企業(yè)財(cái)務(wù)管理會(huì)計(jì)論文

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一、過(guò)去我國(guó)已經(jīng)做了什么：回顧與反思

（一）中國(guó)管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐及其中國(guó)特色

1978年之前，中國(guó)實(shí)施計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制。基于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，國(guó)營(yíng)企業(yè)只是國(guó)家行政附屬機(jī)構(gòu)，沒(méi)有任何經(jīng)營(yíng)自主權(quán)。國(guó)營(yíng)企業(yè)按國(guó)家下達(dá)的計(jì)劃生產(chǎn)的是產(chǎn)品而不是商品。這些產(chǎn)品由國(guó)家統(tǒng)購(gòu)包銷，對(duì)國(guó)營(yíng)企業(yè)而言，根本不存在（也不必要存在）市場(chǎng)問(wèn)題。由于成本代表著效率，自然成為國(guó)家關(guān)注的重點(diǎn)。從當(dāng)時(shí)特定的歷史環(huán)境和國(guó)營(yíng)企業(yè)特有的制度安排來(lái)看，中國(guó)管理會(huì)計(jì)的實(shí)踐具有一些鮮明的“中國(guó)特色”。這些鮮明的“中國(guó)特色”表現(xiàn)在班組核算、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析、群眾路線、生產(chǎn)技術(shù)財(cái)務(wù)計(jì)劃和對(duì)外提供成本報(bào)表等方面。（1）班組核算。1951年下半年，中國(guó)東北地區(qū)一些工業(yè)企業(yè)開(kāi)始推行車間成本核算，并認(rèn)為“把成本工作推行到車間是成本工作顯著前進(jìn)一步的標(biāo)志”（姜開(kāi)齊，1951）。在車間成本核算的基礎(chǔ)上，各行各業(yè)又大力推行班組核算（謝咸臨，1952）。班組核算是企業(yè)的最基層即班組對(duì)其生產(chǎn)活動(dòng)進(jìn)行記錄、計(jì)算、控制、分析與考核的一種核算方式，是企業(yè)推行經(jīng)濟(jì)責(zé)任制最扎實(shí)的基礎(chǔ)。班組核算作為具有中國(guó)特色的責(zé)任會(huì)計(jì)，解決了西方責(zé)任會(huì)計(jì)某些難以解決的問(wèn)題（胡玉明，2002）。以現(xiàn)在的“后見(jiàn)之明”，其縮小成本核算范圍的思路具有當(dāng)今流行的“作業(yè)成本法/作業(yè)管理”（Activity-basedCost-ing/Management，ABC/ABM）的“基本元素”。（2）經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析。班組核算只能反映問(wèn)題之所在，而要尋找問(wèn)題之根源，必須借助于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析（胡玉明，2002）。中國(guó)最早開(kāi)展班組核算的天津鋼廠始終將班組核算與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析緊密結(jié)合起來(lái)（杜昂，1998）。只有將班組核算與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析相結(jié)合，才能達(dá)到發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題的目的。“班組核算”與“經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析”可以說(shuō)是當(dāng)時(shí)中國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的兩大法寶（胡玉明，2002）。中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)50年代初期推行的“經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析”已經(jīng)突破了單純運(yùn)用財(cái)務(wù)指標(biāo)的局限性，立足企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程，采用財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)相融合的多元化指標(biāo)體系評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，具有平衡計(jì)分卡（Bal-ancedScorecard，BSC）的“元素”。20世紀(jì)60年代初期，中國(guó)大冶鋼廠推行的“五好”小指標(biāo)競(jìng)賽（杜昂，1998）類似于平衡計(jì)分卡。可以說(shuō)，中國(guó)國(guó)有企業(yè)推行的“經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析”早已體現(xiàn)平衡計(jì)分卡的精髓。遺憾的是，現(xiàn)在中國(guó)絕大部分高等院校會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)課程體系的“企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析”曾經(jīng)因?yàn)椤皶?huì)計(jì)味道不純”而被視為“不倫不類”的課程，并改為“企業(yè)財(cái)務(wù)分析”或“企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表分析”。這究竟是一種進(jìn)步還是退步值得深思？（3）群眾路線。企業(yè)的管理會(huì)計(jì)實(shí)踐本來(lái)屬于企業(yè)內(nèi)部的事情，成本信息還涉及商業(yè)秘密，能夠走“群眾路線”，充分地集思廣益，共謀降低成本之良策，則是基于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的特色。其中的典型例證就是鞍山鋼鐵公司將“群眾路線”運(yùn)用到企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐上來(lái)，依靠班組核算，發(fā)動(dòng)了群眾，取得了較好的成效。可以說(shuō)，群眾路線在班組核算與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析中起著很大作用。企業(yè)的管理會(huì)計(jì)實(shí)踐是一項(xiàng)綜合性的管理系統(tǒng)工程，不僅要深入班組，而且必須滲透到生產(chǎn)、技術(shù)、經(jīng)營(yíng)管理工作，必須與生產(chǎn)技術(shù)密切結(jié)合，走群眾路線。中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)過(guò)去實(shí)行的“群眾路線”類似于西方國(guó)家的企業(yè)目前強(qiáng)調(diào)人性化管理以及正在實(shí)行的“員工參與制”和“授權(quán)管理”。但基于西方市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，獨(dú)立主體的企業(yè)不可能如此廣泛地實(shí)行管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的群眾路線。西方國(guó)家的企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐即使要實(shí)行群眾路線也只能在一個(gè)企業(yè)內(nèi)部，因而只是局部性的“群眾路線”，根本不可能實(shí)施全國(guó)性的“群眾路線”。只有基于中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)制度安排，才有可能在全國(guó)范圍實(shí)行管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的群眾路線。（4）生產(chǎn)技術(shù)財(cái)務(wù)計(jì)劃。基于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，代表效率的成本指標(biāo)非常重要，成本計(jì)劃必不可少。因此，國(guó)營(yíng)企業(yè)必須編制一個(gè)包羅一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的計(jì)劃。這就是“生產(chǎn)技術(shù)財(cái)務(wù)計(jì)劃”。就其基本體系而言，中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)實(shí)行多年的“生產(chǎn)技術(shù)財(cái)務(wù)計(jì)劃”與西方國(guó)家企業(yè)編制的“全面預(yù)算”一致（胡玉明，2002）。不過(guò)，中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)是國(guó)家行政附屬單位，由國(guó)家統(tǒng)一制定計(jì)劃，并下達(dá)給各個(gè)企業(yè)，確定企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，然后據(jù)以制定企業(yè)的全面計(jì)劃。由此，編制計(jì)劃時(shí)強(qiáng)調(diào)的是以生產(chǎn)計(jì)劃為中心，要求其他各項(xiàng)計(jì)劃與生產(chǎn)計(jì)劃相配合。而西方國(guó)家企業(yè)的“全面預(yù)算”則是根據(jù)“以銷定產(chǎn)”的原則編制，生產(chǎn)預(yù)算建立在銷售預(yù)算的基礎(chǔ)上，并以銷售預(yù)算為中心，綜合平衡各項(xiàng)指標(biāo)，而銷售預(yù)算的編制又是以企業(yè)對(duì)市場(chǎng)需求的調(diào)查和預(yù)測(cè)為依據(jù)。同時(shí)，全面預(yù)算還特別重視生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)現(xiàn)金收支和財(cái)務(wù)狀況的預(yù)期影響。而當(dāng)時(shí)國(guó)營(yíng)企業(yè)的現(xiàn)金收支統(tǒng)一由國(guó)家管理，國(guó)營(yíng)企業(yè)的一切收入都上交國(guó)家，一切支出都由國(guó)家撥付，即實(shí)行所謂的“統(tǒng)收統(tǒng)支”制度。上述具體操作的差異源于企業(yè)面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的差異。國(guó)家的“統(tǒng)購(gòu)包銷”取代了中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)的市場(chǎng)調(diào)查和市場(chǎng)預(yù)測(cè)。實(shí)際上，國(guó)家解決了國(guó)營(yíng)企業(yè)的市場(chǎng)問(wèn)題。由此，國(guó)營(yíng)企業(yè)并沒(méi)有面臨市場(chǎng)問(wèn)題。從這個(gè)意義上說(shuō)，國(guó)家做了西方國(guó)家企業(yè)所要做的市場(chǎng)調(diào)查和市場(chǎng)預(yù)測(cè)工作。可以說(shuō)，編制“生產(chǎn)技術(shù)財(cái)務(wù)計(jì)劃”是中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的重要特色。（5）對(duì)外提供成本報(bào)表。基于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，中國(guó)一直將管理會(huì)計(jì)制度納入國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度之中，要求編制成本計(jì)算表。國(guó)營(yíng)企業(yè)對(duì)外報(bào)告的會(huì)計(jì)報(bào)表包括成本表（成本表又包括全部商品產(chǎn)品成本表、主要商品產(chǎn)品單位成本表、生產(chǎn)費(fèi)用表、車間經(jīng)費(fèi)及企業(yè)管理費(fèi)明細(xì)表），可以說(shuō)是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代中國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的一貫特色。這是因?yàn)槟莻€(gè)時(shí)代中國(guó)的會(huì)計(jì)報(bào)表主要供上級(jí)使用，所有的企業(yè)都是國(guó)家的，以整個(gè)國(guó)家為核算主體，各個(gè)國(guó)營(yíng)企業(yè)之間只是一種“兄弟”關(guān)系，無(wú)所謂成本保密，根本就談不上“商業(yè)秘密”問(wèn)題。成本信息只是服務(wù)于國(guó)家對(duì)各個(gè)國(guó)營(yíng)企業(yè)的成本考核。國(guó)家對(duì)國(guó)營(yíng)企業(yè)提出了成本降低額和成本降低率兩個(gè)考核指標(biāo)。這也頗具中國(guó)特色。基于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，生產(chǎn)費(fèi)用表具有其特殊意義。“這和西方國(guó)家只注重成本要素的情況不同”（楊時(shí)展，1998）。從體現(xiàn)增值額的角度看，中國(guó)當(dāng)時(shí)的生產(chǎn)費(fèi)用表與西方國(guó)家20世紀(jì)70年代興起的增值表（Value-AddedStatement）具有某些相似之處。生產(chǎn)費(fèi)用表與增值表的基本設(shè)計(jì)思路一致，都比較接近商品的價(jià)值構(gòu)成（W=C+V+M）。生產(chǎn)費(fèi)用表基本體現(xiàn)了生產(chǎn)過(guò)程的C+V，便于計(jì)算工業(yè)凈產(chǎn)值和國(guó)民收入，而增值表體現(xiàn)了生產(chǎn)過(guò)程的V+M。當(dāng)然，兩者編制的目的與理論基礎(chǔ)不同。回顧歷史，中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐所表現(xiàn)出來(lái)的上述特色，盡管產(chǎn)生于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制和國(guó)營(yíng)企業(yè)特殊制度安排，從今天的眼光看，顯然缺乏市場(chǎng)觀念（其實(shí)，當(dāng)時(shí)并不需要市場(chǎng)觀念），但就企業(yè)內(nèi)部管理會(huì)計(jì)（相當(dāng)于西方管理會(huì)計(jì)的“執(zhí)行會(huì)計(jì)”）而言，中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)確實(shí)創(chuàng)造了一些足以令中國(guó)人引以為自豪的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。在這些理論與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)中，相當(dāng)部分西方國(guó)家的企業(yè)到20世紀(jì)80年代以后才開(kāi)始實(shí)行。在企業(yè)解決市場(chǎng)層面問(wèn)題之后，中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)過(guò)去的管理會(huì)計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)就可以發(fā)揮其作用。從這個(gè)意義上說(shuō)，中國(guó)國(guó)營(yíng)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的特色或經(jīng)驗(yàn)即使在今天也依然風(fēng)采依舊，值得總結(jié)并發(fā)揚(yáng)光大。中國(guó)人和中國(guó)企業(yè)最擅長(zhǎng)的就是“學(xué)習(xí)”，都是“學(xué)習(xí)高手”。1978年之后，中國(guó)逐步實(shí)施市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制。中國(guó)開(kāi)始引進(jìn)和推廣“管理會(huì)計(jì)”這個(gè)概念，并將其運(yùn)用于實(shí)踐。20世紀(jì)90年代，中國(guó)出現(xiàn)了“實(shí)際成本核算，目標(biāo)成本控制，責(zé)任成本管理”（武漢鋼鐵集團(tuán)公司）、“全面預(yù)算管理”（上海寶山鋼鐵集團(tuán)公司）和“目標(biāo)成本法”（邯鄲鋼鐵集團(tuán)公司）等“典型”案例。進(jìn)入21世紀(jì)，即便是作業(yè)成本法/作業(yè)管理、經(jīng)濟(jì)附加值（EconomicValueAdded，EVA）和平衡計(jì)分卡等管理會(huì)計(jì)“新寵”在中國(guó)也有其運(yùn)用的“典型”案例。總之，只要西方國(guó)家有什么管理會(huì)計(jì)理論或方法，中國(guó)企業(yè)就有什么管理會(huì)計(jì)實(shí)踐。客觀地說(shuō)，中國(guó)從來(lái)就不缺乏管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的“典型”案例。然而，仔細(xì)思量1978年之后中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐，一種憂傷之情卻油然而生：與1978年之前中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐相比，中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的“中國(guó)特色”何在？這是否意味著中國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐正隨著中國(guó)的改革開(kāi)放而逐漸失去“自我”？1978年之前中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐為何難以重現(xiàn)？不過(guò)，轉(zhuǎn)而一想，又有些許的寬慰：市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制是人類社會(huì)的共同選擇，西方國(guó)家的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制較為完善，我們必須繼續(xù)向他們“學(xué)習(xí)”。我們?cè)绞菑?qiáng)調(diào)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制也許就越?jīng)]有中國(guó)特色。

（二）中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究及其困境

盡管與國(guó)際學(xué)術(shù)界相比，中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究水平較低，但是，以此否認(rèn)或無(wú)視中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究就顯得有失公允。從20世紀(jì)70年代末期開(kāi)始，適應(yīng)中國(guó)的改革開(kāi)放形勢(shì)，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界以極大的熱情，對(duì)西方管理會(huì)計(jì)進(jìn)行了大量的引進(jìn)、消化和吸收工作。具有代表性的是：已故廈門大學(xué)教授余緒纓先生在《中國(guó)經(jīng)濟(jì)問(wèn)題》（1981年第1期、1982年第2期至1982年第6期）連續(xù)發(fā)表六篇論文介紹西方管理會(huì)計(jì)基本原理與方法，已故中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)教授楊時(shí)展先生在《湖北財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)》（1982年第3期至1984年第6期）連載其《管理會(huì)計(jì)通俗講話》介紹西方管理會(huì)計(jì)基本原理與方法。與此同時(shí)，一批管理會(huì)計(jì)教材得以面世，最具代表性的教材當(dāng)屬：余緒纓先生編著的高等財(cái)經(jīng)院校統(tǒng)編教材《管理會(huì)計(jì)》（1983年）、中央財(cái)經(jīng)大學(xué)教授李天民先生編著的中央廣播電視大學(xué)教材《管理會(huì)計(jì)學(xué)》（1984年）。這兩本教材當(dāng)時(shí)都具有重要影響，對(duì)于中國(guó)引進(jìn)西方管理會(huì)計(jì)基本原理與方法起著重要的作用。這兩本教材以及后續(xù)其他教材和譯著的紛紛出版，標(biāo)志著中國(guó)已經(jīng)基本完成管理會(huì)計(jì)的引進(jìn)工作。隨著管理會(huì)計(jì)的引進(jìn)，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界開(kāi)始討論管理會(huì)計(jì)的對(duì)象、職能、目標(biāo)、原則、方法、理論基礎(chǔ)、理論框架、管理會(huì)計(jì)學(xué)科屬性及其與相鄰學(xué)科如財(cái)務(wù)管理的關(guān)系等理論與方法問(wèn)題。盡管這些問(wèn)題都存在眾多爭(zhēng)論，但是，中國(guó)各高等院校紛紛將《管理會(huì)計(jì)》作為會(huì)計(jì)學(xué)及其相關(guān)專業(yè)的專業(yè)課或選修課，由此又催生了大批《管理會(huì)計(jì)》教材。與此同時(shí)，以廈門大學(xué)和上海財(cái)經(jīng)大學(xué)等高等院校開(kāi)始招收“管理會(huì)計(jì)”研究方向的碩士和博士研究生，大批掌握管理會(huì)計(jì)基本原理與方法的專業(yè)人才進(jìn)入了會(huì)計(jì)學(xué)界與企業(yè)界，對(duì)管理會(huì)計(jì)在中國(guó)的普及、推廣與運(yùn)用發(fā)揮著重要作用。縱觀中國(guó)這三十余年來(lái)的管理會(huì)計(jì)發(fā)展歷程，我們?cè)?jīng)“亦步亦趨”地跟蹤、引進(jìn)、消化和實(shí)踐西方國(guó)家的管理會(huì)計(jì)理論與方法，始終沒(méi)有完全擺脫“唐僧取經(jīng)”式的理論研究。慚愧的是，我本人甚至也曾經(jīng)加入了“唐僧取經(jīng)”的歷程，積極推演源于西方的作業(yè)成本法/作業(yè)管理和平衡計(jì)分卡等管理會(huì)計(jì)理念。客觀地說(shuō)，經(jīng)過(guò)三十余年的不懈努力，中國(guó)管理會(huì)計(jì)理論研究已經(jīng)取得一定的成效，但總體而言，中國(guó)現(xiàn)有的管理會(huì)計(jì)理論研究，與國(guó)際會(huì)計(jì)學(xué)界相比，還顯得非常薄弱，研究水平與國(guó)際水平的差距較大，而且難以解決或指導(dǎo)中國(guó)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐。自從中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)成立以來(lái)，就一直強(qiáng)調(diào)“建設(shè)具有中國(guó)特色的、以提高經(jīng)濟(jì)效益為中心的會(huì)計(jì)理論與方法體系”。中國(guó)許多學(xué)者為此付出畢生心血。就管理會(huì)計(jì)而言，“管理會(huì)計(jì)”概念引入中國(guó)的同時(shí)，基于中國(guó)學(xué)者的“思維定勢(shì)”和研究風(fēng)格，馬上就出現(xiàn)構(gòu)建中國(guó)管理會(huì)計(jì)理論與方法體系的嘗試（余緒纓，1982；1984），試圖建立具有中國(guó)特色的管理會(huì)計(jì)理論與方法體系（李天民，1990；孟焰，1991；孟焰，2007），進(jìn)而提出包括微觀管理會(huì)計(jì)、宏觀管理會(huì)計(jì)和國(guó)際管理會(huì)計(jì)三個(gè)組成部分的“廣義管理會(huì)計(jì)”新概念（余緒纓，1992）。Ittner和Larcker（2001）試圖以“價(jià)值管理”為基礎(chǔ)整合并構(gòu)建管理會(huì)計(jì)理論體系。胡玉明（2001；2011）試圖以戰(zhàn)略為導(dǎo)向，培植企業(yè)核心能力為目標(biāo)，構(gòu)建適合中國(guó)企業(yè)“管理情境”（ManagementContext）的管理會(huì)計(jì)理論與方法體系。毋庸置疑，管理會(huì)計(jì)依然處于發(fā)展之中，我們無(wú)法對(duì)其做出一個(gè)“放之四海而皆準(zhǔn)”的定義，而且現(xiàn)有的任何理論體系或框架都是不完善的“初級(jí)產(chǎn)品”。這完全可以繼續(xù)研究或商榷，但由此斷言管理會(huì)計(jì)缺乏像財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)那樣有一套概念框架或理論體系，恐怕不妥當(dāng)。其實(shí)，包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在內(nèi)的許多學(xué)科也處于發(fā)展之中，其理論體系或概念框架也未必完善。回顧、梳理歷史文獻(xiàn)，本身就是一種自省。行文至此，作者自感慚愧。任何學(xué)科的理論與方法體系的構(gòu)建都需要一代又一代的學(xué)者“前仆后繼”的不懈努力，方可“修成正果”。僅憑一人（即便數(shù)人）之力，如何構(gòu)建中國(guó)的管理會(huì)計(jì)理論與方法體系呢？每個(gè)學(xué)者也許只能根據(jù)自己的專長(zhǎng)與學(xué)術(shù)興趣在自己的“自留地”持續(xù)地“小題大做”并“精耕細(xì)作”，待時(shí)機(jī)成熟再由某個(gè)學(xué)術(shù)“大家”將眾多學(xué)術(shù)成果“集大成”所謂理論與方法體系。理論應(yīng)該“放之四海而皆準(zhǔn)”，具有普適性，如何體現(xiàn)中國(guó)特色呢？有了中國(guó)特色的理論與方法體系，又如何具有普適性呢？人們總是說(shuō)“會(huì)計(jì)是一種商業(yè)語(yǔ)言”，如果老是強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)理論的中國(guó)特色，會(huì)計(jì)豈不就成了一種“方言”？不過(guò)，基于管理會(huì)計(jì)的特征，管理會(huì)計(jì)這種商業(yè)語(yǔ)言，還真有可能就是一種“方言”。總而言之，中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究正陷入“工具代替了思想”、“科研成果豐富，學(xué)術(shù)思想?yún)T乏”的困境。

二、現(xiàn)在我國(guó)應(yīng)該做什么：轉(zhuǎn)變觀念，積極行動(dòng)

在中國(guó)，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，管理會(huì)計(jì)可謂“命運(yùn)多舛”，“一路坎坷”。“管理會(huì)計(jì)”這門學(xué)科開(kāi)始引入中國(guó)就有學(xué)者不斷質(zhì)疑或否定管理會(huì)計(jì)存在的必要性（楊紀(jì)琬等，1982；楊紀(jì)琬，1984；李心合，1995）。隨著財(cái)政部頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范》并逐步開(kāi)始在中國(guó)企業(yè)實(shí)施，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界質(zhì)疑或否定管理會(huì)計(jì)存在必要性的“風(fēng)聲再起”（胡玉明，2011）。中國(guó)的管理會(huì)計(jì)就是在這種不斷爭(zhēng)論過(guò)程靠其“自身的魅力”而“半生不死”地“存活”下來(lái)。

（一）為何中國(guó)現(xiàn)在需要重視管理會(huì)計(jì)

三十多年前，余緒纓先生就曾經(jīng)撰文論證“現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)是一門有助于提高經(jīng)濟(jì)效益的學(xué)科”并旗幟鮮明地認(rèn)為管理會(huì)計(jì)“日趨完備的理論和方法體系是現(xiàn)代化企業(yè)全面提高生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益的銳利武器”（余緒纓，1983），而且還積極倡導(dǎo)中國(guó)企業(yè)重視并實(shí)施管理會(huì)計(jì)。令人遺憾的是，由于種種原因，余緒纓先生的真知灼見(jiàn)并沒(méi)有引起必要的關(guān)注，管理會(huì)計(jì)也沒(méi)有引起當(dāng)時(shí)的中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界與實(shí)務(wù)界的足夠重視。然而，時(shí)過(guò)境遷，“風(fēng)水輪流轉(zhuǎn)”，“三十年河?xùn)|三十年河西”。三十多年之后的今天，管理會(huì)計(jì)卻成為人們爭(zhēng)相熱議的話題。余緒纓先生等學(xué)者的“小眾呼吁”居然成為“大眾熱議”。這多少有些“情理之中，預(yù)料之外”的感覺(jué)。現(xiàn)在中國(guó)重視管理會(huì)計(jì)可謂“遲到但還算及時(shí)”的舉措。之所以出現(xiàn)如此的“現(xiàn)象”，固然與中國(guó)經(jīng)濟(jì)和企業(yè)所面臨的環(huán)境有關(guān)，但更與管理會(huì)計(jì)自身的“魅力”即在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程所扮演的角色有關(guān)。就中國(guó)經(jīng)濟(jì)和企業(yè)所面臨的環(huán)境而言，基于經(jīng)濟(jì)全球化和國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的情境，中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入“新常態(tài)”，增長(zhǎng)速度放緩，中國(guó)經(jīng)濟(jì)必須升級(jí)轉(zhuǎn)型，而中國(guó)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力逐漸下降，低毛利率成為“新常態(tài)”，甚至成為“常態(tài)”。中國(guó)企業(yè)需要“精細(xì)化管理”、“降本增效”。管理會(huì)計(jì)是中國(guó)企業(yè)實(shí)施精細(xì)化管理的有效工具，也應(yīng)對(duì)“新常態(tài)”的重要工具。就管理會(huì)計(jì)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程所扮演的角色而言，管理會(huì)計(jì)既是“一門有助于提高經(jīng)濟(jì)效益的學(xué)科”，又是一個(gè)有助于企業(yè)創(chuàng)造和分配價(jià)值的決策支持系統(tǒng)。管理會(huì)計(jì)與企業(yè)組織的戰(zhàn)略制定、經(jīng)營(yíng)決策機(jī)制、預(yù)算與成本管理、績(jī)效評(píng)價(jià)以及激勵(lì)機(jī)制緊密聯(lián)系，難以人為地將其割裂開(kāi)來(lái)。上圖描繪了管理會(huì)計(jì)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程所扮演的角色。由圖中可以看出，基于“環(huán)境——戰(zhàn)略——行為——過(guò)程——結(jié)果”一體化的邏輯框架，管理會(huì)計(jì)貫穿企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的始終，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程離不開(kāi)管理會(huì)計(jì)。管理會(huì)計(jì)本身就是企業(yè)管理系統(tǒng)的重要組成部分。這就是管理會(huì)計(jì)自身的“魅力”。其實(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)只是現(xiàn)代會(huì)計(jì)的“同源分流”。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要服務(wù)于經(jīng)理人的所有者或投資者角色，計(jì)量和報(bào)告價(jià)值；而管理會(huì)計(jì)主要服務(wù)于經(jīng)理人的經(jīng)營(yíng)者角色，創(chuàng)造并分配價(jià)值。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的“同源分流”體現(xiàn)了經(jīng)理人的所有者或投資者與經(jīng)營(yíng)者雙重角色的和諧統(tǒng)一。由此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的“同源分流”在企業(yè)的經(jīng)理人層面實(shí)現(xiàn)提供信息（即記賬、算賬、報(bào)賬與查賬）與運(yùn)用信息（即用賬）的一體化，“如何做會(huì)計(jì)”（HowtoDoAccounting）與“如何用會(huì)計(jì)”（HowtoUseAccounting）相融合，開(kāi)創(chuàng)了會(huì)計(jì)學(xué)科的“新局面”。誠(chéng)然，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)的規(guī)范化發(fā)展離不開(kāi)以對(duì)外披露企業(yè)財(cái)務(wù)信息為主的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。但是，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)的繁榮，更需要以服務(wù)于企業(yè)管理為主的管理會(huì)計(jì)。畢竟，企業(yè)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和資本市場(chǎng)的繁榮與發(fā)展依賴于企業(yè)素質(zhì)的提高。如此一來(lái)，資本市場(chǎng)需要計(jì)量和報(bào)告價(jià)值的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，但企業(yè)本身更需要?jiǎng)?chuàng)造和分配價(jià)值的管理會(huì)計(jì)。因此，為了培植中國(guó)企業(yè)核心能力，提升中國(guó)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，從而促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)的升級(jí)轉(zhuǎn)型，現(xiàn)在已經(jīng)到了需要重視管理會(huì)計(jì)的時(shí)候。

（二）轉(zhuǎn)變觀念借助管理會(huì)計(jì)推進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型

俗話說(shuō)“萬(wàn)事俱備，只欠東風(fēng)”。管理會(huì)計(jì)的“東風(fēng)”已經(jīng)來(lái)了，而且有些“猛烈”。現(xiàn)在我們應(yīng)該做什么？筆者素來(lái)認(rèn)為“觀念可以改變歷史軌跡，觀念也可以創(chuàng)造奇跡”。因此，當(dāng)務(wù)之急，首先應(yīng)該做的事情就是轉(zhuǎn)變觀念。1.企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)和會(huì)計(jì)從業(yè)人員必須轉(zhuǎn)變觀念。首先要轉(zhuǎn)變觀念群體不是會(huì)計(jì)從業(yè)人員，而是企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)。要接受培訓(xùn)的群體也首先是企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)。這是因?yàn)椋c財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不同，管理會(huì)計(jì)不具有強(qiáng)制性，其實(shí)踐運(yùn)用與否以及實(shí)踐運(yùn)用程度如何，完全取決于企業(yè)的內(nèi)在意愿與需求。現(xiàn)在財(cái)政部重視管理會(huì)計(jì)并將管理會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)發(fā)展的重點(diǎn)，充其量只是一種外部的政策驅(qū)動(dòng)。基于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的外部壓力轉(zhuǎn)化為企業(yè)的內(nèi)部動(dòng)力，才是管理會(huì)計(jì)發(fā)展的持續(xù)推動(dòng)力。管理會(huì)計(jì)主要服務(wù)于經(jīng)營(yíng)者即高層領(lǐng)導(dǎo)，高層領(lǐng)導(dǎo)才是企業(yè)管理會(huì)計(jì)的真正需求者。因此，只有企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)轉(zhuǎn)變觀念，真正認(rèn)同管理會(huì)計(jì)有助于企業(yè)提升國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力并持續(xù)創(chuàng)造價(jià)值，企業(yè)才能真正重視并有效地運(yùn)用管理會(huì)計(jì)。否則，無(wú)論財(cái)政部如何重視管理會(huì)計(jì)也只能是“一紙空文”。當(dāng)然，會(huì)計(jì)從業(yè)人員也得轉(zhuǎn)變觀念。由于思維慣性，會(huì)計(jì)從業(yè)人員希望像財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)那樣，在企業(yè)運(yùn)用管理會(huì)計(jì)。殊不知，管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不同。通過(guò)學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，可以做財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作，但未必能夠做管理會(huì)計(jì)工作。筆者覺(jué)得管理會(huì)計(jì)論著有點(diǎn)像“菜譜”，看得懂“菜譜”，不見(jiàn)得就能夠做出“美味佳肴”。因此，會(huì)計(jì)從業(yè)人員必須具備權(quán)變思想并植入日常的管理會(huì)計(jì)工作，不能老指望出現(xiàn)類似于“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)三張報(bào)表式”的“固定”管理模式以便套用和模仿。更為重要的是，習(xí)慣于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不能“無(wú)中生有”的“不做假賬”道德操守的會(huì)計(jì)從業(yè)人員，還要轉(zhuǎn)變心態(tài)，以管理會(huì)計(jì)的思維，理解、包容和支持企業(yè)“無(wú)中生有”的創(chuàng)新活動(dòng)，重視企業(yè)的研發(fā)投入。2.企業(yè)財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型。如何使管理會(huì)計(jì)真正在企業(yè)“落地生根”，還需要借助管理會(huì)計(jì)推進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型。如果企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)和會(huì)計(jì)從業(yè)人員轉(zhuǎn)變了觀念，確實(shí)認(rèn)同管理會(huì)計(jì)的作用，那么，企業(yè)財(cái)務(wù)必須相應(yīng)轉(zhuǎn)型。企業(yè)財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型主要包括會(huì)計(jì)從業(yè)人員轉(zhuǎn)型與財(cái)務(wù)職能轉(zhuǎn)型兩個(gè)方面。（1）會(huì)計(jì)從業(yè)人員轉(zhuǎn)型。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，中國(guó)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員多達(dá)1,600萬(wàn)人。其中，絕大部分會(huì)計(jì)從業(yè)人員主要從事財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作。基于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本特征，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的記賬、算賬與報(bào)賬都必須遵循規(guī)范化的“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”，更多地體現(xiàn)“如何做會(huì)計(jì)”的層面，而基于管理會(huì)計(jì)的基本特征，管理會(huì)計(jì)只是為特定的信息使用者提供相關(guān)信息即所謂“相關(guān)信息適時(shí)地提供給相關(guān)的人（RightInformationisProvidedtotheRightPeopleattheRightTime）”，更多地體現(xiàn)“如何用會(huì)計(jì)”的層面。面對(duì)基于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的大數(shù)據(jù)時(shí)代，許多人或?qū)I(yè)機(jī)構(gòu)質(zhì)疑或否定會(huì)計(jì)存在的必要性，甚至將會(huì)計(jì)職業(yè)列為“即將消失”的職業(yè)。對(duì)此，筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)從業(yè)人員“不必過(guò)慮，但也不能無(wú)憂”。之所以“不必過(guò)慮”，是因?yàn)榛谟?jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的大數(shù)據(jù)時(shí)代，數(shù)據(jù)的獲取更為便捷，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的記賬、算賬與報(bào)賬等常規(guī)性工作可能為計(jì)算機(jī)所取代，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的需求量可能大為減少。但是，如何查賬與用賬等個(gè)性化工作則充滿職業(yè)判斷與商業(yè)智慧，難以為計(jì)算機(jī)所取代。況且，大數(shù)據(jù)本身未必有價(jià)值，只有通過(guò)對(duì)大數(shù)據(jù)的分析，創(chuàng)造或挖掘出商機(jī)，將企業(yè)的大數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為制定戰(zhàn)略與經(jīng)營(yíng)決策的依據(jù)，大數(shù)據(jù)才具有價(jià)值。目前流行的CMA（CertifiedManagementAccountant）即“注冊(cè)管理會(huì)計(jì)師”未來(lái)也許改為CMA（ChiefManagerialAnalyst）即“首席管理分析師”更合適。擅長(zhǎng)于數(shù)據(jù)分析的會(huì)計(jì)從業(yè)人員就是“首席管理分析師”的最佳人選。之所以“也不能無(wú)憂”，是因?yàn)閺摹叭绾巫鲑~”的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)向“如何用賬”的管理會(huì)計(jì)，要求會(huì)計(jì)從業(yè)人員理解商業(yè)模式和行業(yè)特征，必須具有“國(guó)際視野、戰(zhàn)略思維和市場(chǎng)意識(shí)”，樹(shù)立“環(huán)境——戰(zhàn)略——行為——過(guò)程——結(jié)果”一體化的會(huì)計(jì)思維。這不僅需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員轉(zhuǎn)變觀念，更需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員拓寬知識(shí)面，能夠?qū)?zhàn)略、會(huì)計(jì)與業(yè)務(wù)有機(jī)地融合在一起。對(duì)許多會(huì)計(jì)從業(yè)人員而言，這可能是一種嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。現(xiàn)有的眾多會(huì)計(jì)從業(yè)人員能否應(yīng)對(duì)這種挑戰(zhàn)，也許還真是一件值得“憂慮”的事情。過(guò)去，會(huì)計(jì)從業(yè)人員經(jīng)常自嘲為“數(shù)豆者”（BeanCounter）并引以為豪。現(xiàn)在，“數(shù)豆者”在企業(yè)界也許包含更強(qiáng)烈的負(fù)面內(nèi)涵。尤其是通用汽車公司前副總裁鮑勃·盧茨（BobLutz）出版的關(guān)于挽救通用汽車公司免于破產(chǎn)的著作，書名居然是《績(jī)效致死：通用汽車的破產(chǎn)啟示》（CarGuysVS.BeanCounters：TheBattlefortheSoulofAmericanBusiness）。會(huì)計(jì)從業(yè)人員被視為數(shù)字強(qiáng)迫癥患者和斤斤計(jì)較的人已經(jīng)夠糟糕了，現(xiàn)在竟然被貼上扼殺美國(guó)商業(yè)靈魂這個(gè)惡魔標(biāo)簽。因此，順應(yīng)當(dāng)今的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，會(huì)計(jì)從業(yè)人員必須從原來(lái)的“數(shù)豆者”轉(zhuǎn)向“種豆者”（BeanCultivator），乃至“選豆者”（BeanSelector），積極參與企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程，從“如何做會(huì)計(jì)”轉(zhuǎn)向“如何用會(huì)計(jì)”，“由技入道”地感悟會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的“靈性”，“知其然，更知其所以然”，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)輔助企業(yè)制定戰(zhàn)略并實(shí)施“精細(xì)化管理”，塑造企業(yè)核心能力，提升企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。綜合上述，如果會(huì)計(jì)從業(yè)人員依然堅(jiān)守“如何做會(huì)計(jì)”的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域和固有思維，其職業(yè)生涯堪憂。會(huì)計(jì)從業(yè)人員向“如何用會(huì)計(jì)”的管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域轉(zhuǎn)型才是其職業(yè)生存的必由之路。（2）財(cái)務(wù)職能轉(zhuǎn)型。基于21世紀(jì)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，企業(yè)的財(cái)務(wù)職能同樣必須相應(yīng)轉(zhuǎn)型。企業(yè)的財(cái)務(wù)職能要從現(xiàn)在的側(cè)重于維護(hù)企業(yè)資產(chǎn)安全的“核算型”財(cái)務(wù)（扮演“數(shù)豆者”的角色）逐步過(guò)渡到側(cè)重于優(yōu)化企業(yè)資源配置并持續(xù)創(chuàng)造價(jià)值的“價(jià)值型”財(cái)務(wù)（扮演“種豆者”的角色），最終轉(zhuǎn)向側(cè)重于輔助并參與企業(yè)戰(zhàn)略制定與經(jīng)營(yíng)決策的“戰(zhàn)略決策型”財(cái)務(wù)（扮演“選豆者”的角色，與企業(yè)首席執(zhí)行官一起“挑選”好的“豆子”，成為首席執(zhí)行官“有價(jià)值的商業(yè)伙伴”，與首席執(zhí)行官講同一種語(yǔ)言即持續(xù)創(chuàng)造價(jià)值）。如果管理會(huì)計(jì)在企業(yè)得以“落地生根”，那么，履行財(cái)務(wù)職能的財(cái)務(wù)部門的角色定位將發(fā)生根本性轉(zhuǎn)變，必然會(huì)由現(xiàn)在的“成本中心”變?yōu)閯?chuàng)造價(jià)值的“利潤(rùn)中心”，乃至“投資中心”。當(dāng)然，如果企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)和會(huì)計(jì)從業(yè)人員確實(shí)轉(zhuǎn)變了觀念，認(rèn)同并踐行管理會(huì)計(jì)的基本理念，那么，企業(yè)財(cái)務(wù)職能的轉(zhuǎn)型也就是一件“水到渠成”的事情。

（三）中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究如何走出“困境”

當(dāng)然，學(xué)術(shù)界同樣需要轉(zhuǎn)變觀念。隨著中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，基于中國(guó)管理情境的管理會(huì)計(jì)問(wèn)題就是世界性的主題。因此，學(xué)術(shù)界應(yīng)該盡快終結(jié)“模仿式研究”、“跟蹤式研究”和“改進(jìn)式研究”的“取經(jīng)時(shí)代”，全面轉(zhuǎn)入“原創(chuàng)性研究”的“造經(jīng)時(shí)代”，樹(shù)立“研究問(wèn)題的本土化，研究方法和研究范式的國(guó)際化”的理念，為國(guó)際會(huì)計(jì)學(xué)界提供彰顯“中國(guó)特色”的高水平研究成果，使中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究成果融入世界知識(shí)主流。那么，管理會(huì)計(jì)的“中國(guó)特色”體現(xiàn)在何方？與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不同，管理會(huì)計(jì)具有技術(shù)（Technical）、組織（Organizational）、行為（Behavioral）和情境（Contextual）等四個(gè)維度。這四個(gè)維度都具有鮮明的“本土化”特征，體現(xiàn)了中國(guó)特有的制度與文化背景。這就是管理會(huì)計(jì)的“中國(guó)特色”。盡管理論具有普適性，但是，說(shuō)不定中國(guó)企業(yè)的管理情境可以修正、否定原來(lái)的某些理論甚至創(chuàng)造出新的理論。這樣，我們的研究成果就既彰顯“中國(guó)特色”，又融入世界知識(shí)主流。此外，中國(guó)特有的經(jīng)濟(jì)體制決定了國(guó)有企業(yè)在中國(guó)的主導(dǎo)地位，而中國(guó)的政治體制決定了政府部門在中國(guó)的特殊運(yùn)作方式。因此，管理會(huì)計(jì)理論研究的“中國(guó)特色”說(shuō)不定就在國(guó)有企業(yè)與政府部門的管理會(huì)計(jì)。中國(guó)管理會(huì)計(jì)的理論研究也許應(yīng)該更為關(guān)注國(guó)有企業(yè)與政府部門的管理會(huì)計(jì)。

三、未來(lái)我國(guó)可能做什么：一些遐想

筆者認(rèn)為，21世紀(jì)是一個(gè)“沒(méi)有會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)時(shí)代”或者“只看到教會(huì)計(jì)的人，而看不到做會(huì)計(jì)的人”。之所以說(shuō)21世紀(jì)是一個(gè)“會(huì)計(jì)時(shí)代”，是因?yàn)椤皶?huì)計(jì)是一種商業(yè)語(yǔ)言”。“在商言商”，任何商業(yè)行為都必須奠基于會(huì)計(jì)這種商業(yè)語(yǔ)言。而之所以說(shuō)21世紀(jì)是一個(gè)“沒(méi)有會(huì)計(jì)”的時(shí)代，則是因?yàn)闀?huì)計(jì)這種商業(yè)語(yǔ)言已經(jīng)滲透到商業(yè)社會(huì)的各個(gè)層面，經(jīng)理人都是會(huì)計(jì)師，但又都不是會(huì)計(jì)師。沒(méi)有經(jīng)理人專門做會(huì)計(jì)，但又都離不開(kāi)會(huì)計(jì)。與此同時(shí)，基于21世紀(jì)“事事強(qiáng)調(diào)戰(zhàn)略定位，時(shí)時(shí)強(qiáng)調(diào)戰(zhàn)略定位”的管理情境，筆者認(rèn)為“任何偉大戰(zhàn)略的實(shí)施都離不開(kāi)財(cái)務(wù)資源的支持，任何戰(zhàn)略之所以偉大就在于最終能夠創(chuàng)造財(cái)務(wù)資源”，“萬(wàn)涓之水，終究匯流成河（財(cái)務(wù)資源）”。基于現(xiàn)代企業(yè)（公司）制度與資本市場(chǎng)的框架，“契約的實(shí)質(zhì)就是信息”，“會(huì)計(jì)信息是社會(huì)財(cái)富分配或利益轉(zhuǎn)移的基礎(chǔ)”。因此，先進(jìn)的技術(shù)能否實(shí)現(xiàn)其商業(yè)價(jià)值，不取決于技術(shù)本身，而取決于運(yùn)用技術(shù)的戰(zhàn)略與商業(yè)模式。如此一來(lái)，熟悉商業(yè)模式且擅長(zhǎng)數(shù)據(jù)分析的管理會(huì)計(jì)師將是企業(yè)首席執(zhí)行官的最佳人選并主宰商界。以前談及國(guó)際化，其主線總是如何學(xué)習(xí)西方的“管理會(huì)計(jì)理論與方法”，“洋為中用”。未來(lái)，我們需要管理會(huì)計(jì)的學(xué)術(shù)界與實(shí)務(wù)界更緊密的合作，努力把最有代表性、最能夠彰顯中國(guó)特色的管理會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)提煉出來(lái)，通過(guò)在國(guó)際主流學(xué)術(shù)期刊發(fā)表高水平的研究成果，融入世界知識(shí)主流，創(chuàng)建彰顯中國(guó)特色又融入世界知識(shí)主流的“管理會(huì)計(jì)理論學(xué)派”。有鑒于此，我有一個(gè)夢(mèng)想：一流企業(yè)需要一流的管理會(huì)計(jì)師，再過(guò)二三十年，讓美國(guó)人到中國(guó)學(xué)習(xí)管理會(huì)計(jì)。作為“管理會(huì)計(jì)戰(zhàn)線老兵”，我期待這個(gè)夢(mèng)想的實(shí)現(xiàn)！

作者：胡玉明單位：暨南大學(xué)管理會(huì)計(jì)研究中心