社會(huì)保障稅稅制設(shè)計(jì)論文

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摘要：為社會(huì)成員提供社會(huì)保障，是現(xiàn)代社會(huì)政府的一項(xiàng)重要職能，而充足的社會(huì)保障資金是社會(huì)保障制度存在、發(fā)展和不斷完善的基礎(chǔ)，因此，確立合理的社會(huì)保障籌資方式是一國(guó)社會(huì)保障體系構(gòu)建中的核心問(wèn)題。開(kāi)征社會(huì)保障稅是完善我國(guó)社會(huì)保障籌資方式的效率選擇。本文就社會(huì)保障稅的制度設(shè)計(jì)，以及開(kāi)征社會(huì)保障稅后需要解決的幾個(gè)相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了研討。

關(guān)鍵詞：社會(huì)保障稅制度設(shè)計(jì)配套改革

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，我國(guó)社會(huì)保障事業(yè)得到了很大的發(fā)展，社會(huì)保障基金也逐步實(shí)現(xiàn)了社會(huì)化的統(tǒng)籌與管理。但在實(shí)踐當(dāng)中，現(xiàn)行社會(huì)保障基金籌集方式—統(tǒng)籌繳費(fèi)暴露出欠規(guī)范、不統(tǒng)一和無(wú)法為社會(huì)保障提供穩(wěn)定資金來(lái)源等弊端。開(kāi)征社會(huì)保障稅，應(yīng)成為當(dāng)前我國(guó)社會(huì)保障制度改革與完善的必由之路。借鑒西方發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，遵循國(guó)家、企業(yè)、個(gè)人（職工）三方共同負(fù)擔(dān)原則；堅(jiān)持公平為主，兼顧效益原則；預(yù)算管理，專款專用原則；政令統(tǒng)一、政事分開(kāi)原則，本文提出如下關(guān)于社會(huì)保障稅稅制設(shè)計(jì)方案：

一、我國(guó)社會(huì)保障稅的稅制設(shè)計(jì)

1.納稅人。根據(jù)國(guó)外通行做法，我國(guó)境內(nèi)各類企事業(yè)單位、干部職工、外資企業(yè)的中方人員、自由職業(yè)者（包括個(gè)體工商戶）均為社會(huì)保障稅的納稅義務(wù)人。考慮到我國(guó)現(xiàn)階段農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平低且不平衡，農(nóng)民負(fù)擔(dān)能力有限，近期內(nèi)暫不將農(nóng)民列入納稅行列。可選擇經(jīng)濟(jì)條件較好的地方，以鄉(xiāng)鎮(zhèn)或縣為單位建立統(tǒng)籌式的區(qū)域性社會(huì)保障制度，待條件成熟時(shí)，再逐步將農(nóng)民納入社會(huì)保障稅的征稅范圍。

2.征收對(duì)象與計(jì)稅依據(jù)。社會(huì)保障稅以納稅人的工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)為征稅對(duì)象。雇員，以其因雇傭關(guān)系取得的、由雇主支付的工資薪金為征稅對(duì)象；雇主以其因雇傭員工而支付雇員的工資薪金為征稅對(duì)象。自營(yíng)者，以其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)為征稅對(duì)象；企業(yè)、事業(yè)單位的承包、承租經(jīng)營(yíng)者，如果對(duì)經(jīng)營(yíng)成果不擁有控制權(quán)和所有權(quán)，而只取得固定的承包、承租經(jīng)營(yíng)所得的，等同于雇員，以其取得的工資薪金和承包、承租所得為征稅對(duì)象；如果對(duì)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)成果擁有控制權(quán)和所有權(quán)，除固定上繳被承包、承租單位一部分經(jīng)營(yíng)成果外，其余經(jīng)營(yíng)成果全部歸承包、承租者所有的，按自營(yíng)者征稅，以其工資薪金和承包承租經(jīng)營(yíng)所得為征稅對(duì)象。自營(yíng)者，是指同時(shí)既為雇主又為雇員的城鄉(xiāng)個(gè)體工商業(yè)戶以及依法成立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)主。從我國(guó)的實(shí)際情況出發(fā)，作為征稅對(duì)象的工資薪金應(yīng)以1998年9月國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的國(guó)家統(tǒng)計(jì)局規(guī)定的工資總額統(tǒng)計(jì)項(xiàng)目為標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，社會(huì)保障稅應(yīng)稅工薪收入應(yīng)是職工的全部工薪收入，在與個(gè)人賬戶相結(jié)合的前提下，既設(shè)起征點(diǎn)又設(shè)上限。社會(huì)保障稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)為工薪收入（工薪支出）或生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，不作任何稅前扣除。應(yīng)納稅額的計(jì)算公式分別為：

雇員應(yīng)納稅額=雇員取得的工資薪金×適用稅率

雇主應(yīng)納稅額=雇主支付雇員的工資薪金×適用稅率

自營(yíng)者應(yīng)納稅額=自營(yíng)者的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)×適用稅率

納稅人取得（支付）的工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)為外幣的，應(yīng)按照國(guó)家外匯牌價(jià)（原則上為中間價(jià)）換算成人民幣計(jì)稅。

3.稅率。社會(huì)保障稅是為實(shí)施社會(huì)保障制度而籌集資金的一種形式，是專稅專用、權(quán)利與義務(wù)相匹配的特殊稅種，在性質(zhì)上與個(gè)人所得稅不同。在《中華人民共和國(guó)勞動(dòng)法》規(guī)定的5個(gè)社會(huì)保險(xiǎn)險(xiǎn)種中，基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)和失業(yè)保險(xiǎn)涉及的人群范圍廣，與廣大人民群眾的切身利益直接相關(guān)，涉及的基金金額也最大，并直接關(guān)系到社會(huì)穩(wěn)定。考慮到目前國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和企業(yè)承受能力，本著征稅簡(jiǎn)便、降低稅收成本的原則，根據(jù)社會(huì)保障稅的專款專用和受益原則特點(diǎn)，社會(huì)保障稅的稅率根據(jù)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)和失業(yè)保險(xiǎn)等保障項(xiàng)目統(tǒng)一采用綜合比例稅率予以確定。其中，養(yǎng)老保險(xiǎn)項(xiàng)目的稅率為10%，醫(yī)療保險(xiǎn)項(xiàng)目的稅率為6%，失業(yè)保險(xiǎn)項(xiàng)目的稅率為6%.其他保障項(xiàng)目的稅率視具體情況確定，統(tǒng)一合并征收。為便于與我國(guó)現(xiàn)行的社會(huì)保障制度較好地銜接，雇主的負(fù)擔(dān)率應(yīng)高于雇員的或起碼應(yīng)與雇員基本相等；自營(yíng)者的稅率應(yīng)基本上等于雇員與雇主稅率之和。

4.稅負(fù)調(diào)整制度。社會(huì)保障稅實(shí)行限額征收，超過(guò)限額部分的工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)不再征稅。考慮到中國(guó)現(xiàn)行的養(yǎng)老、失業(yè)、醫(yī)療保險(xiǎn)金在工資薪金中的扣繳辦法，這一限額對(duì)工資薪金應(yīng)規(guī)定按月繳納，對(duì)自營(yíng)者的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)應(yīng)規(guī)定按年繳納。為照顧低收入階層，以體現(xiàn)社會(huì)保障稅的立法意圖，社會(huì)保障稅應(yīng)規(guī)定起征點(diǎn)。未達(dá)到起征點(diǎn)的，免予征稅；超過(guò)起征點(diǎn)的，就工資薪金或生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)全額征稅。起征點(diǎn)的大小可參照中國(guó)現(xiàn)行的最低生活水平標(biāo)準(zhǔn)制定。納稅人繳納的社會(huì)保障稅稅款，可申請(qǐng)?jiān)谄鋫€(gè)人所得稅前予以扣除。具體辦法由稅法另行規(guī)定。但對(duì)社會(huì)保障稅的政策優(yōu)惠如稅收減免、稅收抵扣等制度必須規(guī)范化，做到全國(guó)統(tǒng)一，以利于勞動(dòng)力要素的流動(dòng)。對(duì)于少數(shù)民族邊遠(yuǎn)地區(qū)，可以用專門(mén)條例做出特別規(guī)定。

5.征收管理。將社會(huì)保障稅劃為中央稅，由國(guó)稅機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收。雇員和雇主的社會(huì)保障稅按月計(jì)征；自營(yíng)者的社會(huì)保障稅按年計(jì)征，按月預(yù)繳，年終匯算清繳，多退少補(bǔ)。雇員、雇主應(yīng)繳納的社會(huì)保障稅于月份結(jié)束后7日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納；自營(yíng)者應(yīng)繳納的社會(huì)保障稅于月份結(jié)束后10日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳，年度結(jié)束后3個(gè)月內(nèi)匯算清繳。自營(yíng)者少繳納的社會(huì)保障稅稅款，于下年度補(bǔ)繳，多繳納的社會(huì)保障稅可抵繳其下年度應(yīng)繳納的社會(huì)保障稅稅款或本年度應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅稅款。雇員應(yīng)繳納的社會(huì)保障稅稅額，由其雇主在申報(bào)繳納應(yīng)納社會(huì)保障稅時(shí)一并代扣代繳。除國(guó)家另有規(guī)定外，社會(huì)保障稅由納稅人向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納。雇員在多處取得工資薪金的，由納稅人向其戶籍所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納；如果其雇主已代扣代繳社會(huì)保障稅，在申報(bào)繳納時(shí)，可申請(qǐng)退還多繳的稅款或者抵繳其應(yīng)納的個(gè)人所得稅稅款。二、我國(guó)開(kāi)征社會(huì)保障稅需要解決的幾個(gè)相關(guān)問(wèn)題

（一）社會(huì)保障制度的配套改革

當(dāng)前我國(guó)社會(huì)保障資金籌集的主要問(wèn)題是缺乏明確的法律依據(jù)，籌集辦法多由地方做出規(guī)定，難以收效；籌資機(jī)制不規(guī)范，地區(qū)間、部門(mén)與行業(yè)間負(fù)擔(dān)不一，統(tǒng)籌面窄，社會(huì)互濟(jì)范圍小，多頭管理，自收自支，缺乏宏觀調(diào)控和監(jiān)督機(jī)制，擠占、挪用時(shí)有發(fā)生；現(xiàn)收現(xiàn)付所形成的隔代支付與社會(huì)老齡化的矛盾沒(méi)有根本性的改變措施，參保的權(quán)利與義務(wù)透明度不夠，影響參保積極性和參保范圍的擴(kuò)大。目前的社會(huì)保障法律體系只有養(yǎng)老、失業(yè)、工傷、生育等一些單項(xiàng)法規(guī)，法律層次低，也沒(méi)有形成完整的法律體系，從我國(guó)社會(huì)保障資金籌集與改革取向的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)出發(fā)，開(kāi)征社會(huì)保障稅，必須首先對(duì)現(xiàn)行社會(huì)保障制度進(jìn)行配套改革：

1.必須盡快制定頒布社會(huì)保障的基本法律——《社會(huì)保障法》。《社會(huì)保障法》是規(guī)范社會(huì)保障各主體權(quán)利與義務(wù)關(guān)系的法律依據(jù)，也是社會(huì)保障稅開(kāi)征的法律依據(jù)。國(guó)家通過(guò)《社會(huì)保障法》可以明確參加社會(huì)保障的各主體在社會(huì)保障中的權(quán)利與義務(wù)，把社會(huì)保障范圍、基金籌集、托管運(yùn)營(yíng)和發(fā)放，以及國(guó)家對(duì)基金的保障與監(jiān)督管理等在法律上得以規(guī)范，從根本上保證社會(huì)保障稅的征收與管理，確保社會(huì)保障稅收入的穩(wěn)定增長(zhǎng)。通過(guò)《社會(huì)保障法》可以規(guī)定社會(huì)保障稅收入的安排使用，做到有法可依，稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)及時(shí)足額把社會(huì)保障稅征收入庫(kù)，財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)社會(huì)保障稅的預(yù)算管理和資金安排與監(jiān)管，滿足不同社會(huì)保障項(xiàng)目的資金需要，社會(huì)保障部門(mén)負(fù)責(zé)社會(huì)保障資金的社會(huì)化發(fā)放工作。同時(shí)，通過(guò)《社會(huì)保障法》，鼓勵(lì)商業(yè)性人保業(yè)務(wù)，構(gòu)造多層次社會(huì)保障體系。

2.改變社會(huì)保障收付模式，將現(xiàn)收現(xiàn)付的籌資模式改變?yōu)椴糠址e累以至完全積累模式，實(shí)行收支兩條線管理，設(shè)立基金積累的個(gè)人賬戶，增大受益原則的透明度，確保資金籌集與運(yùn)用管理的規(guī)范性、合理性與公正性。

3.加大財(cái)政支持力度。為了改變收付模式，理順關(guān)系，平穩(wěn)過(guò)渡，轉(zhuǎn)制成本應(yīng)由政府承擔(dān)，所需資金用國(guó)有資產(chǎn)變現(xiàn)解決。

4.通過(guò)《社會(huì)保障法》明確規(guī)定發(fā)行國(guó)債和社會(huì)保障彩票，用于彌補(bǔ)社會(huì)保障支出缺口。

（二）財(cái)政預(yù)算制度的配套改革

我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)政制度存在著嚴(yán)重的“缺位”和“越位”，不但公開(kāi)性和透明度太低，而且預(yù)算內(nèi)預(yù)算外收支嚴(yán)重倒置和扭曲，最突出的就是按照公共財(cái)政要求應(yīng)列為預(yù)算內(nèi)收支的社會(huì)保障基金，由于收入制度上為社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)而列入預(yù)算外收入和支出，而又缺乏強(qiáng)有力的收入彌補(bǔ)機(jī)制和監(jiān)督制約機(jī)制使資金被挪用流失，出現(xiàn)社保不保等嚴(yán)重問(wèn)題。社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)作為一種公共收入，其收入屬準(zhǔn)稅收性質(zhì)，其支出具有明顯的公共性特征，但卻長(zhǎng)期列為預(yù)算外收入，沒(méi)有受到嚴(yán)格的公共管理和監(jiān)督。開(kāi)征社會(huì)保障稅后，應(yīng)進(jìn)行財(cái)政制度的配套改革。社會(huì)保障稅作為一項(xiàng)稅收，由國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)征收，為社會(huì)保障預(yù)算提供了固定的資金來(lái)源，社會(huì)保障基金征收和支付實(shí)行“兩條線”，按照公共財(cái)政的基本原則，列入國(guó)家預(yù)算內(nèi)管理，財(cái)政部門(mén)負(fù)責(zé)稅務(wù)機(jī)關(guān)征收的社會(huì)保障資金的接收工作、社會(huì)保障基金財(cái)政賬戶的收支核算工作，以及監(jiān)管社會(huì)保障資金的使用及票據(jù)管理工作。提高社會(huì)保障資金的執(zhí)法地位和預(yù)算管理地位，從財(cái)政制度上對(duì)社會(huì)保障制度進(jìn)行規(guī)范，建立完善的預(yù)算制度，優(yōu)化支出管理。社會(huì)保障稅的開(kāi)支，應(yīng)與社會(huì)保障預(yù)算制度的完善結(jié)合起來(lái)。社會(huì)保障稅收入是一種基金性收入，與一般預(yù)算收入相比，具有完全不同的性質(zhì)和專門(mén)的用途，其收支應(yīng)自成體系，單獨(dú)管理。我國(guó)可以在目前由經(jīng)常性預(yù)算和建設(shè)性預(yù)算組成的復(fù)式預(yù)算的基礎(chǔ)上，增加一項(xiàng)社會(huì)保障預(yù)算，將社會(huì)保障的收支全部納入社會(huì)保障預(yù)算統(tǒng)一核算，統(tǒng)一管理，這樣有利于將社會(huì)保障基金的籌集和運(yùn)用，置于國(guó)家法律的制約和監(jiān)督之下，更好地保證社會(huì)保障基金的安全和有效使用，即使在社會(huì)保障預(yù)算內(nèi)部，不同稅目的收入也必須專門(mén)用于相應(yīng)的支付項(xiàng)目。在社會(huì)保障預(yù)算、公共預(yù)算、債務(wù)預(yù)算和國(guó)有資產(chǎn)預(yù)算之間保持一定的靈活性，在資金運(yùn)用上應(yīng)遵循各方平衡、相互調(diào)劑的原則，以充分保證社會(huì)保障資金的效率。在財(cái)政制度上，還要加大財(cái)政支持社會(huì)保障資金的力度，允許通過(guò)資本市場(chǎng)變現(xiàn)部分國(guó)有資產(chǎn)用于社會(huì)保障預(yù)算。同時(shí)，通過(guò)立法，發(fā)行社會(huì)保障彩票和國(guó)債專項(xiàng)用于彌補(bǔ)社會(huì)保障預(yù)算的入不敷出的缺口，在公共預(yù)算的編制中留有一定空間，每年劃出部分資金專項(xiàng)用于社會(huì)保障預(yù)算的平衡和積累，提高社會(huì)保障支出占財(cái)政支出的比重，以發(fā)揮財(cái)政對(duì)經(jīng)濟(jì)的“內(nèi)在穩(wěn)定器”作用。還要增強(qiáng)社會(huì)保障的公開(kāi)性和透明度，接受人民代表大會(huì)和公眾的監(jiān)督，使社會(huì)保障制度深入人心，維護(hù)安定團(tuán)結(jié)和社會(huì)穩(wěn)定。

（三）稅收制度的配套改革

開(kāi)征社會(huì)保障稅，應(yīng)對(duì)現(xiàn)行稅收制度進(jìn)行配套改革，具體是：

1.個(gè)人所得稅制度的配套改革。由于社會(huì)保障稅和個(gè)人所得稅稅基的基本一致性，即都是對(duì)雇員（個(gè)人）工資薪酬收入總額征收。兩者不同的是，社會(huì)保障稅的起征點(diǎn)和個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)不同，現(xiàn)行個(gè)人所得稅的免征額為800元，個(gè)人收入超過(guò)800元以上部分征收個(gè)人所得稅，而社會(huì)保障稅的起征點(diǎn)比個(gè)人所得稅應(yīng)低得多。開(kāi)征社會(huì)保障稅后，應(yīng)考慮個(gè)人薪酬收入超過(guò)800元部分的重復(fù)納稅問(wèn)題。同時(shí)，個(gè)體經(jīng)營(yíng)者或個(gè)人取得勞務(wù)報(bào)酬收入繳納社會(huì)保障稅也存在與個(gè)人所得稅重復(fù)征稅問(wèn)題和總體稅負(fù)問(wèn)題，應(yīng)合理設(shè)計(jì)社會(huì)保障稅的稅基和稅率以及對(duì)個(gè)人所得稅的稅基和稅率進(jìn)行必要的調(diào)整，在課征個(gè)人所得稅時(shí)，對(duì)個(gè)人薪酬收入或勞務(wù)報(bào)酬收入已納社會(huì)保障稅的稅款從稅基中給予必要扣除。

2.企業(yè)所得稅制度的配套改革。現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度的稅前扣除項(xiàng)目應(yīng)明確規(guī)定，允許企業(yè)將繳納的社會(huì)保障稅在稅前列支，以避免重復(fù)征稅，增加企業(yè)總體稅收負(fù)擔(dān)。

3.稅收征管制度的配套改革。由于社會(huì)保障稅的專項(xiàng)稅收特點(diǎn)及與其個(gè)人賬戶對(duì)稱性強(qiáng)等特殊性，開(kāi)征社會(huì)保障稅后，新的《稅收征管法》應(yīng)相應(yīng)根據(jù)社會(huì)保障稅的特殊性增加補(bǔ)充條款。如個(gè)人納稅賬戶與個(gè)人領(lǐng)取社會(huì)保障費(fèi)和保障項(xiàng)目是否對(duì)稱及其操作的條款；向當(dāng)?shù)貏趧?dòng)保障部門(mén)、財(cái)政部門(mén)和社會(huì)保障資金經(jīng)辦部門(mén)提供征收單位的欠繳額等條款。

（四）工資制度的配套改革

社會(huì)保障稅稅基為所得額，在征管中容易遇到收入不明的問(wèn)題。此外，現(xiàn)行工資制度不規(guī)范，加大了社會(huì)保障稅征管的難度。要解決以上問(wèn)題，必須深化工資制度的改革。在開(kāi)征社會(huì)保障稅的同時(shí)對(duì)國(guó)家公務(wù)員、財(cái)政全額撥款的事業(yè)單位工作人員的工資作相應(yīng)調(diào)整，使其工資組成包含社會(huì)保障支出。由于目前分配中的差別主要體現(xiàn)在發(fā)放給職工的各種補(bǔ)貼上，應(yīng)將已固定化的補(bǔ)貼收入加入工資基數(shù)，作為社會(huì)保障稅的稅基，體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。其次，應(yīng)實(shí)現(xiàn)工資性收入的貨幣化，建立實(shí)名制的個(gè)人工資性收入銀行賬戶，用人單位通過(guò)銀行支付工資，以利于稅務(wù)部門(mén)的稽核檢查。

（五）相關(guān)政策的配套改革

對(duì)破產(chǎn)企業(yè)或經(jīng)營(yíng)困難企業(yè)的扣款順序政策進(jìn)行調(diào)整。把社會(huì)保障稅列為第一還款順序，按稅、貸、貨、利的還款順序，而稅款項(xiàng)中應(yīng)將社會(huì)保障稅列為首位。

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（4）石堅(jiān)、付廣軍《社會(huì)保障稅：前景與目標(biāo)》，《稅務(wù)研究》2001年11期。

（5）劉小兵《中國(guó)社會(huì)保障稅的制度設(shè)計(jì)及其釋義》，《財(cái)政與稅務(wù)》2002年1期。

（6）麥正華《關(guān)于設(shè)計(jì)社會(huì)保障稅改革方案的思考》，《稅收研究資料》2000年11期。

（7）郭傳章、王磊、蔡作巖《開(kāi)征社會(huì)保障稅是我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必由之路》，《稅務(wù)研究》2001年第11期。

（8）王學(xué)農(nóng)《開(kāi)征社會(huì)保障稅有關(guān)問(wèn)題的探討》，《稅務(wù)研究》1999年12期。