企業內部控制現狀論文

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[內容摘要]企業內部控制存在著控制環境基礎薄弱和內控部門責權不對稱二大主要問題，是由于雙元控制主體矛盾、計劃經濟下企業經營管理的陋習仍在延續、各種監督機制弱化、企業文化落后、內部控制執行者素質不高等原因造成的，必須從規范法人治理結構、以“協調”作為雙元控制主體下企業內部控制的基本目標，以“約束激勵”作為引導經營者行為的主要方法、把企業文化建設作為企業內部控制的基礎性工作，培植企業內部控制制度建設的“土壤”。

[關健詞]內部控制現狀成因對策

內部控制是一個既古老又充滿活力的話題。說它古老是因為在公元前3600年的美索不達米亞文明時期，就已經出現了內部牽制的一些做法，說它充滿活力是我國的理論界、實務界都在研究如何建立適應中國特色的內部控制體系。在西方國家，內部控制經過漫長的發展，業已形成了一整套比較完善的內部控制系統，并已主導著國際內部控制的發展方向。然而，對我國來講全面認識內部控制還剛剛開始，會計信息失真、經營失敗及不守法經營等在很大程度上都歸結為企業內部控制的失靈。如紅極一時的巨人集團倒閉、鄭州亞西亞的衰敗等，都無一例外地對建立和健全內部控制重要性和緊迫性作出了實證性的分析。作者就此調查了近7個大中型企業，試從內部控制的現狀分析，探討問題的成因，研究內部控制的對策。

一、企業內部控制的現狀

通過發放內部控制調查表、實地走訪等互補手段，調查了3家以國有資本為主的股份公司，2家以私營資本為主的股份公司，2家外商投資企業。調查表涉及內部控制的各個方面，從調查的整體情況看，被調查單位普遍認識到內部控制的重要性，但對內部控制認識不夠；側重于企業外部環境的梳理，而忽視了內部各環節、各崗位的牽制；側重于經營環節的程序控制，而忽視了企業整體的協調；側重于內部控制的制度學習，而忽視了執行制度的人的素質提高；側重于對貨幣、實物的控制，而忽視了企業文化環境的建設，等等。調查發現的問題可概括為以下兩個方面：

（一）控制環境基礎薄弱

控制環境是內部控制的基礎，直接關系到企業內部控制的執行和貫徹。它涵蓋對建立、加強或削弱特定政策程序及其效率產生影響的各種因素，包括企業管理人員的品行、操守、價值觀、素質和能力，管理人員的管理哲學、經營觀念，企業各種規章制度、信息溝通體系、業績評價機制等。從我們調查的結果看出，企業在這方面的問題非常嚴重。

1、企業管理層內部控制意識薄弱。在我們調查的7家企業中就有三家未制訂完善的、成文的內控制度，這一事實反映出至少有相當一部分企業尚未認識到內部控制的意義。即使已經制訂出相應內控制度的企業大多也只是停留在“寫在紙上、貼在墻上---給人看”的表面文章上，制度的落實很存問題。

2、組織機構設置不合理。不少企業仍然沿襲著計劃經濟體制下的機構設置，企業普遍存在機構臃腫、管理層次多、工作效率低下的問題。另外，企業在組織機構設置中，比較重視縱向間的權利與義務關系，而對橫向間的協調缺乏足夠的重視，導致同級各部門間缺乏必要的交流，信息溝通不靈敏，協調性差。

3、企業制度不健全。一是企業缺乏相應的激勵與約束機制。例如廠長（經理）繳納的風險數額只是象征性的，對他們無法構成壓力。多數企業領導人還不能負起自主經營、自負盈虧的責任來，一旦出了問題仍由國家來承擔損失。企業經營者可能基于利己動機而利用職權侵吞資產或大肆揮霍。為滿足這種欲望，有些經營者不會重視內控的建設，甚至有意忽略或阻撓，反過來又加重了企業制度的不健全，形成惡性循環。二是人事政策和實務不完善。雇傭人員時沒有經過嚴格的考核，有許多是憑關系擠入企業；對職工未形成一套關于訓練、待遇、業績考評及晉升的制度；未根據不同情況對職工進行適當的道德教育。企業職工的勝任能力和正直性值得懷疑，即使有良好的內控也會因執行者的能力不強或道德敗壞而達不到應有的效果。三是企業制度不全面，沒有針對企業經營的各個環節、各個部門制訂出相應的規章制度，顧此失彼現象嚴重。

4、管理者素質較低。在調查的企業中，有四家企業的管理者素質較低，普遍未受過正規的專業教育，企業亦未對這些管理者進行管理培訓。這樣低素質的管理者即使有全心全意為企業服務的素質，也因他們的能力所限而無法真正地管理好企業。在調查中經常聽到員工們的一句話是“他是一個好人，但不是一個能人”。

5、企業文化建設沒有引起足夠的重視。企業文化是企業的經營理念、經營制度依存于企業而存在的共同價值觀念的組合。企業內部控制制度的貫徹執行有賴于企業文化建設的支持和維護。因為企業文化是培養誠信，忠于職守、樂于助人、刻苦鉆研、勤勉盡責的一種制度約束。企業文化是將員工的思想觀念、思維方式、行為方式進行統一和融合，使員工自身價值的體現和企業發展目標的實現達到有機的結合，企業文化是一個企業的中樞神經，它所支配的是人們的思維方式、行為方式。在良好的企業文化基礎上所建立的內部控制制度，必然會成為人們行為規范，從而才能很好地解決因制度失靈而產生的種種問題。調查中發現大多數企業多提出了自己的經營理念和宗旨，也重視了企業文化的環境建設，但對企業文化內容以及在內部控制制度建設中的作用知之甚少，很多企業負責人只是在“作秀”。

（二）企業內控部門責權不對稱，內部控制和監督不力。

企業內部控制包括內部管理控制和內部會計控制，而我國的內部控制主要是指內部會計控制。從調查中發現，作為承擔內部控制主要部門的財會、審計部門存在嚴重的責權不對稱現象。

（1）內審部門形同虛設。內部審計作為內部控制的重要組成部分，是企業改善經營管理、提高經濟效益的自我需要。但是，我們調查發現，企業的內部審計并沒能真正履行其應有的職能，其存在問題主要有：

①組建的非自愿性。眾所周知，我國現行的內部審計主要是在行政干預的基礎上發展起來的，帶有很濃厚的行政命令色彩，而這種過多依靠行政干預建立起來的內部審計機構很難受到企業重視。被調查企業的內部審計人員大多是從財會部門轉來的或由財會部門兼任或是從其他部門調來，有的未經過專門培訓，缺乏審計專業知識，內審部門成為企業安置干部的一個部門，這種情況下組建起來的內部審計很難發揮其應有作用。

②獨立性不夠。內部審計作為內部控制的再控制，本身就應從第三者的立場上客觀公正地對企業的經濟監督進行再監督，它的地位應當是超然獨立的。而目前對內審部門是界定在“在本單位主要負責人直接領導下，獨立行使內部審計監督權，對本單位領導負責并報告工作”。這說明我國內部審計只是服務于企業負責人。這就造成內部審計既不能監督上司，也不能監督同級，因為企業內部各職能部門都是在企業負責人的直接領導下開展工作的，其各項經營行為尤其是重大行為大多是在廠長經理的授權下進行的，是廠長經理意志的直接體現。在這種情況下內部審計又如何開展工作呢？基于以上兩點，內部審計無法在地位上實現超然獨立，其工作范圍大大受限，也很難贏得威信。調查表明，內部審計人員成了企業最休閑的一個部門，在調查中聽得最多、最受刺激的一句話就是“有本事查上面去”。

③重審計監督，輕服務建設。內部審計是適應企業的內在需要設立的，其生存和發展的關鍵在于它能為企業加強內部管理，提高經濟效益服務。而實際中內部審計卻忽視了防錯防弊這一職能，過分強調查錯糾弊，在各種正式的文件規定中，強調“監督”的多，提倡“服務”的少，強調“事后監督”的多，提倡“事前、事中監督”的少。這種過分強調事后監督的指導思想是我國審計認識上的一大誤區，也是阻礙內部審計發揮作用的重要思想因素。

④對內部審計工作的性質和作用不甚理解。調查中發現，企業管理人員經常將“內審監督”與“會計監督”混淆不清，使人們產生“企業內部審計沒什么意義”的想法。由于指導思想上的誤區，多數審計人員未能擺正自己的位置。有些人將自己等同于廠長經理的行為工具，處處依廠長經理的旨意行事，有些則由于工作不好開展而心灰意冷或充當好人，使內部審計形同虛設。

（2）責權不對等。權利、義務與責任對等是內部控制的基本原則之一。而目前有關法規中明確內部控制機構既代表國家執行行政監督職責，又要為企業領導加強經營管理、提高經濟效益提供服務。這種理論上的雙向服務機制將內部控制機構經濟責任和義務確定得大于其實際的功能和擁有的權力，只能把內部控制機構置于一個兩難的境地。

（3）財務與會計合署辦公。在傳統計劃經濟體制下，這種機構設置尚能滿足管理的需要，但與現代企業制度要求相比，其弊端暴露無遺：一是服務對象不明。財務監督的服務對象是企業的所有者，而會計監督的服務對象是企業內、外部利害關系人，其提供的公開化會計信息必須體現“真實、公允”的原則。將服務對象和靈活性程度不同的兩項工作合并一處，必然導致服務對象模糊，財務管理的靈活性會干擾會計的公允性。二是財會部門不堪重負。應由財務部門負責的投資、籌資和收益分配事項，涉及的時間跨度大（包括過去、現在與將來），采用的方法特殊（如分析、考核等）。特別是在市場經濟條件下，企業的財務事項必將日趨復雜，關系到企業的存亡。由會計人員兼做財務，會計人員力不從心，既影響會計信息質量又導致財務管理乏力，財會部門的工作質量也隨之下降。三是違背不相容職務分離原則。由財會部門的主管人員既管理財務收支又進行會計信息處理，極易導致基于財務收支需要而捏造會計信息；財務管理的對象是資本營運系統，而會計的對象是信息系統，財務與會計合并一處也不符合實物管理與會計記錄分離原則。隨著理財業務量的增大，對財會部門內部不相容職務的劃分提出了更高的要求，劃分不當，容易產生個人舞弊。被調查的企業中有5家成立了財務部，但究其實質仍然是傳統意義上的財務會計部門，“換湯不換藥”。二、內部控制存在問題的成因分析

企業內部控制存在問題的成因是多方面的，也決不是“一日之寒”，既有人的素質原因，也有制度原因。從我們調查的7家單位來分析，主要成因有：

（一）雙元控制主體矛盾導致內部控制不力。

7個單位中4家屬于現代意義上公司制企業，另外3家還不是真正的公司制企業，其董事長同時還是總經理。現代企業所有權與經營權的分離，客觀上產生了兩個控制主體，即所有者控制主體、經營者控制主體，兩者之間是“控制與被控制”的關系。一方面是所有者對經營者的控制，因為所有者擁有對經營者經營權的最終控制權，同時也決定著其報酬的高低；另一方面在實際的經營過程中企業的控制權實質是為經營者所擁有，所有者還要依靠經營者“盡心盡力”地工作才能實現其資本的擴張和企業財富的增值，從這個意義上講所有者又受制于經營者。雙元控制主體矛盾性導致內部控制存在漏洞。

（1）所有權與經營權制約失衡使內部控制權責不清。兩權分離是現代企業的重要特征，而所有權與經營權的有機制約是現代企業健康發展的前提和保證。從某種意義上講，內部控制就應當是所有者對經營者的控制，即應當體現所有者的意志和要求。但實際上，所有權往往是缺位的或虛擬的，經營者實質性擁有了對企業資產的控制權和處置權，明顯地出現了所有者對經營者約束不力，形成“該控制的控制不了，能控制的不愿控制”的局面，其結果則會產生經營者濫用職權、謀取私利、獨斷專行等后果。這樣，勢必導致企業控制失靈、會計信息依需而做、內部審計形同虛設，等等。

（2）內部控制的所有者主體意識得不到體現使內部控制弱化。內部控制是控制主體意志的體現，控制者都希望成為控制主體以實現其控制目標，但由于企業經營者成了現實的會計控制主體，直接控制著會計信息的生成和利用；而所有者則成為虛擬的控制主體，其對經營者的控制則主要是通過由經營者所提供的財務會計信息來實現的。這樣一種所有者和經營者客觀存在的關系，再加上雙方利益上的矛盾甚至對立，從而形成了企業內部信息失真的土壤，并弱化了內部控制的作用。

（3）所有者與經營者利益上矛盾使內部控制的目的對立。對于所有者來說，他們期望獲得真實的企業信息，并據此客觀評價企業的經營成果、正確估計其財務狀況以便進行未來投資決策；另外，他們還希望能夠控制會計政策使其向維護所有者利益方面傾斜，比如貫徹謹慎性原則，足額并加速補償固定資產成本等，確保自己投入資本的保值與增值。而對于經營者來說，則可能因其不會過多地關心企業長遠發展而采取與所有者相反的會計政策，因為在多數情況下他們會更看重短期經營效益給自己帶來的利益，這種短期利益驅動體現在會計上則為張揚或夸大經營成果，掩蓋決策失誤和經營損失，侵占或者損害所有者利益，如提前確認收入，不足額提取費用，在職時的過度消費等。這就必然使得所有者與經營者在內部控制目的上產生嚴重的分歧，經營者會利用其掌握的實質上的控制權為自己謀取利益，而所有者只能“望洋興嘆”。

（二）計劃經濟下企業經營管理的陋習仍在延續，導致內部控制得不到重視。

政府包辦企業一切事務和企業經營大鍋飯思想是計劃經濟體制下的兩個鮮明特點。然而，隨著社會主義市場經濟體制的逐步建立，政企分開、各種形式的經營責任制和企業改制工作的深入，打破了大鍋飯思想。但其遺毒還在，一些陋習仍在作怪。

（1）行政和大鍋飯思想的影響。經濟體制改革后，理論上要求政企分開，但在實踐中執行并不徹底，一方面，以各種形式改頭換面但仍然存在的主管部門，基于權利和利益的雙重考慮，仍把持著對企業的行政干預，客觀上企業并無真正的理財自主權。另一方面，在計劃經濟體制下，被國家“呵護長大”的企業，主觀上還保留著吃“大鍋飯”的意念。而政府對經營不善企業的盲目保護機制，又助長了這種意念,企業干好干壞一個樣，致使加強內部控制的動力不足。

（2）封建家長制，終身制作祟。企業管理者往往由主管部門任命，而非民主選舉；任命干部往往重政治表現而輕業務能力，經營失敗者不是“撤位”而是“挪位”等等。由于管理者對企業內部控制系統的建立，健全負有主要責任，管理者的素質和內在的激勵因素，自然成為決定內部控制的重要因素。許多改制企業原來的領導成為公司最大的股東，廣大員工只占極小的股份甚至沒有股份，暫不說改制使國有資產嚴重流失等，卻使得家長制的管理逐步盛行起來。從我們調查的7家企業中有5家是這樣的情況。

（三）各種監督機制弱化使內部控制的剛性被扭曲。

事實上，企業在經營管理活動中會受到來自企業以外的各種監督機制的約束，為其“保駕護行”。但由于這些監督機制隸屬于不同職能部門沒有形成一個綜合整治的合力，使得監督機制弱化。

（1）財政、稅務、銀行、審計等在社會監督機構，工作中各行其是，未能形成綜合監督的合力，對企業的威懾力不夠。

（2）對審計的獨立監督、公正職能未予以充分重視，審計未形成規范化、法制化和經常化。對查出問題的處罰，往往就事不就人，重人情而輕規定，執法的剛性被扭曲。

（四）企業文化落后、內部控制執行者素質不高，使得與內部控制要求不協調。

很多企業并沒有形成自己的獨立文化，即使規定出各種規章制度來，但沒有形成良好的執行氛圍，沒有很好地將企業制度與文化、習慣、行為標準很好的結合起來。事實已經證明，沒有自己的企業文化作支撐，“為控制而控制”肯定是事倍功半的，只要企業發生一小點的變故，如總經理換人，企業就會成為一盤散沙。

企業文化與企業管理的素質是密切相關的。只有管理者有高尚的道德、健康的人格和完善的價值觀念，才能影響和激勵企業文化的建設。而企業形成獨立的文化氛圍的基礎在員工素質的提高，所以，必須重視和加強對員工的培訓教育。但現實情況是員工培訓已經步入了“惡性循環”。如承包經營，租賃經營等形式，股份制企業約束機制不到位等，導致經營者的短期行為，不重視職工的教育培訓；企業效益不佳，教育基金沒有足夠來源，從而職工素質得不到提高，進而導致企業效益再度滑坡，形成惡性循環；教育手段軟弱，只重視思想品德、制度宣傳的軟性教育，而忽視對道德敗壞，踐踏法制者的硬性規定處罰教育，存在有法不依、違法不究的普遍現象；管理措施不力，對管理者、會計人員、內部審計人員缺乏職業化系統管理，內部激勵機制不夠完善。

三、企業內部控制的對策

企業內部控制是一個系統工程，涉及企業的方方面面，作為一項制度建設，其客觀的成份越多，科學性就越強。內部控制建設也應當堅持理論與實際緊密結合的原則，制定出能針對企業自身特點的內控制度來，而不可能千篇一律。

（一）規范法人治理結構，形成有法必依、執法必嚴、違法必究的法治機制。

實施內部控制，首先需要規范法人治理結構。從所有者的立場出發，不但要把企業經營管理者行使權力的過程納入內部控制的監控范圍，而且要將其作為內部控制的重點監控對象，明確股東會、董事會、監事會和經理層的職責，使決策系統、管理系統和監督系統各司其職、各負其責、協調運轉、有效制衡。

1、實行財務總監委派制是完善內部控制的重要手段。財務總監首先通過對單位會計部門和會計人員的領導和控制，掌握會計系統的運行，對于單位重大的交易、資產變動等擁有審批權；其次通過主持定期及非定期的單位內部審計，及時發現企業經營和會計方面已經發生的或潛在的問題并采取相應措施。盡管實際工作中因個別經理素質差異和財務總監素質不一，不乏有受經理個人意志指使者，但只要明確控制責任，再有相制衡的代表不同利益集團的控制主體存在，是會收到很好成效的。

2、構筑嚴密的企業內控體系。企業內部控制體系，具體應包括三個相對獨立的控制層次：第一個層次是在企業一線“供產銷”全過程中融入相互牽制、相互制約的制度，建立以防為主的監控防線。有關人員在從事業務時，必須明確業務處理權限和應承擔的責任，對一般業務或直接接觸客戶的業務，均要經過復核，重要業務最好實行雙簽制，禁止一個人獨立處理業務的全過程。第二個層次是設立事后監督，即在會計部門常規性的會計核算的基礎上，對其各個崗位、各項業務進行日常性和周期性的核查，建立以“堵”為主的監控防線。事后監督可以在會計部門內設立一個具有相應職務的專業崗位，配備責任心強，工作能力全面的人員擔任此職，并納入程序化、規范化管理，將監督的過程和結果定期直接反饋給財務部門的負責人，中小企業如不需配備專職人員，可由財務部門負責人直接負責此項工作。第三個層次是以現有的稽核、審計、紀律檢查部門為基礎，成立一個直接歸董事會管理并獨立于被審計部門的審計委員會。審計委員會通過內部常規稽核、離任審計、落實舉報、監督審查企業的會計報表等手段，對會計部門實施內部控制，建立有效的以“查”為主的監督防線。以上三個層次構筑的內部控制體系對企業發生的經濟業務和會計部門進行“防、堵、查”遞進式的監督控制，對于及時發現問題，防范和化解企業經營風險和會計風險，將具有重要的作用。

3、加強對內部控制行為主體“人”的控制，把內部控制工作落到實處。企業內部控制失效，經營風險、會計風險產生，行為主體全是“人”。只有上下一致，及時溝通，隨時把握相關人員的思想、動機和行為，才能把內部控制工作做好。具體講，除領導本身應以身作則起表率作用外，還應做好以下幾點工作：第一，要及時掌握企業內部控制人員思想行為狀況。內部業務人員、會計人員違法違紀，必然有其動機，因此企業領導及部門負責人要定期對重點崗位人員的思想和行為進行分析，著重了解他們是否有賭博、炒股、經商、與社會劣跡人員往來和追求超常消費等情況，掌握可能使有關人員犯罪的外因，以便采取措施加以防范和控制。第二，對內部控制人員進行職業道德教育和業務培訓。職業道德教育要從正反兩方面加強對內部控制行為主體“人”的法紀政紀、反腐倡廉等方面的教育，增強自我約束能力，自覺執行各項法律法規，遵守財經紀律，做到奉公守法、廉潔自律；加強繼續教育，要特別重視對那些業務能力差的人員的基礎業務知識的培訓，以提高其工作能力，減少業務處理的技術錯誤。

（二）以“協調”作為雙元控制主體下企業內部控制的基本目標，以“約束激勵”作為引導經營者行為的主要方法。

1、在存在雙元控制主體的現代企業中，最為突出的矛盾是雙方“利益不一致”和“信息不對稱”：企業所有者希望通過經營獲利使資產增值，實現企業價值最大化，但是他卻不能直接進行管理和經營，只能通過會計信息“間接”控制；經營者“直接”控制企業經營的過程和會計信息的生成和報告方式，他希望由此解脫受托經濟責任并獲得期望報酬。因此決定了在雙元控制主體構架下的企業內部控制首要的也是基本的目標應該是協調雙方的利益和矛盾，只有通過切實有效的協調，找到所有者和經營者共處的均衡點和平衡點，才能實現現代企業內部控制的以上兩個基本目的。所有者和經營者的協調問題可以說一直是困擾現代企業制度的難題，企業內部控制在這方面可以大有作為。

2、“約束激勵”是引導經營者行為的主要方法，是實現現代企業雙元控制主體“協調”的內部控制目標的有效辦法。控制是一種約束人們行為按既定目標運作的系統化機制，但是控制的過程和方式并不僅僅是約束或限制，同時也包括了協調、激勵和促進。現代企業的兩權分離，使得經營者有可能存在“隱藏行動道德風險”和“隱藏信息道德風險”的問題。在實踐中，企業也存在許多具體的作法，較為典型的是將經營者的報酬與經營業績掛鉤。

（三）把企業文化建設作為企業內部控制的基礎性工作，培植企業內部控制制度建設的“土壤”。

泰勒曾指出：“在引進最好的制度之后，獲得成功的程度同管理人員的能力、言行一致及其職權受到的尊重成正比例”。即好的環境條件是內部控制制度得到貫徹執行的關鍵，也是企業成功的基礎。要創造一個具有高度親和力、凝聚力和競爭力的企業，必須要有內部環境條件的支持，即企業文化的支撐。

1、要注重企業文化建設的實質和形式的有效結合。作為企業文化的外在形式和表現是很重要的，它可以鼓舞士氣、凝聚力量，創造一種積極熱情和充滿朝氣的氛圍。但形式畢竟是形式，它永遠代替不了內在素質的建設。外在形式好學，而內在價值觀的形成卻要經過長期艱苦的磨煉。文化作為通過教育和模仿而傳承下來的行為習慣，對于各種制度安排都將產生直接影響。所以企業文化的培養和塑造更應注重內涵。

2、要注重領導者素質的提高。領導者的言行對文化的建設起著至關重要的作用，他的言行將決定著企業文化建設的方向和內容，決定著企業文化建設的形式和內涵。所以，企業內部控制制度的建設和企業文化建設都受到企業管理者個人意志和素質的影響。解決問題的辦法，一是增加外部監控力度，提出建設標準和條件，全力推動企業內部控制制度的建立和執行；二是要選好企業負責人，要讓真正干事業的人擔任領導工作；三是企業負責人要以身作則，嚴格要求自己，要珍惜國家、投資者和職工給予自己的工作機會，踏實敬業，一切從企業發展著想，自覺遵守企業內部控制制度和企業的價值觀念的規范要求。

3、要強調協作和團隊精神的培養。協作和團隊精神是一個企業競爭力的力量源泉，在企業文化的建設中，必須強調團隊精神的認同感，如果沒有這種價值觀上的認同，就會出現企業內控制度難以執行，盲目突出自己的現象。企業的競爭力主要來自于企業內部的協作和團隊精神，這是現代市場經濟條件下的客觀要求。因此，企業必須創造、保護和倡導協作精神和團隊精神的良好氛圍。

當然，除了上述三個主要方面外，還必須建立良好的信息溝通系統，把整個內部控制信息從生成、到反饋，實行全過程的現代化管理，提高企業內部控制效率。

主要參考資料：

1、《內部會計控制制度》課題組內部會計控制制度北京科學技術出版社

2、秦榮生受托經濟責任論東北財經大學出版社

3、閻達伍宋建波雙元控制主體構架下現代企業會計控制的新思考會計研究

4、中華人民共和國會計法

5、財政部內部會計控制規范-----基本規范貨幣資金采購與付款銷售與收款工程項目