企業所得稅稅收籌劃方案范文

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【關鍵詞】 稅收籌劃；企業所得稅稅收籌劃；企業所得稅法

為確保企業所得稅稅收籌劃在我國的有效開展，提出我國企業所得稅稅收籌劃機制的建立與實施。2003年7月25日，美國證券交易委員會（SEC）了《美國財務報告采用原則基礎會計》的研究報告，提出了以后美國會計準則的制定，既不是“規則導向”模式，也不能是“純原則導向”模式，而應是“原則基礎會計準則”模式，即目標導向法。筆者認為，企業所得稅稅收籌劃機制的建立與實施，亦可出于同樣的考慮，采用與該理論一致的模式，即首先確立企業所得稅稅收籌劃的目標導向，在此基礎上，輔之以確保目標實現的操作原則和一般程序。最后，提出企業所得稅稅收籌劃的具體適用方法。

一、正確定位新企業所得稅稅收籌劃的目標

（一）新企業所得稅稅收籌劃的根本目標是實現稅后利潤最大化

有效開展新企業所得稅稅收籌劃的關鍵問題，是正確定位企業所得稅稅收籌劃的目標。稅收籌劃目標，是指通過稅收籌劃要達到的經濟利益狀況。它決定了稅收籌劃的范圍和方向，是稅收籌劃應當首先解決的關鍵問題。在目前的理論與實踐中，對稅收籌劃目標的定位存在著定位過窄和過寬兩種錯誤認識。 一是目標定位范圍過窄，認為稅收籌劃的目標就是最低納稅或節稅。對此，筆者認為，新《企業所得稅法》雖然使企業所得稅的名義稅負降低了，但如果稅收籌劃目標的定位存在錯誤，無疑是南轅北轍。因為稅收籌劃屬于企業理財的范疇，納稅人的財務利益最大化要考慮節減稅收，更要考慮納稅人的綜合利益最大化，既要算“小賬”更要算“大賬”。對于納稅人而言，在既定納稅義務（如既定的投資與經營地點、方式、內容）的前提下，稅收是一種絕對成本，選擇節稅方案一般可以減少絕對的稅款支出，增加稅后利潤，實現稅后利潤最大化的財務目標。但是，在未定納稅義務（如有多個投資和經營方案可供選擇）的前提下，稅收是一種相對成本，節稅方案未必就是稅后利潤最大化的納稅方案。二是目標定位范圍過寬，認為稅收籌劃的目標不僅包括節稅，而且包括避稅，將避稅納入納稅人稅收籌劃的目標之中，不僅會誤導納稅人，而且也不利于稅收籌劃事業的發展。因此，將新企業所得稅稅收籌劃的目標應定義為：在法律認可且符合立法意圖的范圍內實現稅后利潤最大化。這種定位，既克服了節稅目標的狹隘性，又排除了不符合立法意圖的避稅問題，是企業定義其企業所得稅稅收籌劃目標的正確選擇。

（二）新企業所得稅稅收籌劃的派生目標是涉稅零風險

如果說實現稅后利潤最大化是新企業所得稅稅收籌劃的第一個目標，那么，實現涉稅零風險就是新企業所得稅稅收籌劃的第二個目標。也是稅后利潤最大化這一稅收籌劃根本目標的派生目標。涉稅零風險指企業受到稽查以后，稅務機關做出無任何問題的結論書。即，稅務稽查無任何問題。企業在接受稅務稽查時，通常會面臨著三種不同性質的稽查：日常稽查、專項稽查、舉報稽查。因此，在企業所得稅稅收籌劃中，為了實現日常稽查涉稅零風險目標，企業必須要強化其內部管理制度，尤其要著重健全企業的內部控制制度，創造平穩、有序的內部稅收籌劃環境，以備順利通過稽查部門的日常檢查；為了實現專項稽查涉稅零風險目標，企業有必要根據歷次接受專項稽查的經驗，按“專項”有針對性的準備齊全各項備查資料，特別是對于涉及某項減免稅的一系列申請、審批文件，更要嚴格、規范的建檔保存，做到經得起稽查；為了實現舉報稽查涉稅零風險目標，企業除了要在日常稅收籌劃中注意保持合法、謹慎的工作作風外，還要在遭遇舉報稽查時保持冷靜的自查態度，并且要與稅務稽查部門充分溝通，力爭規避涉稅風險。必要時，企業還要做好抗辯以及提請復議乃至訴訟的準備，力爭將涉稅風險降到最低程度。由于目前我國企業對稅法的理解不到位，普遍存在著稅收風險較高的問題，所以稅收籌劃需要把規避稅收風險、實現涉稅零風險納入進來。這使得企業所得稅稅收籌劃的目標更具有實際操作意義。

二、 建立企業新所得稅稅收籌劃的一般原則

（一）合法性原則

合法性原則要求企業在進行稅收籌劃時必須遵守國家的各項法律、法規。具體表現在：第一，企業的稅收籌劃只能在稅收法律許可的范圍內進行。第二，企業稅收籌劃不能違背國家財務會計法規及其他經濟法規。第三，企業稅收籌劃必須密切關注國家法律、法規環境的變更。

（二）成本效益原則

企業在選擇稅收籌劃方案時，不能一味地考慮稅收成本的降低，而忽略因該籌劃方案的實施引發的其他費用的增加或收入的減少，必須綜合考慮采取該稅收籌劃方案是否能給企業帶來絕對的收益。即必須遵循成本效益原則，才能保證稅收籌劃目標的實現。

（三）可行性原則

稅收籌劃工作要根據納稅人的客觀條件來進行量體裁衣。另外，稅收籌劃的可行性還應該具體表現為“程序流暢”，即在稅收籌劃方案的整個執行過程中，無論是會計憑證的獲取、會計賬項的調整，還是納稅申報表的最終完成，都應該是順利、流暢的，不應該因為受到阻礙而無法進行或付出額外代價。

（四）有效性原則

對納稅人有關交易行為所進行的稅收籌劃，一定要達到預期的經濟目的，同時優化稅收、節約稅款。另外，有效原則還要求所進行的稅收籌劃必須與企業的戰略目標相匹配，不是為了籌劃而籌劃，當稅收目標與企業目標發生沖突時，應以企業目的作為首要選擇，這樣也易于被稅務主管部門所認可。

三、 確定新企業所得稅稅收籌劃的基本步驟

（一）搜集和準備有關資料

進行企業所得稅稅收籌劃的納稅義務人,必須準備相關資料以備參考。特別是最新稅收法規資料、最新會計準則、會計法規資料、政府機關其他相關政策；最新專業刊物；生效期內的內部資料等。

（二）制定稅收籌劃計劃

稅收籌劃者或部門的主要任務是根據納稅人的要求和情況制定盡可能詳細的、考慮各種因素的納稅計劃。稅收籌劃者應該首先制定供自己參考的內參計劃。包括將來要向納稅人提供的內容和只作為自己參考的內容如： 1.案例分析2.可行性分析3.稅務計算4.各因素變動分析5.敏感性分析等。

（三）稅收籌劃計劃的選擇和實施

一項稅務事項的稅收籌劃方案制定人可能不只一個，稅收籌劃者為一個納稅人或一項稅務事件，制定出的稅收籌劃方案因此也往往不止一個，這樣，在方案制定出來以后，就要對稅收籌劃方案進行篩選，選出最優方案。篩選時主要考慮以下因素：1.選擇節稅更多或可得到最大財務利益的籌劃方案；2. 選擇節稅成本更低的籌劃方案；3.選擇執行更便利的籌劃方案。

四、新企業所得稅稅收籌劃的具體方法的適用建議

（一）以企業所得稅稅收構成要素為基礎，進行稅收籌劃的具體方法

1. 企業所得稅稅法構成要素的稅收籌劃意義

企業所得稅稅法構成要素是新企業所得稅最基本、最固定的構成部分。以企業所得稅稅法構成要素為基礎建立企業新所得稅稅收籌劃方法體系具有重要的意義。

2. 適用性分析

如果企業生產經營規模不大，或者雖然生產經營規模大，但經營業務單一、會計基礎好，則可以采用以企業所得稅稅法構成要素為基礎的企業新所得稅稅收籌劃的具體方法。

（二）以企業理財活動為內容的新企業所得稅稅收籌劃的具體方法

1. 企業籌資、投資活動中稅收籌劃的意義

對于籌資活動的稅收籌劃，主要考慮的是如何降低企業的財務風險。這首先是從企業選用資本結構（權益資本和債務資本的比例）開始的。企業籌資主要面臨權益籌資和負債籌資兩種方式。當企業負債籌資比重增大，利息節稅的收益增加，特別是當負債籌資的資本成本低于權益資本成本時，由于財務杠桿作用，可以增加所有者權益，從而使企業資產價值增加，實現企業價值最大化。但這并不是說企業負債籌資越多越好，而要以保持合理的資本結構，否則，企業資產負債率過高，財務風險會增大，當超過企業的承受能力時，有可能使企業陷入財務危機甚至破產倒閉。因此，必須正確把握和處理負債籌資的度。

對于投資，企業所得稅稅收籌劃主要面臨擴大投資和固定資產投資兩種方式的選擇。如果企業選擇擴大投資方式，則面臨是建廠房買設備，還是收購一家近幾年賬面虧損企業的選擇，如果選擇固定資產投資方式，則固定資產投資方式又可分為購買和租賃兩種。采用購買投資方式的好處，是折舊可抵減賬面利潤，少納企業所得稅。不足的地方是購買固定資產的增值稅進項稅額不能抵扣，而是一并計入固定資產原值。對于租賃，經營性租賃方式的好處是租金抵稅。而且可以避免因設備過時被淘汰的風險；不足的是無折舊抵減。融資性租賃方式雖然可以抵減折舊，但財務負擔較大。企業應權衡以上幾方面的因素，選擇能最大限度降低稅負的理財方案。

2. 適用性分析

如果企業內部控制制度完善、會計基礎好，有進行財務管理預測、決策的能力，則可以建立以企業理財活動為內容的新企業所得稅稅收籌劃方法體系。

（三）以確認和處理差異事項為思路的新企業所得稅稅收籌劃的具體方法

1. 新企業會計具體準則與新企業所得稅法規差異的稅收籌劃意義

新企業會計具體準則與新企業所得稅法規的差異主要體現在以下六個方面：第一，在計算費用損失時，由于會計制度與稅法的口徑不同所產生的差異。第二，在計算費用損失時，由于會計制度與稅法依據的時間不同所產生的差異。第三，部分涉稅事項的處理方法的差異。第四，稅務處理規定不準扣除項目差異。第五，稅收法規對部分準予扣除的項目做了限制性規定差異。第六，對部分應稅收入的規定差異。由于會計處理與稅收法規間存在著上述差異，因此，企業在計算企業所得稅時要按照稅法規定對會計利潤進行調整。調整的過程即是在會計核算基礎上準確計算企業所得稅應納稅所得額的過程。這無疑為納稅人進行稅收籌劃提供了極有價值的籌劃思路和操作空間。

2. 適用性分析

對于所有查賬征收的企業，均可以建立以確認和處理差異事項為思路的企業所得稅稅收籌劃方法。這種思路簡單、易于操作，可以與企業所得稅納稅申報工作結合進行，從而減少基礎工作量，提高籌劃效率，且受限因素少，適合于任何查賬征收的企業。

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企業所得稅問題

企業所得稅是對我國境內的企業和其他取得收入的組織的生產經營所得和其他所得征收的一種直接稅，對企業利潤有重要影響，內容廣泛、計算復雜。應納稅所得額是企業所得稅的基數，企業應納稅所得額為應納稅額乘以相應的稅率后，減去減免稅額和免抵稅額所得，而應納稅額以應稅收入為基礎，扣除不征稅收入、免稅收入及各項準予扣除的費用后的余額構成。企業所得稅納稅籌劃也以其為切入點，進行稅收籌劃設計。納稅籌劃的理解，分為兩個層面，其一是針對納稅人而言，即企業或個人在上繳稅款方面的籌劃，其二是針對稅務機關而言，即征收稅款方面的籌劃。本文講述的是前者，即納稅人的稅務籌劃。

一、企業納稅籌劃的必然性

（一）企業追求利潤最大化

企業開展稅務籌劃由股東財富最大化決定，通過制定稅務籌劃戰略，找出適合自身的節稅途徑，在充分考慮企業財務環境和發展目標繼承上，合理配置資金，實現利益最大化。追求利潤最大化的根本目標使得企業增加收入、降低成本。在收入不變的前提下，稅金作為凈收入的抵減項，減少了股東收益，與企業目標相悖，因此，納稅籌劃是企業生存、發展、盈利所必須的。

（二）法律具有嚴肅性、規范性、強制性

符合法律規范是稅務籌劃的首要特征，是企業開展任何經營、投資、分配等經濟業務必須遵循的原則，要減少稅負，需使籌劃具有合法性，而非偷稅、漏稅等違法亂紀行為。當納稅義務發生時，若少交或不交稅款，必將受到法律處罰，合理合法及時的納稅籌劃，既降低企業成本費用，增加凈利，增強企業活力，提高效益，又使企業遵紀守法。

（三）納稅是義務，納稅籌劃是權利

在法律的基礎上，企業進行納稅籌劃無可厚非，這是企業的一項基本權利，企業應當采取積極的態度，對各種籌劃方案對比分析，根據測算的預期效果找出最適用方案，使凈利潤達到最大化。

二、企業所得稅籌劃存在的問題

企業所得稅稅收籌劃的理論及實踐是在具體環境中開展的，無論是稅收政策、稅收執行環節，還是籌劃意識、管理層決策、財務會計行為，都存在各種問題。

（一）偏重稅務機關權力的強化

當前我國稅務機關與納稅人之間被普遍定義為管理與被管理、監督與被監督的關系，而稅法體制的不完善、不健全甚至是漏洞，使得納稅人不通過合法手段進行企業所得稅納稅籌劃，而是偏重于稅收機關放寬標準，由此引起一系列行賄受賄問題，如果稅務機關在法律允許之外放寬了某些企業的納稅限額，使合理的納稅籌劃變為偷稅、漏稅，則不利于市場經濟良好氛圍的形成和稅收調節作用的發揮。

（二）財務人員運作稅收籌劃存在風險

在節稅意識方面，部分企業對納稅籌劃工作存在理解誤區，將納稅籌劃和非法逃避稅款混為一談，或者心存偷稅漏稅的僥幸心理；會計人員技術水平參差不齊，素質低的財會人員不按照準則規定計量業務活動，出現賬實不符、出具虛假會計報告的情況屢見不鮮。扭曲了納稅籌劃合法性特征，不僅使會計人員和主管人員面臨受到法律制裁的風險，還使企業形象受損，得不償失。另外，我國的稅務機構、稅務籌劃人員的水平還有待提高。

（三）企業所得稅制度有待調整

隨著經濟全球化進程速度的提升，國內稅法變化速度驚人，各種稅收條款在短短幾年內發生不斷的變更，根據經濟環境的發展出臺相應的解釋公告，若不加注意，對該稅種相關法律制度的使用就會出現偏差的情況。近幾年我國的稅法立法水平有所提高，但仍然需要因時制宜、因地制宜。再者，稅法對偷稅、漏稅、騙稅等涉稅案件打擊力度偏輕，不利于構建和諧社會。

四、實施企業所得稅納稅籌劃的改進意見

（一）加快稅收法律法規的完善

企業所得稅稅收籌劃最直接的影響來自經濟制度環境，必須因時制宜地修訂稅收政策。一方面，國家需對已發現的有關稅法存在歧義和不恰當之處進行修訂，防止企業的理解和稅務機關的運用出現偏差的情況，為企業、稅務部門、稅務機構提供一個判斷是非的標準，對企業和稅務機構提供正確的導向作用。另一方面，規范法律責任，嚴厲打擊偷稅漏稅違法亂紀行為，使違法企業或稅務機構承擔相應的經濟和法律責任，加大不正當的偷稅漏稅經濟行為的成本，增強其依法籌劃的自覺性，構建良好的市場風氣。

（二）營造穩定的稅收行政環境

首先，稅務行政人員要對企業所得稅政策法規及其變動非常熟悉，便于指導納稅人依法繳納所得稅，引導正確的籌劃方式，做好征管查處工作。其次，作為人民的公仆，稅務機關自身也要嚴格自律，保證執法的公平公正，不貪贓枉法，營造公平公正的稅收環境。嚴禁貪污受賄現象的出現，確保做到不偏不倚，大公無私。

（三）規范企業所得稅稅收籌劃工作

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一、新企業所得稅法下，“稅收籌劃”的界定

稅收籌劃屬于綜合性學科，其中所涵蓋的內容囊括了財稅、財會、法律以及管理等等，目前已經適應市場經濟發展需要而形成有效控制“經濟納稅”的集合體。企業納稅人為了減輕稅負，可以依據稅法規定對于企業所開展的各種活動，諸如企業經營、企業投資以及籌集資金的活動進行謀劃與安排，以通過減輕稅負，促進企業財務目標得以實現。其最終的目的是確保企業正常經營的情況下，合理應稅，而且可以將稅負降到最低，以達到稅后利潤最大化。稅收籌劃具有合法性，其是建立在稅法規定范圍內的。企業施行合理避稅，也是建立在依法納稅的前提基礎上的，按時足額地交納稅款，以使合理避稅受到法律保護。

二、新企業所得稅法下，稅收籌劃所具備的特點

1.稅收籌劃的順法性。

在新企業所得稅法下的稅收籌劃中，最基本的特征就是稅收籌劃的順法性，其也是區別于違法偷稅、漏稅的根本標志。企業經營過程中，施行稅收籌劃是在符合新企業所得稅法的情況下執行的，對于法律規定范圍內的納稅方案進行選擇。納稅人通過合理安排財務活動，調整企業經營，可以將稅負減輕。可見，稅收籌劃是順應稅法立法意圖的。從企業整體發展的角度出發，按照企業長期發展規劃優化納稅選擇，以做好稅收調控工作。

2.稅收籌劃的事前性。

通常而言，納稅人繳納稅收發生在經濟行為之后，即當企業在交易行為完成后，繳納相應的稅種。稅收籌劃則不然，其是發生在納稅義務之前，企業納稅人根據自身的經營業務涉及納稅行為，具有選擇性地實施納稅活動。那么，企業在經營活動開展之前，就要對于政府的稅收優惠政策有所了解，以安排企業的投資活動和融資活動，合理安排企業財務活動，以使稅負降低。

3.稅收籌劃的時效性。

中國的市場經濟動態化發展，促使中國經濟處于轉型期。社會經濟形式不斷變化，有關法律必然會不斷調整和完善。新企業所得稅法下的稅收籌劃要能夠把握住新變化，就要立足現實，對稅法以及相應的法規以準確把握，及時更新稅收籌劃方案，實現稅收利益最大化。

三、稅收籌劃的必要性

1.企業經濟利益最大化。

在企業的經營活動和財務活動中，合理的稅收籌劃可以節約企業流動資金，稅收費用也會相應地有所降低。當企業的流動資金提高時，資金使用價值也會進一步提高，當企業資金的流入量遠遠地超過資金流出量的時候，現金的凈流量有所提升。

2.提高企業會計的專業技術水平。

企業稅務籌劃工作的展開對于企業會計核算的要求更高。會計人員要對于稅收籌劃及時優化，并積極地學習新會計準則，以不斷地更新會計知識，掌握稅收和稅法知識。

3.完善企業管理制度。

企業管理制度的完善，就是要降低企業投資成本，實現生產經營效益的最大化。稅收籌劃降低企業成本的同時，還會促進管理制度合理性。減免納稅金額可以獲得利益最大化，優化企業管理制度，還會提高企業有關人員的納稅意識。

四、造成企業稅收籌劃風險的原因

一個企業想要獲得更好的發展，就必須從多個角度對其未來的形式加以分析，所以這一點對于企業稅收考慮也同樣如此。企業在發展的同時，必須進行稅收籌劃，而在進行稅收籌劃的過程中，需要著眼于全局，進行長期性規劃思考。從很多企業的案例中都能夠看出，一些企業往往只注重短期的節稅，最終使得自身的發展一直徘徊在違法的邊緣，每一步都會釀成禍患。另外，還有一部分的原因，就是企業經營管理者，其自身所具備的籌劃意識根本不足以支撐整個工作的開展，最終對于稅收籌劃的理解出現了偏差。一些企業認為，稅收籌劃就是在做少繳稅的計劃，并將其概念等同于偷稅、漏稅，那么在實際操作中，就會減弱稅收籌劃的功效。

五、新企業所得稅法下稅收籌劃風險的控制措施

面臨稅收籌劃方案設計的不確定性，導致稅收籌劃風險出現。企業在生產經營中，就需要針對具體的風險情況，采取必要的管理技巧，以對籌劃風險以有效控制。

1.提高稅收籌劃風險意識。

企業納稅人在稅收籌劃的過程中，存在著一定的主觀性。對于籌劃風險進行有效預測，提高稅收籌劃風險意識是非常必要的。企業納稅人可以利用網絡技術將稅收籌劃的風險預警系統建立起來，對于潛在的風險實時監控，以做到未雨綢繆、有效防范。樹立稅收籌劃的風險意識的目標是實現納稅零風險，在操作的過程中，要注意靈活運用相關策略，不可以納稅風險的增大為代價，同時還要對于籌劃項目進行理性論證，以確保稅收籌劃的合理化。

2.稅收籌劃要貫徹成本效益原則。

將稅收籌劃貫穿與企業經營活動和財務活動之中，是通過獲得一定的稅收利益而降低企業經營成本。為了實現這一目的，在稅收籌劃的過程中，必然要付出額外的投資，這就需要在稅收籌劃的過程中，充分考慮成本性風險，把握住機會利益。比如，盈利企業稅負必然會很高，為了降低稅負，可以將虧損的企業兼并，但是，兼并企業的過程中，還要承擔相應的負債和各項開支，因此，在試圖降低稅負的同時，還要同時考慮到稅收籌劃的直接成本和機會成本。可見，在稅收籌劃中貫徹成本效益原則是非常必要的。

六、結語

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本文詳細分析了稅收征管變量的經濟效應，并指出審計率、逃稅懲罰率、稅率等的提升會顯著的降低企業主與管理人員的預計收益數值，相反企業會在該背景下為了降低經濟支出而選擇逃避稅收，提高收益的波動風險。

關鍵詞：

不對稱信息；所得稅逃避；籌劃

企業所得稅是企業在運行之后所應當繳納的稅收，而企業所得稅逃避則是企業通過各個種類的方式，逃避已經確立的納稅義務，進而降低甚至免除所得稅納稅的行為總稱。企業所得稅逃避在降低企業的經濟支出同時，導致稅款流失，降低國庫收入，影響一系列社會經濟流轉。由此而看見，稅收籌劃的分析非常有意義。

一、不對稱信息對企業所得稅逃避及籌劃的影響

主要有兩個方面，第一，不對稱信息極有可能導致實際國家政策與企業所了解政策有沖突，在信息更新速度上不匹配。稅務管理部門作為稅收規定設計者、解釋者與執行者，在客觀角度上應當比納稅人更加理解稅收規定當中的細節，而對于企業而言，其掌握的稅收規則并不充分或并不全面。同時，兩者之間存在的不對稱信息時，如果還沒有良好的溝通，則必然會導致企業按照規定納稅也會引發偷稅納稅現象。由此可見，不對稱信息極有可能導致企業無法規避所得稅逃避的可能。第二，對稅收政策更新內容了解的不及時。因為我國市場經濟體系相對于國外而言，并不完整，國家對于稅收政策極有可能在短時間內進行修改、調整，同時又礙于不對稱信息的干擾，最終必然會導致相關政策的信息傳播途徑呈現阻礙，促使企業無法真正、及時有效的熟悉國家政策更新，導致稅收籌劃與政策之間存在沖突。信息不對稱的原因主要是由企業內部、外部兩個部分形成。一部分是企業內部的信息流通受阻。對于企業而言，信息的不對稱不僅會導致企業的發展速度緩慢，還會導致企業任務目標無法按照預先的計劃而完成，更嚴重時會導致企業整個戰略規劃、最終目標無法實現。針對這一現象，企業必須建立有效的信息傳播、管理平臺，實現內部信息的邊界共享與快速傳遞。另一部分是企業外部的信息收取效率低。這一問題主要來源于稅務部門與企業之間的信息交流效率低。這就需要稅務管理部門作出相應的調整，建立與企業之間的有效溝通，將自身所熟悉的政策內容以及稅務規則給企業進行充分的講解。

二、不對稱信息下優化企業所得稅納稅籌劃策略

1.加強宣傳教育，倡導納稅籌劃納稅籌劃是納稅人應當實行的權利，能夠有效地提升企業納稅人的納稅意識，在納稅過程中必須按照相關的納稅法律進行納稅。對于管理部門而言，首先要做的便是提高對企業納稅人的納稅意識的教育與宣傳，消除企業納稅人對納稅的負面情緒，幫助納稅人實行合理的納稅籌劃，從而在法律允許范圍內降低企業的納稅負擔。通過這樣的方式，也有利于納稅人進行誠信納稅，提高納稅籌劃的籌劃技巧與水平。

2.加快稅收信息化建設，實現稅收信息高效共享稅收信息化主要是指稅務系統重新設計業務辦理流程，并在一定的條件下利用網絡技術、數據庫技術以及計算機技術等創造稅務信息資源平臺，從而實現稅務系統的外部、內部信息有效利用與共享，提升稅務系統的征收效率，保障稅收的征收情況，實現依法納稅。從當前的稅收政策傳播范圍以及傳播速度狀況而言，還無法真正實現企業所得稅的稅收籌劃需求。對此，首先需要從現代化設備著手，通過現代化設備提升企業的信息獲取能力，按照高效的信息化手段，保障企業能夠第一時間掌握國家所頒布的政策以及扶持、優惠對象，從而使企業能夠按照自身的財務情況以及國家的要求對稅收籌劃進行適當的調整。其次，在企業內部建立高效的資源共享平臺。企業的稅收籌劃并不是單一由財務部門就能夠完成，還需要市場部門、決策部門以及財務部門進行共同交流后實行。例如，對于某些財務事項的納稅籌劃雖然能夠在短期實現節稅目標，但是長遠看，戰略規劃極有可能對企業的經濟利益造成一定的損壞、影響。但是，假設企業的財務部門的稅收籌劃方式是按照企業的整體規劃與戰略發展方向，便能夠有效地規避企業內部所呈現的信息交流受阻等形成的稅收籌劃風險。

3.提高稅收征管部門的交流通暢性企業與稅收管理部門應當保持通暢的交流與聯系，保障企業能夠在第一時間掌握最新的政策動態，保證企業的各個稅收籌劃方案均符合國家的政策要求，是在法律的允許范圍之內實行的。與此同時，企業與稅收征管部門的交流應當是由企業主動進行，企業應當安排專人與企業外部的稅收管理等部門進行主動的溝通、交流，進而規避因為納稅籌劃與當前實行的政策相違背而形成的偷稅、漏稅現象。通過這樣的方式，不僅能夠規避企業支付不必要的滯納金和罰款，還能夠提高企業的信譽度。如果企業未違反稅法、規定，則在行業內的口碑、信譽必然會比有違反企業要高出許多，這也是提升企業競爭力的一項內容之一。

4.完善企業納稅籌劃方案與審批流程對于許多企業而言，納稅籌劃方案普遍都是以財務部門進行獨立的制定，但是實際工作中，這一方式會一定程度的局限財務部門的稅收信息與企業實際的信息獲取方式，想要單一的依靠財務部門設計籌劃方案普遍不能夠真正的適應當前的稅收市場政策環境，在特殊情況下甚至有可能會形成違法行為。由此可見，企業必須按照一定的流程完善稅收籌劃工作，從稅收籌劃的籌備途徑出發，考慮政策要求，設計籌劃目標，在特殊情況下還可以聘請一些企業外部的稅務籌劃專家或行業專家給予企業當前的籌劃方案進行修改，從而降低納稅籌劃的風險性。

三、結論

綜上所述，企業所得稅逃避雖然會明顯降低納稅人經濟負擔，但是會嚴重影響整個市場的競爭和理性，會導致稅款異常，降低國庫收入，影響國民經濟的扶持效果。對此，針對企業所得稅逃避現象，必須持續、不斷的采取更加合理、有效的策略進行整頓。在降低企業的稅收逃避行為，鼓勵稅務籌劃行為的同時，還需要提高企業與管理人員對納稅的認識。如此，便能夠在一定程度上的降低企業所得稅逃避的發生率。

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一、稅收籌劃的綜合性

在日常的生產經營中，納稅人的經濟活動是復雜多樣的，這也在一定程度上要求稅收籌劃具有綜合性。從多個角度分析：第一，涉稅主體。稅收籌劃方案應當是基于多邊關系形成的，而不是局限于單邊利益。對于企業，每一項經濟活動的開展都存在著多個契約方，保障各方稅收利益的實現是稅收籌劃得以執行的必要前提。第二，涉稅種類。經濟活動涉及多個稅種，稅收籌劃要著眼于整體稅負最小化，而不只是單個稅種稅負的減少。第三，經營環節。稅收籌劃要立足于經濟活動各環節，不能局限于單一環節稅負的減輕，而要從整個經濟活動出發，降低企業稅負。第四，籌劃方案。稅法的復雜性決定了籌劃方案的多樣性，只有提供兩個以上籌劃方案，才能供納稅人權衡，做出最利于企業發展的選擇。

一個成功的稅收籌劃方案必然具有統籌性，兼顧各方利益，以實現總體經濟利益的最大化。

二、特殊銷售形式下稅收籌劃的案例分析

（一）案例背景

XG啤酒股份有限公司為A市一家啤酒生產企業，主要進行啤酒、啤酒原料及礦泉水的生產和銷售，為增值稅一般納稅人。2015年6月，XG公司有一批保質期僅剩30天的乙類啤酒（每噸出廠價（含包裝物及包裝物押金）在3000元以下）未銷售，這批啤酒的成本價為100萬元，銷售價格為120萬元，重量為480噸。假設：XG公司2015年在不包含該項銷售活動時，當期的應納稅所得額為200萬元（與會計利潤相等）；每一方案都能使這批啤酒全部出售；該批480噸臨近保質期啤酒的公允價值為90萬元。為了盡量減少損失，公司管理層決定采用特殊方式進行銷售，設計了降價處理等四種方案進行選擇，分析如下：

（二）方案設計及稅務處理

1、方案一：降價處理

由于產品的保質期限僅剩30天，為了盡量減少損失，XG公司打算將這批啤酒的價格降至90萬元出售，與主管稅務機關溝通以后，主管稅務機關同意這一方案，并進行了備案。

該方案產生的稅負如下：應交增值稅銷項稅額：90×17%=15.3萬元，應交消費稅（乙類啤酒的稅率為220元/噸）：220×480/10000=10.56萬元，應交城建稅及教育費附加：（15.3+10.56）×（7%+3%）=2.586萬元，應交企業所得稅：由于采取了降價處理，導致發生減價損失，損失額為100-90=10萬元，所以降價處理后的應納稅所得額200-10-10.56-2.586=176.854萬元，應繳納企業所得稅為176.854×25%=44.21萬元。稅負總額為72.656萬元。

2、方案二：“買一贈一”捆綁銷售

“買一贈一”捆綁銷售不僅能夠盡快銷售臨近保質期的啤酒，而且能夠在短期內快速增加正常保質期啤酒的銷量，所以XG公司打算將一箱乙類正常保質期的啤酒和一箱同類臨近保質期的啤酒捆綁銷售，這一捆綁組合的銷售價格為一箱正常保質期啤酒的原價。XG公司在開具增值稅專用發票時按兩箱乙類啤酒的價格開具，同時注明一箱作為商業折扣贈送，將銷售額和折扣額在同一張發票上的金額欄分別注明。該方案產生的稅負如下：因為臨近保質期的啤酒作為商業折扣贈送給消費者，而且在發票上注明，所以該批臨近保質期的啤酒不需要繳納增值稅、消費稅和城建稅及教育費附加。

應交企業所得稅：國稅函（2008）875號文件規定：企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。臨近保質期啤酒公允價值比例=90/（90+120）=3/7，臨近保質期啤酒的銷售收入=3/7×120=51.43萬元，由于該批啤酒的成本為100萬元，所以損失了100-51.43=48.57萬元，應納稅所得額為200-48.57=151.43萬元，應繳納企業所得稅為151.43×25%=37.86萬元。稅負總額為37.86萬元。

3、方案三：公益性捐贈

XG公司計劃在產品保質期內，通過公益性社會團體將該批啤酒進行公益性捐贈。該方案產生的稅負如下：《增值稅暫行條例》規定：將自產的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售。應交增值稅：120*17%=20.4萬元；《消費稅暫行條例》規定：納稅人自產自用的應稅消費品用于饋贈需要視同銷售，依法繳納消費稅。應交消費稅：220*480/10000=10.56萬元；應交城建稅以及教育費附加=（20.4+10.56）*（7%+3%）=3.096萬元。

國稅函[2008]828號規定，企業資產用于對外捐贈需要做視同銷售處理，繳納企業所得稅。屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。

《企業所得稅法》第九條規定：企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。公益性捐贈支出總額=100+20.4+10.56+3.096=134.056萬元，年度利潤總額=200-100-20.4-10.56-3.096=65.944萬元，年度利潤總額12%為65.944×12%=7.91萬元，所以公益性捐贈支出總額大于年度利潤總額的12%，應對應納稅所得額進行調整。所以，應納稅所得額為65.944+（120-100）+（100+10.56+3.096+20.4-7.91）=212.09萬元，應繳納企業所得稅為212.09×25%=53.02萬元。稅負總額為87.076萬元。

（三）分析總結

公益性捐贈方式下處理該批啤酒產生的稅負最高，由于公益性捐贈行為在增值稅、消費稅與企業所得稅中均視同銷售，而且捐贈支出在企業所得稅稅前扣除具有一定的局限性，從而這一視同銷售行為在導致增值稅、消費稅、城建稅及教育費附加增加的同時，也會使得企業所得稅稅負增加；就稅收籌劃的角度而言，應當盡可能避免視同銷售行為的發生。但，企業經常性進行公益性捐贈能夠樹立良好的企業形象，獲得更多的消費者信賴，從而增加產品銷量。公益性捐贈短期內雖然會導致稅負增加，從長期看，銷量的增加最終能夠取得更多的經濟利益。

“買一贈一”捆綁銷售的方式產生的稅負相對較小。因為將臨近保質期的啤酒作為商業折扣返還給消費者，所以不需要繳納增值稅、消費稅及城建稅和教育費附加，大大減輕了稅負，而且“買一贈一”方式還能夠促進正產保質期產品的銷量，可謂一舉兩得。需要注意的是，關于“買一贈一”方式的增值稅處理，稅法尚無明確規定，所以XG在選用這一處理方式時，應先與主管稅務機關溝通協商，以免造成不必要的損失。降價處理方式產生的稅收負擔要小于公益性捐贈，且在短期內能夠促進銷售。但是，與“買一贈一”方式相比，降價處理產生的稅負較高。此外，“買一贈一”方式還能夠增加正常商品的銷量，相比之下，“買一贈一”方式更具優勢。

三、結語

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關鍵詞：稅收籌劃 風險 效益

隨著我國市場經濟的深入發展和市場競爭的日益激烈，企業為了增強盈利能力，從而加大稅收籌劃，以降低稅負成本，提高參與市場競爭的能力，能否有效地減輕納稅義務已成為企業面臨的一個重要問題，并且在今天稅收籌劃已融入到了的整個生產經營活動。因此，更顯得尤為重要。

一、稅收籌劃的主要內容

（一）避稅籌劃

是指納稅人采用非違法手段，利用稅法中的漏洞、空白獲取稅收利益的籌劃。稅收籌劃與偷、逃、稅有著本質的區別。在投資條件相同的情況下，企業可選擇納稅地點的方式來進行避稅籌劃，從稅負角度、所得稅的因素等方面考慮，企業可考慮到西部開發區投資，或國家規定的“老、少、邊、窮”地區，或可進行國外發展。

（二）節稅籌劃

是納稅人不違反稅收政策法規，在對政府制定的稅法進行精細比較分析后進行的納稅優化選擇，以稅負最低為目標，對企業經濟活動進行涉稅選擇的活動。

（三）轉嫁籌劃

是指納稅人為了達到減輕稅負的目的，通過價格調整將稅負轉嫁給他人承擔的經濟行為。

（四）實現涉稅零風險

是指納稅人財務管理有序、賬目清楚，納稅申報正確，繳納稅款及時、足額，沒有任何關于稅收方面的處罰，在這種狀態下，避免了涉稅損失的出現，實現了企業稅后利潤最大化。

二、稅收籌劃存在的風險

（一）政策風險

包括政策選擇風險和政策變化風險。對稅收政策理解不到位，在具體操作時容易引起的偷漏稅行為，政策不定期的變動，對長期的稅收籌劃都會帶來巨大的風險。如對吸納下崗失業人員的企業，給予減免營業稅、城市維護建設稅、教育費附加和企業所得稅的優惠政策，又如農產品的優惠政策，農業生產者自己生產的初級農業產品并且是農業生產者自己銷售的初級農業產品可免征增值稅，但對農業生產者初級產品的深加工不能免稅，如面粉加工成面包、饅頭等等，如納稅人對稅收優惠政策不能深入理解，就會把握不準、誤用后還會受到稅務部門的處罰并導致籌劃失敗。

（二）操作風險

納稅人在操作上一定要維護企業的利益，一切為企業著想。例如企業對壞賬損失的核算，有直接轉消法和備抵法，按現行的會計制度備抵法有三種：應收賬款余額百分比法，銷貨百分比法及賬齡分析法，但現行的所得稅條例，規定只有應收賬款余額百分比法，準許在所得稅前扣除損失，因此，企業只能選擇應收賬款余額百分比法計提壞賬準備，這樣才能減少當期的應納稅所得額。

三、稅收籌劃的方式

國家稅收法規在地區之間，行業之間的差異越大，可供納稅人選擇的方案就越多，就稅收籌劃實施的方式歸納為兩大類，一類是單個稅種的籌劃如個人所得稅，企業所得稅等，二是圍繞經營活動的不同進行的籌劃，如跨國經營的稅收籌劃，企業融資的稅收籌劃等等，既有稅收優惠政策的充分運用，又有財務、會計、稅收等方向選擇性條款的運用。以單個稅種的籌劃舉例如下：

例一、房產出租的籌劃方案。 A企業有9棟的庫房閑置，每年進行出租，庫房的賬面原值1600萬，每年租金200萬元，按照稅法的規定房產用于租賃的，其房產稅依照租金收入的12%計算繳納，即：應納稅額=租金收入金額×12%，每年A企業繳納營業稅200萬*5%=10萬元，房產稅200萬*12%=24萬元，城建、教育費附加10萬*10%=1萬元，合計繳納稅款35萬元，實際出租房屋的稅率已達17.5%。

現在對A企業的經營活動進行稅收籌劃，當租賃合同到期與承租方商議租賃合同改成倉儲保管合同，增加保管人員，增加服務內容，并提供優質服務，根據《營業稅暫行條例》第二條規定：租賃業、倉儲業均應繳納營業稅，適用稅率相同，均為5%，假定倉儲保管費為每年200萬元不變，那么，A企業繳納稅款為：營業稅200萬*5%=10萬元，城建，教育費附加10萬*10%=1元，合計繳納稅款為11萬元，，那么A企業前后兩種業務繳納稅款為35萬元和11萬元，相差24萬元，扣除增加的人工等相關費用，仍可為A企業節稅十萬余元。

例二、利用稅收優惠進行企業所得稅籌劃案例。根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十二條的規定，工業企業年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；其他企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元，屬于小型微利企業，按照20%的稅率繳納企業所得稅。若企業年度應納稅所得額剛超過30萬元，就要按照25%的稅率全額繳納企業所得稅；若企業應納稅所得額小于等于30萬元則可以按20%的稅率繳納企業所得稅。因此年度應納稅所得額達到30萬元時，是一個關鍵的界點，應該認真分析籌劃。當企業經營規模較大時，首先可考慮分立為兩個獨立核算的企業，使其次要關注年應納稅所得額，當企業的應納稅所得額處在界點時，就要采取措施如推遲收入實現、加大扣除、進行公益、救濟性捐贈、增加其他期間費用等方法，以降低適用稅率。

好的稅收籌劃方案，能為企業節稅、提升企業的盈利能力和參與市場競爭的能力。所以，納稅人要在熟知稅法的前提下，正確掌握和熟練運用稅收籌劃的方法， 充分運用稅收知識、財務手段，遵循科學合理的稅收籌劃原則，真正取得稅收籌劃的成功，才能為企業創造出更大的經濟效益。

參考文獻：

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1.企業稅前扣除項目的籌劃

（1）嚴格區分業務招待費和會務費（會議費）、差旅費等項目。業務招待費的稅前扣除比例為：企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。在核算業務招待費時，應當注意不能將會務費、差旅費等擠入業務招待費，否則對企業不利。因為納稅人發生的與其經營活動有關的合理的差旅費、會議費、董事費，只要能夠提供證明其真實性的合法憑證，均可獲得全額扣除，不受比例的限制。

（2）嚴格區分廣告費和業務宣傳費。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第四十四條規定，企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。廣告費屬于時間性差異，而業務宣傳費屬于永久性差異，如果將廣告費混入業務宣傳費，對企業十分不利。企業應當在“營業費用”中分別設置明細科目進行核算。

（3）通過設立銷售公司分攤費用。業務招待費、廣告費和業務宣傳費均是以營業收入為依據計算扣除標準的，如果納稅人將企業的銷售部門設立成一個獨立核算的銷售公司，將企業產品銷售給公司，再由公司對外銷售，這樣就增加了一道營業收入，而整個利益集團的利潤總額并未改變，費用扣除的“限制”可同時獲得“解放”。

（4）區分職工教育經費和職工福利費支出的扣除。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第四十條規定，企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除；第四十一條規定，企業撥繳的工會經費，不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除；第四十二條，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

2.投資所得的納稅籌劃

投資人從被投資企業獲得的收益主要有股息（包括股息性所得）和資本利得。根據目前我國企業所得稅相關法規的規定，企業股權投資取得的股息與資本利得的稅收待遇不同。納稅人可以充分利用政策差異進行籌劃。

3.對外捐贈、贊助的納稅籌劃

企業在一些必要的時候，對外捐贈可以為社會做出貢獻，同時也可以擴大企業的知名度，樹立良好的企業形象和聲譽，為企業產品的銷售和市場的拓展都有很大影響。

稅法第九條規定：企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第五十一條規定，企業所得稅法第九條所稱公益性捐贈，是指企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。

第五十三條規定，企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤。

同時，《公益事業捐贈法》第3條規定，公益性捐贈指企業通過縣級以上人民政府及其部門，或公益性社會團體（基金會、慈善組織等）用于下列公益事業的捐贈：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；教育、科學、文化、衛生、體育事業；環境保護、社會公共設施建設；促進社會發展和進步的其他社會公共和福利事業。

因此，企業可以合理的這些稅法條款，適當的進行捐贈，從而減少企業的所得稅額。

4.針對企業規模的納稅籌劃

《中華人民共和國企業所得稅法》第二十八條規定，符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十二條規定，企業所得稅法第二十八條第一款所稱符合條件的小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，并符合下列條件的企業：(1)工業企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；(2)其他企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。

新稅法的一個主要的亮點就在于此條——小型微利企業稅負的大幅降低。過去，大多數微利企業要按27%或33%的稅率交納企業所得稅；從2008年1月1日起小型微利企業減按20%的稅率交納企業所得稅，比標準稅率低5個百分點。所以，企業應當認清自己所處的地位，通過企業規模的區分，能夠使企業自身歸到小型微利企業行列中去，從而能夠達到合理節稅的目的。

二、企業稅收籌劃的原則

1.合法性原則

從稅收籌劃的概念看出稅收籌劃以不違反國家現行的法律、法規為前提，不亂攤成本費用，不亂調利潤，否則就構成了稅收違法行為，這也是稅收籌劃區別于偷稅、漏稅根本標準。

2.成本效益原則

成本效益原則是人類社會的首要理性原則，稅收籌劃要有利于實現企業的財務目標，要保證其因之取得的效益大于其籌劃成本，即體現經濟效益。

3.時效性原則

稅收籌劃是在一定法律環境下，在既定經營范圍、經營方式下進行的，有著明顯的針對性、特定性。隨著時間的推移，社會經濟環境、稅收法律環境等各方面情況不斷發生變化，企業必須把握時機，靈活應對，以適應稅收的政策導向，不斷調整或制定稅收籌劃方案，以確保企業持久地獲得稅收籌劃帶來的收益。

4.整體性原則

在進行企業所得稅的稅收籌劃時，還要考慮與之有關的其他稅種的稅負效應，進行整體籌劃、綜合衡量，以求整體稅負最輕、稅后利潤最大，防止顧此失彼、前輕后重等。

三、結語

企業在進行所得稅稅收籌劃時，必須從籌劃原則出發，結合其具體環境和各種相互制約的因素，選擇合適稅收籌劃手段，并保持相對的靈活性，以便隨著國家稅制、稅法、相應的法規的改變及預期經濟活動的變化隨時調整籌劃方案，保證稅收籌劃目標的實現。

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由于企業所處的經濟環境千差萬別，加之稅收政策和企業稅收籌劃的主客觀條件時刻處于變化之中，這就要求在企業稅收籌劃時，要根據企業具體的實際情況，制定企業稅收籌劃方案，并保持相當的靈活性，以便隨著國家稅制、稅法、相關政策的改變及預期經濟活動的變化隨時調整項目投資，對企業稅收籌劃方案進行重新審查和評估，適時更新籌劃內容，采取措施分散風險，趨利避害，保證企業稅收籌劃目標的實現。

一、企業稅收籌劃的概念和前提條件

企業稅收籌劃是一門綜合性的學科，是指納稅人在稅法規定的范圍內，通過對企業的財務活動和經營活動作出事先籌劃和安排，合法地減輕甚至免除自身承擔的或額外的稅收負擔，從而實現稅后利益的最大化。

由于企業稅收籌劃是以遵守稅法規定為前提，因此具有合法性。企業稅收籌劃的前提條件是依法納稅、依法盡其義務，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則和具體稅種的法規條例，應按時足額交納稅款。只有在此基礎上，才能進行合理避稅，才能視合理避稅為企業的權利，才能受到法律的認可和保護。

二、企業稅收籌劃的本質特征

1.企業稅收籌劃的合法性

企業稅收籌劃是在符合稅法、不違反稅法的前提下進行的，它與避稅、偷稅有本質上的差別。避稅是鉆法律的空子，是與道德規范相違背的；偷稅是既違背道德又違反稅收法律，是政府嚴加懲處的行為；而企業稅收籌劃是在稅法允許的范圍內，是納稅人對稅法進行精心研究和比較后進行納稅最優方案選擇，既不違法也符合道德規范，是稅收政策加以引導和鼓勵的。

2.企業稅收籌劃的前瞻性

企業稅收籌劃是一種指導性、科學性、預見性極強的管理活動，其目的是減少納稅支出，使其意義達到最大化。納稅人在各種經營活動發生之前，事先對各種方案的稅負作出預測，根據測算結果確定經營行為的選擇、決策。在經濟活動中，納稅義務通常具有滯后性，這在客觀上提供了納稅前事先作出籌劃的可能性。企業稅收籌劃是納稅人對經營、投資、籌資等經營活動的方式、數量作事先安排和籌劃，它有別于納稅義務發生后采取各種辦法少繳稅的偷稅行為。

3.企業稅收籌劃的時效性

隨著社會政治、經濟形勢的發展和變化，各種經濟現象變得越來越復雜，為適應經濟形勢的發展變化，作為調節納稅人稅收繳納的稅收法律，也在不斷調整變化和完善中。這就要求企業稅收籌劃必須立足現實，準確把握當前稅收法律、法規和政策所發生的變化，及時調整和更新企業稅收籌劃方案，以獲取有利的籌劃時機和更大的經濟利益。

4.企業稅收籌劃的綜合性

企業稅收籌劃是一項系統的全盤工作，在對某稅種進行籌劃時，必須著眼于企業整體稅負的高與低，不能一味為追求某一稅種稅負最輕而不擇手段。這樣的話，經過企業稅收籌劃，雖然某個稅種稅負下降了，但其他稅種可能負擔更重了；可能前期稅負減輕了，但后期稅負更重了。所以，企業在進行企業稅收籌劃時應把握全局，綜合衡量，以求整體稅負最輕、長期稅負最輕，防止顧此失彼，前輕后重的現象。

5.企業稅收籌劃的專業性

隨著經濟的全球化，國際經貿往來日益頻繁以及業務規模的不斷擴大，世界各國的稅收法律也越來越復雜，單靠納稅人自身進行企業稅收籌劃已經顯得力不從心。在這個大背景下，作為專業的稅務、稅務咨詢機構應運而生。在世界各國尤其是發達國家的會計師事務所、律師事務所、稅務師事務所和稅務咨詢公司

等紛紛開辦和發展有關稅務籌劃的咨詢業務，說明企業稅收籌劃越來越呈現專業化的特點。

三、企業在實際經營活動中的企業稅收籌劃

1.籌資決策中的企業稅收籌劃

籌資環節的納稅因素不僅會影響企業的現金流量，而且還會影響到籌資成本，從而給企業帶來不同的預期收益。在資本結構的構成中，利用留存收益和發行新股籌資，由于經營者和所有者的統一，存在著雙重征稅問題，所以稅負最重；通過舉債籌資，作為成本的利息可以在稅前沖減企業利潤，從而減少所得稅，但是這類方式風險較大。按照稅法規定，通過發行股票、留用利潤自我累積方式籌集的資金，屬于企業的所有者權益，股息支付不能作為企業費用列支，只能在企業稅后利潤中分配，通過發行債券、銀行借款、融資租賃等方式籌集的資金，屬于企業的負債。負債產生的利息支出，可以在稅前利潤中扣除。企業籌資方式不同，會影響到作為稅基的凈利潤，進而影響稅負水平。因此，從企業稅收籌劃的角度看，在息稅前投資收益率大于負債成本率的前提下，負債比率越高，額度越大，其節稅的效果越明顯。企業可以通過提高負債比例獲得更多的收益，提高權益資本的收益水平，從而使企業資產價值增加，實現企業價值最大化。當然，負債比率并非越高越好，隨著負債比率的提高，企業的財務風險和融資成本會加大。當負債的成本率超過了息稅前的投資收益率時，負債反而達不到節稅目的。企業在確定籌資成本時，應將企業稅收籌劃運用于企業的籌資活動，以確定真正的最佳資本結構。

2.投資決策中的企業稅收籌劃

（1）投資行業的選擇

國家對不同的行業有不同的稅收政策，對某些行業存在相關的稅收傾斜，這些稅收傾斜政策構成了行業優惠，使得企業對投資行業的企業稅收籌劃具有重要的實際意義。要進行投資行業的企業稅收籌劃，就必須了解各行業的稅收待遇并對其進行比較。一般來說，國家給予生產性的行業以較多的稅收優惠，如對于以廢水、廢氣、廢渣等“三廢”物品為原料進行生產的內資企業減免征收企業所得稅；對于進行出口業務的企業，實行“免、抵、退”等稅收優惠。對于某些非生產性的行業，國家也給予了相應的稅收支持，如對投資于高新技術產業的企業，除執行15％稅率外，還享受自投產年度起免征所得稅兩年的優惠；對新辦的獨立核算的交通運輸業、郵電通信業的企業實行減免征收所得稅的優惠。

（2）投資企業組織形式的選擇

我國稅制為了促進經濟發展，擴大財政收入，對不同的企業組織形式實行了不同的征稅辦法，這種征稅辦法的差別也為企業的納稅籌劃提供了生存和發展空間。2008年1月1日實行的新企業所得稅法規定，企業在中國境內設立的不具有法人資格的營業機構，如分公司，則需匯總計入總公司計算并繳納企業所得稅。在總、分公司盈虧兩種情況同時存在情況下，具有抵稅作用，匯總納稅比分開納稅更能節省稅金，但分支機構若是獨立法人的子公司，則不能匯總計算納稅，所交企業所得稅將會更多。這意味著總分支機構要合并納稅，而母子公司則是分別納稅。子公司由于是獨立的法人主體，獨立地承擔納稅義務，因此，可以享受到公司所在地的稅收優惠政策；分公司由于不能被視為獨立的法人主體，很難享受到公司所在地的稅收優惠政策，但作為總公司的一部分，分公司可以和總公司共計損益，從而在發生虧損時部分地抵減總公司的納稅義務。對于那些初創時期較長、受外界影響較大、短期無法盈利的行業，應考慮設置分公司，這樣可以把公司擴張的成本或是發生的虧損用于抵減總公司的利潤，從而減輕稅負；而對于那些盈利迅速的行業，則考慮設置子公司，這樣可以享受稅法中的優惠待遇，在優惠期內的盈利無須納稅。

（3）投資方式的選擇

企業的投資方式不同，享受到的稅收待遇也就不一樣。在投資方式中，選擇設備和無形資產投資要優于貨幣資金投資方式。因為設備投資折舊費可在稅前扣除，無形資產攤銷費可列支管理費在稅前扣除，從而縮小稅基。在投資方式的選擇上，還可以考慮是分期投資或是一次性投資的企業稅收籌劃。采用分期投資方式可以獲得資金的時間價值，而且未到位的資金可通過金融機構或其他途徑來融通解決，其利息支出可以部分地準許在稅前扣除，從而達到節稅的目的。新晨

3.生產經營活動中的企業稅收籌劃

在會計核算方面，生產經營活動中的企業稅收籌劃主要是充分利用稅前扣除項目，合理進行企業所得稅納稅籌劃。通過合理增加有效成本費用減少利潤來達到減少所得稅的目的。首先，新企業所得稅法第8條規定，“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。”新企業所得稅法取消了計稅工資的規定，這對內資企業是一個較大的利好，但企業一定要注意合理性，注意同行的工資水平。否則，稅務機關對不合理支出可進行納稅調整。其次，新企業所得稅法第47條規定，“企業實施其他不具有合理商業目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。”因此，企業納稅籌劃一定要注意交易事項必須具有合理商業目的，并能提供證據證明。另外，新企業所得稅法對公益性捐贈扣除放寬的相關規定、對關聯企業特別納稅調整的規定，企業都應引起注意，以準確合理地計算應納稅額。

4.利潤分配決策中的企業稅收籌劃

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關鍵詞：企業所得稅；投資決策；利潤分配；納稅籌劃

中圖分類號：F243 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）11-0-01

稅收籌劃出現在我國的時間較短，發展也比較緩慢，雖然目前有關于稅收籌劃的文章已不少見，但是系統上對稅收籌劃的理論和實際情況的研究并不充分，這些地方有待于我們進一步改進。稅收籌劃不僅要符合稅法的相關規定，也要符合稅法的立法目的，這是區別納稅籌劃和偷稅漏稅的根本出發點，稅收籌劃是企業獲得合法的納稅利益的唯一途徑。其中對于企業所得稅的籌劃是稅收籌劃中最重要的一部分內容，企業的所得稅是不可以轉移的，占企業納稅的比例也較大，因此對企業的納稅影響也是最嚴重的，但是由于稅負的彈性較大，可以籌劃的空間大，因此企業所得稅成為了企業進行稅收籌劃時優先考慮的稅種。

一、企業所得稅納稅籌劃現狀及問題

（一）納稅籌劃組織結構不明確

對于企業來說，納稅籌劃是一項系統工程，需要企業從上到下所有人員努力才能實現預期效果。按照體制的不同，納稅籌劃的組織結構可以劃分為以財務部門負責為主體制和以專門的納稅籌劃部門為主體制，以財務部門負責為主體制適應于組織結構相對比較簡單、籌劃事務和權力相對比較集中的集權型企業，以專門的納稅籌劃部門為主制度適應于組織結構相對比較復雜，例如企業有下設二級公司或事業部等具有獨立法人地位和決策權的集團企業。專門集團納稅籌劃部門的成立，可以統一協調集團內部納稅規劃，使其更好的為集團戰略利益服務。從企業納稅籌劃組織結構角度來看，絕大部分企業只是局限于對個別案例的研究討論和設計，缺乏相應的納稅籌劃部門，因而缺乏全面統籌的對企業納稅籌劃進行規劃。很多企業實行產品營業部決策的體制，二線公司和產品部門的決策權較大，而企業的財務部門只是具有財務核算和匯總的功能，這樣的職能分配導致企業在納稅籌劃問題上只重視研究戰術忽視戰略決策的研究。

（二）納稅籌劃流程設計不科學

目前企業納稅籌劃在財務設計上相對比較分散，主要只是關注個別案例，缺乏從整體性和邏輯性的規劃考慮。就納稅籌劃作為簡單問題設計而言，實質上就是對納稅籌劃個別案例“節稅”最大化的分析與比較，問題的分析模式也無非是“提出問題——解決問題——比較結果——修正方法”的直線結構，其中并沒有涉及企業戰略、企業目標等綜合性的問題。納稅籌劃是企業重要的決策內容，因而在籌劃決策時不單單要考慮“節稅效益最大化或者節稅成本最小化”的問題，還需要對納稅籌劃問題復雜化情況的處理，即使企業克服了當前存在的問題，新的問題也會接二連三的出現。首先，企業信息在組織傳輸時候可能會失真；其次執行員工對自我否定的方案或多或少都會存在一些抵觸心理，很難選出能夠解決問題并執行方案的人選；最后由于復雜問題處于不斷變化中，企業無法準確的確定變化中的要素對外部環境影響的程度大小。綜合上述情況可知，企業選擇最合適的納稅籌劃方案只是憑借經驗是遠遠不夠的，規范納稅籌劃流程的設計可以保證上述問題得到很好的解決。

（三）納稅籌劃操作性不強

目前企業對納稅籌劃的認識水平和運用能力整體較差，缺乏一定的拓展廣度和深度，容易受到外界影響。首先企業主要采用改變開票時間和方式來做高存貨和低應收款，減少壞賬準備等籌劃手段的運用；其次企業在結構組成上相對較為偏重于對稅收優惠中涉及地域和技術優惠的運用。這種做法不僅容易使與之相關的客戶產生反感和抵觸的情緒，造成的不必要損失和客戶溝通障礙，還會因稅法變動和稅務機關的不信任而使納稅籌劃活動的深入開展遭到限制，不利于企業可持續發展籌劃的要求。

二、完善企業所得稅納稅籌劃建議和措施

（一）準確把握會計制度和稅法規定

納稅籌劃是對納稅行為的合理規劃，并不是違法的行為，是一種合理的規劃行為，但是在實際操作中，或多或少很容易在籌劃的時候造成違法的漏洞。為了防止這種損害企業利益甚至葬送企業前途的事情發生，企業和其他納稅人要嚴格按照國家的法律法規，進行企業的納稅籌劃。企業進行納稅籌劃時，要對國家制定的稅收法律法規進行系統的學習理解，同時要綜合考慮企業的財務狀況，經營狀況和未來發的發展規劃。此外還要認真分析企業的經營外部環境和政策環境的現狀和發展趨勢，綜合這些因素來進行納稅籌劃，任何一個環節出現問題都會對企業的納稅籌劃造成直接影響。

（二）正確區別納稅籌劃和偷稅漏稅

企業要正確區別納稅籌劃和偷稅漏稅，納稅籌劃和偷稅漏稅的目的是一樣的，都可以減輕企業的納稅壓力。但是納稅籌劃和偷稅漏稅一個是合法的一個是非法的，納稅籌劃和稅法的要求是相同的，納稅籌劃是符合國家的法律規定的，納稅籌劃的實施不會影響國家法律的功能。偷稅漏稅是一種違背法律，違背納稅精神的行為。因此二者從本質上是有著區別的，不可以相提并論。然后在實際工作中，相當一部分企業對納稅籌劃存在著很大的誤解，這些企業認為納稅籌劃就是偷稅漏稅，有著這樣的思想，在實際工作中就會錯誤地將納稅籌劃行為變成偷稅漏稅。企業的納稅行為和稅務機關有著密切的聯系，因此為了避免企業偷稅漏稅事情的發生，稅務機關要對企業進行時時的監管，企業也應該與稅務機構保持良好的溝通和聯系，嘗試從稅務機構的角度去理解國家機關的稅務法律、法規，盡量避免自身的納稅籌劃行為與稅務機構的要求產生不必要的分歧。

參考文獻：

[1]王娟.淺析企業財務管理與稅收籌劃[J].經濟研究參考，2011（4）.

[2].企業所得稅的籌劃策略[J].財會通訊（理財版），2011（7）.

[3]叢欣榮.正確認識稅收籌劃促進稅收工作合理健康發展[J].山東電大學報，2011（3）.

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新企業稅法下企業稅務籌劃方式

新稅法借鑒國際經驗,按照“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅制改革原則,建立了各類企業統一適用的科學、規范的企業稅法法律制度,適應了完善社會主義市場經濟體制的總體要求,為各類企業創造了公平的競爭環境。新稅法的頒布,使得舊稅法法律下的很多納稅籌劃途徑失效,同時又產生了新的納稅籌劃方式。

(一)新企業所得稅法下收入結算方式的納稅籌劃。根據新企業所得稅法實施條例第二十三條規定,企業通過銷售方式結算的選擇,控制收入確認的時間,可以合理歸屬所得年度,以達到減稅或延緩納稅的目的。較為常用的方式有以下兩種:①賒銷和分期付款結算方式。它可以合同約定的日期作為納稅義務發生時間。因此,企業在產品銷售過程中,當應收貨款一時無法收回或部分無法收回時,可以選擇賒銷或分期付款的結算方式,減少當期的應納稅所得額,以達到延緩納稅的目的;②委托代銷方式。這種銷售方式下,如果企業產品的銷售對象是商業企業,對于以先銷售后付款為結算方式的銷售業務,可采用委托代銷結算方式,根據其實際收到的貨款分期計算銷項稅額,從而達到延緩納稅的目的。

(二)新企業所得稅法下扣除項目的納稅籌劃

1、人員錄用的納稅籌劃。根據新企業所得稅法第三十條第二款規定,企業在進行人員錄用時,要結合自身經營特點,進行如下分析:①哪些崗位適合安置國家鼓勵就業的人員;②錄用上述人員與錄用一般人員在工薪成本、培訓成本、勞動生產率等方面的差異。并做好相關證件的備案、勞動合同的簽署和社會保障的落實工作。

2、人工費用的納稅籌劃。根據新企業所得稅法實施條例第三十四條的規定,擯棄了計稅工資制度,對內資企業非常有利。企業可以將合理的工資薪金支出在所得稅前扣除,較之以前是一項非常大的節稅措施,避免了對職工工資薪金部分所得的同一所得性質的重復課稅,使原來利用特殊身份進行納稅籌劃的機會減少,同時又有利于廣大企業在這方面的納稅籌劃。但是,企業在作稅前抵扣工資薪金支出時,一定要注意參考同行業的正常工資水平,以免發生不具有合理商業目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額,以致稅務機關按照合理方法調整,那么后果將得不償失。

3、廣告業務宣傳費的納稅籌劃。根據新企業所得稅法實施條例第四十四條規定,廣告費按統一比例15%進行扣除,外商投資企業和外國企業將不能無限制地任意扣除廣告費用。業務宣傳費和廣告費一樣可以將超過扣除的部分結轉到以后年度進行扣除,因此,在進行納稅籌劃時,不必再考慮多委托廣告公司宣傳而減少企業自己宣傳的途徑。企業可以根據自己的需要和可行性,自主選擇宣傳方式。企業在進行納稅籌劃時,一定要取得符合標準的廣告費支出憑證,據實在稅前列支。

4、業務招待費的納稅籌劃。根據新企業所得稅法實施條例第四十三條規定,企業在進行所得稅納稅籌劃時,要嚴格區分會務費(會議費)、差旅費等項目與業務招待費。業務招待費是指納稅人為業務、經營的合理需要而支付的應酬費用。企業在核算業務招待費時,應當注意不能將會議費、差旅費等計入業務招待費。還需要注意的一點是,隨著社會經濟的發展,“業務招待費”嚴重超標。因此,企業在進行業務招待費的納稅籌劃時,一是要取得業務招待費的確實記錄;二是要準確把握準予作為費用列支的限度。

5、公益、救濟性捐贈的納稅籌劃。根據新企業所得稅法第九條規定以及與就企業所得稅的比較,企業應注意到除了扣除比例有所變化外,還應該注意公益性捐贈扣除的基礎不同。原所得稅法為年度應納稅所得額,新所得稅法為年度利潤總額。在存在納稅調整項目時,年度利潤總額與年度應納稅所得額是不同的。因此,企業在進行考慮利用公益性捐贈進行納稅籌劃時,一定要正確計算扣除的基礎,進而準確把握可扣除的金額。

6、固定資產折舊的納稅籌劃。根據新企業所得稅法第三十二條有關固定資產的規定,我們可以從折舊方法上來考慮納稅籌劃。折舊方法選擇的籌劃應立足于使折舊費用的抵稅效應得到最充分或最快的發揮。針對企業具體的盈利情況及其所處時期,選擇不同的折舊方式,以充分發揮折舊費用抵稅的作用。具體可分盈利企業、處于所得稅稅收優惠期的企業、虧損企業來區別對待。

7、存貨計價方法的納稅籌劃。根據新企業所得稅法實施條例第七十三條規定,企業適用或者銷售的存貨的成本計算方法,可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經選用,不得隨意變更。由于“銷貨成本=期初存貨+本期存貨-期末存貨”,期末存貨賬面價值的大小恰好與銷貨成本高低成反方向變動。由此可見,存貨的計價方法與所得稅的稅收籌劃有很大的關系,它的選擇應立足于使成本費用的抵稅效應得到最充分或最快的發揮。

(三)新企業所得稅下虧損彌補的納稅籌劃。根據新企業所得稅第十八條規定,由于貨幣存在時間價值,企業在進行虧損彌補的所得稅納稅籌劃時,應當盡快將可彌補的虧損額在盈利年度彌補。企業的收入和支出都具有一定的彈性,為了實現稅前利潤彌補即將過期的以前年度虧損,企業應當采取措施增大當期的應納稅所得額,彌補以前年度的虧損。盡管企業采取的這些措施可能招致企業以后年度產生新的虧損,但在法定彌補期限內彌補即將過期的待彌補虧損,就能避免稅前彌補虧損額因過期而不能稅前彌補的問題出現。

(四)新企業所得稅法下過渡期的納稅籌劃。根據新企業所得稅法第五十七條規定,在新所得稅法公布之日(2007年3月16日)之前批準設立的企業享受低稅率優惠的,可以在新稅法施行后5年內,逐步過渡到新稅率。享受低稅率的企業如果有新業務需要設立新公司的,可以考慮暫不新設,用老企業來做稅務申報業務,或者通過買殼的方式接受一家名存實亡的低稅率企業,通過工商變更作為分公司,以享受5年過渡期的低稅率優惠。由于所得稅法規定,“企業納稅年度發生的虧損,準予向以后年度結轉,用以后年度的所得彌補,但結轉年限最長不得超過五年。”因此,低稅率企業在彌補虧損的設計上,盡量利用高稅率年份的盈利余額彌補低稅率年份的虧損以節稅。

對原新設高新技術企業的“兩免三減半”優惠,企業應加快新辦企業投產進度,加緊實現盈利,充分享受稅收優惠。對于在過渡期內未獲利而未享受優惠的,優惠期限從2008年度起算。如果2008年度尚未盈利的,則當年將無法享受免稅優惠。

二、企業納稅籌劃的必要性

納稅籌劃是指納稅人在熟知相關稅境的稅收法規的基礎上,在不直接觸犯稅法的前提下,利用稅法等相關法律的差異、疏漏、模糊之處,通過對經營活動、融資活動、投資活動等涉稅事項的精心安排,達到規避或減輕稅負的行為。積極開展稅務籌劃,是企業減輕稅務負擔,實現經濟利益最大化的一條合法途徑和最佳選擇,故企業稅務籌劃的必要性具體體現在以下幾個方面:

1、稅務籌劃可以減輕企業沉重的稅負,節約大量資金,也增強了企業的市場競爭力,促使企業財務管理目標的實現。

2、稅務籌劃有助于提高企業的經營管理水平。因為詳細的稅收策劃,不僅僅是對企業有關涉稅事宜的籌劃,更是對企業生產、銷售等各個環節的統籌安排,是由納稅籌劃方案統一體現的。納稅籌劃方案的制定和運作,都是貫穿在整個企業管理過程中的,需要企業各個部門之間順暢無阻的配合才能實現。

3、稅務籌劃客觀上促進了國家稅收制度的健全和完善。稅務籌劃是對已有稅法不完善及其特有缺陷所作的顯示說明,它說明了現有稅法的不健全特征。因此,它能促進稅收法制的完善,有效地推動稅收法制化的進程。

4、稅務籌劃有利于社會資源的優化配置。稅收一方面是國家利用法律手段對社會財富的再分配過程,同時也是國家對經濟進行宏觀調控的重要手段。國家運用不同的稅收優惠政策,從投資方向、籌資途徑、企業組織形式以及產品結構、投資區域等方面,來實現對社會經濟的調節。因此,納稅籌劃實際上是順應了國家對社會資源配置的引導,優化了社會經濟資源的配置,實現了國民經濟持續、健康、快速的發展。

三、企業進行納稅籌劃應注意的問題

稅收籌劃是企業維護自己權益的一種復雜決策過程,是依據國家法律選擇最優納稅方案的過程。它不僅涉及企業內部的投資、經營、理財等各項活動,還與政府、稅務機關以及相關組織有很大的關系。因此,一個可行的稅收籌劃要考慮方方面面,具體的要注意以下事項:

1、稅收籌劃必須遵守稅收法律、法規和政策。只有在這個前提下,才能保證所設計的經濟活動、納稅方案為稅收主管部門所認可,否則會受到相應的懲罰,并承擔法律責任,給企業帶來更大的損失。

2、稅收籌劃應進行成本—效益分析。企業進行稅收籌劃,最終目標是為了實現合法節稅、增收,使整體收益最大化,因此,要考慮投入與產出的效益。如果稅收籌劃所產生的收益不能大于稅收籌劃成本,稅收籌劃就沒有必要進行了。

3、稅收籌劃應從總體上系統地進行考慮。企業稅收籌劃的目的是取得企業整體利益的最大化。即不能僅僅關注個別稅種稅負的高低,某一稅種少繳了,另一稅種可能要多繳,因而必須著眼于企業整體稅負的輕重;同時,不僅要使企業整體稅負最低,還要避免在稅負降低的同時帶來的由于銷售與利潤的下降超過節稅收益。

4、稅收籌劃應在納稅義務發生之前進行。稅收籌劃必須在應稅行為或應稅事實發生之前對企業的投資、經營和理財等活動進行籌劃和安排。如果納稅事實已經形成,納稅項目、計稅依據和稅率已成為定局以后,則不存在稅收籌劃的問題了。

5、稅收籌劃應注意風險防范。稅收籌劃之所以有風險,與經濟環境、國家政策及企業自身活動的不斷變化有關。尤其是那些立足長期的稅收籌劃,更是蘊涵著較大的風險性。另外,無論什么稅種,在納稅范圍和應納稅額的界定上,法律都賦予稅務機關一定的職業判斷。因此,在企業稅收籌劃中,有關人員除了全面學習稅收法規之外,密切保持與稅務部門的聯系與溝通,至關重要。

參考文獻:

[1]《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》操作指南.

[2]《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》.