會計計量論文范文

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篇1

（一）傳統(tǒng)的會計計量模式就是建立在馬克思的勞動價值理論的基礎之上的，用名義貨幣來計量，以歷史成本為基礎

這種計量模式認為只有交換的商品，其價值才能以社會必要勞動時間來衡量，交換中投入價值的目的是為了得到增值，而只有在對投入價值補償保全的基礎上，才算得上增值。針對不同的會計對象，選擇不同的計量單位和計量屬性，就可以形成不同的可供選擇的計量模式，例如：歷史成本/名義貨幣，現(xiàn)行成本/名義貨幣，現(xiàn)行市價/名義貨幣，可變現(xiàn)凈值/名義貨幣，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值/名義貨幣，歷史成本/不變購買力貨幣單位，現(xiàn)行成本/不變購買力貨幣單位，現(xiàn)行市價/不變購買力貨幣單位，可變現(xiàn)凈值/不變購買力貨幣單位，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值/不變購買力貨幣單位。

（二）介紹幾種常見或可能運用的會計計量模式的特點

1歷史成本/名義貨幣。這種會計計量模式依據(jù)了貨幣計量假設，配比原則和穩(wěn)健性原則，它的優(yōu)點在于它具有較強的客觀性，可驗證性，有利于資產(chǎn)保管責任的履行。缺點在于不考慮貨幣價值的變動，不能較好的適應經(jīng)濟環(huán)境的變化，不能反映企業(yè)真實的財務狀況，不適于制定經(jīng)營與投資的決策。

2歷史成本/不變購買力貨幣單位。這種會計計量模式與歷史成本/名義貨幣計量模式相比，所不同的是它考慮了一般物價變動水平，但沒有考慮個別物價的變動，而且一般物價指數(shù)的選擇也比較困難。

3現(xiàn)行成本/名義貨幣計量模式。這種會計計量模式否定了傳統(tǒng)的歷史成本會計計量所依據(jù)的貨幣計量假設，計量的收益中包括了資產(chǎn)置存的收益，屬于按投入價值計價。它的優(yōu)點在于能夠正確計量企業(yè)的收益，并做到計價在時間上和方法上的一致性，它的缺點在于現(xiàn)實成本很難予以確定，而且報表項目之間也缺乏縱向的可比性。

4現(xiàn)行成本/不變購買力貨幣單位。這種會計計量模式試圖通過現(xiàn)行成本計量屬性來消除個別物價變動的影響，通過不變購買力貨幣單位的調(diào)整來消除一般物價變動的影響，從而全面的解決物價變動對會計信息的影響問題，不足之處在于取得會計信息的成本較大，缺乏客觀性與可行性。

二、會計計量模式選擇的依據(jù)

（一）理論依據(jù)

所謂理論依據(jù)是指在不考慮會計信息本身所代表的經(jīng)濟利益及其可能的經(jīng)濟功效與影響，純粹從理論角度來推定應選用的會計信息加工、生成操作手段的主要內(nèi)容———計量模式。

會計計量是建立在一定的理論基礎之上的，會計目標是會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。會計目標對會計計量具有決定性的導向作用，一方面會計目標是會計計量的理論基石，不同的會計目標理論會產(chǎn)生不同的會計計量模式；另一方面，會計計量是實現(xiàn)會計目標的重要環(huán)節(jié)，不同的會計計量模式提供的會計信息的側(cè)重點不相同。由此，決定了會計系統(tǒng)運行的終極目標不同。目前，有關(guān)會計目標理論存在兩種最基本的學派：受托責任學派和決策有用學派。

1受托責任學派。它是在公司制盛行的時期發(fā)展并逐步完善的一種思想流派，是以資源的“委托———受托”的形成為經(jīng)濟前提的，而資源的“委托———受托”關(guān)系的建立又是以資源的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離為基礎的。只有在所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離發(fā)生以后，作為經(jīng)營者主體的受托者才有義務對所有者履行相應的責任和義務，而作為所有者主體的委托者才有必要對受托者受托經(jīng)營責任的過程進行監(jiān)督，對受托責任的結(jié)果進行評價，受托經(jīng)營責任主要包括對委托者財產(chǎn)的保管責任，以及有效使用委托資源并使其保值增值的責任。受托責任學派主要強調(diào)會計信息的客觀性和可靠性。因此，認為歷史成本是以資產(chǎn)取得時的交易價格并經(jīng)交易雙方認可為基礎，能夠正確反映企業(yè)財務狀況，確保會計信息的可靠性和公正性，主張采用歷史成本計量屬性和歷史成本計量模式。2決策有用學派。它是在證券市場日益擴大化和規(guī)范化的歷史經(jīng)濟背景下發(fā)展的，即從20世紀60年代后開始得到迅速發(fā)展的一種思想流派。在市場經(jīng)濟發(fā)展的條件下，發(fā)達的資本市場已經(jīng)開始建立，投資者進行投資決策需要大量而且相關(guān)的會計信息，而會計信息的供給又離不開會計信息系統(tǒng)，因此，會計系統(tǒng)必須以提供會計信息，服務于投資者決策為目標取向。由于會計持續(xù)經(jīng)營假設的存在，經(jīng)濟決策所需要的會計信息依照時間序列表現(xiàn)為：歷史的、現(xiàn)實的、未來的。歷史成本用來衡量經(jīng)濟活動的歷史狀況，現(xiàn)行成本和現(xiàn)行市價用來衡量經(jīng)濟活動的現(xiàn)實狀況，因此，決策有用學派在會計計量上主張多種計量屬性并存擇優(yōu)，以便為現(xiàn)在的和潛在的投資者提供相關(guān)的且有用的會計信息。

從以上我們可以看出，受托責任學派是傾向于事實性基礎的，是從信息提供者的利益關(guān)系出發(fā)的，而決策有用學派則是更傾向于目的性基礎，是考慮從信息使用者的利益要求出發(fā)的。

（二）現(xiàn)實依據(jù)

所謂現(xiàn)實依據(jù)是指計量模式的確定并不是純粹理論的推理與演繹所能完成的，在計量模式的選擇，確定過程中，各種非理性因素往往會影響以至決定這一選擇過程。

總起來看，影響會計計量模式選擇的非理性因素主要來自經(jīng)濟的、政治的、技術(shù)的、環(huán)境的等多方面的因素，這其中，又以經(jīng)濟利益因素的影響最為明顯。

1經(jīng)濟因素。由于會計信息代表的是一定的經(jīng)濟利益關(guān)系，并且會計信息因公開披露，還會直接或間接的造成一些具有經(jīng)濟后果的影響，因而，各種利益集團為了自身的經(jīng)濟利益，必然會通過各種方式，直接或間接的影響會計計量模式的選擇，例如，在英國20世紀80年代初通過的標準會計慣例公告第十六號《現(xiàn)行成本會計》要求用現(xiàn)行成本代替歷史成本，但后來因遭到公司經(jīng)理階層的普遍反對，最后不得不予以放棄。

2政治因素。政治對現(xiàn)代社會的影響可以說是無處不在的，但相形之下，它對會計的影響不是很直接的。例如，20世紀60年代美國國會對會計準則委員會只允許采用“遞延法”處理投資貸款項目進行了干預，使得兩種會計處理方法可以并用。

3技術(shù)因素。這里的技術(shù)因素是指會計職業(yè)的發(fā)展水平，如果現(xiàn)實中會計人員素質(zhì)低下，則影響復雜的計量方法與計量模式的選用。

4環(huán)境因素。會計計量模式的選用一般應以能夠符合經(jīng)濟環(huán)境的規(guī)定性為其基本前提，只有這樣，才能十分恰當?shù)捏w現(xiàn)企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。當歷史的車輪已經(jīng)駛?cè)肟萍己椭R起主導作用的新經(jīng)濟時代，歷史成本計量屬性的不足也顯現(xiàn)出來，采用新的計量屬性如現(xiàn)行成本、公允價值，也就成為可能。

三、會計計量模式的選擇

會計計量包括資產(chǎn)計價與收益決定兩個部分，這兒我們集中討論資產(chǎn)計價的模式選擇問題。就目前來看，世界各國的資產(chǎn)計量模式的主流是歷史成本/名義貨幣。同時，隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化，會計計量的對象和環(huán)境也發(fā)生了巨大的變化，例如：貨幣幣值的波動、資產(chǎn)價格的升跌、衍生金融工具交易等新經(jīng)濟事項的出現(xiàn)使歷史成本的計量不再適用，人力資源、環(huán)境資源等的計量使會計計量對象擴展，這些都沖擊了傳統(tǒng)的會計計量觀念。在這種情況下，筆者認為在我國目前應選擇以歷史成本/名義貨幣計量為主，多種計量屬性并存擇優(yōu)的計量模式，其理由如下：

（一）我國實行的是社會主義市場經(jīng)濟體制，國有企業(yè)占主導地位，當前上市公司的數(shù)量只占其總數(shù)的極少部分，且其中占大部分的國有股不能上市流通，企業(yè)大量資本的取得仍用直接方式，委托與受托關(guān)系廣泛存在，所以，受托責任學派的觀點普遍適用，應采納歷史成本計量屬性為主。

（二）美國財務會計準則委員會在討論會計信息的質(zhì)量特征時，概括出兩個基本的質(zhì)量特征，相關(guān)性和可靠性，其中可靠性就是施加在會計計量上的現(xiàn)實限制，可靠性一般由客觀性、中立性和可驗證性三個要素組成。尤其在我國國有企業(yè)占主體的經(jīng)濟體制中，會計信息更是關(guān)乎社會的穩(wěn)定的重要因素，因而會計信息質(zhì)量倍受關(guān)注，而在五種會計計量模式中，歷史成本又是最客觀的信息，最容易取得。

（三）除上述因素外，計量模式在付之于實施時，還必須要滿足可操作性的要求，目前，我國會計職業(yè)的發(fā)展水平和會計人員隊伍的素質(zhì)不高，會計操作手段也不十分完善，使得采用一種全新的計量模式會遇到各種困難，并增加了工作量，顯然不符合成本效益原則。

（四）在某些特殊的情況下，我們需要采用其他的計量屬性作為一種補充和完善：例如，對于人力資源，無形資產(chǎn)用未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)值計量屬性，對于衍生金融工具用公允價值來計量，對于機器設備，房屋建筑物等固定資產(chǎn)用現(xiàn)行成本來計量。

參考文獻：

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篇2

1.環(huán)境標準是綠色會計計量的起點

環(huán)境標準之所以可以作為計量環(huán)境價值的起點，是因為：（1）它在一定范圍（國家或地區(qū)）中是唯一的、被公眾普遍接受的，在該范圍內(nèi)用它評價出的環(huán)境質(zhì)量具有可比性，故而以環(huán)境質(zhì)量為依據(jù)的環(huán)境價值也具有可比性；（2）它是依據(jù)環(huán)境科學原理制定的，以滿足人類生活的合理需要為原則，綜合考慮了各方面因素，不致于使環(huán)境價值被過高或過低地估量；（3）它是國家以強制力量保證實施的，法規(guī)性地位賦予它的權(quán)威性使之易于發(fā)揮價值標尺的作用；（4）環(huán)境標準同環(huán)境資源使用權(quán)的關(guān)系具有會計學意義。

2.綠色會計的計量方法

環(huán)境經(jīng)濟學的豐富理論與實踐，為我們提供了綠色會計的計量方法。常用的方法主要有直接市場法和替代性市場法。

（1）直接市場法

直接市場法指的是度量被評價的環(huán)境質(zhì)量到環(huán)境標準之間的變動，然后直接運用貨幣價格對這一變動的條件或結(jié)果進行測算，具體包括：

①市場價值或生產(chǎn)率法

環(huán)境質(zhì)量的變化對相應的商品市場產(chǎn)出水平有影響，因而可以用產(chǎn)出水平的變動導致的商品銷售額的變動來衡量環(huán)境價值。如果環(huán)境質(zhì)量變動影響到的商品是在市場機制的作用發(fā)揮得比較充分的條件下銷售的，那么就可以直接利用該商品的市場價格，但是，必須注意商品銷售量和商品價格的相互影響。計算公式如下：

P＝P1×Q1－P0×Q0

其中P指根據(jù)某種商品產(chǎn)出變動所測算的環(huán)境價值；P1指商品在被評估環(huán)境質(zhì)量下的市場價格；P0指商品在標準環(huán)境質(zhì)量下的市場價格；Q1指商品在被評估環(huán)境質(zhì)量下的產(chǎn)出量；Q0指商品在標準環(huán)境質(zhì)量下的產(chǎn)出量。

如果選定的商品是在市場機制不夠完善的條件下銷售的，那么，就需要對市場價格進行調(diào)整，甚至用影子價格來取代市場價格。

②人力資本法或收入損失法

環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境質(zhì)量標準對人類健康有著多方面的影響。這種影響不僅表現(xiàn)為因勞動者發(fā)病率與死亡率變化而給生產(chǎn)直接帶來的損失或收益（可用前述市場價值法加以估算），而且還表現(xiàn)為醫(yī)療費開支的變化等，該方法就是專門評估反映在人身健康上的環(huán)境價值的方法。

為避免重復計算，人力資本法只計算因環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境標準而導致的醫(yī)療費開支的變化，以及因為勞動者生病或死亡的提前或推遲而導致的個人收入變化。前者相當于因環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境標準而增加或減少的病人人數(shù)與每個病人的平均治療費（按不同病癥加權(quán)計算）的乘積；后者則相當于環(huán)境質(zhì)量脫離標準對勞動者預期壽命和工作年限的影響與勞動者預期收入（扣除來自非人力資本的收入）的現(xiàn)值的乘積。公式如下：

Cn=[P（Ti（Li—Loi）+Yi（Li—Loi）+P（Li—Loi）Hi]M

其中P指人力資本（取人均凈產(chǎn)值）；M指污染覆蓋區(qū)內(nèi)的人口數(shù)；Ti指i種疾病患者耽誤的勞動時間；Hi指i種疾病患者陪床人員平均誤工時間；Yi—i種疾病患者平均醫(yī)療護理費；Li，Loi分別為評估區(qū)和符合環(huán)境標準區(qū)I種疾病發(fā)病率。

事故傷亡造成的損失：

Cd=PMRT

其中P指人力資本；M指勞動人數(shù)；R指傷亡機率；T指平均預期壽命。

③防護費用法

當某種活動有可能導致環(huán)境污染時，人們可以采取相應的措施來預防或治理環(huán)境污染，用采取上述措施所需費用來評估環(huán)境價值的方法就是防護費用法。防護費用的負擔可以有不同的方式，它可以采取由污染者購買和安裝環(huán)保設備自行消除污染的方式；可以采取建立專門的污染物處理企業(yè)來集中處理污染物，而由污染者支付處理費用的方式；也可以采取受害者自行購買相應設備，而由污染者給予相應補償?shù)姆绞健⒁獾氖牵陬A防或治理環(huán)境污染的效果都能達到環(huán)境質(zhì)量標準的情況下，防護費用應該是費用最低的方式所需的費用。

④恢復費用法或重置成本法

在被評估環(huán)境質(zhì)量低于環(huán)境標準要求時，假如無法治理環(huán)境污染，則只能用其它方式來恢復受到損害的環(huán)境，以便使環(huán)境質(zhì)量達到環(huán)境標準的要求。將環(huán)境質(zhì)量恢復到標準狀況所需要的費用就是恢復費用——重置成本。

直接市場法是建立在充分的信息和明確的因果關(guān)系基礎之上的，所以評估結(jié)果比較客觀，但是，它不僅需要足夠的實物量數(shù)據(jù)，而且需要足夠的市場價格或影子價格數(shù)據(jù)。如果在因環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境標準而帶來的損失或收益中，相當部分根本沒有相應的市場，因而也就沒有市場價格；或者其現(xiàn)有市場只能部分地反映環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境標準的結(jié)果，在此情況下，直接市場法的應用或者不可能，或者有很大的局限性。此外，直接市場法所使用的，是有關(guān)商品和勞務的市場價格，而非消費者相應的支付意愿或受償意愿，這就使得該方法不能反映消費者因環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境標準而得到或失去的消費者剩余，因而也就不能充分衡量環(huán)境的價值。

（2）替代性市場法

在現(xiàn)實生活中，有些商品和勞務的價格只是部分地、間接地反映了人們對環(huán)境質(zhì)量脫離環(huán)境標準的評價，用這類商品與勞務的價格來衡量環(huán)境價值的方法，稱為間接市場法，即替代性市場法。替代性市場法使用的信息往往反映了多種因素產(chǎn)生的綜合性后果，而環(huán)境因素只是其中之一，因而排除其它方面的因素對數(shù)據(jù)的干擾，就成為采用替代性市場法時不得不面對的主要困難。所以，替代性市場法的可信度要低于直接市場法。還有，替代性市場法所反映的同樣只是有關(guān)商品和勞務的市場價格，而非消費者相應的支付意愿或受償意愿，因而同樣不能充分衡量環(huán)境質(zhì)量的價值。但是，替代性市場法能夠利用直接市場法所無法利用的可靠的信息，衡量時所涉及的因果關(guān)系也是客觀存在的；這是該方法的優(yōu)點所在。

綠色會計的計量確認是難點，如何確定特定環(huán)境的貨幣金額，各種計量方法都有自己的特點，綠色會計在計量特定環(huán)境價值時，應根據(jù)計量目的、可獲信息的充分性及可靠性和成本——效益原則來選擇具體方法，也可采用非貨幣計量在會計報表附注中披露。

綠色會計的對象能以貨幣和非貨幣計量，是綠色會計的重要前提和假設，它說明了綠色會計具有一般會計學科的共性；也有不同于傳統(tǒng)會計學的非貨幣計量個性，綠色會計便是這種共性和個性的綜合體。

二、綠色會計的報告

綠色會計的具體目標是向會計信息使用者提供合乎質(zhì)量要求的全方面信息。綠色會計不僅要提供價值量基礎的報告，同時也要提供自然量基礎的報告。

篇3

關(guān)鍵詞：會計準則計量屬性歷史成本多元計賬計量模式

財政部2006年2月15日出臺了包括39項企業(yè)會計準則的中國新會計準則，并規(guī)定于2007年1月1日起首先在上市公司中實施。在會計基本原則和會計要素計量這兩個方面，新準則出現(xiàn)了較大變化。由于知識經(jīng)濟的發(fā)展，計量成為此次準則修改的重要方面，側(cè)重知識經(jīng)濟價值充分體現(xiàn)出會計信息的相關(guān)性。歷史成本作為傳統(tǒng)的會計計量模式，是以權(quán)責發(fā)生制和歷史成本為計量原則的。它不能對經(jīng)濟事項作全面、立體、動態(tài)的衡量，從而無法促成一個健全的知識型經(jīng)濟下的資本市場的運行，而且不能準確地為投資者、債權(quán)人提供相關(guān)的可靠信息。以價值計量為代表的多元會計計量模式正在形成。

會計計量是以數(shù)量關(guān)系來確定物品或事項之間的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系，是把數(shù)額分配于具體事項的過程，是為了在資產(chǎn)負債表與損益表中確認和計列有關(guān)財務報表的要素而確定其貨幣金額的過程。會計計量本身包括著不同的要素，這些要素的不同組合構(gòu)成了不同的計量模式。通過對新準則的理解并結(jié)合現(xiàn)時展的要求，會計計量模式的選擇，應該以歷史成本為主，多種計量屬性并存和多元記賬為主要特征。

以歷史成本為主兼具多種計量屬性

（一）歷史成本計量模式

這是資產(chǎn)的計價模式，其優(yōu)點是：具有客觀性、可驗證性并有利于反映資產(chǎn)經(jīng)管責任履行情況。但是容易受物價水平波動的影響。因此，為了確保會計信息的相關(guān)性和有用性，這種計量模式應主要用于對貨幣性流動資產(chǎn)和各種負債進行計量。其理由如下：對于貨幣性流動資產(chǎn)，由于其持有時間較短，受時間因素、風險因素影響其價值變動的可能性較小，可以忽略，故可以采用歷史成本計量模式。而由于負債是過去經(jīng)濟業(yè)務事項形成的現(xiàn)時義務，履行該義務會使經(jīng)濟利益流出企業(yè)。

（二）現(xiàn)行成本計量模式

現(xiàn)行成本計量模式指用于資產(chǎn)計量的價格是為了獲取企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)的市場牌價，如果企業(yè)沒有適用的現(xiàn)時牌價，則需要利用資產(chǎn)的價格指數(shù)并通過估價方法作出近似的現(xiàn)時重置成本來計量。這種計量方法考慮了市價因素和資產(chǎn)的置存損益，可以更有效地評價企業(yè)管理人員置存資產(chǎn)的經(jīng)營活動是否成功。這種計量模式應該用于對非貨幣性投資這類資產(chǎn)的價值進行計量，包括企業(yè)的債券和股票投資。

（三）現(xiàn)行市價計量模式

它是指商品存貨用當期可售價格作為計量基礎，其主要用于對市價穩(wěn)定的商品存貨進行計量。這種計量模式能夠較好的反映了商品存貨實際經(jīng)濟價值和預測未來的現(xiàn)金流量，可避免武斷的成本分配，從而提高這部分資產(chǎn)的信息質(zhì)量。

（四）可實現(xiàn)凈值計量模式

它是指把可實現(xiàn)銷售價格減去預計銷售費用，來對商品存貨進行計量。由于企業(yè)銷售商品必然會發(fā)生運輸費和收款費用等，因此只有正確估計這些費用，并在商品銷售價格中予以扣除，才能更合理地確定收入和費用，更合理地計量本期收益。

（五）未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量模式

它是指對資產(chǎn)在正常經(jīng)營狀態(tài)下，可望實現(xiàn)的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值進行計量。對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的計量應當主要采用這種計量模式。采用這種計量模式有利于固定資產(chǎn)的財務資本保全和實物資本保全的實現(xiàn)。無形資產(chǎn)的計量從本質(zhì)上說就是對該項無形資產(chǎn)所帶來的未來收益的折現(xiàn)。

多元記賬方法

會計計量手段不應僅僅局限于貨幣，而應實現(xiàn)多元化。既可以是多種貨幣計量，也可以是同時有貨幣計量和非貨幣計量。

當前，知識、技術(shù)、人才是企業(yè)賴以生存和發(fā)展的寶貴資源，企業(yè)無形資產(chǎn)對利潤的貢獻將會超過有形資產(chǎn)，在資產(chǎn)總值中所占的比重也將會逐漸加大。然而，貨幣計量是基于一定的交易價格而發(fā)揮作用的。企業(yè)內(nèi)部自創(chuàng)的專有技術(shù)、商標、人力資源和商譽等無形資產(chǎn)，因為并未對外進行交易而缺乏較為客觀和公允的評估價值，使這部分未來對企業(yè)最為重要的資產(chǎn)的計價一直非常模糊。隨著網(wǎng)絡的不斷普及，網(wǎng)上交易也漸頻繁，為便于結(jié)算，電子貨幣已經(jīng)出現(xiàn)并不斷地推廣、使用，無紙化趨勢將成為貨幣未來發(fā)展的一大主流，這將對以某種紙幣作為主要計量手段的傳統(tǒng)方式產(chǎn)生重大影響。

會計的最終目的是提供與決策有關(guān)的信息。只要是對決策有益的一切手段都應該為會計所采用，不能僅僅局限于運用貨幣這一工具來反映企業(yè)的各種狀況（包括財務信息和非財務信息）。我們不能因為單一計量手段帶來的便利而喪失了信息的完整性和有用性。手段應服務于目的，在經(jīng)濟時代，社會經(jīng)濟環(huán)境變得日趨復雜、多樣化，會計應當采取更為靈活多樣的方式來反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。貨幣僅僅可以反映能予以計價和量化的事項。而員工對企業(yè)的忠誠、企業(yè)經(jīng)營理念為員工和社會的認可程度、管理人員思想素質(zhì)及經(jīng)營技能的高低、關(guān)于管理人員和股東的信息、前瞻性信息等，對于企業(yè)經(jīng)營的成敗都會產(chǎn)生至關(guān)重要的影響，都應設法予以反映。

會計計量模式的現(xiàn)實選擇

（一）對于實物資源而言

由于現(xiàn)今的經(jīng)濟對實物資源的計量影響相對較小，同時考慮到會計計量的實際可操作性和會計計量的連續(xù)性，若物價變動不大，則可仍沿用歷史成本/名義貨幣計量模式，將物價變動對會計信息的影響在表外補充揭示；若物價變動幅度較大，則在編制財務報表時可按可變現(xiàn)凈值/不變購買力計量模式，把歷史成本調(diào)整為不變價格，從而扣除通貨膨脹的影響，確定各項資產(chǎn)的現(xiàn)行成本的變動。

（二）對于人力資源而言

人力資源會計計量首先要解決的是人力資本的概念、本質(zhì)問題。一是人力資源成本會計計量模式，它應用傳統(tǒng)會計理論與方法，把會計主體用于人力資源身上的投資即人力資源成本，按照其具有提供未來服務或經(jīng)濟效益潛力的性質(zhì)，確認為資產(chǎn)，并進行計量和報告。另一個是人力資源價值會計計量模式：該模式是把人作為價值的組織資源，對其價值進行計量和報告。因此，人力資源也應像其他經(jīng)濟資源一樣，其計價的前提應是商品化和市場化，即對人力資源的計量可以以勞動力市場為基礎，按勞動力的現(xiàn)行市價進行計價，采用現(xiàn)行市價/名義貨幣計量模式。

（三）對于衍生金融工具而言

衍生金融工具即金融業(yè)的衍生金融產(chǎn)品。它是一種交易手段。它們的價值是從基礎資產(chǎn)或某種作為基礎的利率或指數(shù)上衍生出來的。衍生交易所依賴的基礎包括利率、匯率、商品價格、股票價格及其他指數(shù)。現(xiàn)行會計制度的計量屬性是歷史成本，入賬后一般不再變動。而衍生金融工具大多是一種尚未履行的或處于履行中的合約，若按傳統(tǒng)的確認標準，它們一般是不能在表內(nèi)確認的。由于衍生金融工具的合約在簽訂之后至履行之前往往存在多種風險，這時，歷史成本計量模式就顯得無能為力了。因此，可采用現(xiàn)行市價/名義貨幣計量模式將衍生金融工具單獨立項反映，在交易完成前逐期歸結(jié)，交易結(jié)束后再一并結(jié)轉(zhuǎn)。

（四）對于無形資產(chǎn)而言

傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)確認的范圍過窄，價值的計量缺乏合理性，使得企業(yè)賬面上的無形資產(chǎn)不能完整的反映企業(yè)擁有的全部無形資產(chǎn)。這一方面不利于衡量企業(yè)的真正價值；另一方面也不利于投資者了解無形資產(chǎn)的構(gòu)成以及無形資產(chǎn)方面的科研投入和技術(shù)含量的高低，從而降低了企業(yè)會計信息的客觀性和相關(guān)性。現(xiàn)時代無形資產(chǎn)確認和計量應做到以下幾點：一是增加無形資產(chǎn)項目核算的內(nèi)容。諸如質(zhì)量體系認證、環(huán)境管理體系認證、綠色食品標志使用權(quán)等新的無形資產(chǎn)等。二是對于傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)項目如專利權(quán)、商標權(quán)、土地使用權(quán)以及購入的商譽等，為了真實地反映無形資產(chǎn)的完整形態(tài)，應改變無形資產(chǎn)攤銷直接沖減其賬面價值的處理方法，設置備抵賬戶，反映其攤銷價值。要能反映企業(yè)的無形資產(chǎn)原始價值和累計攤銷價值，了解企業(yè)期末無形資產(chǎn)的凈值。三是企業(yè)自創(chuàng)的商譽也是一項很重要的無形資產(chǎn)，它是使企業(yè)長期存在超額利潤的重要因素，應根據(jù)其可以帶來的超額收益來計量。四是經(jīng)濟時代企業(yè)之間的競爭主要體現(xiàn)在技術(shù)創(chuàng)新上，企業(yè)因此對研究與開發(fā)資金的投入不斷增加，使其對未來經(jīng)營成果的影響也越來越大。對于研究階段和開發(fā)階段所產(chǎn)生的支出，應予資本化確認為無形資產(chǎn)還是確認為費用，應該嚴格區(qū)別、分析后確認。五是人力資源是企業(yè)必不可少的無形資產(chǎn)。高新技術(shù)革命和技術(shù)創(chuàng)新的浪潮，已將企業(yè)間的競爭從自然資源、資本資源的競爭推向人力資源的競爭。

（五）對于未來需要預計的事項而言

一般意義上講，未來事項的計量應著重考慮以下幾個因素：一是最終未來子事項的影響。一個完整的未來事項往往可分為若干個未來子事項，最終未來子事項的結(jié)果往往在很大程度上決定了未來事項的最終結(jié)果；二是未來的經(jīng)濟狀況和物價水平會在一定程度上影響著未來事項的計量；三是未來的法律要求、技術(shù)進步的影響。因此，對未來事項進行計量時應考慮以上因素的影響，合理的進行估計，并運用最合適的計量屬性。由于未來事項屬于尚未發(fā)生的事項，這就決定了它不可能在計量中采用單一的歷史成本計量模式，而往往采用現(xiàn)值和未來現(xiàn)金凈流量的貼現(xiàn)值作為其計量屬性，采用可實現(xiàn)凈值/名義貨幣單位計量模式，以求能比較準確的反映它對企業(yè)財務后果的計量。

（六）對于通貨膨脹環(huán)境而言

通貨膨脹對傳統(tǒng)會計模式提出了挑戰(zhàn)，動搖了會計計量中的幣值不變基本假設。通貨膨脹會計是消除通貨膨脹所造成的特定影響的會計，實際上是消除一個特定企業(yè)具體的物價變動影響。有三種通貨膨脹模式：一種是基于歷史成本計量的通貨膨脹會計模式，該模式在會計表述上以貨幣的一般購買力表述，稱其為不變幣值會計模式。第二種是以現(xiàn)行成本計量為基礎的通貨膨脹會計模式，這種模式在否認貨幣計量單位假定的同時，也否定了“歷史成本計量”原則，因為在該模式下，編表所依據(jù)的物價指數(shù)不是一般物價指數(shù)，而是個別物價指數(shù)。第三種是以不變幣值現(xiàn)行成本計量為基礎的通貨膨脹會計模式，這種模式是以現(xiàn)行成本為計量的基礎，而且以不變幣值為計量的單位，以反映企業(yè)的經(jīng)濟資源、獲利能力和現(xiàn)金流動的真實變化。

綜上所述，由于交易和事項的復雜性與多樣性，單一的計量屬性已經(jīng)不能滿足會計實務的需要。歷史成本計量已經(jīng)不能是會計實務中唯一計量屬性。目前會計計量是多種計量屬性同時并存，這符合會計計量的未來實際。現(xiàn)階段和未來會計計量模式應該是以歷史成本為主、多種計量屬性并存的混合計量模式、雖然人們對在歷史成本會計模式中逐漸引入重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量屬性的必要性都不再持有異議，但在怎樣引入、引入多少、在哪些項目上引入等問題上仍存在很大的爭論空間，有待進一步研究。

參考文獻：

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一、會計制度下公允價值運用的夭折

公允價值是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物。早在1998年，我國在非貨幣易、債務重組等具體會計準則中就運用了公允價值計量屬性。但當時的市場經(jīng)濟尚不完善，證券市場、公司治理、綜合監(jiān)管體系、信用中介體系等內(nèi)外部經(jīng)濟環(huán)境都不成熟，公允價值的信息量不足且不易取得，公允價值的運用存在復雜性、不確定性和高成本性，企業(yè)利潤縱的現(xiàn)象時有發(fā)生，導致會計計量不真實。比如1990年代某上市公司因股價操縱一案而震驚全國，當時該公司的股價在相當長時間內(nèi)不斷上漲，起因是該上市公司對其債務在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進行債務重組，虛估了公允價值，相應調(diào)增了營業(yè)外收入，虛增企業(yè)利潤，產(chǎn)生了凈資產(chǎn)增長的假象。也有的公司利用資產(chǎn)評估增值來增加資本公積，然后將資本公積轉(zhuǎn)增資本，造成證券市場的混亂。顯然，由于市場環(huán)境的不成熟、監(jiān)管體系的缺失、人們思想認識上存在的誤區(qū)，公允價值計量給人為操縱利潤打開了方便之門。基于上市公司濫用這一計量屬性操縱利潤的現(xiàn)象多次發(fā)生，2001年財政部修訂準則時將公允價值計量的相關(guān)規(guī)定取消，公允價值就這樣在人們的期盼和無奈中夭折了。

二、謹慎運用公允價值計量

謹慎性原則（又稱穩(wěn)健原則），是指在會計處理時謹慎小心，盡可能選擇不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計處理方法和程序，并合理核算可能發(fā)生的損失和費用。隨著我國市場經(jīng)濟地位的確立，經(jīng)濟全球化的進一步發(fā)展，同時證券市場不斷發(fā)展和完善，信息披露制度透明化程度持續(xù)提高，我國會計準則迫切要求與國際會計準則接軌。為此，我國新會計準則制定者審時度勢，在充分考慮國情的基礎上做出選擇，即最大限度地在具體會計準則中使用國際“商業(yè)語言”中的這一重要詞匯——公允價值。

在我國已的38個具體準則中，有存貨、固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、無形資產(chǎn)、生物資產(chǎn)等17個程度不同地運用了公允價值計量屬性，范圍涉及一般工商業(yè)及農(nóng)業(yè)、金融業(yè)等特殊行業(yè)。盡管新會計準則中公允價值計量的運用范圍已經(jīng)較為廣泛，但這種運用又是有條件的、謹慎的。與國際財務報告準則相比，它在諸多方面做了謹慎的改進，在引用上也只是趨同而不是照搬。公允價值計量在新會計準則中的謹慎運用主要體現(xiàn)在以下三個方面：

1.公允價值的應用還不夠普及在國際會計準則已有的41個會計準則中，金融工具、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等近20個會計準則都不同程度地運用了公允價值，但考慮到中國的發(fā)展現(xiàn)狀，新企業(yè)會計準則在《投資性房地產(chǎn)》、《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《債務重組》、《金融工具確認和計量》、《非共同控制下的企業(yè)合并》等17個具體準則中適度引用了公允價值的計量模式，應用范圍低于國際會計準則上的運用。

2.公允價值處于從屬地位國際財務報告準則并未對公允價值和成本兩種模式規(guī)定優(yōu)先順序，但國際會計準則理事會更偏向于采用公允價值模式。我國會計計量屬性則傾向于采用成本計量模式，公允價值計量屬性與歷史成本計量屬性相比處于從屬和非主導性地位，這一點在基本準則和具體準則中都可以看出。基本準則第九章第四十二條中明確規(guī)定：“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。”這說明在歷史成本和公允價值并存的計量格局中，歷史成本仍處在主導地位，是在堅持歷史成本計量屬性的主導地位的前提下才引入公允價值的。在運用公允價值計量的具體會計準則中，無一例外地規(guī)定了在歷史成本與公允價值計量可供選擇時，優(yōu)先選擇歷史成本計量，歷史成本無法計量時才考慮公允價值計量。以資產(chǎn)公允價值的確定為例：(1)首先看買賣雙方是否存在公平交易的銷售協(xié)議，如果存在，則以協(xié)議中的銷售價格為公允價值；(2)如果不存在這樣的銷售協(xié)議，則以活躍市場上同類資產(chǎn)的報價作為公允價值；(3)如果活躍市場的報價也不存在，則以同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格的最佳估計作為資產(chǎn)的公允價值；(4)如果仍然不能取得類似資產(chǎn)交易價格的最佳估計數(shù)，則以該資產(chǎn)預期的未來現(xiàn)金凈流量的現(xiàn)值作為公允價值。

3.公允價值運用附有限制性條件公允價值的運用，在一定程度上附有不同的限制性條件。在《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》第十條中就明確規(guī)定，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應當同時滿足下列條件：（1）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；（2）企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。并且，為防止企業(yè)操縱利潤，準則規(guī)定，已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。在《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》中規(guī)定：當交換具有商業(yè)性質(zhì)并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量時，應當以換出資產(chǎn)公允價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入當期損益。當上述條件不能同時滿足，則應當按換出資產(chǎn)的賬面價值確認換入資產(chǎn)的賬面價值。

新企業(yè)會計準則對金融工具初始確認和計量、后續(xù)計量、期末估價、減值測試等都是以公允價值為標準的。準則規(guī)定：金融資產(chǎn)在存在活躍市場的條件下，以活躍市場中的報價作為公允價值；不存在活躍市場的金融工具，采用估值技術(shù)確定其公允價值。估值技術(shù)包括參考熟悉情況并自愿交易的各方在最近進行的市場交易中使用。

從以上方面可以看出，新會計準則對公允價值的運用采取了非常謹慎的態(tài)度，不是任何企業(yè)在任何情況下都可以運用公允價值，若不能滿足公允價值適用條件，是不能運用的。

三、完善公允價值計量的措施

公允價值計量是市場經(jīng)濟條件下維護產(chǎn)權(quán)秩序的必要手段，也是提高會計信息質(zhì)量的重要途徑，它代表了會計計量體系變革的總體趨勢。但是由于公允價值計量價格在一定程度上具有隨意性，調(diào)高公允價值可能會虛增利潤，調(diào)低則可能相反。并且，我國目前在公允價值計量的制度、手段等方面不夠完善、會計人員的素質(zhì)不高等都影響公允價值的發(fā)揮，公允價值在運用過程中還存在著一些難以克服的困難，它距離國際會計準則的要求還有一定差異，仍需要進行改革與完善：

(一)加強相關(guān)法律對公允價值的規(guī)范。即加強法律和制度建設，從制度和程序上做到防止人為利用公允價值操縱利潤等舞弊行為的發(fā)生。會計準則的進一步規(guī)范和完善，將使得無客觀依據(jù)的價值信息無法進入到會計信息系統(tǒng)，為防止舞弊事件的發(fā)生提供保障。

(二)建立健全活躍的市場體制。即建立公開的市場價格體系，將每日交易價格公開；并且建立全國聯(lián)網(wǎng)的價格體系查詢平臺，有利于各種價格的查詢，優(yōu)化市場資產(chǎn)的估價系統(tǒng)，使各種資產(chǎn)的市價很好地反映其真實價值。同時，充分發(fā)揮資產(chǎn)評估中中介、物價等機構(gòu)應有的監(jiān)管作用，建立起完善的監(jiān)督、制約、平衡機制，防止利用公允價值進行造假。

(三)提高公允價值的可操作性。即規(guī)范公允價值在具體實務操作上的要求，加強會計人員的操作技能的培訓，提高實際技術(shù)操作水平及職業(yè)判斷能力，增強職業(yè)道德意識，為公允價值全面應用提供保障。同時，加強計量理論研究，引入先進電子計算機技術(shù)，有利于公允價值在操作層面上的推廣。

（四）規(guī)范公允價值信息的披露。隨著公允價值在會計領域和其他領域的廣泛運用，需要在會計報告中增加對公允價值的披露。由于公允價值計量會遇到比較復雜的情況，需要運用大量的假設和估計，因此，會計標準應對公允價值的計量和披露形成具體形式的規(guī)范，以保證信息披露的真實，滿足信息使用者的要求。

篇5

1.無形資產(chǎn)確認項目范圍過窄

隨著知識經(jīng)濟時代的發(fā)展，科學技術(shù)在經(jīng)濟增長中的貢獻率將越來越高，知識成為經(jīng)濟增長的決定性因素，以知識為基礎的無形資產(chǎn)將日益成為企業(yè)未來現(xiàn)金流量與市場價值的主要動力。在高新技術(shù)企業(yè)，衡量企業(yè)價值的主要標志不再是物質(zhì)資源的多少，而是無形資產(chǎn)的多少。比如美國微軟公司，其賬面價值遠不及通用汽車公司一家的賬面價值，但其產(chǎn)值和利潤卻超過了美國三大汽車公司的總和。同樣，我國也有類似的高科技企業(yè)，例如網(wǎng)易公司。《新會計準則》規(guī)定予以確認的無形資產(chǎn)只包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許經(jīng)營權(quán)等。新準則規(guī)定，同時滿足下列條件的資產(chǎn)項目，才能確認為無形資產(chǎn)：第一，該資產(chǎn)符合無形資產(chǎn)的定義，即無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。第二，與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。第三，該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。可見，按新準則的規(guī)定，無形資產(chǎn)應當是具有可辨認性特征的資產(chǎn)，對于企業(yè)合并所形成的商譽，是不具有可辨認性的，由于新準則不應將其確認為無形資產(chǎn)，會使得這類企業(yè)價值不能得到全面反映。除此之外，在知識經(jīng)濟環(huán)境下，還有很多新興的無形資產(chǎn)，如ISO質(zhì)量體系認證、環(huán)境管理體系認證、綠色食品標志使用權(quán)等。另外還有人力資源，在知識經(jīng)濟時代，企業(yè)之間的競爭實質(zhì)上是人才的競爭，企業(yè)對人力資源上的投入將會越來越多，如不及時加以確認和計量，將導致會計信息嚴重失真。

2.無形資產(chǎn)價值的計量缺乏合理性

對于《準則》規(guī)定予以確認的無形資產(chǎn)，其計量標準亦缺乏合理性。對于自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產(chǎn)，僅將其開發(fā)成功后為取得專利所發(fā)生的直接費用——注冊費和律師費等資本化，作為無形資產(chǎn)的入賬價值，而對于其主要的研究開發(fā)費用則作為當期費用，計入當期損益。這樣處理使得企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)成本不能得到全部確認，同時也不符合收益和費用配比的原則。大多數(shù)無形資產(chǎn)在尚未開發(fā)成功的會計期間里可能不產(chǎn)生任何收益，卻要負擔大量的研究和開發(fā)費用，而開發(fā)成功以后的受益會計期間僅攤銷少量的申請、注冊費用，這顯然很不合理。

3.無形資產(chǎn)的計量過于注重貨幣實物性

所謂的貨幣實物性，就是指在對無形資產(chǎn)計量時沿用有形資產(chǎn)的計量方法，以貨幣為主要單位進行核算。這在一般情況上沒有什么錯誤的。但對于一些特殊的無形資產(chǎn)，諸如企業(yè)研發(fā)能力，企業(yè)人類資源價值、企業(yè)文化、企業(yè)顧客滿意度等反映企業(yè)競爭力方面的資源，就難以準確地用貨幣進行計量了。如果就此消除對以上資源的計量，將其排除在無形資產(chǎn)范疇外，那對于企業(yè)資產(chǎn)的核算無疑是很大的損失。

二、準確計量我國無形資產(chǎn)的對策

新準則的頒布，無疑是我國會計準則建設的一件大事，反映了會計準則在制度化、規(guī)范化等方面取得的進步。但不容忽視的是，企業(yè)在無形資產(chǎn)的處理方面有了更大的選擇空間，也對今后的會計實踐工作提出了新的挑戰(zhàn)，在這一具體準則中也存在著以下值得思考的問題。

1.擴大確認范圍

新準則規(guī)定企業(yè)自創(chuàng)商譽以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產(chǎn)。這導致很多重要的無形資源被排除在外，如自創(chuàng)商譽、人力資本等，從而使企業(yè)無形資產(chǎn)整體價值被低估。企業(yè)的自創(chuàng)商譽以及內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名等被排除在無形資產(chǎn)的確認范圍之外，但這些“資產(chǎn)”卻在現(xiàn)代企業(yè)價值中占有越來越重要的地位。高度競爭環(huán)境下的創(chuàng)新型企業(yè)在這些方面表現(xiàn)得特別突出，如制藥業(yè)、無線通信業(yè)等，它們的投資重點主要表現(xiàn)在雇員知識、營銷和分配系統(tǒng)等方面。然而，這些在財務報表中都未能得到充分反映。可以考慮采取一種最適當?shù)姆绞綄⒋祟悷o形資源的相關(guān)信息納入財務報表，有助于投資者得到靠且相關(guān)的會計信息。

2.逐步建立公允價值計價的環(huán)境

國外公司治理相對規(guī)范，監(jiān)管體系完備、資本市場發(fā)展相對成熟相適應，在計價手段上，國際會計準則，對于無形資產(chǎn)都采用的是以公允價值計價。此次頒布的新準則在金融工具，投資性房產(chǎn)，債務重組等方面均謹慎地采用以公允價值。雖然我國證券市場經(jīng)過十幾年的發(fā)展和完善，但我國公允價值的應用環(huán)境并示完全建立，國際接軌是方向，是大勢所趨，因此我國應在今后逐步建立公允價值的計價環(huán)境。

3.對研發(fā)費用資本化的建議

對于研發(fā)費用的會計處理，在英國，研發(fā)費用一般存在于科學或工程項目中，缺乏“獨特性”使之與其他內(nèi)生資產(chǎn)一樣被資本化。目前國際會計準則研發(fā)費用采用的是有條件的資本化方法。即通過技術(shù)可行性測試后，內(nèi)生無形資產(chǎn)在研發(fā)過程中的支出可予以資本化處理。準則中，我國改變了之前研發(fā)費用完全費用化的做法。對開發(fā)過程中的費用，成果符合相關(guān)條件，就可以資本化。這與國際會計準則接軌邁出了一可喜的一步。借鑒國外經(jīng)驗，結(jié)合我國的實際情況，由于研究費用與新產(chǎn)品或新工藝的生產(chǎn)或使用及給企業(yè)帶來效益的確定性較差，應在費用發(fā)生的當期確認為費用，直接記入當期損益，并且在以后會計期間也不確認為資產(chǎn)。對于研究活動——初步智力成果，采取費用化處理；對于開發(fā)項目由于開發(fā)項目是直接轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力，應該采取資本化處理方法。

參考文獻：

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[2]葛欣.自行開發(fā)無形資產(chǎn)入賬價值的探討與分析.商業(yè)會計,2008(10)

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(一)會計收益的計量會計期間損益的確認和計量，應分析該期間實際發(fā)生的交易，確認和計量各種收入和費用，根據(jù)會計等式“收入－費用=利潤”來計算。收入、費用的確認和計量必須遵循收入實現(xiàn)、應計制、歷史成本、配比、劃分收益性支出和資本性支出等原則。對于資產(chǎn)或負債價值的波動，如無客觀事實認定，不予確認。會計收益只確認已實現(xiàn)收益，不確認未實現(xiàn)收益。

(二)經(jīng)濟收益的計量根據(jù)經(jīng)濟收益觀，期間損益的確認和計量應比較該會計期間期末和期初的凈資產(chǎn)，_在扣除投資人追加投資、加回已對投資人所分配利潤后，即為該期間的損益。若期末和期初凈資產(chǎn)相等，資本得到保全；若期末凈資產(chǎn)小于期初，資本就沒有得到保全，差額為資本虧絀；若期末凈資產(chǎn)大于期初，資本不僅得到保全，而且產(chǎn)生盈余，差額即為利潤。人們按資本計量屬性的不同，又將資本保全分為財務資本保全和實物資本保全。前者強調(diào)名義貨幣資本的保全，后者強調(diào)企業(yè)實際生產(chǎn)經(jīng)營能力的保全。在資本保全觀下，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程為取得收益而發(fā)生的費用必須以現(xiàn)行成本(資產(chǎn)的現(xiàn)行購買市價)而不是以歷史成本來計量，在企業(yè)已經(jīng)耗費的資產(chǎn)未得到重置之前，不得確認企業(yè)收益。在這類資本維護概念下所確定的企業(yè)收益也就是我們通常所說的經(jīng)濟收益。此時會計收益與經(jīng)濟收益概念所確認和計量的收益在量上存在如下的關(guān)系：會計收益+未實現(xiàn)的有形資產(chǎn)變化一前期發(fā)生的已實現(xiàn)的有形資產(chǎn)變化+無形資產(chǎn)價值的變化=經(jīng)濟收益(公式1)。上式中的無形資產(chǎn)不是出現(xiàn)在資產(chǎn)負債表中的傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)，而是另一個概念即主觀商譽。以資本化方法舉例加以說明：

[例1]某經(jīng)營實體總資產(chǎn)剩余有用壽命4年，每年期望的凈現(xiàn)金流轉(zhuǎn)額如表1：(假設貼現(xiàn)率為5％，每年折舊7000，單位為$)第一年期望的凈現(xiàn)金流轉(zhuǎn)額(R1)=7000，第一年初總資產(chǎn)的資本化價值：7000x(1+5％)-1=6667，8500×(1+5％)-2=7710。100(0)×(1+5％)-3=8638，12000×(1+5％)-4=9872，合計為32887。第一年末總資產(chǎn)的資本化價值：8500×(1+5％)-1=8095，10000×(1+5％)-2=9070，12000×(1+5％)-3=10336，合計為27531。第一年的主觀商譽=(折舊)7000-(32887-27531)=1644，每一年的會計收益=每一年的凈現(xiàn)金流轉(zhuǎn)額一每一年的折舊，第一年的會計收益=第一年的凈現(xiàn)金流轉(zhuǎn)額一第一年的折舊，0=7000-7000。同理可得第二年、第三年和第四年的主觀商譽和會計收益，將各年的數(shù)據(jù)帶入公式1可得到各年的經(jīng)濟收益(本題中有形資產(chǎn)未發(fā)生變化，故其數(shù)值為0)，匯總見表2：

二、會計收益與經(jīng)濟收益的概念

(一)會計收益的概念

從操作的角度講，會計收益被定義為本期交易申已經(jīng)實現(xiàn)的收入和與此相對應的歷史成本之間的差額。從該定義中可以看出會計收益的五個特點：一是會計收益是基于企業(yè)實際發(fā)生的交易(主要是銷售商品或提供勞務的收入減去實現(xiàn)這些收入的必要的成本)。從傳統(tǒng)意義上講，會計界是用交易觀來計量收益的。二是會計收益是建立在會計分期假設之上的，是指某一期間的財務成果。三是會計收益是建立在收入原則之上的，需要對收入進行定義、計量和確認。四是會計收益需要依據(jù)歷史成本計量費用，要嚴格遵守歷史成本原則。一項資產(chǎn)按照獲得時的成本核算直到被銷售，才能確認所有的價值變化。因此，費用是耗費的資產(chǎn)或耗費的獲得成本。五是會計收益要求當期實現(xiàn)的收入與適當?shù)幕蛳鄳南嚓P(guān)成本聯(lián)系。因此，會計收益是建立在配比原則之上。從本質(zhì)上講，某些成本或期間成本被分配或與收入相配比，而其他的成本則結(jié)轉(zhuǎn)為資產(chǎn)。

(二)經(jīng)濟收益的概念

亞當·斯密(AdamSmith)在其《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》中最早將經(jīng)濟學上的收益定義為“財富的增加”。大多數(shù)古典經(jīng)濟學家，尤其是艾爾弗雷德·馬歇爾(AlfreMarshall)遵從斯密的收益概念并將其引入企業(yè)。當代經(jīng)濟學家J·R·希克斯(Hicks)在《價值與資本》一書中將經(jīng)濟收益定義為：“一個人在期末與期初保持同等富裕的情況下所可能消費的最高數(shù)額”。該定義雖然指的是個人收益，但企業(yè)收益也可以用這個最基本的收益定義來加以解釋，即在期末與期初資本沒有變化的情況下，企業(yè)本期可用以消費或分配的最大金額(湯云為，1997)。由此可見，經(jīng)濟收益是與資本保全或資本維護密切聯(lián)系的，它實際上要求在確認企業(yè)收益時必須嚴格區(qū)分資本收益和資本保全。

三、會計收益與經(jīng)濟收益的計量差異對審計的啟示

(一)以會計收益為基礎的審計

應綜合考慮企業(yè)的持有利得、現(xiàn)有資產(chǎn)實際價值及實物資本保全。一是已實現(xiàn)收益與全部收益的差別。會計收益只包括已實現(xiàn)收益，而將未實現(xiàn)損益排除在外，經(jīng)濟收益則將企業(yè)的經(jīng)營收益與持有利得同樣對待，而不考慮收益是否已經(jīng)實現(xiàn)：因此，在通常情況下，兩者之間不一致，其差額主要是持有利得。二是歷史成本與現(xiàn)時價值的差別。會計收益遵循歷史成本原則和配比原則，有利于客觀反映企業(yè)管理當局的經(jīng)營管理責任。但是，由于歷史成本原則內(nèi)在的缺陷，特別是收入按現(xiàn)--時價值計量而費用按歷史成本列支，使得會計收益的計算缺乏內(nèi)在的邏輯統(tǒng)一性，而且使配比原則難以貫徹執(zhí)行，以至資產(chǎn)賬面價值不能反映其實際價值，成本也不能得到足額補償。而經(jīng)濟收益按現(xiàn)時價值計量，其反映的是資產(chǎn)的實際價值，有利于成本的足額補償。三是財務資本保全與實物資本保全的差別。會計收益維護財務資本保全，即只要求業(yè)主投入的貨幣價值不受到損害，企業(yè)收入超過投入價值部分即作為會計收益，注重報告經(jīng)營財務成果。經(jīng)濟收益則堅持實物資本保全，只有當業(yè)主投入資源的實際生產(chǎn)能力得到保全時，才能確認收益，只有保持企業(yè)實際生產(chǎn)能力，企業(yè)再生產(chǎn)才能順利進行。

(二)內(nèi)部治理方面的經(jīng)濟收益審計

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1公允價值涵義辨析

我國新會計準則認為：公允價值計量模式，是指以市場價值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負債主要計量屬性的會計模式。此模式下非貨幣性資產(chǎn)公允價值的確定原則是：如果該資產(chǎn)存在活躍市場，則該資產(chǎn)的市價即為其公允價值；如果該資產(chǎn)不存在活躍市場，但與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)存在活躍市場，則該資產(chǎn)的公允價值應比照相關(guān)類似資產(chǎn)的市價確定；如果該資產(chǎn)和與該資產(chǎn)類似的資產(chǎn)均不存在活躍市場，則該資產(chǎn)的公允價值可按其所能產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量以適當?shù)恼郜F(xiàn)率貼現(xiàn)計算的現(xiàn)值評估確定。

2新準則下的公允價值計量

2.1公允價值對金融工具計量的影響

根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)定，以公允價值計量的金融工具主要包括交易性金融資產(chǎn)和金融負債，例如企業(yè)為充分利用閑置資金、以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等；再如，企業(yè)不作為有效套期工具的衍生工具，如遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)等。此外，企業(yè)可以基于風險管理需要或為消除金融資產(chǎn)或金融負債在會計確認和計量方面存在不一致情況等，直接指定某些金融資產(chǎn)或金融負債以公允價值計量。這些被列為公允價值計量的金融工具，其報告價值即為市場價值，且其變動直接計入當期損益。這也意味著，如果企業(yè)能夠較好地把握市場行情和動向，其業(yè)績即會隨“公允價值變動損益”增加而提升；相反，如果企業(yè)的投資策略與市場行情相左，其當期利潤就會因此受損。所以，公允價值計量屬性可以被認為是一把“雙刃劍”，與老準則采用“只報憂不報喜”，從而使金融工具報告價值經(jīng)常被低估的孰低法有很大不同。

同時新準則還規(guī)定衍生金融工具一律以公允價值計量，并從表外移至表內(nèi)反映。這就要求上市銀行和證券公司為了避免給財務報告帶來過大的波動，應當考慮表內(nèi)化將對企業(yè)利用金融工具進行風險管理的行為產(chǎn)生重大影響，以及衍生金融工具對報表的影響。

2.2公允價值法對投資性房地產(chǎn)的影響

《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》提出，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)的折舊、減值或土地使用權(quán)攤銷價值直接反映在公允價值變動中，并通過“公允價值變動損益”對企業(yè)利潤產(chǎn)生影響，而不再單獨計提。受此影響，在目前房地產(chǎn)價格處于持續(xù)上漲的背景下，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權(quán)的商業(yè)、房地產(chǎn)類企業(yè)，會受到利好的影響。近年來房地產(chǎn)市場高速膨脹，并且業(yè)內(nèi)也預計漲勢將來會有個漸進攀升的過程，由此上市公司一旦采用公允價值法來計量其早些年購入的投資性房產(chǎn)，必將在賬面上充分體現(xiàn)巨額利潤。未來以公允價值體現(xiàn)的公司賬面資產(chǎn)，其參考價值大大提高。

2.3公允價值法對債務重組的影響

舊準則規(guī)定，債務人應將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的賬面價值之間的差額，確認為資本公積。并且，債權(quán)人一方亦不能確認重組收益。應該說，這一規(guī)定體現(xiàn)了財政部提高會計信息質(zhì)量可靠性、減少會計尋租行為的決心，并且在一定程度上維護了證券市場的健康發(fā)展和市場經(jīng)濟的公平規(guī)則，少數(shù)企業(yè)將無法借債務重組達到操縱損益，欺騙利益相關(guān)人的目的。新準則規(guī)定，債務人應將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金/轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值/股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。“修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益。”這就明確肯定了債務重組利得可以計入當期損益（對債務人來說一般為營業(yè)外收入），企業(yè)或公司可以因此而獲巨額利潤。執(zhí)行新的債務重組準則意味著，一些無力清償債務的公司，一旦債權(quán)人讓步，獲得債務全部或者部分豁免,其收益將直接反映在當期利潤表中,可能極大地提升每股收益水平。

2.4公允價值法對非貨幣性資產(chǎn)交換的影響

《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣易》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足如下兩個條件，應當以公允價值和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益：第一，交換具有商業(yè)實質(zhì)；第二，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的賬面價值作為換入成本，不確定損益。我國先前的非貨幣易準則規(guī)定企業(yè)發(fā)生的非貨幣易按照交易的賬面價值入賬，只有在收到補價的情況下按比例確認收益，沒有采用公允價值。修訂后的非貨幣易準則引入公允價值來計量。由此產(chǎn)生的結(jié)果是，這一交換將產(chǎn)生利潤。而此前采用的賬面價值法，基本不產(chǎn)生利潤。這對于投資性房地產(chǎn)上市公司則孕育了一定機會，由于可能每年重估地產(chǎn)價值，并以市價反映賬面價值，將直接大幅提高公司的估值水平。

3應用公允價值計量的幾點建議

在1998年，公允價值計量出現(xiàn)于“債務重組”、“非貨幣易”等具體會計準則中，后因?qū)嶋H運行中出現(xiàn)很多公司尤其是上市公司濫用公允價值操縱利潤的情況。所以在2001年修訂后的準則中，公允價值被我國的監(jiān)管層限制使用。但是在今年新頒布的新準則體系中，在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣易等方面的會計準則中均謹慎地采用了公允價值，從而成為本次會計準則的一大亮點。公允價值是否難達“公允”，是否極有可能再次成為利潤操縱的工具？過去發(fā)生的“故事”是否會重演？我們應該怎樣的對待公允價值？在此筆者提出自己的幾點建議

(1)公允價值可以并且應該適度地運用。

所謂適度，包含兩層意思：首先，新會計準則仍是站在歷史成本的基礎上，并不是所有的都是用公允價值計量。其次，運用公允價值計量要有一定的限制條件。

新準則把能夠運用公允價值的業(yè)務限定在投資性房地產(chǎn)、金融工具等為數(shù)不多的領域，就是因為這些領域已基本滿足公允價值運用的必須條件。當然，新準則沒有專門設置公允價值一項，對于哪個項目能用哪個項目不能用，分散在不同的業(yè)務中加以規(guī)定。這樣的結(jié)構(gòu)也使新準則更具有開放性和拓展性。

(2)加強對公允價值的監(jiān)管：統(tǒng)一規(guī)定。

我國新準則體系對公允價值的規(guī)定是分布在不同的會計準則里，比如，金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務重組和非貨幣易等方面，而且對于不同的項目，公允價值的應用條件是不同。針對廣泛運用公允價值帶來操作上的難度，我們認為相應的監(jiān)管部門應盡快對公允價值的定性和定量給予明確標準，使公允價值這個標準不會出現(xiàn)太大的差異。我們可以總體上規(guī)定公允價值計量，在具體的會計業(yè)務上，可以有針對性地使用。同時要注意會計準則與審計準則一致性。

(3)提高會計人員的素質(zhì)。會計人員的素質(zhì)對會計準則的正確實施影響很大，它在一定程度上制約著會計信息質(zhì)量的提高和會計準則中會計方法的運用。就公允價值而言，采用現(xiàn)行市價要求會計人員能夠及時收集和應用交易商品的市價，采用估價技術(shù)，熟悉理財學方面的知識，經(jīng)過綜合分析、判斷，才能熟練地操作。同時，會計人員還應具備計算機方面的技能，以擺脫復雜的計算，減少人工計算的失誤，提高精度。

(4)完善市場體系以促進公允價值的推廣。

必須完善市場體系，提高市場的組織化程度，促進各種市場的健康發(fā)展，以保證公允價值的可靠性與公允性。首先，企業(yè)應有較完善的管理制度，建立以公允價值計量資產(chǎn)或負債的類別標準，建立對公允價值變動專人負責、定時按既定途徑收集數(shù)據(jù)，保證數(shù)據(jù)的及時性和穩(wěn)定性。其次，外部制約力量應加強，確保公允價值的真實。一方面，政府應不斷完善公司法，刑法，會計法等與公允價值有關(guān)的法律，對濫用公允價值的企業(yè)和授意者、執(zhí)行者進行嚴格監(jiān)督，給違法者以刑事處罰、民事處罰和行政處罰，以震懾他們利用公允價值操縱利潤的心理。另一方面，中注協(xié)、財政部應加強注冊會計師的行業(yè)自律，對于企業(yè)財務報告中用公允價值計量的項目要給予足夠的重視并發(fā)表恰當?shù)囊庖姟＿@樣才能給公允價值的實施創(chuàng)建一個良好的環(huán)境。

4結(jié)論

綜上所述，我們認為雖然前些年，我國曾出現(xiàn)過利用公允價值操縱利潤的現(xiàn)象，但我們不能因為有人利用估計、假設、判斷來進行利潤操縱就否定公允價值。公允價值和利潤操縱之間沒有必然的聯(lián)系，公允價值是利潤操縱的一個手段，而非其根源。隨著我國新會計準則的出臺，準則體系更加完善，同時通過增加對資本市場上會計造假行為的打擊力度，加強對投資者特別是中小投資者權(quán)益的保護,加強對上市公司、證券公司的監(jiān)管力度，嚴厲打擊對會計準則的惡意誤用，提高會計人員職業(yè)判斷能力等手段多管齊下，減少利用公允價值進行利潤操縱的可能性，保證公允價值在新準則執(zhí)行過程中能被正確使用，使我國企業(yè)的會計信息更加公允、可靠，對信息使用人更加有用。

參考文獻

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［2］劉延軍.公允價值與會計職業(yè)判斷［J］.會計之友，2006，（7）.

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論文摘要：知識社會是人類社會發(fā)展的必由之路。如何適應知識社會，提高電大會計教學質(zhì)量，向社會輸送能力型會計人才是當前電大教育的一個重要研究課題。本文從電大會計教學目標定位，會計教學組織形式中的課堂教學、課外閱讀、網(wǎng)絡學習三個部分的有效利用以及學校管理等方面對這一課題做了一些探索。

目前世界正發(fā)生著人類歷史上最重大的革命，這場革命將使我們的生產(chǎn)方式、生活方式、思維方式等發(fā)生人類文明史上的改變。這場革命的核心就是知識。從人類社會生產(chǎn)方式的角度講，人類社會經(jīng)歷過農(nóng)業(yè)社會、工業(yè)社會，現(xiàn)在進入了知識社會(阿爾溫·托夫勒在他著名的《第三次浪潮》中，預言這種改變是有史以來最深刻的社會巨變和創(chuàng)造性的重建。并將人類文明稱之為農(nóng)業(yè)化浪潮，工業(yè)化浪潮，第三次浪潮——信息化浪潮)。

縱觀人類文明的變遷，會發(fā)現(xiàn)人們對知識的界定，是伴隨著人類社會經(jīng)濟、政治、文化等時代背景的不同而變化著，形成了多種認識觀點。知識社會中”知識”的概念比傳統(tǒng)的概念要寬泛得多。經(jīng)合組織在《以知識為基礎的經(jīng)濟》一書中將知識劃分為四種類型：第一類——知道是什么的知識(Know—what)。是指關(guān)于事實方面的知識。第二類——知道為什么的知識(Know—why)，是指自然原理和規(guī)律方面的科學理論。第三類——知道怎樣做的知識(nKow—how)，是指做某些事情的技藝和能力。第四類——知道是誰的知識(Know—who)，涉及誰知道和誰知道如何做某些事的信息，這在社會高度分工的經(jīng)濟中顯得尤為重要。

正是基于對”知識”的這種重新認識，才使得人類對于知識在經(jīng)濟發(fā)展過程中的作用和功能有了更深層次的認識上的覺醒，從而推動了實踐意義上的社會變革。從社會生產(chǎn)與分配方式看，生產(chǎn)資料的內(nèi)容體現(xiàn)著不同社會經(jīng)濟時代主要特征，例如農(nóng)業(yè)社會表現(xiàn)為土地，工業(yè)社會表現(xiàn)為資金資本，而知識社會則表現(xiàn)為知識資本。知識資本已經(jīng)成為企業(yè)以及其他社會組織(指廣義上的實施企業(yè)化管理的組織)最重要的經(jīng)濟資源。世界管理大師(知識經(jīng)濟理論的創(chuàng)始人)彼得·F·德魯克在《后資本主義社會》(Post—capitalistsociety)中提出，知識資本的比例遠遠大于資金資本，成為生產(chǎn)要素中最重要的組成部分，并作為分配的主要依據(jù)之一。他的論斷一針見血：”世界上沒有貧窮的國家，只有無知的國家”，”知識的生產(chǎn)率將日益成為一個國家、一個行業(yè)、一家公司競爭的決定因素”。

有人斷言，二十一世紀是知識經(jīng)濟時代，二十一世紀的競爭是人才的競爭。這種對未來社會發(fā)展的主流的認識恐怕沒有多少人會去反駁，但問題在于”建設者”(一個中國社會主義特色的人群名稱)能否立足于這樣的認識去進行與之相適應的社會主義事業(yè)的建設活動。

面對知識社會的發(fā)展需要，電大教育，作為中國教育的有機組成部分，將如何提高教學質(zhì)量，發(fā)揮其重要作用呢?下面就會計教學目標定位、有效組織會計教學活動、學校管理等三個方面對上述論題做一些探索。

一、電大會計教學目標定位

(一)、影響會計教學目標定位的因素

會計實踐、會計理論、會計教育三者構(gòu)成了有機的整體。從會計發(fā)展歷程來看，社會經(jīng)濟發(fā)展對會計的需求，決定著會計教育與教學。會計教育總是立足于社會經(jīng)濟活動的需要，應用會計理論研究成果推動會計實踐的發(fā)展。因此，會計教學中心的定位實際上是動態(tài)的、以滿足社會經(jīng)濟發(fā)展需要為前提的。

就當前會計實踐的需要來看，伴隨著知識經(jīng)濟的發(fā)展，呈現(xiàn)出經(jīng)濟組織形式多樣化、市場交易復雜化、生產(chǎn)要素構(gòu)成多重化、信息技術(shù)普及化、學科研究細分以及應用綜合化的發(fā)展趨勢，這直接導致了會計教學內(nèi)容的復雜化、教學手段的多樣化、會計教育的階段化。

因此，會計教學目標定位應當充分考慮上述經(jīng)濟的、技術(shù)的、學科研究與應用等各因素的影響。

(二)、電大會計教學目標定位——培養(yǎng)能力型會計人才

無論”以教師為中心”，還是”以學生為中心”，都是教學理論研究中認識的發(fā)展歷程。無論前者還是后者，都落在一個實體的定位上，這導致了教學主體的割裂，忽略了教學主體的互動，而且不適應教育教學的開放性的時代特征。適應知識經(jīng)濟時代的要求，結(jié)合電大生源特點，會計教學目標應當定位于培養(yǎng)能力型會計人才。

所謂能力型人才，不同于以往的應用型人才。應用型側(cè)重于知識的轉(zhuǎn)移，而能力型是側(cè)重對知識的再創(chuàng)造，即對會計實踐中出現(xiàn)的新情況發(fā)明出與之相適合的新方法。這才是知識社會所需要的人才。

從教育哲學觀來講，大學教育的理想目標是使得一個受過教育的人既為生活做好準備，又為謀生做好準備。然而實際上這總是難以兩全。著名教育家梅貽琦在《大學一解》中就此闡述到：”通專雖應兼顧，而重心所寄，應在通而不在專。……夫社會生活大于社會事業(yè)，事業(yè)不過為人生之一部分，其足以輔翼人生，推進人生，固為事實，然不能謂全部人生寄寓于事業(yè)也。”就電大的會計教學目標來說，培養(yǎng)能力型會計人才實際上是兼顧了兩者。

這一目標的實現(xiàn)，要配合以專業(yè)知識傳授及技能訓練為立足點，以培養(yǎng)學生的思考能力、學習能力和創(chuàng)造能力為主旨，以人文文化熏陶為拓展的教學模式。

二、合理組織會計教學

從會計教學體系的構(gòu)成環(huán)節(jié)看，會計專業(yè)的教學計劃、教材以及考核都對教學質(zhì)量有重要的影響。教學計劃決定了專業(yè)知識之間的有機聯(lián)系，考核內(nèi)容(教學大綱、考試內(nèi)容)直接導引”教”的目的和”學”的目標的深淺度。但本文主要是針對會計教學組織形式中的課堂教學、課外讀書、網(wǎng)絡學習三個方面對提高會計教學質(zhì)量做一些探討。

(一)會計課堂教學

在傳統(tǒng)的教育體制中，每個學校都把自己視為教育的終點。一旦學生上完足夠的學期，其教育過程即告”完成”。但在知識社會中不存在這種”完成的教育”。教育貫穿了整個人生，只有終生受用的知識，沒有終生夠用的知識。如前所述，為實現(xiàn)教學目標，電大會計課堂教學應當通過傳授會計基本理論、基本知識、基本技能，來提高學生的思考能力(包括認識與發(fā)現(xiàn)能力、判斷與推理能力、分析與綜合能力、歸納與演繹能力等)、學習能力(獲取新知識的能力)、創(chuàng)新能力，并將人文文化寓于其中。換句話說，在課堂上要做兩件事：第一，教給學生一定范圍的專業(yè)知識；第二，使學生變得越來越聰明(能力型人才)。具體把握以下幾點：

1、教師須有充分的知識積累

在教師備課的時候，教科書無論如何不能作為知識的唯一的來源。(這恰恰是目前存在的現(xiàn)象!)教師應當知道的東西，要比他教給學生的多10倍、20倍。教科書對教師來說，只不過是他應當”善于彈離的跳板”而已。例如講解復式記賬的原理時，對復式記賬方法產(chǎn)生的時代背景要進行一個簡單描述，這就牽扯到中世紀歐洲的經(jīng)濟、政治、宗教等方面知識，僅靠一兩本書是滿足不了需要的。教師不應該充當復讀機的功能(難以置信的是現(xiàn)實中的念教材竟然成為了一種教學現(xiàn)象)。如果一位教師在課堂上照本宣科，那么可以斷定，這位教師距教育工作者的素養(yǎng)要求還差甚遠。再者，課堂上，教師關(guān)于教材的思考，使用的精力越少，則學生的腦力勞動的效率越高。如果教師把全部注意力都用在自己關(guān)于教材的思考上，那么學生感知所教的東西就很費力，甚至聽不懂教師的講述。

2、運用探索問題式的授課方法

大量的教學實踐表明，以事實為起點、解決問題為終點、提供充足的知識背景這種探索問題式講課方法很適合會計課堂教學。

學生的腦力勞動是教師腦力勞動的一面鏡子。假如學生還沒有具備作為掌握知識的工具的那些能力，而教師已經(jīng)把源源不斷的新知識硬塞給他，那么這種囫圇吞棗的后果就是將學習變成了苦役。會計學科知識具有實踐性以及以哲學、經(jīng)濟學、管理學等學科知識作為理論支持的特點——這是對會計學科特點的極為重要的認識起點。會計”事實”是支持思考的素材，教師應當選用一部分事實放在課堂上講，而把另一部分事實留給學生自己去搜集和加工。對搜集事實的過程給學生提出一些方法上的指導，教給學生如何對事實進行思考，以此來培養(yǎng)學生搜集和加工事實的技能。

課堂上的提問以及練習是經(jīng)常使用的互動手段，但不可以反復咀嚼已經(jīng)熟知的東西，以免引起學生對知識的冷淡和輕蔑的態(tài)度。提供的材料既包含一定”份額”的已知的東西又包含一定”份額”的新的東西，這是一個不可突破的原則。只有這樣才能喚起學生建立在思維本質(zhì)上的穩(wěn)定的興趣，并體驗解決問題的成就感。

對有能力的同學提供現(xiàn)實中的會計難題，比如將會計究竟是什么、會計信息失真問題、衍生金融工具、國際會計的協(xié)調(diào)化、知識經(jīng)濟時代人力資源價值的確認與計量、網(wǎng)絡技術(shù)對會計的影響、會計控制功能的實施、環(huán)境會計問題等一些新問題在相關(guān)學科里提出來，可以開拓學科知識的認識領域，引導學科知識的深入與探索，激發(fā)學生的創(chuàng)新意識。

3、區(qū)分機械學習與判斷分析

會計學科知識總是包含機械成分和判斷分析部分。比如會計核算的程序，就是機械操作。而會計事項的處理則需要會計的判斷分析。會計教學不應該有”更容易掌握”的出發(fā)點，將全部的知識都轉(zhuǎn)為機械記憶。當學生的頭腦需要考慮、深思和研究問題的時候，教師卻讓它擺脫思考，使出教育學上歸納的所有的”巧妙”辦法，使自己的教學變得盡可能地”容易理解”，這樣做是很愚蠢的。這就好比是給聰明伶俐的頭腦做催眠術(shù)，使它變得遲鈍起來，貽害不可估量。應該尊重思維的客觀規(guī)律，少一些武斷。慷慨于事實吝嗇于概括，把思維能力的成長體驗提供給學生。

在優(yōu)秀教師那里，學生學習的一個突出特點，就是他們對學習的對象采取研究的態(tài)度。有經(jīng)驗的教師明確地認識到，詳細講解某一原理、事項或理論，就是不僅要向?qū)W生揭示問題的實質(zhì)，而且要教會學生思考的方法，使他們能夠依靠自己的努力做出詳細的解釋。對會計政策、會計理論、會計實務傳授”唯一正確”的認識傾向是有害的，這不利于培養(yǎng)學生的反思能力、批判性思維。事實上，會計實踐已經(jīng)變得越來越復雜，越來越需要職業(yè)的判斷能力。因此，把一些知識的”磚瓦”遞給學生，讓他去掂量，怎樣把這些”磚瓦“用到正在建筑的”樓房”上去，是一種高明的訓練思維創(chuàng)造活動的做法。

4、提供適當?shù)恼n后案例以鞏固知識

鞏固知識不應當僅僅歸結(jié)為當教師剛剛講完時就立刻喊學生起來回答問題。給學生布置適量獨立完成的課后案例，讓他們?nèi)ド钊胨伎冀炭茣鴥?nèi)容，這才是鞏固知識的有效手段。

盡管學生可以通過機械記憶來識記基本的會計理論、會計知識，但是主要地還是在運用知識的過程中掌握它們。教師應當努力為教材的無意識記憶創(chuàng)造一系列條件。概念、觀點、方法不應羅列太多，否則將導致記憶成本過高，變成只有學習沒有智力的腦力浪費。當然，提示學生在聽講過程中做簡要的筆記，把主要的邏輯點及其順序記錄下來，以及課后的整理，這也是一種鞏固知識、訓練抽象思維能力的有效辦法。

5、融人人文文化，浸潤生命對美的理解

人生光有點小聰明、僅掌握一些簡單工具技巧是遠遠不夠的。意識到這一點的不只是教師。勞倫斯·H·薩默爾斯(哈佛大學校長)曾經(jīng)就人文教育的重要性說到：假如我們葬送了人文教育的薪火相傳，一切將覆水難收。我們需要擁有一種最基本的判斷力，這種判斷力既無法從對自然科學的探尋中得到，也不能從社會科學中獲得。人文科學應被置于人類所有閱歷的頂峰。知識社會的教育觀，既不能容忍有知識的野蠻人(這種人過著吃穿富足而精神貧乏的生活)，也不能容忍有文化的非專業(yè)性人才(這種人缺少責任感與效率觀)。(后者比前者貽害更大)

教師只有對會計學科知識的人文內(nèi)涵有充分的認識，才能有意識地把人文教育融合進會計教學當中，讓學生感受和欣賞會計理論知識與會計實踐活動的理性與人文之美。

(二)課外閱讀

課堂教學畢竟是時間短暫而寶貴，大量的學習還是在課后進行。

電大會計教學以專科層次為主，設置的任何一門課程都不能覆蓋經(jīng)濟生活中的各個復雜方面，很多問題要在更高級的課程中解決，甚至一些問題則根本不能在課堂上解決。

但是，對于一些課堂上沒有明確討論過的學科中的問題，則可以通過閱讀，并將它們與所學過的基本原理聯(lián)系起來思考，從而得到滿意的解決。

閱讀應當跟學習緊密地聯(lián)系起來。通過閱讀能深入了懈并思考各種會計理論產(chǎn)生的時代背景、理論支持和會計實踐中的熱點問題，這樣將有助于學科知識的掌握與拓展。

科學正以前所未有的速度發(fā)展著，教師不可能做到把層出不窮的事務、概念、理論、方法、制度等完全補充到課堂教學里去。因此，閱讀就成為教學過程的重要的組成部分。教師要為學生提供課外閱讀的書目。在學校圖書館里，應當有足夠的書籍，用來擴充學生在教材方面的知識。(不幸的是，電大系統(tǒng)書籍少而且陳舊是常見現(xiàn)象)

對于一個善于思考的學生來說，他在腦力勞動上所花費的時間，用在閱讀教科書上是很少的，大部分的時間是用在閱讀非必修的書籍上的。思考習慣的形成，思考能力的提高，在決定性的程度上是依賴于課外閱讀的。就這一點來說，課外閱讀是培養(yǎng)學習能力的主要途徑。如果一個學生只讀教科書，把全部時間都花費在準備必修課上去，那么知識的積累、學習的效率是令人擔憂的。

著名作家林語堂在”論讀書”中尖銳地指出讀書之忌，可拿來以警示：1、所讀非書。學校專讀教科書，而教科書并不是真正的書。讀一部《小說概論》，到底不如讀《三國》、《水滸》。2、無書可讀。因為圖書館存書不多，可讀的書極有限。3、書讀不好。學校所教非慎思明辨之學，乃記問之學。記問之學不足為人師，《札記》早已說過。書上怎樣說，你便怎樣答，一字不錯，叫做記問之學。學堂所以非注重記問之學不可，是因為便于考試。

(三)網(wǎng)絡學習

知識經(jīng)濟時代教育的開放性不僅體現(xiàn)在教育的終生性，還體現(xiàn)在現(xiàn)時教育的無限性，后者依賴于互聯(lián)網(wǎng)提供的廣博之信息。加拿大人馬歇爾·麥克盧漢說過，改變中世紀大學的并不是文藝復興運動，而是印刷書籍的出現(xiàn)。同樣，互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的廣泛應用是知識社會教育賴以支持的信息傳播前提。

計算機網(wǎng)絡所提供的教學資源是任何一個課堂上的教師都無法比擬的。大量的分析素材(包括上市公司在內(nèi)的豐富的案例資料)和教學課件、豐富的書籍與文章、隨時的BBS討論與快捷的郵箱傳遞功能等等為學生的學習提供了無限的選擇機會和交流手段，學生可以按需索取，自我服務。

三、學校經(jīng)營管理政策

一提到教學質(zhì)量，有人馬上就聯(lián)想到教師。這樣片面、孤立的看問題，是犯了認識論上的錯誤。教學質(zhì)量的提高是一個學校整體運營的綜合結(jié)果。事實上，學校教育理念的定位、理念實施的制度體現(xiàn)、激勵政策的制定與實施、考核與評價組成了一個有機整體，每個環(huán)節(jié)都會影響到教學質(zhì)量。教師只是其中的一環(huán)。況且教師作用的發(fā)揮常常受制于學校的激勵政策以及教育投入的比重。

篇9

隨著我國糧油流通體制改革的深入發(fā)展，糧油市場中的競爭日趨激烈。由于我國糧油企業(yè)的會計核算及會計監(jiān)督體系不夠完善，會計核算存在很多突出矛盾和問題，對糧油企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生出不利影響。主要表現(xiàn)在以下方面：

(一)企業(yè)管理者對會計核算工作不夠重視在市場經(jīng)濟條件下，隨著我國糧油市場的競爭不斷加劇，糧油企業(yè)逐步認識到，要想推動企業(yè)健康發(fā)展，提高企業(yè)的綜合競爭實力，首先就應當加強會計核算工作，明確企業(yè)自身發(fā)展實際。從某種意義上來說，會計核算是糧油企業(yè)開展糧油生產(chǎn)以及經(jīng)營活動的重要基礎，是防范和化解糧油企業(yè)財務風險的重要舉措，也會對糧油企業(yè)的經(jīng)營決策產(chǎn)生直接影響。尤其是在當前糧油市場競爭日趨白熱化的時期，很多糧油企業(yè)都在千方百計提高經(jīng)濟效益，而會計核算會對糧油企業(yè)的市場競爭實力產(chǎn)生重大影響。但是，當前很多糧油企業(yè)的管理者對會計核算不夠重視，把會計核算等同于生產(chǎn)經(jīng)營費用的支出以及收入狀況等的核算，而沒有從糧油企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略及增強企業(yè)競爭力的高度全面認識會計核算的重要地位，從而使得糧油企業(yè)的會計核算受到較大局限。

(二)存在違規(guī)操作現(xiàn)象由于糧油企業(yè)的會計核算涉及面廣、操作起來較為復雜。因此，有些糧油企業(yè)為了提高會計核算速度，降低人工成本及相關(guān)費用，在會計核算中經(jīng)常出現(xiàn)違規(guī)操作情況。有些糧油企業(yè)在會計核算過程中，對利潤數(shù)據(jù)進行人為操控，通過虛增成本等方式對企業(yè)的利潤情況進行修改。這些違規(guī)行為會對糧油企業(yè)的會計信息及財務數(shù)據(jù)的真實性產(chǎn)生不利后果，造成糧油企業(yè)會計信息的失真，不僅會使人們對糧油企業(yè)的利潤情況以及經(jīng)營狀況缺乏全面真實的掌握，而且會造成糧油企業(yè)的稅收及利潤分配的混亂。同時，一些糧油企業(yè)沒有嚴格按照會計準則以及相關(guān)制度的規(guī)定對糧油生產(chǎn)經(jīng)營等費用進行核算。例如，有些糧油企業(yè)沒有將糧油商品的損耗或溢余正確計入成本費用等。這些違規(guī)操作情況會對糧油企業(yè)的會計核算工作造成嚴重后果。

(三)會計人員的專業(yè)素質(zhì)欠缺隨著我國經(jīng)濟社會事業(yè)的快速發(fā)展，會計核算的范疇及內(nèi)容也應當不斷改革和逐步完善。但是，大多數(shù)糧油企業(yè)在招聘會計人員之后，雖然也開展過簡單的崗前培訓，但是實際操作過程及經(jīng)驗等還需要會計人員在工作中自己摸索和積累。還有很多會計人員的專業(yè)素養(yǎng)無法滿足會計崗位的需要，造成糧油企業(yè)的會計核算工作嚴重滯后。例如，有些會計人員在處理會計事項以及會計核算過程中，專業(yè)知識比較缺乏以及對法規(guī)知識不夠了解，對違法違規(guī)所造成后果的嚴肅性認識不足。甚至糧油企業(yè)還有些業(yè)務直接經(jīng)辦人以及財會人員受個人利益得驅(qū)使，有意尋找企業(yè)財務管理中的漏洞，通過有些不能報銷的項目篡改為能列支的項目，或者編造虛假憑證等方式，損害企業(yè)利益，侵吞企業(yè)資產(chǎn)，嚴重阻礙了糧油企業(yè)的健康發(fā)展。

(四)監(jiān)督機制相對缺乏在經(jīng)濟活動中，會計核算會對企業(yè)的利潤以及企業(yè)的健康發(fā)展產(chǎn)生直接影響。因此，糧油企業(yè)應當高度重視會計核算工作，確保會計核算的科學性與真實性，這就需要建立起會計核算監(jiān)督機制。但是，我們應該看到，很多糧油企業(yè)并沒有建立起可以有效控制財務會計核算的企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制，極易誘發(fā)更改會計賬目、肆意修改利潤等違規(guī)違法行為，最終造成糧油企業(yè)的會計信息失真，不能全面準確地評估糧油企業(yè)的盈利狀況和利潤水平，更不能有效制定出科學的糧油企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，無法真正提升糧油企業(yè)的市場競爭力。

二、以提高市場競爭力為目標

加強糧油企業(yè)會計核算工作的對策近年來，糧油市場的競爭日益激烈，為了提高市場競爭實力，糧油企業(yè)應當高度重視會計核算工作，充分發(fā)揮會計核算在糧油企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的積極作用，推動糧油企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展。

(一)企業(yè)管理者要高度重視會計核算工作由于會計核算對糧油企業(yè)的發(fā)展具有重要作用，因此，糧油企業(yè)的管理者要高度重視會計核算工作，通過自上到下的影響，會使廣大員工認識到會計核算工作的重要性，從而確保會計核算的準確性與真實性。一方面，企業(yè)管理者應該全面準確的認識會計核算工作，深入理解會計核算不僅能夠明確企業(yè)的收入及支出狀況，同時還能夠?qū)Z油企業(yè)的發(fā)展情況進行準確的評估，并在此基礎上制定糧油企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略。另一方面，在糧油企業(yè)全體員工中開展與會計核算相關(guān)的知識講座，引導員工充分認識到會計核算的重要意義,確保糧油企業(yè)會計核算信息的準確性，推動糧油企業(yè)健康發(fā)展。

(二)建立健全內(nèi)部控制制度健全的內(nèi)部控制制度會對糧油企業(yè)的財務管理以及會計核算工作產(chǎn)生直接影響。因此，糧油企業(yè)應當高度重視內(nèi)控制度建設。但是，應當看到，糧油企業(yè)的內(nèi)部控制制度不是短期行為，而是一個長期的系統(tǒng)化的工程。首先，糧油企業(yè)的內(nèi)控制度體系主要由承擔著監(jiān)督檢查職能的相關(guān)部門組成，建構(gòu)起糧油企業(yè)內(nèi)部各部門之間既有各自明確的職責權(quán)限又可以相互協(xié)作的機制，使糧油企業(yè)的內(nèi)部控制制度不斷完善，糧油企業(yè)的會計核算工作進一步得到加強。其次，要不斷完善糧油企業(yè)的內(nèi)部會計控制及內(nèi)部管理制度，不僅要維護糧油企業(yè)資產(chǎn)安全，而且要提高會計數(shù)據(jù)的準確性，努力提高糧油企業(yè)的經(jīng)濟效益。最后，要認真開展內(nèi)部監(jiān)督考核工作，通過考核，可以使糧油企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督的思路更加清晰，不斷提高糧油企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督效果。

(三)提升會計人員的綜合素質(zhì)在糧油企業(yè)財務管理過程中，會計人員的綜合素質(zhì)會對企業(yè)的日常核算工作產(chǎn)生重要影響。因此，糧油企業(yè)就應當從企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略出發(fā)，重視提升財會人員的綜合素質(zhì)。首先，糧油企業(yè)要加強對會計人員的培訓工作。引導會計人員掌握先進的企業(yè)財務管理手段和會計核算方法，鼓勵會計人員結(jié)合糧油企業(yè)的發(fā)展實際，不斷完善核算方式，提高財務信息的準確性與科學性。其次，糧油企業(yè)要認真開展會計人員的選拔工作。嚴格落實企業(yè)會計人員選拔制度，真正為企業(yè)挑選合適的會計人才。最后，嚴格執(zhí)行會計核算獎懲制度。對于日常業(yè)績突出的會計人員，糧油企業(yè)應當按照相關(guān)制度進行獎勵，而對那些在工作中損害糧油企業(yè)利益的會計人員，應當進行相應的懲罰。通過提升會計人員的綜合素質(zhì)，不斷改善糧油企業(yè)的財務狀況，提高糧油企業(yè)的市場競爭實力。

(四)提高企業(yè)會計信息質(zhì)量企業(yè)信息質(zhì)量是企業(yè)財務工作的基礎，因此，必須加強監(jiān)管，提高企業(yè)會計信息質(zhì)量。一方面，要確保糧油產(chǎn)品存儲、銷售、購買等憑證手續(xù)的完整性、真實性與合法性，加強對糧油企業(yè)內(nèi)部各財務管理環(huán)節(jié)的監(jiān)督與管理。另一方面，督促糧油企業(yè)的會計人員切實履行職責，規(guī)范操作行為，提高糧油企業(yè)財務管理工作科學化和規(guī)范化水平。要根據(jù)企業(yè)財務管理工作以及企業(yè)經(jīng)營管理的變化與發(fā)展的需要，適時對糧油企業(yè)的會計核算方法進行調(diào)整，進一步明確記賬規(guī)則，從而真實全面反映出糧油企業(yè)的財務狀況，堅決杜絕瞞報、漏報、錯報經(jīng)營業(yè)績等行為。

三、結(jié)束語

篇10

[關(guān)鍵詞]感知的審計質(zhì)量事務所規(guī)模

公司會計盈余有著長長的生產(chǎn)鏈，受著諸多因素影響。審計是該生產(chǎn)鏈的最后一道工序，審計師相當于質(zhì)檢員，審計質(zhì)量影響會計盈余質(zhì)量。但是，審計師的審計質(zhì)量并不整齊劃一。一般認為，大事務所由于聲譽機制與深口袋效應會更加注重其審計質(zhì)量的提高。即大小事務所審計質(zhì)量存在差異，且前者質(zhì)量更高。對此，投資者能否感知呢？這是一個既關(guān)乎投資者理性，又關(guān)乎證券市場有效性的研究課題，有著極其重要的意義。

一、文獻回顧與假設提出

理論分析認為：大事務所具有聲譽機制，審計失敗時客戶流失與聲譽價值損失也更多；大事務所還具有深口袋效應，審計失敗時利益相關(guān)者要求的賠償往往也更多。聲譽機制與深口袋效應迫使大事務所致力于審計質(zhì)量提高。但是，審計質(zhì)量卻是難以評估的。這不僅在于審計的產(chǎn)品——審計報告，已被格式化且絕大多數(shù)是標準無保留意見，還在于曝光的審計失敗也較少見。通常，研究者只能以盈余管理程度、非標審計意見的準確性或概率等作為審計質(zhì)量的替代，研究這些替代變量與大事務所的相關(guān)關(guān)系。大體上，這些研究獲得了大事務所審計質(zhì)量更高的經(jīng)驗證據(jù)。

若果真大事務所審計質(zhì)量更高，對此，投資者能否感知呢？國外經(jīng)驗研究結(jié)論基本上是肯定的。我國經(jīng)驗研究結(jié)論是不一致的，有肯定與否定兩種截然相反的結(jié)論。

雖然中國證券市場歷史較短，投資者散戶化特征也較明顯，但證券市場的有效性、投資者理性等還是可以預期的。理論分析與經(jīng)驗研究顯示事務所規(guī)模越大審計質(zhì)量越高，對此，我國投資者應能夠感知。

事務所規(guī)模的大小劃分，典型方法是以是否國際知名會計師事務所作為區(qū)分。國際知名會計師事務所，指德勤、安永、畢馬威和普華永道等會計師事務所。20世紀90年代末指“五大”、2002年后指“四大”（為敘述方便統(tǒng)稱“四大”）。為此有假設一：相對于“非四大”，投資者認為“四大”的審計質(zhì)量更高。

近兩年，我國本土事務所在全國掀起了新一輪合并聯(lián)合浪潮，展開了規(guī)模化運動。為深入研究本土所，再把“非四大”分為“本土大所”與“本土中小所”。并有假設一推論：相對于“本土大所”，投資者認為“四大”的審計質(zhì)量更高，以及假設二：相對于“本土中小所”，投資者認為“本土大所”審計質(zhì)量更高。

二、研究設計及數(shù)據(jù)

1.研究模型

為檢驗投資者對“四大”、“本土大所”、“本土中小所”審計質(zhì)量差異的感知，以研究會計盈余與個股年持有回報間關(guān)系的報酬模型為基礎。報酬模型中，會計盈余對個股回報的解釋能力，表明了會計盈余的價值相關(guān)性，體現(xiàn)了會計信息的決策有用性。所以，在報酬模型中增加事務所規(guī)模變量、事務所規(guī)模變量與盈余的交互項。通過考察交互項的系數(shù)是否顯著為正，即可考察投資者對不同規(guī)模事務所審計質(zhì)量差異的感知。具體地，為檢驗假設一、二，構(gòu)建模型（1）、（2）。

R=α+β1E+β2E·Big4+β3Big4+控制變量+ε（1）

R+α+β1E+β2E·Top10+β3Top10+控制變量+ε（2）

2.變量定義

(1)被解釋變量。R，個股年持有回報。計算公式為∏（1+Rj）-1。其中，Rj為當年5月至次年4月的考慮現(xiàn)金分紅再投資的月個股收益率。

(2)解釋變量。E，會計盈余。計算方法為當年凈利潤與上年末總資產(chǎn)商，即總資產(chǎn)報酬率。選用總資產(chǎn)報酬率可使資不抵債公司包含于樣本中。Big4，“四大”。公司當年審計師是“四大”時，Big4取值為1，否則為零。Top10，“本土大所”。公司當年審計師在“非四大”中排名前10名時，Top10取值為1，否則為零。排名依據(jù)A股客戶總資產(chǎn)。

(3)控制變量。Size，公司規(guī)模。以上年末總資產(chǎn)自然對數(shù)作替代。Lev，公司償債能力。以上年末公司負債總額與總資產(chǎn)商作替代。Eff，公司經(jīng)營效率。以上年末公司主營業(yè)務收入與總資產(chǎn)商作替代。Ind1～Ind21，公司行業(yè)。以證監(jiān)會《上市公司行業(yè)分類指引》為基礎，把制造業(yè)（C類）再依第一位代碼細分為十個行業(yè)，與其他行業(yè)構(gòu)成22個行業(yè)。綜合類上市公司為基準組。Year2～Year4，數(shù)據(jù)年度。樣本數(shù)據(jù)包含2001年～2004年共4個年度。2001年為基準組。

3.數(shù)據(jù)來源及樣本

研究所需的數(shù)據(jù)，除會計師事務所名稱手工收集于上市公司年報外，其他均來源于國泰安信息技術(shù)有限公司開發(fā)的CSMAR數(shù)據(jù)庫（2006版）。本文數(shù)據(jù)處理及統(tǒng)計分析使用Stata8.1軟件。各年度的樣本及事務所聘任情況見表1。

三、實證檢驗結(jié)果

1.“四大”與“非四大”的審計質(zhì)量差異

表2的第（1）列的交互項系數(shù)顯著為正，表明投資者對經(jīng)由“四大”審計的盈余給以更高評價。假設一得到經(jīng)驗證據(jù)支持。

2.“四大”與“本土大所”的審計質(zhì)量差異

表2的（2）列的交互項系數(shù)顯著為正，表明投資者感知到“四大”與“本土大所”審計質(zhì)量差異，并對經(jīng)由“四大”審計的盈余給以更高的評價。假設一推論也得到經(jīng)驗證據(jù)支持。

3.“本土大所”與“本土中小所”的審計質(zhì)量差異

表2的第（3）列的交互項系數(shù)顯著為正，表明投資者能夠感知兩者審計質(zhì)量的差異，并認為“本土大所”審計質(zhì)量更高。假設二也獲得經(jīng)驗證據(jù)支持。

注：*、**、***分別表示10%、5%、1%水平上顯著（雙尾）；括號中是t值；截距及控制變量結(jié)果未報告

四、結(jié)語

本文基于會計盈余與個股年持有回報間關(guān)系的報酬模型，將為我國A股上市公司提供審計服務的事務所分為“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三個層級，就投資者能否感知各層級間審計質(zhì)量差異進行研究。研究發(fā)現(xiàn)：投資者能夠感知到“四大”與“非四大”、“四大”與“本土大所”、“本土大所”與“本土中小所”間審計質(zhì)量差異，并對前者給以更高的評價。即投資者認為“四大”、“本土大所”、“本土中小所”三個層級間審計質(zhì)量存在層級差。

研究在提供投資者對不同規(guī)模事務所審計質(zhì)量評價經(jīng)驗證據(jù)同時，可解事務所是先“做大”還是先“做強”的困惑。“做大”并不意味著放棄“做強”。在投資者更認同大事務所審計質(zhì)量的背景下，選擇“做大”可向投資者傳遞審計質(zhì)量提高的決心與行動。研究也可為中國注冊會計師協(xié)會的事務所做大做強總體目標的落實提供經(jīng)驗證據(jù)支持。研究結(jié)論也潛在地呼吁我們對當前這一輪的事務所合并浪潮給以更多包容與肯定。

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