經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系范文

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篇1

[關(guān)鍵詞]經(jīng)營(yíng)審計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)管理

一、經(jīng)營(yíng)審計(jì)與防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系

（1）風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與經(jīng)營(yíng)審計(jì)。經(jīng)營(yíng)審計(jì)是風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的重要來源。第一，在手段上，經(jīng)營(yíng)審計(jì)可以通過調(diào)查、訪談、查賬、盤點(diǎn)等方法進(jìn)行，手段較為多樣:客觀手段的應(yīng)用能較好的規(guī)避主觀判斷，兩者的結(jié)合能較深入全面的識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)等。第二，在效果上，基于經(jīng)營(yíng)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別較為“隱蔽”，并非專門進(jìn)行，客觀上消除了對(duì)專項(xiàng)調(diào)查的特殊抵觸情緒，審計(jì)結(jié)果更據(jù)有客觀性。（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與經(jīng)營(yíng)審計(jì)。經(jīng)營(yíng)審計(jì)為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估提供支撐。通過風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別后，在對(duì)各類風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估過程中，經(jīng)營(yíng)審計(jì)依據(jù)在審計(jì)過程中的信息收集和職業(yè)判斷，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性，損失的可能性、損失程度、損失范圍、急迫程度等進(jìn)行判斷，提供給風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估部門，作為其重要參考。基于經(jīng)營(yíng)審計(jì)的現(xiàn)場(chǎng)工作屬性，獲取的第一手資料廣泛、豐富而翔實(shí)。在進(jìn)行評(píng)估中可以發(fā)揮較重要的作用，特別是基于定性評(píng)估的過程，經(jīng)營(yíng)審計(jì)往往可以以內(nèi)部控制專家身份參與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估小組。（3）風(fēng)險(xiǎn)管理與經(jīng)營(yíng)審計(jì)。經(jīng)營(yíng)審計(jì)是風(fēng)險(xiǎn)控制的重要手段。基于企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)部控制是復(fù)雜而精巧的系統(tǒng)，內(nèi)部審計(jì)是其不可或缺的職能。經(jīng)營(yíng)審計(jì)與在法人治理結(jié)構(gòu)中，通過全面的風(fēng)險(xiǎn)檢查審計(jì)企業(yè)重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，暴露企業(yè)在風(fēng)險(xiǎn)管理中存在的問題，有利于企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的掌控的透明度和提供整改的推手。對(duì)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的檢查，有利于企業(yè)關(guān)注上級(jí)單位普遍關(guān)注的重要領(lǐng)域，提高特殊領(lǐng)域風(fēng)險(xiǎn)管理水平。

二、經(jīng)營(yíng)審計(jì)在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)防范中的作用

（1）鑒證作用。主要指鑒證企業(yè)現(xiàn)存的重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和鑒證風(fēng)險(xiǎn)管理的現(xiàn)狀。作為現(xiàn)代企業(yè)管理特別是大型企業(yè)集團(tuán)管理，存在受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任和信息不對(duì)稱的問題。經(jīng)營(yíng)審計(jì)通過鑒證專家的身份對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理的鑒證以及通過咨詢專家的身份對(duì)企業(yè)未知風(fēng)險(xiǎn)的鑒證都將有利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者和董事會(huì)對(duì)最新經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的把握，克服企業(yè)運(yùn)營(yíng)中結(jié)構(gòu)性治理問題。（2）評(píng)價(jià)作用。主要指評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理的水平是否達(dá)到管理層的期望，是否符合股東的利益。作為掌握相關(guān)專業(yè)技能，獨(dú)立于被評(píng)價(jià)方的內(nèi)部機(jī)構(gòu)，內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)結(jié)果具有較高的公信力和說服力。同時(shí)作為專家型的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)幫助企業(yè)確立相應(yīng)的措施。（3）預(yù)防作用。指通過重大風(fēng)險(xiǎn)事件、風(fēng)險(xiǎn)源的識(shí)別、評(píng)估，舉一反三，對(duì)相關(guān)領(lǐng)域的整改將確保風(fēng)險(xiǎn)在一定時(shí)期和一定范圍內(nèi)不會(huì)重復(fù)發(fā)生，最大限度的幫助企業(yè)擺脫已識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)的影響。（4）引導(dǎo)作用。通過對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的優(yōu)劣不同的評(píng)價(jià)，引導(dǎo)下屬企業(yè)接受上級(jí)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理理念和風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)，自覺接受可控風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)，促使企業(yè)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。（5）文化傳播作用。通過經(jīng)營(yíng)審計(jì)中突出風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向，把風(fēng)險(xiǎn)文化的理念在各單位間進(jìn)行傳播，促使風(fēng)險(xiǎn)管理成為企業(yè)文化的一部分，從源頭上促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)的防范。作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要組成部分，經(jīng)營(yíng)審計(jì)的價(jià)值在于幫助實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，同時(shí)協(xié)助和督促各單位有效履行其受托責(zé)任。五大功能的發(fā)揮，把經(jīng)營(yíng)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理結(jié)合起來，利于風(fēng)險(xiǎn)防范在現(xiàn)代企業(yè)治理中的發(fā)揮。

三、經(jīng)營(yíng)審計(jì)防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的途徑

篇2

[關(guān)鍵詞] 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 審計(jì)程序 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

一、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)涵

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)職業(yè)判斷，評(píng)價(jià)被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)控制，確定剩余風(fēng)險(xiǎn)，執(zhí)行追加審計(jì)程序，將剩余風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受的水平。他將客戶置于一個(gè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，從企業(yè)所處的商業(yè)環(huán)境、條件到經(jīng)營(yíng)方式和管理機(jī)制的等構(gòu)成控制因素等內(nèi)外部各個(gè)方面來分析評(píng)估審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)水平。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)審計(jì)模式又可稱為風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)，簡(jiǎn)稱為RBSSAA (Risk-Based Strategic-Systems Audit Approach)，是一種廣元化的風(fēng)險(xiǎn)觀念，而傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是一種狹義的“會(huì)計(jì)視角”(Accounting Lens)。它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅僅關(guān)注與會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)行為，即關(guān)注財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性，而很少關(guān)注被審計(jì)客戶的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)問題，因而其實(shí)際效果較差。而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的基本思路在于:注冊(cè)會(huì)計(jì)師要想控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，必須站得高、看的遠(yuǎn)。它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該從更高視角去審視被審計(jì)客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，從源頭上找尋滋生會(huì)計(jì)舞弊的種種跡象，以最大限度地識(shí)別被審計(jì)客戶會(huì)計(jì)報(bào)表中的重大錯(cuò)報(bào)問題。

二、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特點(diǎn)

1.審計(jì)重心前移

從以審計(jì)測(cè)試為中心到強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，審計(jì)程序主要包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、審計(jì)測(cè)試程序。這一點(diǎn)在新修訂的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則IAS315及我國(guó)剛修訂的中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》中得到了很好的體現(xiàn)，這兩個(gè)準(zhǔn)則均用大量的篇幅規(guī)定了了解客戶并進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的有關(guān)事宜。這也充分體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的核心，即：深入了解客戶、嚴(yán)格風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估對(duì)審計(jì)程序的指導(dǎo)作用。而傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不到位，未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，造成審計(jì)過量或?qū)徲?jì)不足，現(xiàn)在大大加強(qiáng)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，真正體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念。

2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估重心由控制風(fēng)險(xiǎn)向聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移

傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)人為將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估分為固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估存在嚴(yán)重的缺陷，導(dǎo)致固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不到位，從而使風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心；在審計(jì)實(shí)務(wù)中將審計(jì)程序分為三大類：了解內(nèi)控、測(cè)試內(nèi)控和實(shí)質(zhì)性測(cè)試，前兩種程序都是用于評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)的，也造成風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心。而現(xiàn)代管理層舞弊則是繞過或逾越內(nèi)控，往往導(dǎo)致控制風(fēng)險(xiǎn)很低而實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)很高，所以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)重新認(rèn)識(shí)到固有風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重要性，但因前述原因所以評(píng)估聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)，并以聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平確定審計(jì)測(cè)試(包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試)的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估更加重視對(duì)客戶經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的間接評(píng)估。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估直接評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)的概率，也就是直接對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估仍落腳在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估上，但更重視間接評(píng)估，充分借鑒和吸收了戰(zhàn)略分析的成果，從了解客戶經(jīng)營(yíng)環(huán)境、評(píng)估經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手。因?yàn)椋阂皇浅鲇诔掷m(xù)經(jīng)營(yíng)的考慮，經(jīng)營(yíng)失敗往往帶來審計(jì)失敗；二是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)超高，管理層舞弊的可能性就越大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大；三是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)中能更有效發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的重大錯(cuò)報(bào)，因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表是經(jīng)營(yíng)的反映，如果經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)未能在報(bào)表上得到體現(xiàn)，則財(cái)務(wù)報(bào)表可能失真；四是會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)合理性評(píng)估也要從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手，才能進(jìn)行正確的評(píng)估；五是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手容易將審計(jì)拓展為咨詢。

3.重視審計(jì)策略，強(qiáng)調(diào)具體審計(jì)測(cè)試個(gè)性化

傳統(tǒng)審計(jì)程序存在標(biāo)準(zhǔn)化的傾向，其結(jié)果一是不能對(duì)癥下藥，沒有貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思想；二是客戶的預(yù)期，由于很多客戶的財(cái)務(wù)人員是審計(jì)人員出身，或系統(tǒng)學(xué)習(xí)過審計(jì)，或長(zhǎng)期與審計(jì)師打交道，這使審計(jì)人員無法突破客戶預(yù)先設(shè)置的障礙或防范措施。為此，國(guó)際新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則已要求對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)考慮選用“出其不意”的審計(jì)程序。例如考慮詢問除管理人員和財(cái)務(wù)人員以外的員工或外部人員(如工程師、市場(chǎng)營(yíng)銷人員、估價(jià)專家等)。具體審計(jì)測(cè)試個(gè)性化就是針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域采用不同的審計(jì)程序，使審計(jì)工作不再是機(jī)械性工作，而是充分體現(xiàn)了審計(jì)人員的專業(yè)判斷和創(chuàng)造性，審計(jì)工作本身更具吸引力，審計(jì)效果也更好。

4.審計(jì)證據(jù)內(nèi)涵擴(kuò)大

由于強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，而將客戶置于廣泛聯(lián)系的經(jīng)濟(jì)網(wǎng)絡(luò)之中，審計(jì)師必須充分了解客戶整體經(jīng)營(yíng)環(huán)境，并由此出發(fā)評(píng)估客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，所以審計(jì)師形成審計(jì)結(jié)論所依據(jù)的證據(jù)不僅包括實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試獲取的證據(jù)，還包括了解企業(yè)及其環(huán)境獲取的證據(jù)。

三、推動(dòng)我國(guó)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)發(fā)展的措施

1.重構(gòu)注冊(cè)會(huì)計(jì)師知識(shí)能力框架

（1）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)判斷能力

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師改變審計(jì)思路，從企業(yè)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略入手，分析其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，這要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師有很強(qiáng)的企業(yè)分析能力，從而特別強(qiáng)調(diào)專業(yè)判斷；同時(shí)，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)過程實(shí)質(zhì)上就是專業(yè)判斷的過程，它提升了審計(jì)的技術(shù)含量，注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)抽樣需要根據(jù)審計(jì)對(duì)象的總體及特征，選擇抽樣方法，對(duì)抽樣結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)；對(duì)直接或間接取得的證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要判斷證據(jù)來源的可靠性、適當(dāng)性和充分性，并以此決定是否擴(kuò)大或追加審計(jì)程序;對(duì)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的異常事項(xiàng)、重大事項(xiàng)要運(yùn)用專業(yè)判斷決定實(shí)施針對(duì)性的審計(jì)程序等，只有很好的運(yùn)用專業(yè)判斷才能提高審計(jì)的質(zhì)量，避免形式審計(jì)。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)中應(yīng)注意依靠執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)和行業(yè)知識(shí)的積累、同業(yè)交流等對(duì)自身專業(yè)判斷能力的培養(yǎng)和提高。

（2）重新構(gòu)建注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)體系

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)體系要求更高更全面，因此應(yīng)做出相應(yīng)的調(diào)整。首先，在審計(jì)課程中要全面引進(jìn)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念和方法，以適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)帶來的變化；其次，應(yīng)開設(shè)企業(yè)分析與估價(jià)方面的課程，其目的主要是強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)判斷，加強(qiáng)分析能力，以全面了解企業(yè)內(nèi)外環(huán)境以及準(zhǔn)確評(píng)估經(jīng)營(yíng)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；另外，由于現(xiàn)代IT技術(shù)在審計(jì)抽樣、分析性復(fù)核中作用顯著，而我國(guó)教學(xué)和考試中對(duì)其在會(huì)計(jì)和審計(jì)中的運(yùn)用涉及很少，因此應(yīng)該在會(huì)計(jì)和審計(jì)課程中增加工運(yùn)用的部分。

（3）加強(qiáng)以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為基礎(chǔ)的相關(guān)知識(shí)能力培訓(xùn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育的“現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)技術(shù)與方法”的訓(xùn)練，并且可以采取扶持政策鼓勵(lì)審計(jì)從業(yè)人員報(bào)考ECPA方向的MPACC，以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為基礎(chǔ)定位其知識(shí)能力框架，指導(dǎo)其在實(shí)務(wù)中的應(yīng)用，避免理論與實(shí)務(wù)脫節(jié)的現(xiàn)象。

2.完善法制環(huán)境

健全的法律環(huán)境雖然不是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)實(shí)施的必要前提，但風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作用的發(fā)揮確實(shí)離不開一定的制度安排，研究表明通過一定的制度安排來加大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任對(duì)于抑制會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象而言，其長(zhǎng)期性政策效應(yīng)優(yōu)于加重對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息的企業(yè)的處罰，因此完善法制環(huán)境有利于審計(jì)人員做出正確選擇，是推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的并行措施。

（1）完善相關(guān)法規(guī)中注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任

我國(guó)有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任分散在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》和《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律法規(guī)中，由于立法技術(shù)等方面的原因，不同法律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的規(guī)定不完全一致，甚至相互矛盾，因此為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為，必須消除法律之間的矛盾和不協(xié)調(diào)，保持執(zhí)法的一致性；其次，提高責(zé)任認(rèn)定的可操作性。我國(guó)法律明確規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅就自身的重大過失和欺詐行為承擔(dān)法律責(zé)任，但缺乏區(qū)分普通過失、重大過失與欺詐的標(biāo)準(zhǔn)，所以應(yīng)根據(jù)歸責(zé)原則與作為性質(zhì)對(duì)其進(jìn)行界定，同時(shí)明確追究行政責(zé)任、民事責(zé)任與刑事責(zé)任的依據(jù)，以進(jìn)一步明確何種行為追究何種責(zé)任。

（2）完善民事責(zé)任制度

我國(guó)法律法規(guī)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事與刑事責(zé)任規(guī)定太籠統(tǒng)，特別是對(duì)民事責(zé)任規(guī)定缺乏可操作性，客觀上助長(zhǎng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的投機(jī)行為，因此迫切需要落實(shí)會(huì)計(jì)師的民事賠償責(zé)任，應(yīng)考慮：明確民事責(zé)任對(duì)象，參照其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)確定審計(jì)受益第三者的范圍，落實(shí)會(huì)計(jì)師承擔(dān)責(zé)任的具體對(duì)象范圍；建立舉證責(zé)任倒置制度，降低業(yè)外人士特別是會(huì)計(jì)報(bào)表的利害關(guān)系人如廣大股民的訴訟難度；健全訴訟機(jī)制，簡(jiǎn)化訴訟程序，提高訴訟效率。另外，還應(yīng)采取一系列措施嚴(yán)格業(yè)務(wù)檢查制度，加大注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的社會(huì)監(jiān)督力度。

（3）擴(kuò)大宣傳，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師真正建立起現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念

加強(qiáng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則的培訓(xùn)和宣傳工作，擴(kuò)大這些準(zhǔn)則的影響，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師真正建立起現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中站在風(fēng)險(xiǎn)的高度上制定審計(jì)程序，使審計(jì)人員由被動(dòng)地承受審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)到主動(dòng)地控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理論與過程緊密結(jié)合。這些都有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

綜上所述,現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為制度基礎(chǔ)審計(jì)的完善和發(fā)展,是現(xiàn)代職業(yè)審計(jì)的必然發(fā)展趨勢(shì),在實(shí)踐中,尚無完整的模式可參照?qǐng)?zhí)行,需要根據(jù)中國(guó)的具體國(guó)情，在實(shí)踐中不斷完善。因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在現(xiàn)階段,應(yīng)首先接受現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念,在執(zhí)業(yè)過程中,將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估貫穿審計(jì)的全過程,不斷探索現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的方法,以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到最低可接受水平,提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平。相信隨著現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的逐漸發(fā)展和完善,將在注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界得到普遍的認(rèn)可,尤其是新的審計(jì)準(zhǔn)則在明年的運(yùn)用,也必將全面提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)形象。

參考文獻(xiàn)：

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[2]胡春元.《審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究》[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,1997

[3]謝榮,吳建友.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理淪研究與實(shí)務(wù)發(fā)展[J].會(huì)計(jì)研究,2004第4期

篇3

    一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的產(chǎn)生

    風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是在賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度基礎(chǔ)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)上發(fā)展而來的。賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是最初的審計(jì)方法關(guān)系,主要著眼于查錯(cuò)防弊。適用于審計(jì)早期經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不很復(fù)雜的小規(guī)模企業(yè)。制度基礎(chǔ)導(dǎo)向?qū)徲?jì)主要將審計(jì)的重點(diǎn)放在對(duì)內(nèi)部控制制度各個(gè)控制環(huán)節(jié)的審查上。在這種審計(jì)模式下,審計(jì)人員首先通過對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的測(cè)試來確定其可信賴程度,而后根據(jù)內(nèi)部控制測(cè)試結(jié)果進(jìn)一步對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表和其他會(huì)計(jì)資料實(shí)施審計(jì)程序。

    隨著現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模越來越大,經(jīng)營(yíng)活動(dòng)日趨復(fù)雜和多樣化。在這種情況下,如果只注重對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的評(píng)審,就可能錯(cuò)誤確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域,不利于審計(jì)質(zhì)量;也可能使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)失控。于是,風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在彌補(bǔ)日益擴(kuò)大的審計(jì)期望差距的社會(huì)因素中應(yīng)運(yùn)而生。

    二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特點(diǎn)和發(fā)展趨勢(shì)

    (一)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的特點(diǎn)

    1.從宏觀上把握審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)工作的中心實(shí)現(xiàn)了由內(nèi)控測(cè)試到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的轉(zhuǎn)變,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果決定了審計(jì)人員需要關(guān)注的高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域和重點(diǎn)審計(jì)項(xiàng)目、審計(jì)資源的分配、審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)和數(shù)量。在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過程中,風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)更加注重宏觀因素分析,如:被審計(jì)單位所處的行業(yè)狀況,法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境,以及其他外部因素,被審計(jì)單位的性質(zhì)、被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等。

    2.分析程序的大量運(yùn)用。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)從風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估到最終審計(jì)結(jié)論的確定均可運(yùn)用分析程序。當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測(cè)試更能有效的將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接收水平時(shí),分析程序可以用作實(shí)質(zhì)性程序。分析程序可以用在研究財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系,也可以用在研究財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系。分析程序的大量運(yùn)用能夠更好地發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單

    位的重大錯(cuò)報(bào),提高審計(jì)的效率。

    3.擴(kuò)大審計(jì)證據(jù)的內(nèi)涵,注重外部證據(jù)。審計(jì)證據(jù)包括了解被審計(jì)單位及其環(huán)境獲取的證據(jù),包括被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄中含有的信息和其他信息。其他信息包括從被審計(jì)單位內(nèi)部或外部獲取的會(huì)計(jì)記錄以外的信息;審計(jì)人員通過詢問、觀察和檢查等審計(jì)程序獲取的信息以及自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結(jié)論的信息。這些都擴(kuò)大了審計(jì)證據(jù)的內(nèi)涵。審計(jì)人員需要從外部獲取證據(jù),來證明風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果的恰當(dāng)性。另外,審計(jì)人員期望管理層提供的證據(jù)來證明其舞弊行為顯然是不現(xiàn)實(shí)的,通過與企業(yè)的一般員工、供應(yīng)商和銷售商等方面的溝通所獲得的外部證據(jù),是獲取相關(guān)線索的重要途徑。

    (二)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的發(fā)展趨勢(shì)

    1.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)適應(yīng)了現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的高度不確定性使人們對(duì)審計(jì)的期望值不斷提高,而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)正是適應(yīng)了公眾對(duì)審計(jì)期望值不斷提高的要求而發(fā)展起來的,將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平,以滿足公眾的要求。

    2.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)符合現(xiàn)代審計(jì)目標(biāo)多樣化的要求。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將被審計(jì)單位置于一個(gè)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,運(yùn)用立體觀察的理論來判斷影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的各種因素,從企業(yè)所處的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、戰(zhàn)略規(guī)劃到經(jīng)營(yíng)方式、業(yè)務(wù)流程等內(nèi)外部各個(gè)方面來分析評(píng)估審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)水平,把被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)植入到本身的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)中去,并貫穿于審計(jì)的全過程,從而在審計(jì)過程中把重點(diǎn)放在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估上,并通過審計(jì)程序把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到審計(jì)人員可以接受的水平。

    3.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是對(duì)原有的審計(jì)資源進(jìn)行重新調(diào)配。通過運(yùn)用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析評(píng)價(jià),以做出相應(yīng)的審計(jì)策略,將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與審計(jì)程序緊密的聯(lián)系起來,同時(shí)能據(jù)此將審計(jì)資源恰當(dāng)?shù)胤峙涞礁唢L(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域,提高審計(jì)質(zhì)量與效率。

篇4

一、財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)因素識(shí)別

從風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估的角度來看，新舊準(zhǔn)則的最大差異在于新準(zhǔn)則擴(kuò)展了重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)因素，加深了風(fēng)險(xiǎn)因素如何對(duì)重大錯(cuò)報(bào)的發(fā)生造成影響的認(rèn)識(shí)，以更宏觀的視角，從整個(gè)企業(yè)及其環(huán)境狀況的變化去認(rèn)識(shí)影響重大錯(cuò)報(bào)發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)因素，通過考察造成重大錯(cuò)報(bào)的根本動(dòng)因，來實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。新準(zhǔn)則第1211號(hào)第19條規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的具體方面，即行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；被審計(jì)單位的性質(zhì)；被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用；被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)；被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的衡量和評(píng)價(jià)以及被審單位的內(nèi)部控制。筆者認(rèn)為，可能導(dǎo)致被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)的因素，概括起來應(yīng)包括以下幾個(gè)方面：

(一)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)因素　有效的審計(jì)，首先需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位所處的宏觀社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)環(huán)境進(jìn)行充分的分析。以了解企業(yè)在外部環(huán)境中的地位。通過分析企業(yè)與外部環(huán)境之間的聯(lián)系，從而發(fā)現(xiàn)潛在的重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)。了解被審計(jì)單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素，可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估被審計(jì)單位所在行業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)或監(jiān)管程度是否可能導(dǎo)致特定的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)估項(xiàng)目組是否配備了具有相關(guān)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的成員。根據(jù)一些著名的審計(jì)失敗案例可看出，經(jīng)濟(jì)形勢(shì)行業(yè)政策的變化對(duì)被審計(jì)單位的影響可能轉(zhuǎn)化為誘發(fā)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告環(huán)境壓力，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏相關(guān)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)或估計(jì)不足，將導(dǎo)致審計(jì)的失敗。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要識(shí)別和評(píng)估的企業(yè)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)因素主要有：(1)行業(yè)環(huán)境狀況，如企業(yè)所在行業(yè)現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢(shì)；市場(chǎng)供求與競(jìng)爭(zhēng)；產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的變化；能源供應(yīng)與成本；生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性和周期性等。(2)法律及監(jiān)管環(huán)境，如適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和行業(yè)特定慣例；對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)及監(jiān)管活動(dòng)；對(duì)開展業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響的政府政策；與被審計(jì)單位所處行業(yè)和所從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)的環(huán)保要求等。(3)其他外部因素，如宏觀經(jīng)濟(jì)的景氣程度；利率和資金供求狀況；通貨膨脹水平及幣值變動(dòng)；國(guó)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境和匯率變動(dòng)等。

(二)戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)因素　戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)的內(nèi)部因素對(duì)企業(yè)的發(fā)展和經(jīng)營(yíng)成果以及持續(xù)經(jīng)營(yíng)造成的風(fēng)險(xiǎn)。多數(shù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)最終都會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)后果，從而影響財(cái)務(wù)報(bào)表。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從了解企業(yè)所制定的總體戰(zhàn)略出發(fā)，認(rèn)識(shí)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和具體戰(zhàn)略，分析內(nèi)部經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)，利用職業(yè)判斷對(duì)可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別和評(píng)估。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)了解被審計(jì)單位目標(biāo)和戰(zhàn)略以及相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)：(1)對(duì)相關(guān)因素分析不夠充分或?qū)ξ磥淼淖兓瘺]有能夠合理預(yù)計(jì)而帶來的企業(yè)總體戰(zhàn)略選擇風(fēng)險(xiǎn)。如企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃與經(jīng)營(yíng)目標(biāo)或任務(wù)適應(yīng)性風(fēng)險(xiǎn)、行業(yè)發(fā)展及其可能導(dǎo)致的企業(yè)不具備足以應(yīng)對(duì)行業(yè)變化的人力資源和業(yè)務(wù)專長(zhǎng)的風(fēng)險(xiǎn)、業(yè)務(wù)擴(kuò)張及其可能導(dǎo)致企業(yè)對(duì)市場(chǎng)需求的估計(jì)不準(zhǔn)確風(fēng)險(xiǎn)等。(2)企業(yè)的具體戰(zhàn)略選擇失誤而帶來的風(fēng)險(xiǎn)，如企業(yè)開發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)可能導(dǎo)致的產(chǎn)品責(zé)任增加的風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)并購可能導(dǎo)致的運(yùn)營(yíng)困難的風(fēng)險(xiǎn)等；(3)企業(yè)供、產(chǎn)、銷等經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的作業(yè)鏈風(fēng)險(xiǎn)等。

(三)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)因素　財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指在企業(yè)各項(xiàng)財(cái)務(wù)活動(dòng)中由于內(nèi)外環(huán)境及各種難以預(yù)料或控制的因素使財(cái)務(wù)系統(tǒng)運(yùn)行偏離預(yù)期目標(biāo)而形成的經(jīng)濟(jì)損失的可能性。財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是資本價(jià)值運(yùn)動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)，按照資本運(yùn)動(dòng)的過程，可將財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)劃分為：(1)籌資風(fēng)險(xiǎn)。籌資活動(dòng)是一個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的起點(diǎn)，企業(yè)籌資的主要目的是為了擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模，提高經(jīng)營(yíng)效益。企業(yè)籌資渠道可以分為兩大類，一類是所有者投資，另一類是借入資金。(2)投資風(fēng)險(xiǎn)。投資風(fēng)險(xiǎn)是指由于不確定因素的存在而使投資項(xiàng)目不能達(dá)到預(yù)期投資報(bào)酬，從而影響企業(yè)獲利水平和償債能力的風(fēng)險(xiǎn)。投資風(fēng)險(xiǎn)是所有財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的主導(dǎo)，主要有投資結(jié)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)、投資項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)、投資組合風(fēng)險(xiǎn)。(3)資金回收風(fēng)險(xiǎn)。資金回收風(fēng)險(xiǎn)是指投入的本金經(jīng)過生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程之后不能回到起點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)。資金是企業(yè)生命的源泉，是企業(yè)經(jīng)營(yíng)之本，只有充足的資金才能保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的正常進(jìn)行。企業(yè)資金回收風(fēng)險(xiǎn)的大小既與國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策尤其是財(cái)政金融政策緊密相關(guān)，又取決于企業(yè)的營(yíng)銷策略、信用策略和經(jīng)營(yíng)管理水平的高低。(4)收益分配風(fēng)險(xiǎn)。收益分配風(fēng)險(xiǎn)是指由于收益分配可能給企業(yè)今后的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生不利影響。合理的收益分配會(huì)提高企業(yè)聲譽(yù)，調(diào)動(dòng)投資者積極性，促進(jìn)證券市場(chǎng)上股票價(jià)格上漲，給企業(yè)后期的籌資活動(dòng)奠定良好基礎(chǔ)。但不利的收益分配，也可能妨礙企業(yè)資金周轉(zhuǎn)、降低企業(yè)償債能為，挫傷投資者的積極性，降低企業(yè)信譽(yù)，導(dǎo)致股價(jià)下跌，這些都會(huì)對(duì)企業(yè)今后的發(fā)展帶來不利影響。

(四)治理結(jié)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)因素　公司治理是企業(yè)外部的所有者和債權(quán)人等利害相關(guān)者對(duì)企業(yè)實(shí)施控制并要求企業(yè)履行經(jīng)管責(zé)任的過程。公司治理的質(zhì)量反映了經(jīng)營(yíng)者履行經(jīng)營(yíng)質(zhì)量和財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。良好的公司治理結(jié)構(gòu)有助于權(quán)力在股東大會(huì)、董事會(huì)、管理層及監(jiān)督層之間的分配，并形成相互制約、相互平衡的機(jī)制，進(jìn)而能在一定程度上防止公司管理層舞弊行為的發(fā)生。相反，如果公司治理機(jī)制殘缺，管理層舞弊的概率則會(huì)明顯加大。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過對(duì)以下因素的分析來評(píng)估公司治理的風(fēng)險(xiǎn)：(1)董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)等治理層的獨(dú)立性和能力。(2)經(jīng)營(yíng)者的能力和誠實(shí)性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解經(jīng)營(yíng)者的背景、管理能力以及影響經(jīng)營(yíng)管理的經(jīng)濟(jì)激勵(lì)機(jī)制，以便識(shí)別委托動(dòng)機(jī)和經(jīng)營(yíng)者對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告的可能性。(3)主要利害相關(guān)者參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)的程度。(4)關(guān)聯(lián)方交易。不符合正常商業(yè)運(yùn)作程序的關(guān)聯(lián)方交易可能是舞弊的手段。(5)經(jīng)營(yíng)者報(bào)酬計(jì)劃和經(jīng)營(yíng)激勵(lì)機(jī)制。

(五)內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)因素　內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)以下構(gòu)成內(nèi)部控制要素的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析與評(píng)估：(1)控制環(huán)境。控制環(huán)境決定組織的風(fēng)氣，影響組織成員的控制意識(shí)。(2)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。由于經(jīng)濟(jì)、行業(yè)、管制和營(yíng)運(yùn)條件處于變動(dòng)中，因此企業(yè)管理層需要有一定的機(jī)制和程序來識(shí)別和應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)。(3)控制活動(dòng)。控制活動(dòng)是保證經(jīng)營(yíng)者的指示得以執(zhí)行的方針和程序，包括批準(zhǔn)、授權(quán)、檢驗(yàn)、調(diào)整、業(yè)績(jī)復(fù)核、資產(chǎn)保全以及職務(wù)分工等一

系列的活動(dòng)。(4)信息與溝通。信息與溝通是指將信息系統(tǒng)所識(shí)別、搜集的有關(guān)企業(yè)內(nèi)部和外部的事項(xiàng)、活動(dòng)和狀況的信息在企業(yè)內(nèi)部以及向企業(yè)外部進(jìn)行傳遞。(5)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督。內(nèi)部控制需要監(jiān)督，監(jiān)督是一個(gè)不斷評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)機(jī)能的過程，監(jiān)督的形式可以有日常監(jiān)督活動(dòng)、獨(dú)立評(píng)價(jià)或者兩者的結(jié)合。

(六)會(huì)計(jì)錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)因素　會(huì)計(jì)錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)主要是指被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用方面存在的錯(cuò)誤或舞弊風(fēng)險(xiǎn)。錯(cuò)誤是指導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的非故意行為，主要包括：為編制財(cái)務(wù)報(bào)表而收集和處理數(shù)據(jù)時(shí)發(fā)生失誤；由于疏忽和誤解有關(guān)事實(shí)而作出不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)估計(jì)；在運(yùn)用和確認(rèn)、計(jì)量、分類或列報(bào)(包括披露)相關(guān)的會(huì)計(jì)政策時(shí)發(fā)生錯(cuò)誤等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)了解審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用，是否符合適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度，是否符合被審計(jì)單位的具體情況，并對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用可能導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作出評(píng)估。在了解被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否適當(dāng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注下列重要事項(xiàng)：重要項(xiàng)目的會(huì)計(jì)政策和特殊行業(yè)慣例；重大和異常交易的會(huì)計(jì)處理方法；在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)或共識(shí)的領(lǐng)域，采用重要會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生的影響；會(huì)計(jì)政策的變更；被審計(jì)單位何時(shí)采用以及如何采用新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

篇5

【摘要】由于傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型日益暴露出其局限性,我國(guó)在新頒布的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則中,接受了國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)修訂后的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,并要求國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行。新修訂的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)涵蓋了包括企業(yè)、政府、監(jiān)管部門等多方面的因素,包括了凡是能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的所有內(nèi)容。對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的這一重大發(fā)展,有必要在理論上進(jìn)行系統(tǒng)的分析和研究。本文在充分借鑒前人研究的基礎(chǔ)上,提出了重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)應(yīng)對(duì)措施。

【關(guān)鍵詞】重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn);戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn);審計(jì)應(yīng)對(duì)

自20世紀(jì)末以來,國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)專門成立了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分委員會(huì),著手研究和修訂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,并于2003年10月了ISA200準(zhǔn)則,將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型修訂為:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中要實(shí)施審計(jì)程序,從財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次和賬戶余額層次兩方面評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),并據(jù)以確定和實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序,把檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可以接受的低水平。

隨后,我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于2006年4月頒布了新的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則,正式接受了這一審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。作為新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重要組成部分,重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的研究顯得十分必要和迫切。本文針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)應(yīng)對(duì)進(jìn)行了有益的探索,希望對(duì)我國(guó)獨(dú)立審計(jì)的發(fā)展有所裨益。

一、識(shí)別重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)

(一)初步了解企業(yè)重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)

“中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”中強(qiáng)調(diào):注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境,以足夠識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),并列舉了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)從哪些方面了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。其中,被審計(jì)單位的戰(zhàn)略目標(biāo)及相關(guān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該考慮的重要因素之一。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在取得一個(gè)新客戶的背景資料并評(píng)估相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素后,需要決定是否接受委托。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定接受這一客戶,那么就需要簽訂業(yè)務(wù)約定書并組織審計(jì)程序。在審計(jì)開始后的第一階段,注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)。

由于企業(yè)的戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和流程經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大部分會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)后果,從而影響到財(cái)務(wù)報(bào)表,注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有通過考察識(shí)別客戶的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn),才能夠有效地實(shí)施其它的審計(jì)程序,從而恰當(dāng)有效地得出審計(jì)結(jié)論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要是通過分析外部環(huán)境中威脅企業(yè)成功執(zhí)行戰(zhàn)略的潛在風(fēng)險(xiǎn)因素來識(shí)別戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的,主要的分析工具有:企業(yè)層面的經(jīng)營(yíng)模式分析、PEST分析、波特五力分析、資源基礎(chǔ)模型、SWOT分析等。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要在綜合分析中初步識(shí)別出客戶所面臨的重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn),客戶如果想獲得成功并達(dá)到目標(biāo),必須有效地管理這些風(fēng)險(xiǎn)。管理層對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理得越有效,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在業(yè)務(wù)中期望發(fā)現(xiàn)的問題就越少。為了更有效地了解戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的性質(zhì),形成在戰(zhàn)略分析階段對(duì)重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論,注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要了解客戶管理當(dāng)局如何進(jìn)行戰(zhàn)略管理以及戰(zhàn)略管理的效果如何。

(二)合理評(píng)估企業(yè)重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在利用宏觀環(huán)境的PEST分析和行業(yè)環(huán)境的波特五力分析等分析工具初步識(shí)別企業(yè)的重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)后,需要關(guān)注企業(yè)采取了哪些方法避免或減少這些風(fēng)險(xiǎn)的威脅,結(jié)果又是如何?企業(yè)的管理層有很多方法來降低外部風(fēng)險(xiǎn)的威脅,從而使外部風(fēng)險(xiǎn)不會(huì)對(duì)企業(yè)造成重大影響。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過詢問、觀察和檢查等方法取得對(duì)企業(yè)所采取行動(dòng)的了解。具體而言,企業(yè)針對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)所采取的措施可以從各種會(huì)議紀(jì)要或決議、內(nèi)部操作手冊(cè)、企業(yè)對(duì)外公告、人事調(diào)整、組織機(jī)構(gòu)調(diào)整、管理層所使用的定期報(bào)告等渠道獲得。在了解企業(yè)對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)采取的控制措施后,注冊(cè)會(huì)計(jì)師要評(píng)估這種反應(yīng)(措施)是不是最佳的反應(yīng)方式,是否得到執(zhí)行,執(zhí)行的效果如何。

對(duì)企業(yè)采取的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)控制措施進(jìn)行評(píng)估后,注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可以進(jìn)一步對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行判斷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以根據(jù)有效的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)控制,將戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重程度下調(diào),但這種下調(diào)必須有足夠的證據(jù)支持控制是有效的。對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)控制的分析與測(cè)試可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師判斷初步識(shí)別的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)是否得到了有效的控制,注冊(cè)會(huì)計(jì)師最終需要形成對(duì)重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論及其對(duì)審計(jì)的影響。

二、確定關(guān)鍵流程風(fēng)險(xiǎn)

(一)關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)流程的識(shí)別

1.通過重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別出關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)流程

在戰(zhàn)略分析的最后階段,注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要匯總已經(jīng)識(shí)別出的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn),對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)是否重要作出最終判斷。如果這一戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)比較重要,而且對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響也比較重要,那么這一戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)所指向的經(jīng)營(yíng)流程是哪一個(gè),這個(gè)經(jīng)營(yíng)流程就是關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)流程,也就是流程風(fēng)險(xiǎn)中必須重點(diǎn)分析的對(duì)象。注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般是通過編制戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)匯總表的形式完成的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作中所收集的證據(jù)都必須記錄于工作底稿,作為審計(jì)證據(jù)。戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)匯總表也是審計(jì)工作底稿的一部分,它是聯(lián)系戰(zhàn)略分析與流程分析的紐帶。

2.通過重要交易類別識(shí)別出關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)流程

在戰(zhàn)略分析的最后階段,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該根據(jù)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的了解確定對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的重要交易類別的認(rèn)識(shí),并匯總每一重要交易類別對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)報(bào)表認(rèn)定的影響,以及這一影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體是否重要。如果這一影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表整體重要,那么準(zhǔn)備在哪一個(gè)經(jīng)營(yíng)流程對(duì)之進(jìn)行具體的分析,這一經(jīng)營(yíng)流程就是重要交易類別所指向的關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)流程。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過識(shí)別出的重要戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和重要交易類別以及它們對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響,從而推導(dǎo)出關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)流程,以便在流程分析中對(duì)其進(jìn)行詳細(xì)分析。

(二)流程層次經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的確定

流程層次的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)可能來源于戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn),也可能從流程內(nèi)部產(chǎn)生,很多戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)可能在流程中表現(xiàn)為特定的風(fēng)險(xiǎn)。比如,外部環(huán)境中的技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)將對(duì)關(guān)鍵流程中的技術(shù)產(chǎn)生直接的影響。流程內(nèi)部產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)只與特定的流程相關(guān),但它們也影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。在流程分析階段,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)對(duì)流程的影響只需要根據(jù)對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和流程運(yùn)營(yíng)的了解將其轉(zhuǎn)化成流程經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)即可。因此,在流程分析階段,最需要關(guān)注的是產(chǎn)生于經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的特定風(fēng)險(xiǎn)。21寫作秘書網(wǎng)

三、合理評(píng)估企業(yè)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

(一)企業(yè)環(huán)境中重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估過程是一個(gè)由數(shù)學(xué)模型計(jì)算、審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)判斷、主觀估計(jì)相結(jié)合的過程。審計(jì)人員在分析、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)應(yīng)先從審計(jì)環(huán)境入手,全面分析、評(píng)估審計(jì)環(huán)境中引起重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素后,再深入到報(bào)表層次,最后重點(diǎn)評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

審計(jì)人員在接受委托時(shí)應(yīng)全面了解企業(yè)的環(huán)境控制業(yè)務(wù)承接過程中的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),包括初步了解行業(yè)背景、國(guó)家對(duì)企業(yè)的特殊政策、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)方式、企業(yè)近期業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r、企業(yè)目前面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)、將要進(jìn)行的重大決策、高層管理人員的意圖、對(duì)審計(jì)人員的期望及要求等,然后作出詳細(xì)調(diào)查分析表。根據(jù)審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)初步評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),利用風(fēng)險(xiǎn)矩陣等方法決定是否接受委托。

(二)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估

1.資產(chǎn)負(fù)債表

通過測(cè)算年末流動(dòng)比率、資產(chǎn)負(fù)債率、速動(dòng)比率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、流動(dòng)資產(chǎn)比例、固定資產(chǎn)比例、凈資產(chǎn)比例、資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目占總資產(chǎn)的比例、資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目增長(zhǎng)率等,進(jìn)行分析性復(fù)核。將上述指標(biāo)與同行業(yè)平均指標(biāo)、企業(yè)近三年的同類指標(biāo)相比較,掌握其變動(dòng)趨勢(shì),分析變動(dòng)原因。一般來說,若企業(yè)各項(xiàng)指標(biāo)高于或低于平均指標(biāo)20%以上,而且沒有合理解釋則重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高;若偏離幅度在10%至20%之間,重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可評(píng)估為中級(jí);若偏離幅度在10%以下則風(fēng)險(xiǎn)可評(píng)估為低級(jí)。(將20%作為臨界點(diǎn)的原因:根據(jù)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和人們普遍對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的心理承受能力)

2.利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表

通過測(cè)算毛利率,各項(xiàng)費(fèi)用與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例,其他業(yè)務(wù)收入、營(yíng)業(yè)外收入、投資收益與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例,近三年同類指標(biāo)變動(dòng)率,進(jìn)行分析性復(fù)核。將上述指標(biāo)與同行業(yè)平均指標(biāo)相比較,掌握其變動(dòng)趨勢(shì),分析變動(dòng)原因。一般來說,若企業(yè)各項(xiàng)指標(biāo)高于或低于平均指標(biāo)20%以上,而且沒有合理解釋,則重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高;若偏離幅度在10%至20%之間,重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可評(píng)估為中級(jí);若偏離幅度在10%以下則風(fēng)險(xiǎn)可評(píng)估為低級(jí)。

3.現(xiàn)金流量表

現(xiàn)金流量表中重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估應(yīng)結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估進(jìn)行。資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中的重大錯(cuò)報(bào)一般會(huì)在現(xiàn)金流量表上反映出來,審計(jì)人員可根據(jù)對(duì)上述兩個(gè)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估大致估計(jì)現(xiàn)金流量表的風(fēng)險(xiǎn)水平。

四、制定具體審計(jì)程序

(一)一般審計(jì)程序

注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及所采取的總體應(yīng)對(duì)措施,對(duì)擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的整體審計(jì)策略具有重大影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告整體層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)制訂總體應(yīng)對(duì)策略,在總體應(yīng)對(duì)策略的指導(dǎo)下制訂和實(shí)施針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序,整體策略對(duì)多個(gè)認(rèn)定的審計(jì)策略都有直接影響。擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的整體審計(jì)策略包括實(shí)質(zhì)性策略和綜合性策略。實(shí)質(zhì)性策略是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序以實(shí)質(zhì)性程序?yàn)橹?綜合性策略是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)同時(shí)采用控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序。

與認(rèn)定層次相比,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)模型時(shí)只是針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),更側(cè)重于從整體上采取應(yīng)對(duì)措施和考慮對(duì)擬實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的整體審計(jì)策略的重大影響。由于財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)會(huì)影響多個(gè)認(rèn)定,只有將風(fēng)險(xiǎn)模型運(yùn)用于這兩個(gè)層次,使二者很好地配合,才可能最終將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和對(duì)總體應(yīng)對(duì)措施及其對(duì)整體審計(jì)策略重大影響的考慮的失當(dāng),將對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和檢查產(chǎn)生廣泛的決定性的不利后果。因此,不能輕視新風(fēng)險(xiǎn)模型在財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次的運(yùn)用問題。

(二)進(jìn)一步審計(jì)程序

基于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序,包括審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍,并應(yīng)當(dāng)以對(duì)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)評(píng)估結(jié)果為基礎(chǔ),同時(shí)考慮既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平。

進(jìn)一步審計(jì)程序是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)評(píng)估的各類交易、賬戶余額及列報(bào)與披露的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)所實(shí)施的審計(jì)程序,包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。注冊(cè)會(huì)計(jì)師設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序,既包括審計(jì)程序的目的(控制測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性程序)、類型(檢查、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行或分析程序),也包括進(jìn)一步審計(jì)的時(shí)間(指審計(jì)對(duì)象的發(fā)生時(shí)點(diǎn)或期間)和范圍(指實(shí)施某項(xiàng)審計(jì)程序的數(shù)量及樣本)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估認(rèn)為預(yù)期控制運(yùn)行是有效的,就必須執(zhí)行控制測(cè)試以支持該評(píng)估結(jié)果。另外,注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)以認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果為基礎(chǔ),考慮既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平,確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平,再據(jù)此計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師決定信賴被審計(jì)單位的內(nèi)部控制時(shí),需要執(zhí)行控制測(cè)試,其目的是測(cè)試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)方面的有效性,并據(jù)此再評(píng)估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序所識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)是需要特別考慮的重大風(fēng)險(xiǎn),或是僅通過實(shí)質(zhì)性程序不能提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)當(dāng)針對(duì)此類風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)實(shí)施控制測(cè)試。同時(shí),新準(zhǔn)則又強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度,即使評(píng)估的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低,說明預(yù)期內(nèi)部控制較好,也必須執(zhí)行控制測(cè)試,以支持該評(píng)估結(jié)果。因此,大多數(shù)情況下注冊(cè)會(huì)計(jì)師都要進(jìn)行控制測(cè)試。

無論內(nèi)部控制是否有效,都要對(duì)各類重大交易、賬戶余額及列表與披露實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過實(shí)質(zhì)性測(cè)試檢查認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào),降低檢查風(fēng)險(xiǎn)至可接受水平。按照基于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的要求,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以對(duì)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果為基礎(chǔ),并考慮既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平,來確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平,再據(jù)此計(jì)劃和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。在既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平下,可接受檢查風(fēng)險(xiǎn)水平與認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果呈反向關(guān)系。檢查風(fēng)險(xiǎn)取決于實(shí)質(zhì)性測(cè)試設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)合理設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍并有效執(zhí)行,將檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平。

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篇6

[關(guān)鍵詞] 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型 缺陷 重構(gòu)

一、有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的理論回顧

（一）國(guó)外有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究

D.H.羅伯茲（D.H.Roberts）于1978年提出了最早的審計(jì)終極風(fēng)險(xiǎn)模型，即：終極風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)×（抽樣風(fēng)險(xiǎn)+非抽樣風(fēng)險(xiǎn)）。1981年，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（AICPA）的第39號(hào)準(zhǔn)則公告《審計(jì)抽樣》認(rèn)為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)和詳細(xì)測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)等四個(gè)子風(fēng)險(xiǎn)組成，其中：固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)表示財(cái)務(wù)報(bào)表中發(fā)生重大錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)，分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)和詳細(xì)測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)表示財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯(cuò)誤未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。1983年，AICPA在第47號(hào)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)說明《審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性》（SAS47#）中對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型又做出了修改，其提出的審計(jì)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，由于該模型涵蓋了主要審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素，并表明了其間的數(shù)量關(guān)系，便于計(jì)量，具有廣泛的適用性和可操作性，因而被國(guó)際上大多數(shù)審計(jì)組織及會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用，修訂前的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則以及我國(guó)目前的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則都采用了該模型。2003年，修訂后的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則提出了全新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)合并為綜合風(fēng)險(xiǎn)，用重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行表示，認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并根據(jù)評(píng)估結(jié)果進(jìn)一步設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，以控制檢查風(fēng)險(xiǎn)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受的水平。

除上述幾次對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型有著重大意義的修改外，其他一些學(xué)者和機(jī)構(gòu)也針對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型提出了自己的見解——霍爾斯坦姆（G.S.Holstrum）和柯林蘭（J.l.kirtland）在1983年提出：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)＝固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)×實(shí)質(zhì)性測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)；英國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（APC）也在1987年提出了一個(gè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)＝固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)×抽樣風(fēng)險(xiǎn)。

（二）我國(guó)審計(jì)理論界有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究

雖然與西方國(guó)家相比，我國(guó)審計(jì)理論界對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究起步較晚，但也有許多的專家學(xué)者對(duì)其提出了自己的見解。在1996年版的上海財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)教材系列叢書《審計(jì)》一書中，主編周勤業(yè)等提出了一個(gè)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)（IR）×控制風(fēng)險(xiǎn)（CR）×非抽樣風(fēng)險(xiǎn)（USR）×抽樣風(fēng)險(xiǎn)（SR），該模型對(duì)除固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)外的其他影響因素提出了自己的見解，是對(duì)D.H.羅伯茲所提出的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的一種完善，得到了我國(guó)審計(jì)界的一定認(rèn)可。周家才（2002）在《試論審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重建》一文中將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型定義為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)×訴訟風(fēng)險(xiǎn)，該模型將審計(jì)界正越來越不可回避的“訴訟風(fēng)險(xiǎn)”考慮了進(jìn)去，具有一定的現(xiàn)實(shí)性，得到了國(guó)內(nèi)審計(jì)界的廣泛認(rèn)同。

此外，其他一些學(xué)者也對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型提出了自己的見解。張仁壽（2000）認(rèn)為，現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素之間不是相互獨(dú)立關(guān)系，并對(duì)模型進(jìn)行了適當(dāng)修改，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)+控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。呂博（2002）將隨機(jī)擾動(dòng)因素引入審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，構(gòu)建了一個(gè)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)+隨機(jī)擾動(dòng)項(xiàng)。這些新的風(fēng)險(xiǎn)模型也都具有一定的合理性，提出后也得到了學(xué)術(shù)界一定程度的認(rèn)同。

二、我國(guó)現(xiàn)行的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型及其缺陷

由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》，在其第一章第二條中將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性”。該定義與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的定義基本相同，涉及三個(gè)要素，即：行為、行為后果、產(chǎn)生后果的原因。定義中的行為是“注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見”，行為的后果是發(fā)生了“風(fēng)險(xiǎn)”，產(chǎn)生后果的原因是“發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見”。基于這一定義，我國(guó)在制定審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)也接受了SAS47中所提到的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)(IR)×控制風(fēng)險(xiǎn)(CR)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)。這一模型的特點(diǎn)在于：從風(fēng)險(xiǎn)控制程序上分解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并用連乘的形式表明了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在不同階段的數(shù)量關(guān)系。這種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為進(jìn)行基礎(chǔ)審計(jì)提供了重要的理論基礎(chǔ)，也使得進(jìn)一步定量評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成為可能，因而具有重要的理論意義。實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員也往往根據(jù)該模型和對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果決定審計(jì)程序或?qū)徲?jì)范圍，因而，該模型還具有重要的實(shí)踐意義。然而，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和審計(jì)事業(yè)的不斷進(jìn)步，審計(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)了許多新情況、新問題，原有的理論模型在審計(jì)實(shí)踐運(yùn)用中暴露出一些缺陷：

首先，該模型中的固有風(fēng)險(xiǎn)沒有包含被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。在我國(guó)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)》“評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)”項(xiàng)目中，被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估被排除在外。事實(shí)上，被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)確實(shí)在危及審計(jì)執(zhí)業(yè)界，原因有二：一是現(xiàn)代審計(jì)只限于抽樣，審計(jì)并不能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的全部錯(cuò)誤項(xiàng)目，特別是難發(fā)現(xiàn)隱蔽較好的欺詐，所以存在審計(jì)不能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)誤項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)；二是由于審計(jì)工作自身的復(fù)雜性，在實(shí)踐中很難確定審計(jì)人員是否保持了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

其次，該模型涉及的風(fēng)險(xiǎn)只與審計(jì)過程和審計(jì)順序有關(guān)，即只從審計(jì)主體的審計(jì)檢查方法和審計(jì)對(duì)象的經(jīng)營(yíng)、內(nèi)部控制方面考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素，未充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的其他原因，如報(bào)表使用者的訴訟請(qǐng)求因素、社會(huì)宏觀法律環(huán)境因素等，而這些因素與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生息息相關(guān)。

第三，該模型對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的表達(dá)不完整。隨著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)含義的不斷擴(kuò)大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制就不能只局限于審計(jì)過程和審計(jì)對(duì)象，必須把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制放在一個(gè)系統(tǒng)中全面把握，還應(yīng)考慮審計(jì)環(huán)境、審計(jì)人員素質(zhì)等因素。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)范圍應(yīng)擴(kuò)大為審計(jì)主體風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)和會(huì)計(jì)行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，還應(yīng)包括審計(jì)結(jié)論利用中產(chǎn)生的法律風(fēng)險(xiǎn)以及賠償風(fēng)險(xiǎn)等。

第四，在日常審計(jì)案件中出現(xiàn)的一些問題并非完全是由于技術(shù)上或程序上的失誤造成的，審計(jì)主體的日常行為和工作態(tài)度有時(shí)也會(huì)成為問題的癥結(jié)所在。因此，除應(yīng)關(guān)注審計(jì)技術(shù)和程序的發(fā)展外，也應(yīng)關(guān)注審計(jì)主體的自身行為。但是，該審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型無法描述由于審計(jì)人員不道德行為所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，例如：企業(yè)與審計(jì)主體合謀舞弊而出具不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告等。

三、對(duì)現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重構(gòu)

（一）新風(fēng)險(xiǎn)因素的引入

本文將從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因角度入手，提出另外兩個(gè)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素，即：

（1）主觀風(fēng)險(xiǎn)因素，主要包括：

1. 由審計(jì)人員工作經(jīng)驗(yàn)和能力的差異或不足而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于種種原因，在我國(guó)目前的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中，很多有經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不具備計(jì)算機(jī)審計(jì)知識(shí)，其審計(jì)能力的發(fā)揮因而受到一定程度的制約，致使審計(jì)所能完成任務(wù)的能力難以達(dá)到社會(huì)的全部期望，或者導(dǎo)致社會(huì)與審計(jì)執(zhí)業(yè)界對(duì)審計(jì)內(nèi)容和要求認(rèn)識(shí)的不一致，最終使注冊(cè)會(huì)計(jì)師陷入不愉快的責(zé)任訴訟糾紛之中。不可否認(rèn)，審計(jì)所能滿足的社會(huì)需求是相對(duì)的，而不是絕對(duì)的，現(xiàn)有審計(jì)能力與社會(huì)公眾的需求或期望必然存在一定偏差，而這一偏差所導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)正是由審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)和能力的有限性而引發(fā)的。

2. 由審計(jì)人員工作責(zé)任心不足而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。民間審計(jì)是一種專門的技術(shù)服務(wù)，審計(jì)人員有責(zé)任計(jì)劃自己的審計(jì)工作，以查出可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的差錯(cuò)，并在實(shí)施審計(jì)過程中運(yùn)用應(yīng)有的技術(shù)和保持應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注。由此可見，審計(jì)工作的順利開展要求審計(jì)人員德才兼?zhèn)洌染哂懈呱械钠返拢钡娜烁窈鸵唤z不茍的工作態(tài)度，又具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律知識(shí)和審計(jì)基本技能，還具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力。毋須諱言，在我國(guó)，審計(jì)人員并不是人人能夠達(dá)到上述要求，這勢(shì)必會(huì)限制審計(jì)工作的開展，影響審計(jì)質(zhì)量。

3. 由審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。有些審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生與審計(jì)人員執(zhí)業(yè)時(shí)缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎有關(guān)，例如：審計(jì)人員制定審計(jì)計(jì)劃脫離實(shí)際，審計(jì)人員對(duì)審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)未進(jìn)行擴(kuò)大范圍的審計(jì)，進(jìn)行抽樣審計(jì)時(shí)對(duì)樣本及抽樣方法選擇缺乏深思熟慮，編寫審計(jì)報(bào)告措詞不當(dāng)?shù)龋@些都與審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎有關(guān)，都將直接導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

4. 由審計(jì)人員對(duì)現(xiàn)代審計(jì)方法的掌握程度低或應(yīng)用不當(dāng)而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)顯著的特點(diǎn)就是采用抽樣審計(jì)方法，即根據(jù)總體中的部分樣本的特征來推斷總體的特征，推斷結(jié)果可靠與否，與是否遵循“隨機(jī)原則”抽取樣本高度相關(guān)。如果審計(jì)人員破壞隨機(jī)原則或還沒有十分把握所抽取的樣本能否代表總體，則必然會(huì)產(chǎn)生抽樣風(fēng)險(xiǎn)。毫無疑問，抽樣風(fēng)險(xiǎn)是導(dǎo)致審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的原因之一。因此，審計(jì)人員對(duì)現(xiàn)代審計(jì)的掌握程度低或應(yīng)用不當(dāng)也會(huì)引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）客觀風(fēng)險(xiǎn)因素，主要包括：

1. 由被審計(jì)單位內(nèi)外部環(huán)境復(fù)雜多變而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的顯著特征在于不穩(wěn)定性的增強(qiáng)，企業(yè)為了在激烈的市場(chǎng)中謀生存、求發(fā)展，不斷擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，所進(jìn)行的交易也日趨復(fù)雜化。隨著業(yè)務(wù)數(shù)量的增多，特別是一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已超出現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)規(guī)范的規(guī)制范圍，會(huì)計(jì)核算中出現(xiàn)記錄不當(dāng)?shù)目赡苄砸嚯S之增加，而且這種不當(dāng)很容易被大量的其它信息所掩蓋，在抽樣審計(jì)中不被發(fā)現(xiàn)的可能性較大。此外，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，被審計(jì)單位所處的宏微觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境及政治、法律等經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化都可能導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而影響到被審計(jì)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2. 由審計(jì)影響范圍擴(kuò)大及社會(huì)對(duì)審計(jì)意見的依賴或關(guān)注程度提高而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)代審計(jì)發(fā)展到今天，審計(jì)在維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序方面的作用越來越突出，人們對(duì)審計(jì)的理解和認(rèn)識(shí)也越來越深刻。不僅是政府，投資者也將注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告作為決策的重要依據(jù)，一些“潛在的投資者”對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)意見表現(xiàn)出了極大的興趣和關(guān)注。與此同時(shí)，人們更加重視審計(jì)報(bào)告書的可靠性，一旦審計(jì)報(bào)告使用者發(fā)現(xiàn)審計(jì)失敗，就會(huì)控告審計(jì)人員，轉(zhuǎn)嫁投資損失。社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)的促進(jìn)了審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，也在無形之中加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3. 由現(xiàn)代審計(jì)內(nèi)容的廣泛性而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。早期審計(jì)的重點(diǎn)多放在處理現(xiàn)金的職員的誠實(shí)與否上，幾乎不顧其它事項(xiàng)。由于審計(jì)范圍較小，業(yè)務(wù)較為簡(jiǎn)單，審計(jì)人員在審計(jì)過程中出現(xiàn)錯(cuò)誤的可能性也較小，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較小；其后，由于企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)主要依靠銀行貸款，銀行要求申請(qǐng)貸款者提供可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的審計(jì)成了審計(jì)的重點(diǎn)，審計(jì)的范圍和責(zé)任也隨之?dāng)U大；而隨著經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，在已有的審計(jì)范圍之外，社會(huì)公眾要求審計(jì)人員揭示出所有重大的錯(cuò)報(bào)和舞弊，并對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出評(píng)價(jià)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)方面的狀況做出報(bào)告——審計(jì)范圍擴(kuò)大，不確定因素勢(shì)必增多，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也自然隨之增大。

（二）對(duì)現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重構(gòu)

依據(jù)上述分析可知：影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的構(gòu)成因素并局限于傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中所包括的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)等三類因素，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的建構(gòu)還應(yīng)與上文所分析的主觀風(fēng)險(xiǎn)因素和客觀風(fēng)險(xiǎn)因素相關(guān)。鑒于以上分析，在考慮了主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)這兩個(gè)因素后，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型修正為：

AR=IR×CR×DR×SR×OR

式中：AR為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；IR為固有風(fēng)險(xiǎn)；CR為控制風(fēng)險(xiǎn)；DR為檢查風(fēng)險(xiǎn)；SR為主觀風(fēng)險(xiǎn)；OR為客觀風(fēng)險(xiǎn)。

下面用數(shù)理統(tǒng)計(jì)的方法論證此模型。

首先，定義以下幾個(gè)隨機(jī)事件：I為無相關(guān)內(nèi)部控制時(shí)，某賬戶或交易產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)；C為某賬戶或交易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)事實(shí)，內(nèi)部控制未成功發(fā)現(xiàn)；D為發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有發(fā)現(xiàn)；S為由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師主觀原因出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見；O為由于客觀原因而使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。

由以上定義可知：D、S、O三個(gè)事件之間是一種相互獨(dú)立的關(guān)系，即D、S、O三個(gè)事件發(fā)生的概率之間沒有必然的聯(lián)系。

根據(jù)以上定義有：

IR=P（I） CR=P（C?I） DR=P（D?IC）

OR=P（O） SR=P（S） AR=P（D×S×O）

由于D、S、O為三個(gè)相互獨(dú)立的事件

所以AR=P（D×S×O）=P（D）×P（S）×P（O）=DR×SR×OR……………..……①

又因?yàn)镈 所以有P（D）=P（D∩C∩I）=P（D）P（C?I）P（D?IC）=IR×CR×DR…………②

將②式代入①式可得：AR=IR×CR×DR×SR×OR

由于考慮了主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)，以上模型計(jì)算出的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)和實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更加吻合，能更好的指導(dǎo)實(shí)際的審計(jì)工作。

四、結(jié)束語

研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的目的，主要在于增強(qiáng)人們的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，并以風(fēng)險(xiǎn)作為規(guī)劃審計(jì)的起點(diǎn)和歸宿。但審計(jì)畢竟是一種依靠經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)進(jìn)行判斷的職業(yè)，多數(shù)情況下，各審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素的評(píng)估，審計(jì)證據(jù)的收集數(shù)量和審計(jì)證據(jù)的收集方法還需要依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷來確定，具有很強(qiáng)的主觀性，很難依靠數(shù)學(xué)模型進(jìn)行審計(jì)規(guī)劃。盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)時(shí)做出了很大的努力，但對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估不可能是絕對(duì)準(zhǔn)確的。再好的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，真正運(yùn)用起來也有很大的局限性，研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重要意義僅在于其指導(dǎo)性。

參考文獻(xiàn)

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篇7

審計(jì)模式是一定審計(jì)環(huán)境下并與之相適應(yīng)的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)管理體制和審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置等共同組成的完整體系。審計(jì)作為一種技術(shù)手段，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和審計(jì)執(zhí)行者對(duì)審計(jì)活動(dòng)本質(zhì)的逐步加深，依次經(jīng)歷了賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式、制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模式這三種模式。

制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)又稱內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲?jì)。隨著股份有限公司的不斷出現(xiàn)，社會(huì)公眾更多關(guān)注的是財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性、真實(shí)性。基于這樣的前提，產(chǎn)生了以評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，然后確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，并依此收集審計(jì)證據(jù)、形成審計(jì)意見的制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。

制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的重點(diǎn)明確，把企業(yè)內(nèi)控制度及其執(zhí)行情況作為主要的審計(jì)對(duì)象，極大地提高了審計(jì)抽樣質(zhì)量。可以說，制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)在保證審計(jì)結(jié)論具有一定可靠水平的前提下提高了審計(jì)工作效率，降低了審計(jì)成本，并能夠有效地幫助企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式要求審計(jì)人員的審計(jì)思維要跳出賬簿，跳出內(nèi)部控制。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式最顯著的特點(diǎn)是，它立足于對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評(píng)價(jià)，并以此作為出發(fā)點(diǎn)，制定審計(jì)策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計(jì)計(jì)劃，將風(fēng)險(xiǎn)考慮貫穿于整個(gè)審計(jì)過程。

二、新舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式的區(qū)別

（一）審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式以“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的基礎(chǔ)上進(jìn)行了改進(jìn)，形式上有所簡(jiǎn)化。會(huì)計(jì)報(bào)表整體層次風(fēng)險(xiǎn)主要指戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，把戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)融入現(xiàn)代審計(jì)模型，可建立一個(gè)更全面的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析框架。

（二）對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式是建立在“無利害關(guān)系假設(shè)”基礎(chǔ)之上的，使得傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)方法不對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施評(píng)估程序，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)要求不是很高，使得不懂管理知識(shí)、行業(yè)知識(shí)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以進(jìn)行審計(jì)工作。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式把思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”上，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的態(tài)度評(píng)價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的有效性，并密切關(guān)注相互矛盾的審計(jì)證據(jù)以及對(duì)文件或管理當(dāng)局聲明的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計(jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的主線始終是對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估與應(yīng)對(duì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不但要掌握一些常用分析工具，還必須要學(xué)習(xí)現(xiàn)代管理知識(shí)和接受行業(yè)的專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)。

（三）審計(jì)起點(diǎn)不同

在舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中，固有風(fēng)險(xiǎn)是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時(shí)，某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法通過綜合評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序。

在新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中，通過綜合評(píng)估經(jīng)營(yíng)控制風(fēng)險(xiǎn)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、時(shí)間和程序，其審計(jì)起點(diǎn)為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。這種新模式的優(yōu)點(diǎn)是將審計(jì)的重心前移到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，這將有利于充分識(shí)別和評(píng)估會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，因此，主要針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)實(shí)施控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

（四）內(nèi)部控制要素不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與防止舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式下的內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵循，由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素?cái)U(kuò)充為五要素，即控制環(huán)境、被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動(dòng)和對(duì)控制活動(dòng)的監(jiān)督。

（五）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方式不同

舊審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式中的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是一種直接的方式，即直接評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)的概率。

新審計(jì)準(zhǔn)則體系的審計(jì)模式是從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估入手，間接地對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，因?yàn)榻?jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)中能更有效地發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表潛在的重大錯(cuò)報(bào)。此外，會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性評(píng)估也只有從經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)入手，才能進(jìn)行正確的評(píng)估。

三、新舊審計(jì)體系審計(jì)模式比較分析的啟示

（一）依據(jù)增值服務(wù)合理提高審計(jì)收費(fèi)

改良后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式不僅關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)，而且對(duì)舊的審計(jì)模式進(jìn)行了擴(kuò)展和延伸。依照改良后風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求會(huì)增加事務(wù)所的審計(jì)成本，但在目前國(guó)內(nèi)各事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)激烈的情況下直接提高審計(jì)收費(fèi)又不可行。解決這種矛盾的途徑可以是，在審計(jì)過程中根據(jù)企業(yè)的不同情況調(diào)整審計(jì)程序，讓客戶感到他們獲得了審計(jì)以外的很多增值服務(wù)。此舉，不僅有助于新審計(jì)模式的順利實(shí)施，同時(shí)，也保證了注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)。

（二）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)

根據(jù)改良后風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，不僅要具備會(huì)計(jì)、審計(jì)方面的專業(yè)知識(shí)，還要掌握戰(zhàn)略管理、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、信息系統(tǒng)管理等現(xiàn)代企業(yè)管理方面的知識(shí)，具備較高的風(fēng)險(xiǎn)分析水平和職業(yè)判斷能力。在改良后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要采用復(fù)雜系統(tǒng)的認(rèn)知模式，從而了解、分析客戶風(fēng)險(xiǎn)管理過程以及客戶控制風(fēng)險(xiǎn)的手段、方法。

（三）完善法律環(huán)境及監(jiān)管手段

從理論上來說，只要當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)達(dá)到可接受的低水平，不會(huì)導(dǎo)致巨大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)損失，就可以簽發(fā)審計(jì)報(bào)告了。這在法律風(fēng)險(xiǎn)較低時(shí)很容易產(chǎn)生審計(jì)師的道德風(fēng)險(xiǎn)問題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的規(guī)范性取決于法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管是否成熟，一個(gè)成熟的法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管環(huán)境不僅可以為注冊(cè)會(huì)計(jì)師合法執(zhí)業(yè)起到保護(hù)作用，還可以起到監(jiān)督作用。所以，從法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管的改善入手，可以為審計(jì)的公正性提供有效地保障。

（四）使用并完善輔助審計(jì)的軟件

在改良后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式中分析性復(fù)核程序占據(jù)非常重要的地位，而輔助審計(jì)軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達(dá)國(guó)家大量運(yùn)用分析性復(fù)核程序的條件是輔助審計(jì)程序的開發(fā)和運(yùn)用，它可以直接對(duì)數(shù)據(jù)庫進(jìn)行加工分析，依據(jù)軟件模型自行處理數(shù)據(jù)，使運(yùn)用分析性復(fù)核程序成為節(jié)約成本的重要手段。

（五）關(guān)注管理舞弊

由于舊的審計(jì)模式是由下自上的審計(jì)模式，對(duì)管理舞弊的關(guān)注不到位，而新的審計(jì)模式是自上而下的審計(jì)模式，所以應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)管理舞弊的關(guān)注。管理舞弊是指直接由組織管理層實(shí)施，突破現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)范，蓄意錯(cuò)誤呈報(bào)、遺漏財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)予披露的內(nèi)容，或提供虛假會(huì)計(jì)信息的舞弊行為。管理舞弊的作弊者通常均于事前精心設(shè)計(jì)，事后極力設(shè)法隱瞞，舞弊者的層次越高，越難有效預(yù)防與檢查。如果發(fā)現(xiàn)有管理層越過內(nèi)部控制或存在大筆不合理交易的情況，且具備舞弊動(dòng)機(jī)時(shí)，審計(jì)師應(yīng)采用更嚴(yán)格的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，以減少審計(jì)失敗。

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篇8

一、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)通常包括政策變化、市場(chǎng)萎縮、關(guān)鍵客戶流失、重要供應(yīng)短缺、技術(shù)落后、資金周轉(zhuǎn)困難、關(guān)鍵管理人員離職等不利影響，反映到財(cái)務(wù)報(bào)表中，收入、利潤(rùn)下滑，資產(chǎn)質(zhì)量下降，現(xiàn)金流量不暢。但是，財(cái)務(wù)報(bào)表并非都會(huì)真實(shí)、客觀地反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況，一旦經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)反映結(jié)果脫節(jié)，意味著經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)將轉(zhuǎn)化為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。舞弊的三角理論認(rèn)為，“壓力”是管理層舞弊的重要因素之一，而舞弊導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)應(yīng)當(dāng)關(guān)注的特別風(fēng)險(xiǎn)。以上市公司為例，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)或經(jīng)營(yíng)失敗導(dǎo)致的業(yè)績(jī)壓力可能包括：維持再融資財(cái)務(wù)條件、過度依賴信貸支持、避免暫停上市、兌現(xiàn)盈利承諾、滿足股權(quán)激勵(lì)行權(quán)條件、保護(hù)管理層報(bào)酬、隱瞞決策失誤、高價(jià)減持股票套現(xiàn)、保持市場(chǎng)形象、控股股東壓力等，上市公司通過粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，掩蓋經(jīng)營(yíng)困難，獲取巨大利益。雖然經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)并不必然導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，但在我國(guó)資本市場(chǎng)尚不成熟，普遍缺乏誠信意識(shí)，違規(guī)成本低的現(xiàn)實(shí)環(huán)境中，管理層舞弊動(dòng)機(jī)強(qiáng)烈，從而加大了經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)率。2013年1月至2014年4月期間，44家上市公司涉嫌財(cái)務(wù)信息披露等違規(guī)被證券監(jiān)管部門立案調(diào)查，這些公司不少處于經(jīng)營(yíng)困難，業(yè)績(jī)壓力較大的窘?jīng)r。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)其中16家上市公司出具了保留或強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段審計(jì)意見，而綠大地、萬福生科、天能科技等企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)最終導(dǎo)致了審計(jì)失敗。為了攔截經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化，防止經(jīng)營(yíng)失敗引發(fā)的審計(jì)失敗，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)把好“四關(guān)”：一是把好入口關(guān)。對(duì)于系統(tǒng)性、行業(yè)性風(fēng)險(xiǎn)較高的客戶，審慎承接，而對(duì)于經(jīng)營(yíng)陷于困境，頻繁更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)項(xiàng)目，堅(jiān)決不接。二是派好人手關(guān)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大的高風(fēng)險(xiǎn)客戶，委派具有相應(yīng)豐富經(jīng)驗(yàn)的項(xiàng)目合伙人、現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人至關(guān)重要。三是防范舞弊關(guān)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與舞弊行為猶如孿生兄弟，審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)圍繞以舞弊為中心的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)展開。四是做好溝通關(guān)。對(duì)市場(chǎng)關(guān)注度高的客戶，及時(shí)做好會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部門、監(jiān)管部門等各方溝通協(xié)調(diào)。

二、過度信任與職業(yè)懷疑

信任，是建設(shè)和諧社會(huì)的基石。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，信任能夠提高效率，例如，信任內(nèi)部控制有效，可以減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試范圍。但若過度信任，放松職業(yè)懷疑，則可能導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。職業(yè)懷疑，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的思維方式評(píng)價(jià)所獲取的審計(jì)證據(jù)，并對(duì)相互矛盾的證據(jù)，以及引起對(duì)文件記錄或責(zé)任方提供的信息可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。如何在信任與職業(yè)懷疑之間取“最大值”，是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)實(shí)務(wù)中，在“信任”問題上存在幾種認(rèn)識(shí)誤區(qū)：“客戶沒有事，我們就沒事。客戶有事，我們也逃不脫”；“客戶說了，保證這些問題明年全部消化，請(qǐng)你們放心”；“客戶很誠信，從來沒有欺騙過我們”；“某某項(xiàng)目經(jīng)理能力很強(qiáng)，他負(fù)責(zé)的業(yè)務(wù)肯定沒問題”……。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為何會(huì)產(chǎn)生過度信任？哪些情形阻礙了注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑？主要原因在于：一是審計(jì)環(huán)境中的某些情況可能會(huì)引發(fā)動(dòng)機(jī)和壓力，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師產(chǎn)生偏見，如客戶承諾高收費(fèi)、長(zhǎng)期合作關(guān)系等。二是隨著審計(jì)業(yè)務(wù)關(guān)系延續(xù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能對(duì)管理層產(chǎn)生不恰當(dāng)?shù)男湃危承┣闆r下可能會(huì)迫于壓力，避免與管理層產(chǎn)生分歧或?qū)芾韺釉斐刹涣己蠊茨鼙３智‘?dāng)?shù)穆殬I(yè)懷疑。三是其他情況也可能阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑，如合伙人對(duì)項(xiàng)目組時(shí)間安排不夠。從會(huì)計(jì)師事務(wù)所及合伙人層面經(jīng)營(yíng)理念溯源，是市場(chǎng)至上，還是質(zhì)量為重，辦所理念往往決定了信任的程度，盡管有時(shí)信任是被動(dòng)的。過度信任是審計(jì)失敗的前奏。注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?yàn)樾湃握瑳]想到政府配合支持企業(yè)造假；因?yàn)樾湃毋y行，發(fā)現(xiàn)對(duì)賬單居然系偽造；因?yàn)樾湃慰蛻舫兄Z，但客戶一次又一次失約；因?yàn)樾湃螌徲?jì)人員，卻不知其已喪失了專業(yè)和道德底線。因此，過度信任是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的天敵，唯有相信審計(jì)準(zhǔn)則，親眼所見，親耳所聞，親身所思，持“人之初，性本惡”的態(tài)度，堅(jiān)持批判性思維，透過現(xiàn)象看本質(zhì)，始終保持職業(yè)懷疑態(tài)度，才能控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。法國(guó)著名哲學(xué)家、數(shù)學(xué)家笛卡爾的名言“我思，故我在。”思，即普遍懷疑精神。職業(yè)懷疑并非懷疑一切，而是對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域有針對(duì)性地提高警惕。例如，舞弊風(fēng)險(xiǎn)、管理層凌駕于公司內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)、收入確認(rèn)、會(huì)計(jì)估計(jì)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、重大非常規(guī)交易、金融工具等高度復(fù)雜的交易、對(duì)法律法規(guī)的遵循、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、函證、存貨監(jiān)盤、期后事項(xiàng)等易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或舞弊的領(lǐng)域。

三、實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)與形式風(fēng)險(xiǎn)

實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序后未能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。形式風(fēng)險(xiǎn)，指財(cái)務(wù)報(bào)表本身并無重大錯(cuò)報(bào)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)程序?qū)嵤┎坏轿豢赡軐?dǎo)致的監(jiān)管部門檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)理論、審計(jì)準(zhǔn)則中，只有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相當(dāng)于實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)意思，而并無實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)與形式風(fēng)險(xiǎn)的定義，但審計(jì)實(shí)務(wù)中二者之爭(zhēng)頗為激烈，由此形成了不同的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)觀，進(jìn)而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)思路和獲取的審計(jì)證據(jù)。重實(shí)質(zhì)主義者認(rèn)為，會(huì)計(jì)問題定生死。只要沒有導(dǎo)致被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量或披露事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不會(huì)有遭致行政處罰的重大風(fēng)險(xiǎn)。堅(jiān)持該觀點(diǎn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，審計(jì)重點(diǎn)主要是查問題、糾錯(cuò)報(bào)、防報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)，重實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序，輕風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制測(cè)試，不追求程序?qū)嵤┟婷婢愕剑粔蛑匾晫徲?jì)工作底稿編制的完備性，強(qiáng)調(diào)報(bào)表真實(shí)。事務(wù)所合伙人多持該種觀點(diǎn)，他們認(rèn)為就中國(guó)當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管環(huán)境，只要客戶存在實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)，即使審計(jì)程序執(zhí)行再完美，以現(xiàn)行監(jiān)管執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)，也難逃“有罪推定”之責(zé)。重形式主義者認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立審計(jì)師，必須分清會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的關(guān)系。被審計(jì)單位對(duì)編制和公允列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表負(fù)責(zé)，包括按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表并使其實(shí)現(xiàn)公允反映，以及設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是按照審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作，以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)獲取證據(jù)并發(fā)表審計(jì)意見。堅(jiān)持該觀點(diǎn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，工作重點(diǎn)是完成審計(jì)準(zhǔn)則的“規(guī)定”動(dòng)作，重視審計(jì)程序的實(shí)施和底稿編制的齊備性，包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測(cè)試、實(shí)質(zhì)性測(cè)試等，強(qiáng)調(diào)程序真實(shí)，執(zhí)業(yè)一線注冊(cè)會(huì)計(jì)師多持該觀點(diǎn)。他們認(rèn)為，按審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)天經(jīng)地義，且通常能夠發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)，即使不能發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)，根據(jù)最高人民法院《關(guān)于審理涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》（法釋[2007]12號(hào)）規(guī)定，若屬于“已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)的會(huì)計(jì)資料錯(cuò)誤”情形，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以免責(zé)。因此，防范形式風(fēng)險(xiǎn)，必須做好審計(jì)底稿，因?yàn)榈赘迨恰白o(hù)身符”。筆者認(rèn)為，前述兩種觀點(diǎn)均有失偏頗，堅(jiān)持“實(shí)質(zhì)與形式并重”，是貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念的最好詮釋。僅強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)，可能會(huì)因程序?qū)嵤┎坏轿欢灰装l(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)問題；僅強(qiáng)調(diào)形式風(fēng)險(xiǎn)，難免會(huì)偏離審計(jì)目標(biāo)，即使能夠免責(zé)，但這并非財(cái)務(wù)報(bào)表使用者所需要的審計(jì)結(jié)果。因此，實(shí)質(zhì)與形式是審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)手段的關(guān)系，按照準(zhǔn)則規(guī)定實(shí)施程序，是為了發(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)，兩者并無矛盾。審計(jì)實(shí)務(wù)中，關(guān)鍵是如何貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，做到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)質(zhì)性測(cè)試掛鉤，審計(jì)資源輕重有別，程序?qū)嵤┓焙?jiǎn)有據(jù)，既避免審計(jì)過度，又防止審計(jì)不足，從而提高審計(jì)質(zhì)量與效率。

四、余額審計(jì)與過程關(guān)注

資產(chǎn)負(fù)債表反映時(shí)點(diǎn)數(shù)，利潤(rùn)表反映期間數(shù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別以確認(rèn)期末余額、當(dāng)期發(fā)生額的真實(shí)性和準(zhǔn)確性為審計(jì)目標(biāo)，并據(jù)以設(shè)計(jì)相應(yīng)的審計(jì)程序。審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目余額形成過程關(guān)注不夠，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)。為何要關(guān)注過程？一是期間違規(guī)，期末平賬。二是偷梁換柱，隱瞞真實(shí)交易。三是出借賬戶或資質(zhì)，形成體外循環(huán)。四是詢證回函可靠性不足，易出現(xiàn)串通舞弊等。例如，某上市公司2013年度與關(guān)聯(lián)方發(fā)生大量非經(jīng)營(yíng)性資金往來，累計(jì)金額超過10億元，關(guān)聯(lián)方年度間多數(shù)月末均占用上市公司資金，年末全部歸還。從期末余額看，財(cái)務(wù)報(bào)表其他應(yīng)收款并無重大錯(cuò)報(bào)，但存在“期末為零，過程占用”行為，嚴(yán)重侵害上市公司利益，若注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)未能發(fā)現(xiàn)并在審計(jì)報(bào)告披露，將承擔(dān)重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。再如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)某擬上市企業(yè)應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序，并取得回函，但因被審計(jì)單位與客戶串通，其中一大額客戶回函與實(shí)際不符，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)。事實(shí)上，在我國(guó)社會(huì)信用基礎(chǔ)缺乏的情況下，評(píng)價(jià)回函可靠性應(yīng)當(dāng)保持高度警覺。美國(guó)SEC、PCAOB等機(jī)構(gòu)認(rèn)為，中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所函證實(shí)施存在重大缺陷，未充分考慮客戶可能對(duì)函證目標(biāo)施加影響。余額審計(jì)與過程關(guān)注，相輔相成，互為補(bǔ)充。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從以下幾方面把握：第一、關(guān)注資金流。幾乎所有交易都離不開資金流，上市公司、擬上市企業(yè)等高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)，核查資金流是至關(guān)重要的程序，包括賬戶完整性、未達(dá)賬項(xiàng)、異地賬戶、賬戶數(shù)量或資金流量與業(yè)務(wù)匹配性等，并同財(cái)務(wù)報(bào)表異常項(xiàng)目掛鉤，如大額長(zhǎng)期預(yù)付款項(xiàng)掛賬。中國(guó)證監(jiān)會(huì)2013年組織的IPO財(cái)務(wù)核查，銀行流水成為重中之重，發(fā)現(xiàn)并查處了河南天風(fēng)節(jié)能等財(cái)務(wù)造假案。第二、關(guān)注實(shí)物流。采購與銷售業(yè)務(wù)及形成的資產(chǎn)、負(fù)債，僅審核合同、發(fā)票等證據(jù)還不夠，物流軌跡亦為關(guān)鍵證據(jù)。第三、重視會(huì)計(jì)分錄測(cè)試。會(huì)計(jì)分錄測(cè)試，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)被審計(jì)單位日常會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄，以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過程中作出的其他調(diào)整執(zhí)行的測(cè)試，主要目的在于應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)。通過關(guān)注異常會(huì)計(jì)分錄，可識(shí)別騰挪、平賬、虛構(gòu)等交易。當(dāng)然，余額審計(jì)時(shí)關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目形成過程，并非等同于損益類科目審計(jì)，而是根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，關(guān)注重大、異常、疑慮等高風(fēng)險(xiǎn)賬戶。

五、例外審計(jì)與常規(guī)審計(jì)

科學(xué)管理之父泰勒認(rèn)為，管理中大量的事務(wù)性工作應(yīng)該盡可能實(shí)現(xiàn)規(guī)范化，企業(yè)的高級(jí)管理人員把一般的日常事務(wù)授權(quán)給下級(jí)管理人員去處理，自己只保留對(duì)例外事項(xiàng)（即重要事項(xiàng)）的決因此，實(shí)質(zhì)與形式是審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)手段的關(guān)系，按照準(zhǔn)則規(guī)定實(shí)施程序，是為了發(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)，兩者并無矛盾。審計(jì)實(shí)務(wù)中，關(guān)鍵是如何貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，做到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)質(zhì)性測(cè)試掛鉤，審計(jì)資源輕重有別，程序?qū)嵤┓焙?jiǎn)有據(jù)，既避免審計(jì)過度，又防止審計(jì)不足，從而提高審計(jì)質(zhì)量與效率。策和監(jiān)督權(quán)。例外原則運(yùn)用到審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)更多地關(guān)注被審計(jì)單位出現(xiàn)異常的例外事項(xiàng)，評(píng)估為高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，委派具有相應(yīng)經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員，設(shè)計(jì)和實(shí)施總體應(yīng)對(duì)措施及進(jìn)一步審計(jì)程序，而對(duì)常規(guī)事項(xiàng)，采取一般審計(jì)，以節(jié)約審計(jì)資源。不少會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)業(yè)務(wù)項(xiàng)目采取分級(jí)分類管理，不同等級(jí)項(xiàng)目，實(shí)施不同的質(zhì)量控制流程，包括項(xiàng)目承接、業(yè)務(wù)執(zhí)行、報(bào)告出具等，體現(xiàn)了例外管理原則，也與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向精神相適應(yīng)。被審計(jì)單位的“例外”事項(xiàng)，通常包括：一是財(cái)務(wù)指標(biāo)的異常波動(dòng)，如資產(chǎn)負(fù)債及收入成本項(xiàng)目異常變動(dòng)、毛利率大幅變動(dòng)、期間費(fèi)用波動(dòng)等。二是復(fù)雜或特殊交易事項(xiàng)，如衍生金融工具、商譽(yù)等長(zhǎng)期資產(chǎn)減值測(cè)試、精算福利、特定資產(chǎn)價(jià)值量確認(rèn)、境外審計(jì)、創(chuàng)新業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理等，需要較高的專業(yè)勝任能力。三是非常規(guī)重大交易。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要特別關(guān)注：復(fù)雜的股權(quán)交易，如公司重組或收購；突然新增重要交易客戶或供應(yīng)商；與處于公司法制不健全的國(guó)家或地區(qū)的境外實(shí)體之間的交易；對(duì)外提供廠房租賃或管理服務(wù)，而沒有收取對(duì)價(jià)；具有異常大額折扣或退貨的銷售業(yè)務(wù)；循環(huán)交易；在合同期限屆滿前變更條款；采用特殊交易模式或創(chuàng)新交易模式；交易標(biāo)的對(duì)被審計(jì)單位或交易對(duì)手而言不具有合理用途；交易價(jià)格明顯偏離正常市場(chǎng)價(jià)格；不屬于正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)范圍內(nèi)的、金額重大且沒有實(shí)物流的交易等等。

六、扁平思維與立體視角

企業(yè)財(cái)務(wù)信息來源同員工、客戶、供應(yīng)商、金融機(jī)構(gòu)等內(nèi)外部密切相關(guān)，數(shù)據(jù)生成呈系網(wǎng)狀、立體式，因而財(cái)務(wù)信息之間、財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息之間存在內(nèi)在勾稽或聯(lián)系。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念，必須了解財(cái)務(wù)報(bào)表背后的故事，僅從被審計(jì)單位財(cái)務(wù)部門完成全部審計(jì)工作蘊(yùn)含風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)橐粡垞?jù)以入賬的原始憑證，在進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)前也許經(jīng)歷了漫長(zhǎng)、復(fù)雜的“旅行”，經(jīng)過了不同地方、不同單位、不同部門、不同人員之手，最終形成財(cái)務(wù)報(bào)表上的一個(gè)數(shù)據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于異常數(shù)據(jù)，往往要從數(shù)據(jù)外尋找突破口。所幸的是，以互聯(lián)網(wǎng)快速發(fā)展催生的大數(shù)據(jù)時(shí)代，為了解財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)生成相關(guān)主體及真實(shí)性印證提供了便利條件，公開信息、媒體報(bào)道、舉報(bào)等成為獲取審計(jì)線索的重要途徑。“由外至內(nèi)，自上而下”的審計(jì)思維，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)兩個(gè)轉(zhuǎn)變：一是審計(jì)程序的執(zhí)行，要由扁平化向立體化轉(zhuǎn)變。例如，審計(jì)重要的收入項(xiàng)目，不僅要履行分析、抽查、核對(duì)等常規(guī)程序，還要進(jìn)行交易函證，甚至現(xiàn)場(chǎng)走訪核查，從立體視角核實(shí)印證收入確認(rèn)真實(shí)性，切忌將審計(jì)工作變成“復(fù)印機(jī)”、“留聲機(jī)”。二是審計(jì)證據(jù)的獲取，要由單一化向多維化轉(zhuǎn)變。僅以詢證回函確認(rèn)應(yīng)收賬款余額可能存在風(fēng)險(xiǎn)，若輔之以收入核查、存貨抽盤等證據(jù)，將降低檢查風(fēng)險(xiǎn)，這也是不少注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)循環(huán)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序的原因。擬上市企業(yè)審計(jì)中，監(jiān)管部門要求申報(bào)會(huì)計(jì)師關(guān)注財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息相互銜接與印證，目的是從不同維度獲取證據(jù)，核實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性。例如，經(jīng)營(yíng)模式、產(chǎn)銷量與營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、應(yīng)收賬款、期間費(fèi)用的關(guān)系是否匹配；產(chǎn)能與產(chǎn)量是否匹配；存貨構(gòu)成與產(chǎn)銷量是否匹配；產(chǎn)量與水、電量是否匹配；銷量與運(yùn)費(fèi)支出是否匹配；毛利率波動(dòng)與生產(chǎn)工藝改進(jìn)、原材料價(jià)格波動(dòng)關(guān)系是否匹配；資產(chǎn)的形成過程是否與發(fā)行人歷史沿革和經(jīng)營(yíng)情況相互印證；招股說明書披露的財(cái)務(wù)信息是否與經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表一致等。

七、審計(jì)不足與審計(jì)過度

以最少的審計(jì)程序，發(fā)現(xiàn)最多的錯(cuò)報(bào)，這是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)最高境界和最佳效果。但要達(dá)該效果并非易事，往往不是審計(jì)不足，就是審計(jì)過度。審計(jì)不足風(fēng)險(xiǎn)，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師未實(shí)施充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)；審計(jì)過度風(fēng)險(xiǎn)，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了不必要的審計(jì)程序，獲取的證據(jù)無助于形成審計(jì)結(jié)論的風(fēng)險(xiǎn)。前者影響審計(jì)效果，可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，后果影響審計(jì)效率，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施額外工作，造成審計(jì)資源浪費(fèi)。導(dǎo)致審計(jì)不足與審計(jì)過度的原因，一方面，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則掌握理解不夠，尤其是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向運(yùn)用不到位所致。例如，集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)平均用力，非重要組成部分也執(zhí)行了詳細(xì)、完整的審計(jì)程序；控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性測(cè)試重復(fù)審計(jì)；審計(jì)抽樣不考慮風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，不考慮重要性水平，漫無目的抽樣檢查會(huì)計(jì)憑證，復(fù)印大量資料等，這種過度審計(jì)毫無意義。而對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，審計(jì)的深度、廣度不夠，證據(jù)不足以支持審計(jì)結(jié)論。另一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理也不容忽視，包括人力資源投入不足、項(xiàng)目組織不當(dāng)、時(shí)間壓力大、合伙人責(zé)任不到位、收費(fèi)過低等，產(chǎn)生這些問題的根源是會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)以質(zhì)量為導(dǎo)向，還是市場(chǎng)為導(dǎo)向，是重品牌建設(shè)，還是重短期利益，不同理念形成質(zhì)量文化差異。如何處理好二者的關(guān)系？經(jīng)濟(jì)學(xué)中“納什均衡”理論，或許值得借鑒，即博弈中參與各方效用最大。具體而言，選擇合適的審計(jì)程序是平衡審計(jì)不足與審計(jì)過度的關(guān)鍵。會(huì)計(jì)與審計(jì)的區(qū)別，在于會(huì)計(jì)是做“判斷題”，審計(jì)是做“選擇題”。經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生后，會(huì)計(jì)人員需要判斷是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)、何時(shí)確認(rèn)、按何種屬性計(jì)量、如何后續(xù)計(jì)量、以何種方式列報(bào)與披露等，“判斷”正確與否決定會(huì)計(jì)處理的恰當(dāng)性。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)，面對(duì)海量的會(huì)計(jì)審計(jì)資料，如何選擇審計(jì)程序?qū)嵤┑姆秶⑿再|(zhì)和時(shí)間，貫穿于審計(jì)工作的始終。選擇恰當(dāng)，事半功倍，反之，則事倍功半。例如，集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)范圍，需要根據(jù)組成部分的重要性，選擇重點(diǎn)審計(jì)單位、一般審計(jì)單位和審閱單位，重點(diǎn)審計(jì)單位對(duì)低風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目選擇簡(jiǎn)化程序，而審閱單位中個(gè)別重要項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)選擇審計(jì)方式等；又如，實(shí)施盤點(diǎn)程序的時(shí)間選擇，既可在資產(chǎn)負(fù)債表日，也可在資產(chǎn)負(fù)債表日前后；既可提前安排好盤點(diǎn)計(jì)劃，又可為增加審計(jì)程序的不可預(yù)見性，選擇實(shí)施突擊盤點(diǎn)等。

八、獨(dú)立復(fù)核與合伙體制

篇9

關(guān)鍵詞：經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)　重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn) 風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估 業(yè)務(wù)循環(huán)

從2007年起，我國(guó)開始實(shí)施《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》(以下簡(jiǎn)稱為新準(zhǔn)則)。新準(zhǔn)則的生效不僅標(biāo)志著我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則趨同于國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則，而且開創(chuàng)了我國(guó)以傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的新局面，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)理念、審計(jì)程序以及審計(jì)責(zé)任產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。

一、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的誕生

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)萌芽于現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和相應(yīng)審計(jì)環(huán)境日趨復(fù)雜的20世紀(jì)90年代，當(dāng)時(shí)，傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)缺陷日益明顯，學(xué)術(shù)界、實(shí)務(wù)界紛紛展開討論以尋求新的解決方法及思路。1997年畢馬威研究小組提出BMP(Business Measurement Process)審計(jì)模式；安永會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出BEAT(Business Environment Analysis Template)，在此基礎(chǔ)上安永形成了全球?qū)徲?jì)方法(Global Audit Methodology)；原安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所開發(fā)出了以“經(jīng)營(yíng)審計(jì)”為名的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)技術(shù)；普華永道會(huì)計(jì)師事務(wù)所開發(fā)出以“普華永道審計(jì)方法(Price Water Rhouse Cooper's Methodology)”為名的審計(jì)方法；德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所開發(fā)出以“AS／2”為名的審計(jì)方法。雖然這些審計(jì)方法在名稱以及具體操作細(xì)節(jié)中均有細(xì)微差異，但基本原理相同，均體現(xiàn)了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念和原理。

國(guó)際審計(jì)和保證準(zhǔn)則委員會(huì)(IAASB)為應(yīng)對(duì)來自社會(huì)各方面的巨大壓力和提升審計(jì)業(yè)務(wù)水平，參考以上會(huì)計(jì)師事務(wù)所的先進(jìn)方法適時(shí)地對(duì)現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則作了一系列重大修訂，并于2003年10月了新國(guó)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則：國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則第315號(hào)(ISA315)“了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”；ISA330“針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序”；ISA500(已修訂)“審計(jì)證據(jù)”。與此同時(shí)，IAASB據(jù)此對(duì)其他準(zhǔn)則作了或正在作相應(yīng)的修訂，2005年新國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的步驟和環(huán)節(jié)有了具體的規(guī)定。新的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的變化不僅要求實(shí)務(wù)界了解并接受這一變化，更重要的是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)的轉(zhuǎn)變，以及審計(jì)理念的轉(zhuǎn)變。

二、關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)

原國(guó)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則中，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)包括固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，并要求根據(jù)此模型來計(jì)劃和執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作，最終將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受水平。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以戰(zhàn)略觀、系統(tǒng)觀為指導(dǎo)思想，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)從而對(duì)風(fēng)險(xiǎn)作出職業(yè)判斷、評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)控制。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)識(shí)主要有以下觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為其風(fēng)險(xiǎn)指企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。所謂經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，是指由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營(yíng)情況，如經(jīng)濟(jì)蕭條、決策失誤或面臨著同行之間意想不到的競(jìng)爭(zhēng)等，而使企業(yè)無法達(dá)到投資者期望值甚至無力歸還借款，資不抵債而不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)的風(fēng)險(xiǎn)，持這種觀點(diǎn)的主要是以四大為代表的大型事務(wù)所。國(guó)內(nèi)以謝榮教授為代表的學(xué)者認(rèn)為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)指以被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的風(fēng)險(xiǎn)指財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型是：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。持這種觀點(diǎn)的主要是準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和監(jiān)管部門，如國(guó)家審計(jì)和鑒證準(zhǔn)則委員會(huì)在其頒布的新準(zhǔn)則中明確地介紹了對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估設(shè)計(jì)和實(shí)施的程序。兩種觀點(diǎn)的共同點(diǎn)都是評(píng)價(jià)被審計(jì)單位及其環(huán)境，但前者的立足點(diǎn)是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，強(qiáng)調(diào)對(duì)被審計(jì)單位生存能力和經(jīng)營(yíng)計(jì)劃進(jìn)行分析，將發(fā)現(xiàn)的報(bào)表中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)視為經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的副產(chǎn)品。后者的根本立足點(diǎn)是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。眾所周知，按國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則要求設(shè)計(jì)的審計(jì)工作是為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。新風(fēng)險(xiǎn)模型的構(gòu)建更有助于直接引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，時(shí)刻圍繞評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)來設(shè)計(jì)和執(zhí)行審計(jì)程序，以最終實(shí)現(xiàn)合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

事實(shí)上這兩種觀點(diǎn)本質(zhì)上是一致的，只是考慮問題的著重點(diǎn)和落腳點(diǎn)不同。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大的企業(yè)其會(huì)計(jì)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)一般也會(huì)較大。筆者認(rèn)為第二種觀點(diǎn)與現(xiàn)行審計(jì)發(fā)展更穩(wěn)合，與現(xiàn)行審計(jì)目標(biāo)的定位更相符，有利于履行審計(jì)責(zé)任和實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。雖然許多經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)最終會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)后果并因此影響財(cái)務(wù)報(bào)表，然而并非所有的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)都產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)并沒有必然的聯(lián)系。筆者認(rèn)為，以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為立足點(diǎn)更為合適。本文擬以新準(zhǔn)則中關(guān)鍵環(huán)節(jié)“將發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)因素同認(rèn)定層次可能發(fā)生的錯(cuò)誤相聯(lián)系”的具體實(shí)施方法為研究對(duì)象，并以潛在風(fēng)險(xiǎn)因素中的行業(yè)狀況為例進(jìn)行分析。

三、基于業(yè)務(wù)循環(huán)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

(一)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的涵義　風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估包括檢查、調(diào)查、詢問、穿行測(cè)試等多種方法，但核心方法的是分析性復(fù)核。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)于信息再加工重視程度不夠，分析性復(fù)核主要用于報(bào)表分析，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以分析為中心，分析性復(fù)核是最為重要的程序。

對(duì)于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，筆者認(rèn)同“基于業(yè)務(wù)循環(huán)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法”，即通過在以內(nèi)部控制為導(dǎo)向的審計(jì)中，運(yùn)用內(nèi)部控制測(cè)試下業(yè)務(wù)循環(huán)的理念將“宏觀”風(fēng)險(xiǎn)因素與“微觀”認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)之間建立對(duì)應(yīng)關(guān)系，通過“中觀”環(huán)節(jié)使新準(zhǔn)則的精神在實(shí)務(wù)操作中得以實(shí)現(xiàn)。首先，審計(jì)人員在準(zhǔn)則的指導(dǎo)下了解企業(yè)及其環(huán)境的信息后，再考慮所了解的信息即前面提到的“宏觀”風(fēng)險(xiǎn)因素是否會(huì)對(duì)該企業(yè)的某一個(gè)或幾個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)產(chǎn)生影響，怎樣影響及程度如何。即先將各種風(fēng)險(xiǎn)因素分配到業(yè)務(wù)循環(huán)中，在業(yè)務(wù)循環(huán)層次上篩選和分析風(fēng)險(xiǎn)因素，由此將風(fēng)險(xiǎn)具體化進(jìn)行初步風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。然后，要進(jìn)一步深入到具體業(yè)務(wù)循環(huán)的各個(gè)相關(guān)、對(duì)應(yīng)賬戶(即賬戶群)中，進(jìn)一步分析該循環(huán)所受到的風(fēng)險(xiǎn)因素的影響會(huì)如何具體作用在循環(huán)中的各相關(guān)賬戶和認(rèn)定上，是否造成各相關(guān)賬戶的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，將風(fēng)險(xiǎn)通過上述兩步具體化到賬戶和認(rèn)定層面上。最后，由于每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)包含的賬戶可能交叉重疊，因此在窮盡了每個(gè)可能對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)造成影響的風(fēng)險(xiǎn)因素，并分析各循環(huán)中的具體賬戶和認(rèn)定所受到的影響之后，需要再以各單獨(dú)賬戶為對(duì)象，綜合該賬戶可能受到的來自各業(yè)務(wù)循環(huán)的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)因素的所有影響，從而最終得到認(rèn)定層次上重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果。

對(duì)業(yè)務(wù)循環(huán)造成影響的風(fēng)險(xiǎn)因素很多，如國(guó)家的宏觀經(jīng)濟(jì)政策的變化，企業(yè)所處的地理位置，距離市場(chǎng)的遠(yuǎn)近，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性和周期性，市場(chǎng)對(duì)產(chǎn)品的需求，企業(yè)的文化和經(jīng)營(yíng)理念，所采用的財(cái)務(wù)政策以及經(jīng)理人員的個(gè)人素質(zhì)等。筆者對(duì)可能的風(fēng)險(xiǎn)因素之一――行業(yè)狀況中的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)季節(jié)性和周期性，用業(yè)務(wù)循環(huán)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估對(duì)某制造企業(yè)作出具體分析。

(二)籌資與投資循環(huán)　當(dāng)企業(yè)從生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)淡季向旺季轉(zhuǎn)變的過程中，為了在旺季有足夠的存貨來滿足對(duì)產(chǎn)品大幅度上升的需

求，各廠家會(huì)紛紛擴(kuò)大其籌資規(guī)模，大量舉借臨時(shí)性款項(xiàng)，運(yùn)用所籌集的資金大量采購原材料，以備生產(chǎn)所需。對(duì)循環(huán)產(chǎn)生的影響主要有：籌資規(guī)模進(jìn)一步擴(kuò)大，廠家通常會(huì)改變其籌資政策，由配合型籌資政策或穩(wěn)健型籌資政策轉(zhuǎn)變?yōu)榧みM(jìn)型籌資政策，資金的流動(dòng)性進(jìn)一步加強(qiáng)。當(dāng)審計(jì)人員對(duì)此進(jìn)行審計(jì)時(shí)，要結(jié)合該公司財(cái)務(wù)報(bào)表的具體情況進(jìn)行分析，檢查該企業(yè)所報(bào)告和披露的是否與審計(jì)人員所分析的基本符合，對(duì)于不符合的要作重點(diǎn)審查，可以進(jìn)一步追加審計(jì)程序或者詢問被審計(jì)單位管理人員，找出其原因何在，并對(duì)原因能否獲得認(rèn)可進(jìn)行考查。如經(jīng)過審查發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的籌資政策由激進(jìn)型轉(zhuǎn)向穩(wěn)健型的籌資政策，這時(shí)審計(jì)人員必須向管理當(dāng)局咨詢，并對(duì)管理當(dāng)局的解釋作出分析以決定是否認(rèn)可其解釋。該循環(huán)可能影響到的相關(guān)賬戶認(rèn)定有：短期借款、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外收支及所得稅。結(jié)合以上分析，該企業(yè)的短期借款應(yīng)大幅上升，管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用及營(yíng)業(yè)外收支也應(yīng)有所上升。如果與以前年度相比，行業(yè)狀況與市場(chǎng)狀況都沒有很大變化，上升幅度應(yīng)該與以前年度本企業(yè)以及行業(yè)平均水平相差不大。如果發(fā)現(xiàn)本年的短期借款與以前年度相比有大幅度上升或是下降，則應(yīng)引起注意，是由于本企業(yè)規(guī)模擴(kuò)大所致，還是企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力下降所致或者有其他原因。審計(jì)人員應(yīng)該盡可能在合理花費(fèi)的基礎(chǔ)上找出合理原因，否則就應(yīng)視具體情況認(rèn)定該企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)。

(三)購貨與付款循環(huán)　為了滿足生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)旺季市場(chǎng)上對(duì)于產(chǎn)品的大量需求，廠家會(huì)在旺季到來之前大量采購，準(zhǔn)備足夠的生產(chǎn)用原材料以及輔助生產(chǎn)材料，甚至?xí)哟髮?duì)生產(chǎn)線和勞動(dòng)力的投入，產(chǎn)生大量的應(yīng)付賬款，容易引起企業(yè)現(xiàn)金流的短缺。對(duì)該循環(huán)產(chǎn)生的主要影響有：庫存商品增加，應(yīng)付賬款增加，采購成本及一系列為采購而發(fā)生的費(fèi)用增加。在審計(jì)該循環(huán)時(shí)就應(yīng)該從這些方面著手，進(jìn)行具體分析。可以通過檢查公司董事會(huì)會(huì)議記錄的相關(guān)文件，通過實(shí)地觀察，獲得有關(guān)庫存原材料增加和生產(chǎn)線擴(kuò)建的證據(jù)。該循環(huán)可能影響的相關(guān)賬戶認(rèn)定有：預(yù)付賬款、固定資產(chǎn)、存貨、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款等。在進(jìn)行審計(jì)時(shí)，可以審查企業(yè)的采購合同，并結(jié)合采購合同和原材料的入庫單等查找有無未入賬的應(yīng)付賬款，從而在檢查采購行為真實(shí)性的同時(shí)檢查應(yīng)付賬款的完整性。如果發(fā)現(xiàn)企業(yè)在采購增加的同時(shí)應(yīng)付債款與前期相比卻減少時(shí)，應(yīng)首先檢查有無未入賬的應(yīng)付賬款，其次還應(yīng)對(duì)采購量較大而應(yīng)付賬款余額為零的供應(yīng)商進(jìn)行函證等。通過采取這些審計(jì)程序，最終判斷該企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)。

(四)生產(chǎn)循環(huán)　對(duì)于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)周期性和季節(jié)性明顯的制造企業(yè)來講，受到影響最大的通常是生產(chǎn)循環(huán)，隨著生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)旺季的到來，企業(yè)產(chǎn)成品的增加和存貨價(jià)值的提升對(duì)該循環(huán)產(chǎn)生的影響主要有：產(chǎn)成品增加，存貨市價(jià)上升、存貨周轉(zhuǎn)率上升，原材料周轉(zhuǎn)率上升，在產(chǎn)品周轉(zhuǎn)率上升，生產(chǎn)成本上升等，與此同時(shí)面對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)將加快生產(chǎn)計(jì)劃政策，加快技術(shù)更新等措施以增強(qiáng)企業(yè)在銷售旺季的競(jìng)爭(zhēng)力。在審計(jì)該循環(huán)時(shí)要注意企業(yè)以上受到影響的各方面是否存在異常，如在審查時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)并沒有加快生產(chǎn)計(jì)劃，相反地縮小生產(chǎn)規(guī)模，此時(shí)審計(jì)人員應(yīng)對(duì)此引起高度重視，找到具體原因并對(duì)其進(jìn)行仔細(xì)分析，形成合理判斷，在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見。如經(jīng)過詢問，管理當(dāng)局對(duì)降低生產(chǎn)的原因解釋為原材料缺乏而非實(shí)際生產(chǎn)能力的下降，審計(jì)人員就可以通過對(duì)庫存原材料實(shí)地檢查及市場(chǎng)上原材料的供應(yīng)情況否定管理當(dāng)局的解釋。確定了對(duì)生產(chǎn)循環(huán)的影響后，再確定相應(yīng)的可能影響的賬戶確認(rèn)或認(rèn)定有：存貨、直接材料、應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費(fèi)、制造費(fèi)用、待攤費(fèi)用以及預(yù)提費(fèi)用等。對(duì)于大多數(shù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)受季節(jié)性和周期性影響的企業(yè)來講，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)旺季通常會(huì)雇傭大量臨時(shí)工人，即使不增加現(xiàn)有工人的數(shù)量也會(huì)延長(zhǎng)生產(chǎn)工人的工作時(shí)間。因此，這些企業(yè)此時(shí)的應(yīng)付工資數(shù)定會(huì)比淡季大幅上升。如果經(jīng)審計(jì)后發(fā)現(xiàn)企業(yè)應(yīng)付工人的工資全年是平均的，就應(yīng)當(dāng)引起注意，是成本費(fèi)用沒有進(jìn)行恰當(dāng)?shù)貧w屬還是其他原因。必須找到合理的理由，否則不能認(rèn)同該項(xiàng)關(guān)于應(yīng)付賬款的認(rèn)定。

(五)銷售與收款循環(huán)　隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)旺季的到來，市場(chǎng)需求加大，企業(yè)銷售量不斷上升，應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值也相應(yīng)上升。企業(yè)應(yīng)考慮改變信用政策，加快應(yīng)收賬款的收回。對(duì)該循環(huán)的影響有：銷售額大幅度上漲，應(yīng)收賬款價(jià)值上升，周轉(zhuǎn)率上升，企業(yè)改變信用政策，加快應(yīng)收賬款的收回，減少賒銷規(guī)模。應(yīng)看到銷售上升的背后帶來的應(yīng)收賬款的大幅度上升的危機(jī)，雖然從賬面上來看產(chǎn)生了利潤(rùn)，但如果應(yīng)收賬款長(zhǎng)期無法收回，企業(yè)很可能因?yàn)槿鄙贍I(yíng)運(yùn)資金和現(xiàn)有現(xiàn)金周轉(zhuǎn)不靈而陷入財(cái)務(wù)危機(jī)。因此，應(yīng)重點(diǎn)注意企業(yè)所采取的信用政策，檢查壞帳的計(jì)提是否充分和適當(dāng)，分析應(yīng)收賬款的可收回性。在該循環(huán)可能影響的相關(guān)賬戶認(rèn)定有：應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、壞賬準(zhǔn)備、預(yù)收賬款、主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、應(yīng)交稅金、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、營(yíng)業(yè)費(fèi)用等。在審計(jì)該循環(huán)賬戶認(rèn)定是否正確時(shí)，以審查應(yīng)收賬款和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為例。檢查應(yīng)收賬款是否真實(shí)，有無多計(jì)。通過對(duì)那些應(yīng)收賬款金額大，賬齡長(zhǎng)以及經(jīng)常發(fā)生交易余額卻為零的客戶進(jìn)行函證來證實(shí)上述審計(jì)目標(biāo)。對(duì)于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入不僅要通過檢查實(shí)現(xiàn)上述審計(jì)目標(biāo)，還必須對(duì)其進(jìn)行截至測(cè)試，證實(shí)其所屬期間以及計(jì)價(jià)的準(zhǔn)確性。具體可以通過檢查訂貨單、銷售發(fā)票以及發(fā)運(yùn)憑證來證明主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的真實(shí)性；通過商品價(jià)目表上的價(jià)格和定購單及發(fā)運(yùn)憑證上的數(shù)量重新計(jì)算其計(jì)價(jià)的準(zhǔn)確性。根據(jù)以上審計(jì)程序形成對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的判斷。

四、重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的前提條件及應(yīng)用難點(diǎn)

要對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行正確的評(píng)估，必須要滿足以下前提條件：第一，審計(jì)人員需具備較高的職業(yè)素質(zhì)。正確評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是建立在對(duì)企業(yè)環(huán)境特別是與企業(yè)有關(guān)的環(huán)境充分了解、分析的基礎(chǔ)上的，其對(duì)審計(jì)人員提出了較高要求，審計(jì)人員不僅需具備專業(yè)知識(shí)，掌握管理、統(tǒng)計(jì)等基本知識(shí)，還應(yīng)對(duì)金融、法律政治常識(shí)有所了解。審計(jì)人員要有較強(qiáng)的邏輯思維能力和敏銳的判斷能力，時(shí)刻保持高度的職業(yè)懷疑精神。第二，企業(yè)應(yīng)做好財(cái)務(wù)基礎(chǔ)工作，具備審計(jì)條件。被審計(jì)企業(yè)必須建立完整的憑證、賬簿等財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)和財(cái)務(wù)核算制度，做到賬證一致、賬表一致，使審計(jì)人員有基本的財(cái)務(wù)資料依據(jù)。第三，健全注冊(cè)會(huì)計(jì)師組織管理體制，建立規(guī)范的執(zhí)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，使審計(jì)人員真正做到獨(dú)立、客觀、公正。這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的靈魂，是審計(jì)工作開展的基本前提，如果無法保證，整個(gè)審計(jì)工作就會(huì)失去意義，審計(jì)人員也就無法發(fā)揮其作用。第四，良好的審計(jì)環(huán)境、健全的各項(xiàng)法規(guī)制度、審計(jì)執(zhí)業(yè)界同社會(huì)各界的良好聯(lián)系與溝通、社會(huì)各界對(duì)審計(jì)工作的關(guān)泛支持，是正確處理重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的前提。審計(jì)是一項(xiàng)需要協(xié)同合作的工作，如果失去了社會(huì)各界的理解與支持，審計(jì)工作將難以進(jìn)行，重大錯(cuò)報(bào)也將無從披露，審計(jì)就失去了其存在意義。

目前，在進(jìn)行重大錯(cuò)披風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的實(shí)際操作過程中還存在以下應(yīng)用難點(diǎn)：一是法制不健全，審計(jì)大環(huán)境狀況不佳。由于我國(guó)目前法制不健全，經(jīng)濟(jì)生活的各方面都處于發(fā)展過程中，企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高，但沒有得到有關(guān)部門和企業(yè)界的高度重視，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果得不到全社會(huì)的配合就無法行使其職能。二是我國(guó)審計(jì)工作處于發(fā)展階段，執(zhí)業(yè)環(huán)境較為惡劣。審計(jì)市場(chǎng)的發(fā)展不平衡和我國(guó)的國(guó)情嚴(yán)重制約了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展。會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間惡性競(jìng)爭(zhēng)、互相壓價(jià)，而罔顧審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，部分審計(jì)人員出具審計(jì)報(bào)告以客戶的滿意為標(biāo)準(zhǔn)，形成了買方市場(chǎng)。三是事務(wù)所負(fù)責(zé)人素質(zhì)不高。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所剛脫鉤改制不久，大部分事務(wù)所負(fù)責(zé)人對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)缺乏必要的警惕，對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)界未來的發(fā)展方向缺乏思考。在這種情況下，審計(jì)市場(chǎng)的短期行為比較突出，即使審計(jì)人員能有效地評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，但在風(fēng)險(xiǎn)的控制方面仍無法達(dá)到預(yù)期目的。

作者簡(jiǎn)介：

程穎(1981-)，女，四川榮縣人，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)工商管理學(xué)院碩士研究生

石學(xué)鵬(1982-)，男，山西陽城人，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)工商管理學(xué)院碩士研究生

參考文獻(xiàn)：

[1]鄧川：《現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的兩種視角及運(yùn)用難點(diǎn)分析》，《當(dāng)代財(cái)經(jīng)》2005年第9期。

[2]顧曉安：《基于業(yè)務(wù)循環(huán)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估專家系統(tǒng)研究》，《會(huì)計(jì)研究》2006年第4期。

篇10

關(guān)鍵詞:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);風(fēng)險(xiǎn)控制;審計(jì)失敗

近年來我國(guó)上市公司舞弊案件頻頻曝光，多家大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)失敗，上市公司和審計(jì)工作人員受到了眾多利益相關(guān)者和社會(huì)的質(zhì)疑。在眾多審計(jì)失敗的案例中，以審計(jì)沈陽菲菲農(nóng)業(yè)有限公司和菲菲企業(yè)集團(tuán)有限公司資金植入案(簡(jiǎn)稱菲菲農(nóng)業(yè)案)、廣夏(銀川)實(shí)業(yè)股份有限公司虛構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表事件(簡(jiǎn)稱銀廣夏案)、湖南萬福生科農(nóng)業(yè)開發(fā)股份有限公司虛增收入事件(簡(jiǎn)稱萬福生科案)、云南綠大地生物科技有限責(zé)任公司財(cái)務(wù)信息造假事件(簡(jiǎn)稱綠大地案)等最為典型。這些審計(jì)失敗的案例都是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)偏高的審計(jì)實(shí)務(wù)，因此，分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因，并掌握降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的方法，有利于提高審計(jì)工作質(zhì)量并降低審計(jì)失敗的概率。

一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念及產(chǎn)生原因

(一)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)主體在審計(jì)完成的前提下，經(jīng)營(yíng)過程中仍然發(fā)生損失的可能性，包括經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和狹義審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)是指在審計(jì)報(bào)告正確無誤的情況下，審計(jì)主體經(jīng)營(yíng)過程中因客戶關(guān)系而遭受損失的風(fēng)險(xiǎn)，其形成原因來自“深口袋”理論。狹義審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)上是指審計(jì)工作人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見表達(dá)不當(dāng)而造成的審計(jì)主體的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，包括兩種情況，其一是財(cái)務(wù)報(bào)表未公允揭示而審計(jì)人員卻認(rèn)為已公允揭示的風(fēng)險(xiǎn)，這種情況會(huì)直接關(guān)系到審計(jì)效果與審計(jì)質(zhì)量;其二是財(cái)務(wù)報(bào)表總體上已公允揭示而審計(jì)人員卻認(rèn)為未公允揭示的風(fēng)險(xiǎn)，這種情況會(huì)降低審計(jì)效率，增加審計(jì)樣本量和審計(jì)時(shí)間。從審計(jì)實(shí)務(wù)角度來看，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更多是指狹義審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中的第一類風(fēng)險(xiǎn)。

(二)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生原因分析

結(jié)合菲菲農(nóng)業(yè)案、萬福生科案，綠大地案和銀廣夏案等審計(jì)失敗的案例，分析整個(gè)審計(jì)過程的各個(gè)環(huán)節(jié)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因主要來自審計(jì)工作人員、會(huì)計(jì)事務(wù)所、審計(jì)主題和審計(jì)環(huán)境等四個(gè)方面。第一，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要來自于審計(jì)工作人員自身，包括審計(jì)工作人員的職業(yè)道德水平、專業(yè)勝任能力以及審計(jì)的方法。就其職業(yè)道德而言，主要涉及審計(jì)工作人員是否能堅(jiān)持獨(dú)立、客觀公正的基本職業(yè)道德以及從事審計(jì)工作的責(zé)任心;是否有應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎等。如果盲目從事不能勝任的業(yè)務(wù)或聘用并相信不能勝任的專家和助理人員都會(huì)使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大。正如菲菲農(nóng)業(yè)案中，面對(duì)被審計(jì)單位并不高明的造假手段，相關(guān)審計(jì)工作人員在這次審計(jì)工作中，由于沒有認(rèn)真履行查詢、函證、分析性復(fù)核等必要的審計(jì)程序，在沒有獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的情況下，卻出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。出現(xiàn)這種審計(jì)失敗，可見審計(jì)人員對(duì)于可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)視而不見，這也很難讓人不懷疑其職業(yè)操守。第二，從會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面來說，產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的原因是多方面的。會(huì)計(jì)事務(wù)所承接不能勝任的工作，不能保證按時(shí)、按質(zhì)完成審計(jì)工作。會(huì)計(jì)事務(wù)所內(nèi)部控制制度不健全，工作目標(biāo)不明確，沒有嚴(yán)格按照審計(jì)規(guī)范實(shí)施審計(jì)，復(fù)核工作不到位，缺乏嚴(yán)密的工作考核機(jī)制。人員聘用時(shí)關(guān)注從業(yè)資格，未審查其業(yè)務(wù)能力，不注重對(duì)本所執(zhí)業(yè)人員的后續(xù)教育，導(dǎo)致審計(jì)人員政治和業(yè)務(wù)素質(zhì)較低，工作責(zé)任心不強(qiáng)，對(duì)工作質(zhì)量要求低，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄。在銀廣夏一案中，審計(jì)人員不了解生物萃取技術(shù)，對(duì)外貿(mào)業(yè)務(wù)也不精通，在對(duì)行業(yè)環(huán)境不熟悉的情況下，沒有進(jìn)行實(shí)地考察，也沒有通過對(duì)相關(guān)行業(yè)專家的咨詢和征求專家的意見。對(duì)其所發(fā)現(xiàn)的問題，沒有按照審計(jì)工作的具體要求對(duì)其存在的問題進(jìn)行分析，而是輕易地相信銀廣夏管理層聲稱的“生產(chǎn)進(jìn)入成熟期”的說法。在這種情況下，由于審計(jì)人員自身的原因以及一些不正確的做法，從而導(dǎo)致了審計(jì)失敗，致使審計(jì)工作存在一定的風(fēng)險(xiǎn)。第三，從被審計(jì)單位方面來說，被審計(jì)單位業(yè)務(wù)的復(fù)雜性、被審計(jì)單位蓄意作假、被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)和執(zhí)行情況等都會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在這種情況下，如果審計(jì)工作人員不能按照職業(yè)要求和審計(jì)規(guī)則進(jìn)行專業(yè)審計(jì)，不僅自己要承擔(dān)相應(yīng)的法律和經(jīng)濟(jì)責(zé)任，還會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所遭受相應(yīng)的損失。萬福生科公司在2012年半年度報(bào)告中，通過虛增營(yíng)業(yè)收入和虛增營(yíng)業(yè)成本的方法，虛增凈利潤(rùn)達(dá)4千萬元，導(dǎo)致該公司同期財(cái)務(wù)報(bào)告盈虧方向發(fā)生變化。綠大地公司自2007年上市后，在短短的三年內(nèi)，通過虛增資產(chǎn)、欺詐發(fā)行和篡改財(cái)務(wù)資產(chǎn)憑證等手段，累計(jì)虛增收入達(dá)2．5億元。銀廣夏案件中，公司管理層集體舞弊，不僅虛報(bào)了出口商商品單價(jià)，還偽造了海關(guān)和銀行的對(duì)賬單。由此看來，該公司內(nèi)部控制制度已經(jīng)形同虛設(shè)，審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)也就沒有任何實(shí)際意義了。在這種情況下，審計(jì)工作人員只有深入調(diào)查被審計(jì)單位的戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部具體經(jīng)營(yíng)狀況，才能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)問題。第四，從審計(jì)環(huán)境來說，審計(jì)環(huán)境的變化也會(huì)提高審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)率。審計(jì)環(huán)境是指審計(jì)工作所處的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、法律規(guī)定和文化背景。現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)生活對(duì)審計(jì)報(bào)告依賴程度越來越高，審計(jì)意見的影響范圍和影響強(qiáng)度也在逐步加大。當(dāng)經(jīng)濟(jì)持續(xù)低迷，被審計(jì)單位容易經(jīng)營(yíng)失敗，從而導(dǎo)致針對(duì)審計(jì)工作人員的訴訟增多。法律規(guī)定是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是否產(chǎn)生及大小的關(guān)鍵標(biāo)準(zhǔn)。文化習(xí)俗通過對(duì)審計(jì)人員價(jià)值觀和被設(shè)計(jì)單位經(jīng)營(yíng)理念的影響而影響著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的大小。目前，由于審計(jì)環(huán)境發(fā)生巨大變化，導(dǎo)致審計(jì)工作人員涉及法律訴訟的數(shù)量和金額都呈明顯的逐年上升趨勢(shì)。隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全球化趨勢(shì)不斷加強(qiáng)，企業(yè)規(guī)模不斷增加，市場(chǎng)范圍越來越廣，經(jīng)營(yíng)內(nèi)容豐富多樣，使會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)隨之變大。同時(shí)，政府監(jiān)管部門監(jiān)管措施不斷完善，對(duì)投資者的保護(hù)強(qiáng)度日益增強(qiáng)。而審計(jì)工作人員由于對(duì)審計(jì)環(huán)境的變化沒有引起足夠的重視，在審計(jì)工作人員的案件中，審計(jì)工作人員敗訴的情況也日益增多，從而更進(jìn)一步誘發(fā)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)失敗的糾紛都將審計(jì)工作人員作為對(duì)象。“保險(xiǎn)危機(jī)”和“訴訟爆炸”是當(dāng)前審計(jì)工作風(fēng)險(xiǎn)加大的主要表現(xiàn)形式。

二、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的方法

(一)為保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須建立并

落實(shí)審計(jì)質(zhì)量控制制度樹立全面質(zhì)量管理的現(xiàn)代管理理念，把審計(jì)工作人員的雇傭、督導(dǎo)、分派和培訓(xùn)等方面的內(nèi)容納入質(zhì)量控制系統(tǒng)中;加強(qiáng)考核，確保全體專業(yè)人員都具有并保持履行其職責(zé)所需要的專業(yè)能力;嚴(yán)格要求審計(jì)人員在審計(jì)過程中恪守“獨(dú)立、客觀、公正”的原則;以審計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范所有執(zhí)業(yè)人員在審計(jì)工作中的行為;及時(shí)、準(zhǔn)確地監(jiān)控審計(jì)過程中質(zhì)量控制政策和程序的執(zhí)行落實(shí)情況;重視業(yè)務(wù)承接與監(jiān)控，控制業(yè)務(wù)承接是防范風(fēng)險(xiǎn)的第一道防線。是要建立健全審計(jì)工作底稿復(fù)核制度，在會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部建立一個(gè)獨(dú)立于審計(jì)小組之外的臨時(shí)機(jī)構(gòu)，對(duì)每個(gè)客戶的審計(jì)底稿進(jìn)行復(fù)核，以加強(qiáng)復(fù)核機(jī)制，防止審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

(二)建立風(fēng)險(xiǎn)防范基金

每個(gè)審計(jì)單位都要認(rèn)識(shí)到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的客觀存在以及為此所需承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任，為此會(huì)計(jì)事務(wù)所應(yīng)按照業(yè)務(wù)收入的一定比例提取風(fēng)險(xiǎn)防范基金。這種基金主要用于兩個(gè)方面:一方面通過向保險(xiǎn)公司投責(zé)任保險(xiǎn)，進(jìn)行有效風(fēng)險(xiǎn)防范;另一方面專戶專儲(chǔ)，用于彌補(bǔ)因?yàn)閷徲?jì)失敗而造成的經(jīng)濟(jì)損失。建立風(fēng)險(xiǎn)防范基金，不僅可以防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生，還可以用于擴(kuò)大業(yè)務(wù)活動(dòng)投資，保持審計(jì)業(yè)務(wù)適度發(fā)展。

(三)建立風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任制度與內(nèi)部激勵(lì)制度

我國(guó)現(xiàn)階段會(huì)計(jì)資料虛假程度嚴(yán)重，如果繼續(xù)沿用制度基礎(chǔ)審計(jì)方法，將面臨較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，這是國(guó)際四大會(huì)計(jì)公司常用的審計(jì)方法。建立審計(jì)組織內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任機(jī)制，即明確審計(jì)組織內(nèi)部各層次、各崗位和各環(huán)節(jié)的責(zé)任和權(quán)限。建立風(fēng)險(xiǎn)反饋機(jī)制，做到事事有人審核、有人監(jiān)督，出了問題能夠及時(shí)反映。為鼓勵(lì)審計(jì)人員工作的積極性，需有相應(yīng)的激勵(lì)約束機(jī)制，以解決干與不干、干好與干壞問題。

(四)加強(qiáng)審計(jì)工作人員職業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)和提升

根據(jù)審計(jì)工作的崗位要求，審計(jì)工作人員應(yīng)當(dāng)具備較高的職業(yè)道德水準(zhǔn)、較強(qiáng)的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和踏實(shí)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ髯黠L(fēng)。要主動(dòng)學(xué)習(xí)和掌握與審計(jì)業(yè)務(wù)相關(guān)的法律、法規(guī)和制度，牢固樹立依法審計(jì)的原則。加強(qiáng)學(xué)習(xí)，不斷更新知識(shí)，研究經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的新變化，提高分析、判斷、預(yù)測(cè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的能力。強(qiáng)化質(zhì)量意識(shí)，嚴(yán)格依照審計(jì)準(zhǔn)則，認(rèn)真負(fù)責(zé)地對(duì)待每一項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)和每一個(gè)審計(jì)工作環(huán)節(jié)，以確保業(yè)務(wù)質(zhì)量。要具備高度的責(zé)任感，慎重地提審計(jì)報(bào)告和出審計(jì)意見，不能草率出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，不能簡(jiǎn)單地出具“同意”或“否定”意見的審計(jì)報(bào)告。尤其是在風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)存在的情況下，應(yīng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)的不同情況，出具明確具體的保留意見的審計(jì)報(bào)告。審計(jì)過程中，牢固樹立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，克服“內(nèi)部審計(jì)不存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)”“內(nèi)部審計(jì)不負(fù)法律責(zé)任”等傳統(tǒng)觀念，最大限度地避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任損失。要加強(qiáng)對(duì)審計(jì)工作人員的誠信教育。目前，在審計(jì)過程中，正是由于部分審計(jì)人員在利益的驅(qū)動(dòng)下，對(duì)存在重大錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)報(bào)表有出具無保留意見審計(jì)報(bào)告的情況，才導(dǎo)致審計(jì)失敗現(xiàn)象的不斷發(fā)生，造成社會(huì)上對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所的工作產(chǎn)生了很大的負(fù)面影響，并對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)操守提出了質(zhì)疑。加強(qiáng)對(duì)審計(jì)工作人員的誠信教育，就是要求每個(gè)審計(jì)工作人員都樹立誠信至上的職業(yè)觀念，真正做到在利益面前保持職業(yè)操守不動(dòng)搖。同時(shí)也要改革和創(chuàng)新行業(yè)監(jiān)管，制定嚴(yán)厲的處罰制度，讓審計(jì)人員對(duì)其不遵守職業(yè)道德的行為承擔(dān)巨大壓力和風(fēng)險(xiǎn)成本。

(五)完善審計(jì)法律環(huán)境，維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性

目前，我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，審計(jì)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜，使得審計(jì)領(lǐng)域相關(guān)制度和法規(guī)存在的缺陷逐一顯現(xiàn)。審計(jì)工作作為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)監(jiān)管的重要環(huán)節(jié)，一方面需要相應(yīng)的法律法規(guī)規(guī)范審計(jì)行為，另一方面也需要法律為審計(jì)工作來保駕護(hù)航。因此，完善審計(jì)法律環(huán)境，健全我國(guó)的審計(jì)法律法規(guī)體系，是保證審計(jì)工作有序開展的當(dāng)務(wù)之急。只有建立系統(tǒng)完善的審計(jì)法律法規(guī)體系，才能使審計(jì)工作有法可依、有章可循，從而避免審計(jì)工作的盲目性和隨意性。維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性是降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要防范措施。在審計(jì)過程中，可以從五個(gè)方面全面維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性:制定維護(hù)獨(dú)立性的制度，包括威脅獨(dú)立性識(shí)別系統(tǒng)、威脅程度評(píng)價(jià)系統(tǒng)和威脅應(yīng)對(duì)機(jī)制等;建立監(jiān)督及懲戒機(jī)制，保證相關(guān)制度的執(zhí)行和程序的順利實(shí)施;會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員重視獨(dú)立性，并要求監(jiān)證小組成員保持獨(dú)立性;制定能讓員工向更高級(jí)別人員反映獨(dú)立性問題的制度和通道;及時(shí)向高級(jí)管理人員和員工傳達(dá)有關(guān)政策和程序的變化。

(六)保持審計(jì)工作人員的專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注

審計(jì)工作人員的專業(yè)勝任能力包括深厚的專業(yè)知識(shí)、豐富的專業(yè)經(jīng)驗(yàn)和強(qiáng)大的分析判斷能力。專業(yè)勝任能力是復(fù)雜審計(jì)環(huán)境條件下，經(jīng)濟(jì)、有效地完成客戶委托的業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)。需要強(qiáng)調(diào)的是，專業(yè)勝任能力的獲得，除了來自學(xué)習(xí)和工作經(jīng)歷，還要經(jīng)過適當(dāng)?shù)膶I(yè)訓(xùn)練。審計(jì)工作人員應(yīng)有的關(guān)注是指審計(jì)工作人員在執(zhí)業(yè)過程中的職業(yè)敏感和職業(yè)謹(jǐn)慎，即對(duì)產(chǎn)生懷疑的證據(jù)要保持高度警覺，以質(zhì)疑的思維方式評(píng)價(jià)所獲取證據(jù)的有效性。

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