企業成本管理目標試析論文

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一、企業成本管理目標分析

成本管理目標與一定的社會經濟環境、企業組織結構相適應，是為實現企業目標而確立的。明確清晰的成本管理目標，有助于引導企業成本管理措施的順利實施，真正發揮成本管理方法的作用。企業的成本管理目標主要經歷了幾個發展階段：

（一）以經營效率為目標。這種成本管理目標產生于19世紀末20世紀初的資本社會從自由競爭階段向壟斷階段過渡時期。這一時期重工業和化學工業得到了快速發展，企業生產規模更大，分工協作更細。為解決傳統管理方式粗放經營、資源浪費嚴重、企業基層生產效率低下與大機器工業矛盾，需要創建一些科學的管理方法，加強生產過程的組織、協調和控制等職能，提高生產和工作效率。為此，美國著明工程師泰羅提出了科學管理學說。隨后在此基礎上，標準成本、預算控制和差異分析等科學管理方法開始成為成本管理的主要內容，從而突破了企業會計單一事后核算的格局，采取對企業生產組織活動實施事前規劃和事中控制的技術方法，更好地促進了經營目標的實現。以經營效率導向的成本管理目標，其基本點是在企業的戰略、方向等重大問題已經確定的前提下，協助企業解決在執行中如何提高生產效率和生產經濟效果的問題。生產效率和經濟效果的高低，通常可借助于投入與產出的對比關系來體現。以經營效率為目標的成本管理把標準成本和差異分析納入會計體系，通過嚴密的事先計算與事后分析，促進企業用較少的材料、工時和費用生產出較多的產品。其綜合表現就是降低生產成本，從而提高生產經濟效果，對促進企業提高生產效率和生產經濟效果具有積極的推動作用。

（二）以經營效益為目標。從20世紀50年代起，戰后西方現代科學技術的發展突飛猛進，并大規模應用于生產，生產力獲得迅速的發展。同時，跨國公司大量涌現，企業規模越來越大，生產經營日趨復雜，企業外部的市場情況瞬息萬變，競爭更加激烈。一方面強烈要求企業內部管理更加合理化、科學化；另一方面還要求企業具有靈活反應和高度適應的能力。這個時期，盈虧平衡點分析、變動成本計算法、差額分析法逐步發展起來，為企業進行預測和決策，提高企業內部經營管理水平和經濟效益提供了重要工具。與此同時，日本特色的目標成本制度在成本管理創新方面表現突出。以經營效益為導向的成本管理目標追求的是企業的經營效益。效率和效益事兩個不同的概念：效率是指以盡可能少的資源消耗實現目標要求，通常以企業內部投入產出來表示；而效益一般不能直接在企業內部反映，必須通過企業與外部的聯系才能體現，其好壞主要取決于企業經營決策是否正確。在市場經濟環境下，效率只有接受市場的檢驗才能轉化為效益，否則企業生產越多損失就越大。以經營效益為導向的成本管理目標，為企業在競爭性的市場中實現企業目標要求開辟了一條新的途徑。

（三）以價值創造為目標。將戰略和流程的理念導入以經營效益為導向的公司制企業，是美國學者為挽救20世紀80年代美國企業表現出的明顯頹勢，在學習借鑒日本企業先進管理方法的基礎上提出的組織創新，其本質就是創造價值。由此興起了成本管理會計的適應性變革---作業成本法與戰略成本管理。

作業成本法是以價值創造為導向的有效的成本管理思維，作業管理是一種全新的管理視角。作業管理以持續改善和優化價值鏈為目標，將企業成本管理分為成本避免和成本控制兩個層次，并貫穿于企業整體作業鏈之中，旨在消除一切不增值作業，使企業總是處于不斷改進的環境之中。以價值創造為導向的成本管理目標，其實質就是要求企業從戰略高度考慮成本問題。戰略成本管理是傳統成本管理對競爭環境變化進而組織創新所作出的一種適應性變革，是當代成本管理發展的必然趨勢。戰略成本管理思想主要包含三個要點：（1）實施戰略成本管理的目的不僅僅是降低成本，更重要的是建立和保持企業的長期競爭優勢；（2）戰略成本管理是全方位的（與各階段的價值鏈有關）、多角度的（事前、事中、事后控制）和突破單個企業本身的成本管理；（3）戰略成本管理重在成本避免，立足于預防，從宏觀上控制成本。

二、確立現代成本管理目標應考慮的因素

(一)成本管理目標制定應體現企業的戰略要求。成本不是孤立的，其發生受企業各種因素的影響，同時又是企業作出各種管理措施與戰略選擇的核心要素之一。企業如果將成本管理的重心過分聚集于成本本身，有可能引發成本管理與企業戰略的沖突。按照成本的戰略管理要求，現代成本管理必須注重兩個基本分析：第一，成本性態分析。現代企業是一個根據最終顧客需要而設計的一系列作業的集合體。作業成本的計算過程實際上是成本動因分析過程，企業成本是多重成本動因共同作用的結果，控制成本不是控制成本本身，而是控制引起成本發生和變化的原因。通過對所有與產品相關的作業活動進行追蹤分析，盡可能地消除不增值作業，優化作業鏈，增加顧客價值。識別和分析成本動因有助于認識企業相對成本地位及其形成和變化的原因，為強化成本管理提供切實有效的途徑。第二，成本空間分析。現代成本管理目標是以企業全局為對象，根據企業總體發展戰略制定的。成本管理不應再局限于產品的生產經營過程，而應關注企業外部環境的變化，將視角向前延伸到產品的市場需求分析、相關技術的發展態勢分析、以及產品設計，向后延伸到產品的使用、維修及處置，旨在尋求獲取提高企業競爭力的優勢。與傳統成本管理相比，戰略成本管理更強調其全局性和長遠性，其實質是不斷尋求企業的戰略成本優勢。（二）成本管理目標應有利于增強企業的競爭力。傳統的成本管理強調成本降低，很少考慮成本降低對企業競爭地位的影響，這樣難以形成企業的競爭優勢。筆者認為，應從競爭優勢的培育、維持和提高角度出發，根據我國財務管理的實際情況，在制度建設和企業價值引導上下功夫。第一，構建現代企業制度，為打造企業核心競爭力提供保證。受到企業制度的束縛和制約，特別是產權不明晰、法人治理結構不健全、組織和管理不對稱等，使得我國企業無力或無暇顧及自身的核心競爭力的增強。因此我國企業必須通過規范的公司制改革，著力降低企業生存與發展的體制成本，提高體制的運行效率和活力，使各類企業展開公平的市場競爭，為企業競爭力的培育創造良好的體制環境。第二，塑造獨特的企業文化，增強對企業的價值認同感。員工的熱情、創造性和全身心投入對企業的創新和成長至關重要，塑造獨特企業文化，可以增強企業價值認同感。企業文化是形成企業核心競爭力的深層次因素，樹立全體員工共同認同的價值觀，無形中就形成了對員工的激勵，使他們為此而奮斗，形成獨特的核心競爭力，同時也為企業實施先進科學的成本管理提供了人力支持。

三、成本管理目標定位

成本與各因素之間錯綜復雜的關系，使成本判斷標準因考慮問題的角度和觀察問題的視角不同而有所不同。條件不同，觀察問題的角度不同，成本管理的目標就有所不同。成本管理是一個目標體系，這個體系包含三個層次：

第一，降低成本。在任何設定的條件下，只要影響利潤變化的其他因素不因成本的變動而發生變化，則降低成本始終是第一位的。成本降低有兩種實現方式：（1）在既定的經濟規模、技術條件、質量標準下，通過降低消耗、提高勞動生產率、合理地組織管理等措施降低成本。通常，這種意義上的成本降低屬于日常成本管理的內容。（2）改變成本發生的基礎條件。成本發生的基礎條件是企業可利用的經濟資源的性質及其相互之間的聯系方式。這些資源包括勞動資料的技術性能、勞動對象的質量標準、勞動者的素質和技能、產品的技術標準、產品工藝過程的復雜程度、企業規模、企業組織結構、職能分工、管理制度、企業文化、企業外部協作關系等諸多方面。這些因素的性質及其相互之間的聯系方式構成了成本發生的基礎條件，是影響成本的深層次因素。在特定的條件下，既定的條件限定了成本降低的最低限度，進一步降低成本只能通過改變成本發生的基礎條件，如通過采用新的技術設備、新的工藝過程、新的產品設計、新材料等，使影響成本的結構性因素得到改善，為成本的進一步降低提供新的前提。

第二，增加企業利潤。當成本變動與其他相關因素的變動相互關聯時，如何在降低成本與滿足生產經營需要之間作出權衡取舍，是成本管理無法回避的困難選擇。成本的變動往往與諸方面的因素相關聯，成本管理不能僅僅只著眼于成本本身，還要利用成本、質量、價格、銷量等因素之間的相互關系，支持企業為維系質量、調整價格、擴大市場份額等對成本的需要，使企業能夠最大限度地獲得利潤。

第三，配合企業核心能力的培植與提升。在市場經濟環境下，競爭是不可避免的，企業為取得競爭優勢往往要采取諸多的戰略措施，這些戰略措施通常需要成本管理予以配合。采用成本領先戰略的企業要獲得低成本優勢，就必須控制成本動因，重構價值鏈。差異化戰略保證了市場份額，使企業在成本方面的高效率轉化為高效益。成本管理在配合企業取得競爭優勢上要從一般性研究企業的預測、決策、計劃及其執行問題，轉移到對戰略成本管理進行實地研究。在此基礎上，成本管理才能真正地為培植和提升企業核心競爭力提供相關信息。