企業(yè)改進財務(wù)分析報告探試

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摘要：我國現(xiàn)行財務(wù)報告體系已不適應當前經(jīng)濟發(fā)展的要求，不能滿足使用者對風險信息和不確定信息披露的要求。因此，應本著充分披露、實時報告、前瞻預測的原則，對財務(wù)報告進行改進。其具體設(shè)想是：編制社會責任報告、預測財務(wù)報告。全面收益報告和分部報告。

關(guān)鍵詞：現(xiàn)行財務(wù)報告預測財務(wù)局限性

一、現(xiàn)行財務(wù)報告的局限性

由資產(chǎn)負債表、收益表（或損益表）、財務(wù)狀況變動表（或現(xiàn)金流量表）構(gòu)成的現(xiàn)行財務(wù)報告三表體系，雖能基本滿足使用者對企業(yè)真實、公允披露會計信息的需要，但仍存在一些不足之處。

（一）現(xiàn)行財務(wù)報告體系不能適應當前經(jīng)濟發(fā)展的要求，不能很好地提供有價值的信息

現(xiàn)行財務(wù)報告將報告重心放在硬性資產(chǎn)上，而對一些前瞻性信息、不確定性信息以及有關(guān)企業(yè)無形資產(chǎn)的信息則不能準確反映，從而無法滿足信息使用者進行預測的需要。由于在財務(wù)報告中無法得到這些重要信息，投資者不得不轉(zhuǎn)而尋求其他信息渠道，從而增加了信息搜尋成本和信息風險，進而影響到社會經(jīng)濟資源的有效配置。

聯(lián)機實時報告系統(tǒng)（OLRT）和企業(yè)的網(wǎng)絡(luò)化，為財務(wù)報告更好地滿足使用者的需求提供了便利條件。但這一便利條件并沒有被利用，會計依舊是個封閉的系統(tǒng)。

此外，由于現(xiàn)行財務(wù)報表反映的經(jīng)營事項必須以貨幣計量為基礎(chǔ)，因而使一些非貨幣計量的經(jīng)濟事項，如人力資源狀況和各種軟資產(chǎn)（如知識產(chǎn)權(quán)、職工智力等）無法在財務(wù)報告體系中得到充分揭示。而在現(xiàn)代市場經(jīng)濟中，勞動者付出的主要是智力勞動，在產(chǎn)品或勞務(wù)的價值構(gòu)成中，知識含量占相當大的比重，知識資本已成為取得成功的關(guān)鍵。

（二）現(xiàn)行財務(wù)報告體系不能滿足信息使用者對風險信息和不確定性信息披露的要求

在傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟下，信息用戶注重的是財務(wù)信息。而在市場經(jīng)濟下，信息用戶不僅要獲取財務(wù)信息，還要獲取非財務(wù)信息；不僅要獲取定量信息，還要獲取定性信息；不僅要獲取確定的信息，還要獲取不確定的信息；不僅要獲取歷史信息，還要獲取預測信息；不僅要獲取企業(yè)整體信息，還要獲取分部信息。同時，用戶對信息的質(zhì)量要求更強調(diào)信息的相關(guān)性、一致性與及時性。

現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營中存在著許多風險，如參與其他行業(yè)經(jīng)營而導致的風險、所從事行業(yè)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化而導致的市場風險以及企業(yè)在交易過程中選用不同金融工具所形成的交易風險。財務(wù)報告應當從信息使用者的需求出發(fā)，充分披露這些風險信息。但按現(xiàn)行財務(wù)報告體系的指標內(nèi)涵及其計量原則，是無法充分揭示企業(yè)面臨的末來風險和各種不確定性信息的。

需要特別指出的是，隨著衍生金融工具的普遍采用，企業(yè)經(jīng)營中存在著更大的風險和不確定性。而現(xiàn)行財務(wù)報告由于受傳統(tǒng)會計理論的制約，既不能反映衍生金融工具“以小博大”的機會與風險及其以未來期間合約履行為立足點的特性，也不能解決衍生金融工具的確認、計量及報告等問題。

二、對現(xiàn)行財務(wù)報告進行改進的原則

（一）充分提示（披露）原則

現(xiàn)行財務(wù)報告應擴大揭示范圍，力求做到充分提示。不僅要披露財務(wù)信息、定量信息、確定性信息和企業(yè)整體信息，而且要盡可能地多披露非財務(wù)信息、定性信息、不確定信息和企業(yè)分部信息，使信息使用者能對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營狀況有個全面、透徹的了解，并據(jù)此作出正確決策。

首先，應重視對衍生金融工具所產(chǎn)生的收益和風險信息的披露。衍生金融工具可能會引起企業(yè)未來財務(wù)狀況、盈利能力的劇烈變動，如不對這些信息加以披露，就有可能導致財務(wù)報告使用者在投資和信貸決策方面發(fā)生失誤。

其次，應注重對人力資源信息的披露。在新的經(jīng)濟環(huán)境下，仍把信息披露重點放在實物資產(chǎn)上存在著很大的局限性，因為實物性資產(chǎn)價值量的大小與企業(yè)創(chuàng)造未來現(xiàn)金流量的能力之間的相關(guān)性在減弱。在現(xiàn)行財務(wù)報告制度下，投資于人力資源方面的支出，不管金額有多大，一律作為當期費用，這樣處理使人力資產(chǎn)價值被大大低估，而費用則大幅度提高，從而引起財務(wù)報告數(shù)據(jù)的失真。因此，應把人力資源信息的披露問題作為會計學科的一個重要課題來研究。

再次，要重視對企業(yè)無形資產(chǎn)的揭示。披露這部分資產(chǎn)價值的信息及其未來獲利能力的信息，將更有利于信息使用者對企業(yè)整體價值的評價。在知識經(jīng)濟中，以知識為基礎(chǔ)的無形資產(chǎn)日益成為企業(yè)未來現(xiàn)金流量與企業(yè)市場價值的關(guān)鍵所在，財務(wù)報告應提供更多的關(guān)于企業(yè)無形資產(chǎn)的財務(wù)信息，突出無形資產(chǎn)的重要性。

最后，要對非財務(wù)信息進行披露。非財務(wù)信息一般包括：（1）企業(yè)經(jīng)營業(yè)績信息，如市場份額、用戶滿意程度、新產(chǎn)品開發(fā)與服務(wù)等；（2）企業(yè)管理當局的分析評價；（3）有關(guān)股東和主要管理人員的信息；（4）背景信息，包括企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)、資產(chǎn)范圍與內(nèi)容、主要競爭對手、企業(yè)發(fā)展目標等；（5）企業(yè)消耗自然資源的情況。對這些非財務(wù)信息進行披露，將有利于信息使用者對企業(yè)的綜合分析評價及對企業(yè)前景的判斷。

（二）實時報告原則

現(xiàn)行財務(wù)報告是根據(jù)持續(xù)經(jīng)營和會計分期假設(shè)，按年、月進行編制的。這種報告在經(jīng)濟生活較為穩(wěn)定的情況下，對決策者是有用的，據(jù)此他們可以大致準確地預測企業(yè)下一年甚至以后幾年的財務(wù)狀況。但在產(chǎn)品生命周期縮短，企業(yè)經(jīng)營活動不確定性增強的經(jīng)濟環(huán)境下，會計信息的決策有用期大大縮短了。隨著信息技術(shù)的發(fā)展和計算機網(wǎng)絡(luò)的應用，企業(yè)將有可能根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的發(fā)展情況對財務(wù)信息進行實時計量。因此，應在保留現(xiàn)行定期報告模式的同時，利用現(xiàn)代信息技術(shù)提供實時報告，隨時產(chǎn)生不同期間的會計報表，使企業(yè)外部人員適時得到企業(yè)動態(tài)的財務(wù)與非財務(wù)信息。

（三）前瞻預測原則

在堅持真實揭示歷史信息的基礎(chǔ)上，應增加有關(guān)企業(yè)未來經(jīng)濟活動所面臨機遇和風險的前瞻性信息。這些信息主要包括：（1）前瞻性信息，即企業(yè)面臨的機會和風險以及管理部門的計劃等；（2）背景信息，即有關(guān)企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)、資產(chǎn)范圍與內(nèi)容、主要競爭對手以及企業(yè)發(fā)展目標等信息。

前瞻性信息的披露方式可以靈活多樣，可以用文字或數(shù)據(jù)在報表附注、招股說明書等處加以說明。

三、改進現(xiàn)行財務(wù)報告體系的構(gòu)想

（一）編制社會責任報告

在社會主義市場經(jīng)濟中，企業(yè)的社會責任受到公眾的極大關(guān)注。企業(yè)經(jīng)營成功與否，不僅有賴于其財務(wù)狀況的優(yōu)劣和盈利能力的大小，而且在很大程度上依賴于企業(yè)在公眾心目中的形象。因此，投資者在關(guān)注企業(yè)財務(wù)狀況和盈利水平的同時，還應重視企業(yè)在履行社會責任方面所作的努力和取得的成果。

編制社會責任報告有很多好處。一是在貨幣資本的支配力逐漸減弱，人力資本、知識資本的貢獻比例日趨增長的今天，編制社會責任報告可以滿足信息使用者的要求。二是貨幣資本的支配者公布企業(yè)對社會的貢獻額以及貢獻額的分配情況，將有利于社會對企業(yè)的監(jiān)督。三是公布企業(yè)對社會的真實貢獻額及其分配狀況，對協(xié)調(diào)勞資雙方、各種資本供應者、企業(yè)與社會之間的關(guān)系，化解利益分配中的矛盾，有積極的作用。四是了解企業(yè)對社會的真實貢獻，將有利于國家科學地制訂宏觀決策，以促進經(jīng)濟的發(fā)展。

對社會責任報告的編制，不同國家有不同的規(guī)定，披露的要求和內(nèi)容也不相同。但有關(guān)社會責任最主要的方面包括：教育、醫(yī)療衛(wèi)生、公益事業(yè)、職工就業(yè)和培訓、職工勞動保護和休養(yǎng)、資源環(huán)境的保護以及城市的改造和開發(fā)等。

我國企業(yè)在實務(wù)中可以通過其他財務(wù)報告或以單獨的社會責任報告形式對外披露。增值表是目前世界上比較完善的社會責任報告方式，我國應抓緊研究增值表編制方法，出臺相關(guān)準則，盡早將增值表納入我國財務(wù)報告體系之中。

（二）編制預測財務(wù)報告

隨著我國資本市場的發(fā)展和完善，投資者和潛在投資者都急需了解企業(yè)未來的經(jīng)營發(fā)展狀況，要求得到有關(guān)企業(yè)未來的預測信息，尤其是財務(wù)預測信息。根據(jù)前瞻預測原則，管理當局應根據(jù)經(jīng)營環(huán)境的變化情況，對企業(yè)未來的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流動作出預測。但投資者僅根據(jù)現(xiàn)行財務(wù)報表中的歷史信息已不足以預測企業(yè)的未來，也不可能簡單地用反映企業(yè)過去經(jīng)營成果的財務(wù)報告去推論企業(yè)的未來。同時，由于報表使用者在自身的經(jīng)驗、技術(shù)和對企業(yè)的了解程度上存在不足，致使其無法對企業(yè)的未來情況作出合理的預計。

在現(xiàn)實中，財務(wù)預測信息即使不公開，也會通過非正式渠道傳播，為少數(shù)投資者利用，并可能由于誤傳而誤導使用者。因此，企業(yè)有必要按照規(guī)范的要求披露財務(wù)預測信息。目前，我國只要求上市公司在招股說明書和上市公告中公布盈利預測信息。雖然這些預測信息缺乏可靠的保證，但它畢竟能克服歷史信息的不足，增強用戶決策與評價的相關(guān)性，所以理應成為信息披露的一個重要方面。當然，預測信息的提供也應當注意成本與效益，并加強規(guī)范和監(jiān)督，提高其規(guī)范性、準確性和及時性。一般可采用上年、本年和下年三欄結(jié)構(gòu)來編制預測資產(chǎn)負債表、預測損益表和預測現(xiàn)金流量表，來披露有關(guān)的預測信息。

從披露的內(nèi)容上講，最佳的披露形式是完整的預測財務(wù)報告，但實際中編制準確、完整的預測財務(wù)報告難度很大，可行性差。許多國家也僅是要求上市公司提供每股收益的預測數(shù)據(jù)。筆者認為，編制完整的預測財務(wù)報告不但在技術(shù)上存在困難，更重要的是沒有使用價值。因為不同的人從自身利益角度去考察同一家公司，必然會因其對收益和風險的態(tài)度不同而得出不同的結(jié)論。既然如此，企業(yè)就沒有必要編制全面的預測財務(wù)報告，只是應在表外盡可能詳細地披露與預測企業(yè)未來價值相關(guān)的一些信息，如企業(yè)投資、產(chǎn)品市場占有率、材料成本升降、新產(chǎn)品開發(fā)等方面的信息，為財務(wù)報告使用者預測企業(yè)未來價值趨勢提供有用的信息服務(wù)。

（三）編制全面收益報告

全面收益是指某一主體在報告期間內(nèi)，除與業(yè)主之間的交易（股東投資、股利分配）外，由于一些原因所導致的權(quán)益（凈資產(chǎn)）的增減變動。全面收益應分為已確認且已實現(xiàn)的凈收益和已確認但未實現(xiàn)的其他利得及損失。現(xiàn)行財務(wù)報告中的收益是建立在幣值不變假定基礎(chǔ)之上的，在經(jīng)濟活動相對簡單、幣值變化不大的情況下，該收益與全面收益差異不大，財務(wù)報告使用者據(jù)此也可作出較為正確的決策。但隨著經(jīng)濟活動的復雜化，商品市值變動更加頻繁，那些因市場價格或預期價格發(fā)生變化而引起的未實現(xiàn)收益由于得不到確認，使得傳統(tǒng)會計收益與企業(yè)真實的全面收益的差異日益擴大，現(xiàn)行收益表已無法真實反映企業(yè)本期間接全部收益。再者，將未實現(xiàn)增值棄之于收益計算之外，使收益計算缺乏邏輯上的一致性，導致以后出售資產(chǎn)所獲得的收益與相關(guān)成本進行了錯誤的配比。因此，我國企業(yè)披露全面收益有著重要的現(xiàn)實意義。一是由于我國商品市值變化大，一些企業(yè)，特別是老企業(yè)持有資產(chǎn)的現(xiàn)實價值與會計賬面資產(chǎn)價值存在很大的差異，這種差異必然是一種預算損益，將它揭示出來可以更真實地反映企業(yè)的收益狀況。二是披露全面收益可以有效遏制企業(yè)操縱利潤或粉飾業(yè)績的行為。將未確認的利得或損失通過諸如資產(chǎn)置換等方法轉(zhuǎn)變?yōu)楸酒趽p益是最常見的操縱利潤的方法，如果采用了全面收益報告，就能從根本上杜絕操縱利潤的可能性，從而使會計信息更真實。

編制全面業(yè)績報告對企業(yè)尤其是上市公司來說，是一項非常重要的工作。企業(yè)可以借鑒國外的先進經(jīng)驗，選擇恰當?shù)奶幚矸椒āＲ皇菙U充收益表，使其涵蓋財務(wù)業(yè)績的所有項目。其做法是將收益表分為三段：首先是經(jīng)營利潤，區(qū)分列示持續(xù)經(jīng)營項目和臨時性經(jīng)營項目的收益；其次是例外事項，包括處置固定資產(chǎn)的收益或損失、與重置或重建有關(guān)的成本支出及變賣、處置經(jīng)營項目的收益或損失等三項；最后是列示非常項目，即企業(yè)正常經(jīng)營活動以外的非正常和偶然性的事項。二是單獨編制全面收益表，將其作為傳統(tǒng)收益表的補充。三是與權(quán)益變動表合并，共同報告全面收益的各項組成部分。

（四）編制分部報告

分部報告是通過將企業(yè)所有附屬機構(gòu)的重要財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的信息，按地區(qū)、行業(yè)和產(chǎn)品類別等分解歸類，向各種信息使用者提供企業(yè)集團不同分部的財務(wù)信息，使信息使用者及時了解各行業(yè)、各地區(qū)分部的具體情況。國際會計準則委員會1981年的第14號國際會計準則《財務(wù)信息分部報告》，就要求上市公司提供行業(yè)及地域的分部信息，并已于1997年正式出臺了《分部報告》會計準則。我國證監(jiān)會對上市公司披露分部信息也作出了有關(guān)規(guī)定，要求上市公司按行業(yè)、地域分類，提供前后兩年的主營業(yè)務(wù)收入、稅前利潤和凈資產(chǎn)的信息。財政部在其頒布的《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》中，也要求將分部營業(yè)利潤和資產(chǎn)表作為公司對外提供的四個附表之一。與國外相比，我國企業(yè)披露的分部信息仍然較少，分部劃分也不夠明確，還有待于進一步規(guī)范和完善。

四、結(jié)束語

財務(wù)報告存在的基礎(chǔ)之一是決策有用性，即為相關(guān)利益團體提供有用的信息。如果財務(wù)報告無法為使用者提供有用的信息，其存在的合理性就必然受到質(zhì)疑。筆者認為，財務(wù)報告改進的方法可以是多種多樣的，但需注意的是，在改進和完善財務(wù)報告時，不僅要考慮信息使用者的要求，還要充分兼顧“效益＞成本”的原則，所提供的信息要充分、準確，易為用戶理解和接受，便于信息使用者對企業(yè)的綜合能力和未來前景作出準確的預測和判斷。