企業(yè)破產(chǎn)涉法報告

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企業(yè)破產(chǎn)是指企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)的事實狀態(tài)，是依法定程序，由法定組織，依法定職責(zé)，以公平清償債權(quán)為宗旨，進行的法定償債活動和行為總稱。稅收作為破產(chǎn)企業(yè)的一項特別的債務(wù)，現(xiàn)行法規(guī)對此作了特別的規(guī)定，在正確處理國家、企業(yè)和個人三者關(guān)系的同時，也集中體現(xiàn)了稅收的基本特征。企業(yè)破產(chǎn)現(xiàn)行的涉稅法規(guī)主要有：2001年5月1日頒布實施的《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下稱《征管法》），2002年10月15日頒布實施的《中華人民共和國稅收征收管理法實施細(xì)則》（以下稱《征管法實施細(xì)則》），《中華人民共和國破產(chǎn)法》（適用于國有企業(yè)，以下稱《破產(chǎn)法》），《中華人民共和國民事訴訟法》(適用于非國有法人企業(yè)，以下稱《民訴法》)及其相關(guān)司法解釋，以及諸多稅收實體法，如《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則，《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》等等。

就目前企業(yè)破產(chǎn)稅務(wù)管理情況看，存在的主要問題是：沒有一個完備的、具體的和系統(tǒng)的企業(yè)破產(chǎn)稅務(wù)管理規(guī)范，來明確企業(yè)破產(chǎn)過程征、納雙方的權(quán)利和義務(wù)，指導(dǎo)和約束企業(yè)破產(chǎn)中征、納雙方的行為。從而造成目前稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)破產(chǎn)的全過程不能實施及時、有效的監(jiān)控，導(dǎo)致稅務(wù)管理相對滯后；清算期間，責(zé)任不明，程序不清，國家稅款仍遭受損失。究其原因：盡管《征管法》增加了稅款優(yōu)先的原則；《征管法實施細(xì)則》增加了清算報告制度，但主要還是現(xiàn)行的企業(yè)破產(chǎn)涉稅法規(guī)本身仍存在不夠完善的地方，同時相關(guān)法律之間也不能依照稅收的基本特征，做到相互銜接和慣通一致。

一、對企業(yè)破產(chǎn)申請報告制度的思考

《征管法實施細(xì)則》第五十條規(guī)定：“納稅人有解散、撤消、破產(chǎn)情形的，在清算前應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機關(guān)報告；未結(jié)清稅款的，由其主管稅務(wù)機關(guān)參加清算?！边@是原《征管法》及其實施細(xì)則沒有規(guī)定的，應(yīng)該說是開了把企業(yè)破產(chǎn)納入稅務(wù)管理的立法先河。但從稅務(wù)管理及時、有效的內(nèi)在要求和目前實際征管情況看，至少還要在以下四個方面加以完善：

（一）破產(chǎn)企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)申請報告的時限需進一步明確

從《破產(chǎn)法》相關(guān)規(guī)定看，從企業(yè)或者企業(yè)債權(quán)人提出破產(chǎn)申請到人民法院依法受理，再到人民法院依法宣告企業(yè)破產(chǎn)，成立清算組接管破產(chǎn)企業(yè)開始清算之前，都可以說是清算之前。而這一期間因破產(chǎn)企業(yè)性質(zhì)、破產(chǎn)的情況不同，最長可達兩年以上；而且在這一期間所發(fā)生的每個法律行為所引發(fā)的法律后果，都會對稅款的清償產(chǎn)生直接或間接的影響。如果籠統(tǒng)地規(guī)定在清算之前向主管稅務(wù)機關(guān)報告，必將造成稅務(wù)管理的滯后和實際征管行為效能的大大降低。因此，必須正確規(guī)定破產(chǎn)企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)報告的時限。從人民法院受理企業(yè)破產(chǎn)的法律后果分析：從民事實體上看，一是中斷訴訟時效的進行，二是債務(wù)人（破產(chǎn)企業(yè)）對部分債權(quán)人的清償無效。從民事程序方面看，對有關(guān)債務(wù)人（破產(chǎn)企業(yè)）民事訴訟程序分債務(wù)人為原告和被告的不同；分已審結(jié)未執(zhí)行和尚未審結(jié)等不同情況，而引起民事訴訟程序的中止和民事案件管轄權(quán)轉(zhuǎn)移的法律后果。這些法律后果，對稅款的清償次序和稅款得以實際清償?shù)臄?shù)額均有著直接的影響。因此，我認(rèn)為，應(yīng)規(guī)定企業(yè)應(yīng)在人民法院受理破產(chǎn)申請之日起一個合理的時限內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申請報告。以便稅務(wù)機關(guān)對破產(chǎn)企業(yè)實施及時、有效的稅務(wù)管理。

（二）破產(chǎn)企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)報告的方式的資料需進一步明確

從進一步明晰稅務(wù)機關(guān)和破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)稅務(wù)管理的權(quán)利、義務(wù)和對破產(chǎn)企業(yè)正確行使稅務(wù)管理權(quán)的信息需求，以及進一步規(guī)范企業(yè)破產(chǎn)稅務(wù)管理工作規(guī)程的角度出發(fā)，必須具體明確：（1）破產(chǎn)企業(yè)應(yīng)采用書面形式向主管稅務(wù)機關(guān)報告。（2）報送資料至少應(yīng)包括：A、人民法院受理破產(chǎn)申請的裁定書，B、破產(chǎn)企業(yè)受理日企業(yè)財務(wù)會計報表、債權(quán)債務(wù)清冊、企業(yè)資產(chǎn)清冊。C、受理日之前企業(yè)欠稅明細(xì)表，說明欠稅日期、成因和清償情況。D、企業(yè)欠稅期前、期中、期后企業(yè)用財產(chǎn)但保舉債情況。對于人民法院宣告破產(chǎn)的，還應(yīng)規(guī)定在破產(chǎn)宣告日之后的合理時限內(nèi)向主管稅務(wù)機關(guān)提供（1）人民法院破產(chǎn)宣告裁定書。（2）破產(chǎn)宣告日破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)和債權(quán)債務(wù)清冊以及財務(wù)會計報表。以便稅務(wù)機關(guān)及時掌握破產(chǎn)企業(yè)的基本信息和破產(chǎn)動態(tài)，依法實施有效的稅務(wù)管理。

（三）對破產(chǎn)企業(yè)的清算應(yīng)由稅務(wù)師事務(wù)所參加清算

人民法院對依法宣告破產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)于破產(chǎn)宣告之日起15日內(nèi)成立清算組，接管破產(chǎn)企業(yè)，開始破產(chǎn)清算。清算組是人民法院破產(chǎn)宣告后，由人民法院依法成立的負(fù)責(zé)破產(chǎn)財產(chǎn)保管、清理、估價、處理及分配的專門機構(gòu)。但這并不能改變破產(chǎn)企業(yè)作為納稅人的地位。清算組只能對破產(chǎn)企業(yè)的涉稅事項，代表破產(chǎn)企業(yè)在依法享有相應(yīng)的權(quán)利的同時，履行納稅人的納稅義務(wù)。而且根據(jù)《破產(chǎn)法》規(guī)定的清算組職責(zé)看，其中相當(dāng)部份的職責(zé)也不宜由稅務(wù)機關(guān)直接履行。因此，稅務(wù)機關(guān)參加清算，將不利于維護破產(chǎn)企業(yè)作為納稅人應(yīng)享有的涉稅權(quán)利，也不利于稅務(wù)機關(guān)正確行使稅收執(zhí)法權(quán)。注冊稅務(wù)師事務(wù)所是近幾年來適應(yīng)經(jīng)濟全球化和進一步規(guī)范稅收征管秩序，推進依法治稅進程的需要，而出現(xiàn)的社會中介服務(wù)機構(gòu)。它和律師、會計師事務(wù)所一樣，遵循獨立、公正、依法合理的原則，有償服務(wù)于委托人。并依法接受稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)督、管理。通過這幾年的實踐證明，它在促進依法治稅，完善稅收管理監(jiān)督制約機制，增強納稅人自覺納稅意識保護納稅人合法權(quán)益等方面起著積極的作用。因此我認(rèn)為，不論破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)宣告時有無欠稅，均應(yīng)規(guī)定由稅務(wù)師事務(wù)所參加清算，負(fù)責(zé)破產(chǎn)企業(yè)涉稅事項的處理，這樣必將在維護破產(chǎn)企業(yè)稅收合法權(quán)宜，保護債權(quán)人利益，進一步促進稅務(wù)機關(guān)依法行政和規(guī)范破產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)管理制度上有新的突破。

（四）清算分配方案在報人民法院裁定之前應(yīng)規(guī)定必須報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審查

根據(jù)《破產(chǎn)法》的規(guī)定，制定清算分配方案是清算組的法定職責(zé)，清算組制定的清算方案經(jīng)債權(quán)人會議討論，并報人民法院裁定后，才具有法律效力。從目前對破產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)管理的操作程序看，稅務(wù)機關(guān)在破產(chǎn)企業(yè)辦理注銷稅務(wù)登記時，才進行稅收檢查等相關(guān)稅收管理工作，往往是發(fā)現(xiàn)稅收問題無法處理，應(yīng)納稅款也無法追補入庫。因為注銷稅務(wù)登記是破產(chǎn)企業(yè)清算組在破產(chǎn)終結(jié)之前的后期工作，在這之前，企業(yè)的破產(chǎn)財產(chǎn)已按人民法院裁定的分配方案分配完結(jié)，一般都所剩無幾了。因此。規(guī)定在清算方案報人民法院裁定之前，報經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審查，一是能保證稅務(wù)機關(guān)及時、正確行使稅收執(zhí)法權(quán)，確保國家稅款不流失。二是對清算組工作進行必要監(jiān)督的需要。三是進一步規(guī)范破產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)管理制度的需要。四是保證人民法院依法正確裁判的需要。

二、對破產(chǎn)財產(chǎn)清償稅款次序的思考

《破產(chǎn)法》第二十八條規(guī)定：“破產(chǎn)財產(chǎn)由下列財產(chǎn)構(gòu)成：“……已作為擔(dān)保物的財產(chǎn)不屬于破產(chǎn)財產(chǎn)，擔(dān)保物的價款超過其所擔(dān)保的債務(wù)數(shù)額的，超過部份屬于破產(chǎn)財產(chǎn)?！薄镀飘a(chǎn)法》第三十二條又規(guī)定：“破產(chǎn)宣告前成立的有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)，債權(quán)人享有就該擔(dān)保物優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利，有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)，其數(shù)額超過擔(dān)保物價款的未受清償?shù)牟糠荩鳛槠飘a(chǎn)債權(quán)，依照破產(chǎn)程序受償?！睂τ谄飘a(chǎn)財產(chǎn)的清償順序，《破產(chǎn)法》第三十七條規(guī)定：“……破產(chǎn)財產(chǎn)優(yōu)先撥付破產(chǎn)費用后，按照下列順序清償：（一）破產(chǎn)企業(yè)所欠職工工資和勞動保險費用（二）破產(chǎn)企業(yè)所欠稅款（三）破產(chǎn)債權(quán)?！睹裨V法》第十九章對破產(chǎn)財產(chǎn)清償順序也作了相同的規(guī)定。按此規(guī)定，如果破產(chǎn)企業(yè)破產(chǎn)宣告前有欠稅，則無論此欠稅是發(fā)生在有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)之前，還是之后，只要有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)人不放棄優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利，清償稅款的次序一律在有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)之后。而《征管法》第四十五條規(guī)定：“……納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)優(yōu)先于抵押、質(zhì)押、留置權(quán)的執(zhí)行?！焙苊黠@，《破產(chǎn)法》、《民訴法》和《征管法》對發(fā)生在有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)之前的欠稅，在清償次序上規(guī)定正好相反?！镀飘a(chǎn)法》以及《民訴法》關(guān)于企業(yè)法人破產(chǎn)還債的規(guī)定可以說是我國民事法律體系中的特別法，但是《征管法》也是調(diào)整法定稅種稅收征收管理及其關(guān)系的特定的程序法。而在破產(chǎn)財產(chǎn)清償順序上應(yīng)適用那部法律，目前尚未明確。但是，從現(xiàn)行《征管法》的立法目以及《征管法》第四十六條的規(guī)定：“納稅人有欠稅情形而以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押的應(yīng)當(dāng)向抵押權(quán)人、質(zhì)權(quán)人說明其欠稅情況。抵押權(quán)人、質(zhì)權(quán)人可以請求稅務(wù)機關(guān)提供有關(guān)欠稅情況。”來看：《征管法》對欠稅在先的企業(yè)抵押權(quán)人、質(zhì)權(quán)人進行了充分的提醒，其目的只有一個就是：欠稅在先，欠稅優(yōu)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。因此，我認(rèn)為應(yīng)該在相關(guān)的司法解釋中明確以下內(nèi)容：破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)宣告之前有欠稅的，而且欠稅發(fā)生在有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)之前；則不論該債權(quán)人是否放棄優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利，該擔(dān)保財產(chǎn)一律視破產(chǎn)財產(chǎn)；該債權(quán)一律視為破產(chǎn)債權(quán)，再按《破產(chǎn)法》第三十七條的規(guī)定予以清償。如果破產(chǎn)企業(yè)的欠稅發(fā)生在有財產(chǎn)擔(dān)保的債權(quán)之后，則仍按《破產(chǎn)法》的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。只有這樣，才能充分、徹底地體現(xiàn)稅收這一不同于一般債務(wù)的強制性、固定性和無償性的基本特征。才能真正貫徹執(zhí)行好現(xiàn)行的《征管法》，不斷提高全社會依法納稅的意識。

三、對破產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)管理法律責(zé)任的思考

現(xiàn)行的《征管法》及其實施細(xì)則對違反《征管法實施細(xì)則》第五十條規(guī)定的企業(yè)破產(chǎn)報告制度的行為，未具體明確應(yīng)負(fù)的法律責(zé)任。如果對違反法律的行為，不能準(zhǔn)確落實法律責(zé)任，則任何法律都將是一紙空文。因此，具體明確企業(yè)破產(chǎn)中稅務(wù)管理的法律責(zé)任是進一步規(guī)范企業(yè)破產(chǎn)中稅務(wù)管理的重要保證。根據(jù)企業(yè)破產(chǎn)的不同情況，可分為兩個責(zé)任段，第一個責(zé)任段是在人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)，組成清算組接管破產(chǎn)企業(yè)之前，在此期間，責(zé)任主體一方是主管稅務(wù)機關(guān)，另一方是破產(chǎn)企業(yè)和破產(chǎn)企業(yè)的法定代表人以及相關(guān)的責(zé)任人員。第二個責(zé)任段是從清算組接管破產(chǎn)企業(yè)開始到破產(chǎn)終結(jié)。在此期間，責(zé)任主體一方仍是主管稅務(wù)機關(guān)，另一方則是破產(chǎn)企業(yè)和清算組以及相關(guān)的責(zé)任人員。根據(jù)《破產(chǎn)法》有關(guān)規(guī)定，行政、司法機關(guān)對破產(chǎn)企業(yè)的罰款、罰金以及其他有關(guān)費用不屬于破產(chǎn)債權(quán)。因此，為了切實維護稅法的嚴(yán)肅性，對破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)程序中違反稅務(wù)管理的行為，應(yīng)規(guī)定直接追究相關(guān)責(zé)任人員（包括主管稅務(wù)機關(guān)及其工作人員）的法律責(zé)任，依法給予一定的罰款、罰金和行政處分以及其他處罰，觸犯刑律的，依法追究刑事責(zé)任。