房地產土地增值稅征收政策范文

導語：如何才能寫好一篇房地產土地增值稅征收政策，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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關鍵詞:房地產企業 土地增值稅清算 納稅籌劃

近年來，我國房價上漲速度很快,使得百姓購房壓力迅速上升,為了規范房地產行業,稅務局頒布了《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（以下簡稱《清算通知》），并于2007年2月開始實行，用以規范房地產企業土地增值稅清算管理過程中所出現的問題。2008年1月，稅務總局召開新聞會，聲明要采取積極措施啟動土地增值稅的清算，標志著房地產企業土地增值稅清算工作的全面啟動。2009年5月稅務總局頒布實行了《土地增值稅清算管理規程》，以促進各地開展房地產土地增值稅的清算。由此可見，國家對房地產企業土地增值稅的清算工作非常重視，全國各地房地產企業應積極配合，貫徹落實國家的稅收政策。

一、房地產企業土地增值稅清算的定義

土地增值稅清算，是指符合土地增值稅清算的房地產企業，需依照稅收法律、法規以及土地增值稅有關的政策規定，計算房地產開發項目所應繳納的土地增值稅稅額，并填寫《土地增值稅清算申報表》，向主管稅務機關提供有關資料，辦理土地增值稅清算手續，結清該房地產項目應繳納土地增值稅稅款的行。

二、土地增值稅清算對房地產企業的影響分析

(一)土地增值稅清算會減少房地產企業的經營收益

土地增值稅的征收實質是房地產企業與政府之間分享房地產經營利潤，土地增值稅征收所采用的稅率是超額累進稅率。這意味著房地產企業的經營利潤越多，政府所征收的土地增值稅就越多企業賺得越多，政府收得越多。按照《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》的規定，當房地產企業的增值額≤50%時，政府征收30%的增值稅；增值額>50%而< 100%的部分，政府征收40%的增值稅；增值額≥100%而< 200%的部分，政府征收50%的增值稅；而增值額≥200%的部分，政府征收60%的增值稅。

(二)房地產企業通過囤地而獲取高額利潤的難度逐漸增大

部分資金雄厚的房地產開發企業通過各種手段以相對較低的價格獲得大片土地的土地使用權,并設法延長土地的開發期,待等到土地的價格在上漲到一定程度后再將所占有的房地產項目進行銷售,從中獲取高額利潤。實施土地增值稅清算,能在一定程度上抑制房地產開發商的囤積居奇的行為，因為對于銷售價格相差不大的房地產商品而言,獲得土地使用權所花費的成本越低,該房地產項目的增值率就越高,所要繳納的土地增值稅就越多。從另一個角度分析,對于獲得土地使用權成本相差不大的房地產項目,銷售的價格越高,增值稅率就會越高,所要繳納的增值稅就越多。基于此,房地產開發企業通過捂盤惜售以及囤地的方式來獲取高額利潤的意愿很難實現了。

(三)土地增值稅清算影響房產銷售價格

我國政府開征土地增值稅的一個重要原因，就是希望通過對房地產企業進行土地增值稅征收而對房地產的價格進行宏觀調控。在土地增值稅清算制度下，房地產開發企業在對房子進行定價時，要綜合考慮土地增值稅等稅收因素。房價定得過高，隨之而來的土地增值稅所采用的稅率就會增高，那么房地產開發商因為漲價所獲取的凈利潤很有可能不能抵償因漲價而增加的稅負開支。且從目前的樓市來看，漲價太明顯會影響購房者的購買力，減少開發商的售房數量。

(四)土地增值稅清算能優化整合房地產企業

房地產項目開發需要大量的資金，由上文我們知道，土地增值稅清算的實行會減少房地產企業的經營利潤，利潤率的降低將使房地產開發企業逐漸失去外部投資的資金數量。同時，土地增值稅清算還會增加房地產公司的稅金支出，這樣一來投資資金減少了而稅金支出增加了，提高房地產開發的進入門檻。只有具備雄厚資本，才可以在房地產行業中生存發展。對于資金較薄弱、缺乏應對風險能力、缺乏核心競爭力的小企業將逐漸淘汰。2011年11月9日，北京市住建委公示稱，北京東方時代房地產開發有限責任公司等477家房地產開發企業的資質證書有效期屆滿后，未依法申請延續或工商營業執照已注銷，將注銷這477家房地產開發企業的資質。有業內人事統計，這477家房地產開發企業，基本為不太知名的小開發商。另外，去年12月市住建委公布的數據顯示該類企業為185家，今年增加了292家。經過一輪優勝劣汰的洗禮，該行業的平均收益率會向著社會平均收益率緊靠，一般住宅樓具有20%增值率的免稅區間，能夠減輕因土地增值稅的征收而造成的壓力，基于此，房地產開發企業會逐漸轉換贏利方式，注重開發一般住宅樓。

三、房地產企業適應土地增值稅清算的策略分析

近年來，國家為了遏制房價的過快上漲了，連續出來多項政策以調控房價。在此情況下，房地產企業要想創造良好效益，必須對房地產項目進行合理定價，并針對土地增值稅清算標準制定完善的稅收籌劃方案。

(一)制定合理銷售價格減少土地增值稅稅額

對于一般的房地產開發項目而言，應充分利用20%增值率的免稅區間制定稅收籌劃方案，這樣可以享受免稅的同時增加企業的效益。以一個房產項目為例，企業開發該房產項目的成本為A，而售價則定為B，房地產企業若想享受免稅優惠，房產定價應限定B=1.67A范圍內。房地產企業若想以提升房價實現經營利潤的增加，企業需要綜合考慮提價所帶來的稅款的增加，包括土地增值稅、城建稅、教育費附加、營業稅等稅款的相應增加，企業要保證漲價后的稅后凈利潤大于漲價前的稅后凈利潤，這樣才能通過漲價而獲取利潤。對于房地產開發項目而言，需要通過嚴格制定銷售價格策略以進行稅收籌劃，這樣可以有效降低房地產開發企業的在稅收方面的成本，進而提升企業的經營效益、獲得更多的利潤。

(二)準確定位房地產開發項目

土地增值稅清算有利于房地產開發企業規劃開發項目，開發國家政策所支持的中低價位以及中小戶型的商品房可以有效規避稅收政策，享受免稅的稅收優惠。在進行產品開發時，房地產開發商應盡量推出進行過精裝修的房子，或者是推出交房標準高的商品房，這樣可以迎合廣大消費者的消費需求，同時加大了房地產企業開發項目成本，進而降低房地產企業的土地增值稅清算額。房地產開發項目的準確定位能夠有效優化房地產開發項目、迎合市場需求，同時還能大大降低開發項目的稅收成本，真是一舉多得。

(三)設立企業內部的項目銷售公司

房地產企業通過設立自己的房地產項目銷售公司來進行所開發項目的銷售，可以大大降低企業的售房增值率，進而降低稅收成本。根據國家對于營業稅的規定，營業額是指在轉讓或者銷售所購置的不動產或者是所受讓的土地使用權時，以收入減去不動產購置費用或者是受讓土地使用權的成本所得的余額。基于此，房地產企業成立自己內部的房產銷售公司，在受讓土地所有權與銷售房屋時只需要繳納一次營業稅，這樣可以避免稅務部門對營業稅的重復征收。同時，土地增值稅的征收稅率會隨著增值額的增加而增加的，成立房產銷售公司可以將房產項目分開銷售，每次成交的增值額必然小于累計的增值額，那么稅務部門對土地增值稅的征收是分段計算的，分段計算所采用的土地增值稅率就低，進而實現地增值稅成本的降低。此外，通過成立房產銷售公司，銷售環節會增加很多宣傳費、推廣費等開支，這些開支均可算入房地產開發企業的正常開支，因此增加了房地產企業的稅前扣除額，進而縮減應納稅所得額，達到將此稅收成本的目的。

(四)拆分精裝商品房的銷售合同

房地產開發企業在進行精裝房的銷售時，可以將銷售合同進行拆分，與顧客分兩次簽訂售房合同，一次是在房地產企業所投資開發的精品房初步竣工但還未安裝附屬設施及裝修時,與顧客簽訂房產轉移合同。第二次是在精品房附屬設施安裝完成或者裝修后，再與顧客簽訂精品房附屬設施安裝或者裝修合同。這樣房地產企業只用繳納第一份合同，即房產轉移合同上所列金額的土地增值稅，第二份合同只需交納營業稅，不需要繳納土地增值稅。眾所周知，土地增值稅的稅率比營業稅的稅率高,通過拆分精品房銷售合同可以降低企業的土地增值稅稅額，采用較低的土地增值稅稅率進行稅收征收，實現企業降低稅收成本的目的。

四、結束語

對房地產企業實行土地增值稅清算，是通過國家稅收調控實現降低房地產企業的經營收入，限制房地產開發商通過囤積土地而謀取暴利的投機行為，優化整合房地產行業，遏制房價的過快上漲。面對這樣的情況，房地產要想取得經營收益，適應土地增值稅清算的標準，制定合理的稅收籌劃方案，以使企業能有效降低稅收成本，獲得長遠發展。

參考文獻：

[1]賈敬芝.加強呼和浩特市房地產開發企業稅收監管的對策研究[D].內蒙古大學,2011

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某些情況下并非銷售價格越高項目利潤也越高

土地增值稅采用的是超率累進稅率，項目增值額越高稅率越高，而且稅率級差較大。當某個房地產項目增值額在稅率級差的臨界點時，可能收入稍高一點會造成增值額超過臨界點而適用高一級的稅率，直接增加增值稅額，得不償失。特別是在普通標準住宅的增值率在20％的臨界點時，由于增值率在20％以內免稅，增值率在20％以上則全額納稅，會造成凈利潤的很大差異(見下例)。在項目定價時如果能夠進行周密的測算，可以控制項目凈利潤，所以最好把土地增值稅的影響也能作為項目定價的參考因素之一。

舉例

某公司銷售普通標準住宅3萬平方米，在扣除項目金額不變的情況下，選擇方案A和選擇方案B的不同銷售單價會造成交納土地增值稅額不同，進而影響項目凈利潤的不同。

1　下列項目暫免征收土地值稅

為了鼓勵房地產企業積極開發普通標準住宅，國家制定了相應的稅收政策給予房地產企業一定的稅收優惠。

稅法規定納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20％的免征土地增值稅。但要注意納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產開發的，應分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用免稅規定。

劃分普通標準住宅的三個標準：[2005]26號文件《國務院辦公廳轉發建設部等部門關于做好穩定住房價格工作意見的通知》規定，享受優惠政策的住房原則上應同時滿足以下條件：住宅小區建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各省、自治區、直轄市根據實際情況，制定本地區享受優惠政策普通住房的具體標準。允許單套建筑面積和價格標準適當浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標準的20％。

高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通標準住宅。

另外，以下三種情況也免征土地增值稅：

(1)一方出土地，一方出資金，合作建房，建成后按照比例分房自用的。

(2)在兼并企業中，對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的。

(3)因國家建設需要依法征用、收回的房地產。

2　不預繳或少繳稅款處50％以上5倍以下罰款

關于土地增值稅預繳，納稅人經常也會有一些疑問，比如一家去年剛成立的房地產公司，開發了一幢住宅樓，因當年沒有完工，預收的購房款沒有轉作收入，也沒有預繳土地增值稅。未預繳土地增值稅是否會被認定為偷稅?

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條規定：“納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他問題，而無法據以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。”所以預繳土地增值稅一般是房地產商在項目全部竣工前轉讓部分項目時應繳納土地增值稅。

而土地增值稅預繳時間。由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。由于房地產開發公司經常性地發生房地產轉讓而難以在每次轉讓后申報，實際工作中主管稅務機關都要求納稅人于取得轉讓收入次月與其他地方稅種同時申報，按規定的預征率預繳稅款。

預繳稅款從性質上屬于納稅人按照稅務部門規定核定納稅人應該繳納的稅款，不繳納預繳稅款是逃避繳納稅款的行為。對此，稅務部門在發現納稅人沒有按照規定申報繳納預繳稅款時，應該按照稅法規定通知納稅人限期申報繳納并可以按照規定加收滯納金。如果納稅人在限期內仍不繳納稅款，稅務部門可以根據《稅收征管法》規定由稅務機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，稅務機關可采取強制執行措施追繳其不繳或者少繳的稅款外，可以處不繳或者少繳稅款的50％以上5倍以下的罰款。

3　土地增值稅的清算條件

按照國稅發[2006]187號《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》的文件要求，土地增值稅清算條件分為兩種情形，一種情形是企業應該主動申報清算，另一種是由稅務機關通知企業進行申報清算。

符合下列情形之一的，納稅人應主動申報進行土地增值稅的清算：

(1)房地產開發項目全部蝗工、完成銷售的；

(2)整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的；

(3)直接轉讓土地使用權的。

符合下列情形之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算：

(1)已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85％以上，或該比例雖未超過85％，但剩余的可售建筑面積已經出租或自用的；

(2)取得銷售(預售)許可證滿三年仍未銷售完畢的；

(3)納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的。

符合土地增值稅清算條件，未按照規定的期限辦理清算手續，經稅務機關責令限期清算，逾期仍不清算的，稅務機關可以按照規定核定征收。

4　土地增值稅的定稅有嚴格規定

清算有兩種方式，一種是查實，另外一種是核定征收，核定由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。由于某些地方土地增值稅清算的核定征收率比較低，一些房地產開發企業往往希望通過核定征收來少繳土地增值稅，但是國家對核定征收的情形是有嚴格規定的。

當房地產開發企業有下列情形之一的，稅務機關可以參照與其開發規模和收入水平相近的當地企業的土地增值稅稅負情況，按不低于預征率的征收率核定征收土地增值稅：

(1)依照法律、行政法規的規定應當設置但未設置賬簿的；

(2)擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；

(3)雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入賃證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉讓收入或扣除項目金額的：

(4)符合土地增值稅清算條件，未按照規定的期限辦理清算手續，經稅務機關責令限期清算，逾期仍不清算的：

(5)申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的。

土地增值稅是地方稅種，地方政府根據本地情況規定的核定征收率差異很大。目前核定征收率最低的是吉林省，普通標準住宅是0.5％，非普通標準住宅是1％～3％；核定征收率最高的是青島市，普通標準住宅最高到6％；非住宅最高到10％。

一些地方擅自擴大核定范圍已引起了國稅總局關注，針對此情況，《國家稅務總局關于加強土地增值稅征管工作的通

知》(國稅發【2010】53號)文件指出：核定征收必須嚴格依照稅收法律法規規定條件進行，任何單位和個人不得擅自擴大核定征收范圍，嚴禁在清算中出現“以核定為主、一核了之”、“求快圖省”做法。凡擅自將核定征收作為本地區土地增值稅清算主要方式的，必須立即糾正。對確需核定征收的，要嚴格按照稅收法律法規要求，從嚴、從高確定核定征收率。為了規范核定工作，核定征收率原則上不得低于5％，各省級稅務機關要結合本地實際，區分不同房地產類型制定核定征收率。

5　扣除憑證很重要

土地增值稅清算文件規定，扣除取得土地使用權所支付的金額、房地產開發成本、費用及與轉讓房地產有關稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。

由于土地增值稅是以轉讓房地產取得的收入減去扣除項目后的差額為計稅依據的，扣除項目大小直接影響了應納土地增值稅的多少，所以作為扣除項目依據證明的扣除憑證就顯得非常重要。各地方稅務機關非常重視扣除憑證的重要性，根據各地情況紛紛細化了對扣除憑證的要求。

6　土地面本和開發建設成本可以加計扣除

上世紀90年代在出臺土地增值稅政策之初為了促進經濟發展，鼓勵基礎設施建設，國家在稅收上給予房地產開發企業一定的支持，稅法規定從事房地產開發的納稅人可按取得土地成本和房地產開發建設成本的金額之和，加計20％的扣除。其意義主要在于抑制房地產的炒賣炒賣，但要鼓勵對房地產進行開發建設，此條政策一直延續至今。

但是隨著我國經濟形式以及房地產市場的發展，此條政策是否會調整還不得而知，也許會成為下一個土地增值稅政策調整的突破點。

7　房地產開發費用的扣除有比例限制

房地產開發費用包括在房地產項目開發建設過程中發生的與該項目開發建設有關的管理費用、銷售費用和財務費用。房地產開發費用的扣除分三種情況：

(1)財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，按取得土地成本和房地產開發建設成本計算的金額之和的5％以內計算扣除。

(2)財務費用中的利息支出凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按取得圭地成本和房地產開發建設成本計算的金額之和的10％以內計算扣除。

(3)如果項目全部使用自有資金，沒有利息支出的，房地產開發費用按取得土地成本和房地產開發建設成本計算的金額之和的10％以內計算相除。

例A

開發公司某項目，土地成本10000萬元，開發成本15000萬元，管理費用、銷售費用合計1400萬元，財務費用利息支出800萬元，財務費用利息支出能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明。

解：

財務費用利息支出可據實扣除=800萬元

其他房地產開發費用的扣除限額=(1 0000+15000)×5％=1250萬元

由于其他房地產開發費用大于扣除限額，只能按照限額扣除=1250萬元

例B

開發公司某項目，土地成本10000萬元，開發成本15000萬元，管理費用、銷售費用合計1400萬元，財務費用利息支出800萬元是向其他企業拆借利息支出，不能提供金融機構證明。

解：

財務費用利息支出不能據實扣除，只能與其他房地產開發費用一并計算扣除。

房地產開發費用的扣除限額=(10000+15000)×10％=2500萬元實際發生的房地產開發費用合計2200萬元小于2500萬元的房地產開發費用的扣除限額，應按2200萬元扣除。

例C

開發公司某項目，土地成本10000萬元，開發成本15000萬元，管理費用、銷售費用合計1400萬元，全部使用自有資金沒有發生財務利息支出。

解：

房地產開發費用的扣除限額=(10000+15000)×10％=2500萬元實際發生的房地產開發費用合計1400萬元，小于2500萬元的房地產開發費用的扣除限額，房地產開發費用應按1400萬元扣除。

8　房地產開發企業逾期開發繳納的土地閑置費不得扣除

有些開發商大量地囤積土地卻遲遲不進行開發，推動了土地價格的上漲，也造成了資源的極大浪費，為了抑制這種情況，根據《城市房地產管理法》第25條的規定，對超出出讓合同約定的動工開發日期滿一年未動工開發的，可以征收相當于土地使用權出讓金20％以下的土地閑置費。

土地閑置費在土地增值稅的處理上與企業所得稅不同，房地產開發企業因逾期開發繳納的土地閑置費是屬于行政事業性收費，在計算企業所得稅時可以作為費用在稅前扣除，但《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》(國稅函[2010]220號)文件明確規定：房地產開發企業逾期開發繳納的土地閑置費不得扣除。

9　新房與舊房在計算土地增值稅時方法不同

我國稅法規定，轉讓新建房與轉讓舊房計算土地增值稅的方法有區別。新建房轉讓按照新建房的土地成本、開發建設成本、費用、稅金以開發建設單位賬面成本為基礎逐項扣除。而轉讓舊房的，應按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定交納的有關費用以及在轉讓環節繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。

新建房是指建成后未使用的房產。凡是已使用一定時間或達到一定磨損程度的房產均屬舊房。

在轉讓舊房時，由政府批準設立的房地產評估機構評定的重置成本價乘以成新度折扣率確定評估價格。評估價格須經當地稅務機關確認。

例

某企業轉讓一幢20世紀90年代建造的房產，當時造價100萬元。如果按現行市場價的材料、人工費計算，建造同樣的房子需600萬元，該房子為七成新，按500萬元出售，支付有關稅費計27.5萬元。計算企業轉讓舊房應繳納的土地增值稅額。

解：

1　評估價格=600×70％=420(萬元)

2　允許扣除的稅金27.5萬元

3　扣除項目金額合計=420+27.5=447.5(萬元)

4　增值額=500-447.5=52.5(萬元)

5　增值率=52.5÷447.5×100％=11.73％

6　應納稅額=52 5×30％-447.5×0=15.75(萬元)

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【關鍵詞】 土地增值稅 納稅籌劃 查賬征收

一、土地增值稅政策演變

1993年12月13日，國務院《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（從1994年1月1日起實施），該條例規定“轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納土地增值稅”。1995年1月27日，財政部《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》。征收土地增值稅的目的之一是調節房地產開發企業增值收益，抑制房地產投機，但長期以來其一直是以按銷售收入一定比例預征的方式存在。2006年12月28日，國家稅務總局了《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（以下簡稱《通知》），要求從2007年2月1日起，對房地產企業土地增值稅項目進行全面清算。之后的執行情況并不好，尤其是我國實體經濟受2008年國際金融危機顯著沖擊后，國家對房地產行業的態度發生了改變。

2009年我國房地產價格再次出現快速上漲，一些城市甚至是爆發性增長。2009年5月12日，國家稅務總局頒布《土地增值稅清算管理規程》（從2009年6月1日起施行），對土地增值稅清算的前期管理、清算受理、清算審核和核定征收等問題作出具體規定。該規程明確指出，納稅人符合下列條件之一的，必須進行土地增值稅清算：房地產開發項目全部竣工、完成銷售的；整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的；直接轉讓土地使用權的。另外，第十條規定，對符合以下條件之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算：已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經出租或自用的；取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的；省（自治區、直轄市、計劃單列市）稅務機關規定的其他情況。

2010年4月國家再次對房地產市場進行調控。2010年5月25日國家稅務總局《國家稅務總局關于加強土地增值稅征管工作的通知》（以下簡稱新《通知》），相比2006年的政策，主要從以下兩個方面提高了要求。第一，提高預征率，除保障性住房外，東部地區省份預征率不得低于2%，中部和東北地區省份不得低于1.5%，西部地區省份不得低于1%。第二，限制核定征收，首先是限定核定征收的使用，要求核定征收必須嚴格依照稅收法律法規規定的條件進行；其次是為核定征收率設底線，對確需核定征收土地增值稅的，從嚴、從高確定核定征收率，核定征收率原則上不得低于5%。

從政策演變來看，國家對房地產行業的土地增值稅清算管理不斷加強，一些漏洞也逐漸彌補。值得一提的是征收方式的管理。2007年以來，一些地區較多使用核定征收的方法，新《通知》之后，核定征收逐漸減少。事實上，核定征收土地增值稅存在諸多弊端：核定征收率偏低，起不到抑制房地產投機和房價過快上漲的作用；改變了計稅依據，不但不能抑制房價過快上漲，反而可能助漲房價。

二、土地增值稅稅收籌劃策略

1、降低適用稅率

土地增值稅是以轉讓房地產取得的收入，減除法定扣除項目金額后的增值額作為計稅依據，并按照四級超率累進稅率進行征收。第一，增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%；第二，增值額超過扣除項目金額50%，未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%；速算扣除系數為5%（應納稅額＝增值額×適用稅率－扣除項目金額×速算扣除系數）；第三，增值額超過扣除項目金額100%，未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%；速算扣除系數為15%；第四，增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%；速算扣除系數為35%；第五，房地產企業建設普通住宅出售的，增值額未超過扣除金額20%的，免征土地增值稅。

降低適用稅率就要降低增值率，而降低增值率有兩種情況。首先，在扣除金額一定的情況下，通過降低收入來降低增值額。其次，在銷售收入一定的情況下，通過增加成本投入增加扣除金額，此時增值額不變，如果適用稅率下降，企業稅后利潤增加。

（1）利用國家對普通住宅的稅收優惠。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過本細則第七條（一）、（二）、（三）、（五）、（六）項扣除項目金額之和20%的，免征土地增值稅。因此對于屬于普通住宅的房地產項目，并且正常增值率僅略高于20%的臨界點，則可以通過適當降低售價使增值率低于20%，獲得免稅待遇。同時，降價銷售也能促使企業加快銷售速度，節約貸款利息。舉例來說，如果該項目正常定價銷售收入是1.21億元，扣除項目總金額1億元，則增值額0.21億元，增值率21%，需按增值額的30%繳納增值稅，稅后利潤：0.21×（1-30%）=0.147億元。現在如果少量降低售價，比如銷售收入降到1.19億元，增值率19%，可免征增值稅，增值額0.19億元就是凈利。當然如果正常價格下增值率明顯高于20%，比如30%，稅后凈利0.21億元就高于免征的0.19億元。

（2）增加成本投入來降低增值率。典型的是裝修成本。2006年《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發[2006]187號）第四條第四點“房地產開發企業銷售已裝修的房屋，其裝修費用可以計入房地產開發成本”，可以將原來毛坯房裝修后銷售，或者在市場接受的情況下，適當提高裝修標準。由于裝修成本是由購房者承擔，因此房地產企業獲得的增值額沒有減少。更重要的是，裝修成本增加房地產開發成本后，在計算“財政部規定的扣除項目”時可以加計20%，使得扣除項目金額進一步增加，導致作為增值稅稅基的增值額減少，而增值率進一步下降。如果本來增值率在某個臨界位置，則會使該房地產項目適用的稅率下降一檔。此時企業增值稅負可能明顯下降，一個是作為稅基的增值額減少，這是確定的；二是適用稅率有可能下降。

舉例來說，假定某項目毛坯房計劃銷售9.6億元，扣除金額6億元，其中開發成本3億元，則增值率60%，應納增值稅3.6×40%-6×5%=1.14億元；現增加1億元裝修費改為精裝修房，裝修成本由購房者承擔，即銷售收入10.6億元，則扣除金額7.2億元，增值率47.22%，應納增值稅1.02億元。

2、增加扣除金額

在查賬征收方式下，相關法規規定了一系列的扣除項目。在房地產企業銷售收入和成本投入確定（因而稅前利潤確定）的情況下，企業通過規范的會計處理，增加扣除金額，可以減少增值稅。

根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》，扣除項目包括如下幾項：取得土地使用權成本；開發成本；開發費用，包括利息支出和其他開發費用；與轉讓有關的稅金；財政部規定的其他扣除項目。取得土地使用權成本、開發成本是房地產開發的直接成本，前者比較簡單，而后者包括較多內容：土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用，其中開發間接費用是指直接組織、管理開發項目發生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉房攤銷等。開發費用是間接費用，是指與房地產開發項目有關的銷售費用、管理費用、財務費用。按照《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第（三）點規定：“凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，按本條（一）、（二）項規定計算的金額之和的5%以內計算扣除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按本條（一）、（二）項規定計算的金額之和的10%以內計算扣除。”這里的（一）（二）指取得土地使用權成本和開發成本。

從上述規定來看，開發費用與開發成本中的開發間接費用有可能有交叉，可以通過更細致的會計處理來增加扣除項目。

（1）對利息費用的處理。對開發費用中的利息支出有三種處理情況：不能按房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，按5%計算；能按房地產項目計算分攤并提供金融機構證明，且利息支出未超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額，據實扣除；超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額時，則按該金額扣除。因此對于有大量借款的房地產企業，要權衡是據實扣除好還是按5%扣除好。關鍵是必須對能夠扣除的實際貸款利息支出與預先估計的（取得土地所支付的金額+房地產開發成本）×5%所計算出來的利息支出進行比較。如果前者更大，就要選擇據實扣除，平時就應該對貸款的利息支出詳細記錄，應用合理的分攤方法把它準確地分入各個項目中去，這樣也就避免了《條例》中對利息費用比例的限制。

（2）其他開發費用的籌劃。其他開發費用（銷售費用、管理費）是有扣除比例限制的：如果利息能按轉讓房地產項目計算分攤，則按房地產項目直接成本（取得土地使用權成本+開發成本）的5%扣除；否則和財務費用一起按直接成本的10%扣除。但如果能把一些開發費用細化到具體房地產項目，進入開發成本，則其扣除不受限制，并且在其他扣除項目中還可以加計扣除20%。

（3）費用均分法。對于同時開發多個房地產項目的企業，不同項目因地價和房價等原因增值率不同，可能會加重企業的稅收負擔。而開發企業對開發成本和開發費用進行必要調整，使得各處開發業務的增值率大致相同，可以節省稅款。

最有需要特別指出的是，納稅籌劃也是有成本的，因此稅務籌劃必須遵循成本效益原則，只有籌劃成本小于籌劃所得減稅收益時，該項籌劃方案才是合理的。

【參考文獻】

[1] 黃一明：房地產土地增值稅清算執行中的問題及對策[J].商業會計，2008（2）.

篇4

關鍵詞：房地產開發企業 土地增值稅 納稅籌劃

納稅籌劃是指納稅人以稅收政策為依據，在對企業發展戰略和經營情況全面分析的基礎上，從多種納稅方案中進行科學、合理的事前選擇和規劃的一種財務管理活動。稅收籌劃不等同于偷稅和避稅，偷稅要受到法律制裁，避稅要受反避稅制約，而納稅籌劃則不然，它是在國家稅收法律允許的范圍內實現納稅人稅負合理化。隨著我國市場經濟體制的日趨完善，納稅籌劃正成為企業經營不可缺少的重要組成部分。因此，房地產開發企業應根據自身情況和現行稅收優惠政策，通過合理選擇和運用納稅籌劃策略，盡可能地節稅，以提高稅后收益。

一、開發方式的納稅籌劃

1、以房地產進行投資聯營

對于以房地產進行投資、聯營的，投資、聯營的一方以（房地產）作價入股進行投資或為聯營條約，將房地產轉讓到投資、聯營的企業中時，暫免征收土地增值稅，對投資、聯營企業將上述房地產再轉讓的，應征收土地增值稅。

2、合作建房

對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅，建成后轉讓的，應征收土地增值稅。例如，某房地產開發企業2010年欲征用甲單位總面積5萬平方米商鋪住宅開發，并且甲單位2011年打算購買其中的1萬平方米商鋪用來出租。

方案一：直接銷售方式

房地產開發公司購買甲單位土地進行商鋪住宅開發，并將其中的1萬平方米商鋪銷售給甲單位，銷售價款為4000萬元，扣除項目金額2800萬元，增值額1200萬元，增值率30%，則銷售甲單位商鋪應繳納土地增值稅330萬元（1100*30%=330萬元）。

方案二：合作建房

甲單位與房地產開發公司簽訂《合作建房合同書》，合同規定：甲單位提供建房用地，房地產開發公司提供建房所需資金，甲單位與房地產開發公司雙方按合建面積20:80的比例分成。按上述規定甲單位應分得商鋪1萬平方米，其屬于按比例分房自用，根據合作建房優惠政策免征土地增值稅。

兩個方案比較，采用合作建房方式，房地產開發企業可節省土地增值稅330萬元，不考慮其他因素，應采用方案二。

3、企業兼并轉讓房地產

企業兼并中，對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的，暫免征收土地增值稅。

例如，A房地產開發企業是內資企業，2009年為B公司開發3萬平方米得商業大廈。

方案一：直接銷售商業大廈

A房地產開發企業待商業大廈建成后銷售給B房地產開發企業，銷售額為15000萬元，扣除項目金額為9000萬元，增值額為6000萬元，增值率為40%，則銷售商業大廈應繳納土地增值稅額為6000*30%=1800萬元

方案二：采用兼并轉讓房地產

A房地產開發企業將大廈建成后，首先分立一個C企業，而后，C企業被兼并到B房地產企業，B企業支付給C 企業的交換價款中，非股權支付額不高于股本賬面價值的20%。根據現行稅法規定，C企業通過上述兼并將商業大廈轉移到B企業，不征收土地增值稅，

方案二與方案一相比，A房地產開發企業轉讓商業大廈可節省稅金為1800萬元（1800-0=1800萬元），不考慮其他因素，應采用方案二。

4、房地產的代建房行為

房地產開發公司代客戶進行房地產的開發，開發完成后向客戶收取代建收入的行為，對于房地產開發公司而言，雖然取得了收入，但沒有發生房地產權屬的轉移，其收入屬于勞務收入性質，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。

根據稅法規定，如不采用代建房方式開發，則房地產屬于該房地產開發企業，銷售時既要繳納土地增值稅又要繳納營業稅。房地產開發企業可利用代建房方式減輕稅負，但前提是在開發之初就能確定最終用戶，實行定向開發，從而避免開發后銷售繳納土地增值稅。

二、房地產開發費用的納稅籌劃

房地產開發費用，按《實施細則》第七條一、二項規定（即取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本，下同）計算的金額之和的5%以內計算扣除，凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地廠開發費用按《實施細則》第一、二項規定計算的金額之和的10%以內計算扣除，計算扣除的具體比例，由各省、自治區、直轄市人民政府規定。

1、納稅人能夠按轉讓房地產項目計算分攤利息支出，并能提供金融機構的貸款證明的，其允許扣除的房地產開發費用為：利息+（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）*5%以內（注：利息最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額）

2、納稅人不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構貸款證明的，其允許扣除的房地產開發費用為：（取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本）*10%以內， 其中利息的上浮幅度按國家的有關規定執行，超過上浮幅度的部分不允許扣除，對于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。#p#分頁標題#e#

3、財政部規定的其他扣除項目（適用新建房地產轉讓） 從事房地產開發的納稅人可加計扣除）=（取得土地使用權所支付的金額房地產開發成本）*20%

其中，此項加計扣除僅對房地產開發企業有效，非房地產開發企業不享有此項政策，取得土地適用權未經開發就轉讓的，不得加計扣除，扣除項目金額=扣除項目的總額*（轉讓土地使用權的面積或建筑面積 / 受讓土地使用權的總面積）=扣除項目的總金額 * 轉讓比例。.

例如，某房地產開發公司與某單位于1997年3月正式簽署一寫字樓轉讓合同，取得轉讓收入15000萬元，公司即按稅法規定繳納有關稅金（營業稅稅率5%，城建稅稅率為營業稅稅額的7%，教育費附加征收率為營業稅稅額的3%，印花稅稅率為0.05%）。已知該公司為取得土地使用權而支付的地價款和按國家統一規定繳納的有關費用為3000萬元；投入房地產開發成本為4000萬元；房地產開發費用中的利息支出為12000萬元（不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出，也不能提供金融機構證明）。另知該公司所在省人民政府規定的房地產開發費用的計算扣除比例為10%

1、確定轉讓房地產的扣除項目金額：

（1）取得土地使用權所支付的金額為3000萬元

（2）房地產開發成本為4000萬元

（3）房地產開發費用為：（3000+40000）* 10%=700萬元

2、轉讓房地產有關的稅金為：15000*5%+15000*5%*(7%+3%)=825萬元

3、轉讓房地產的扣除金額為：3000+4000+700+825=8525萬元

4、轉讓房地產增值額為：15000-8525=6475萬元

5、應納土地增值稅額=6475*40%-8525*5%=2163.75萬元

如果進行納稅籌劃，那么企業的增值稅核算為：

1、確定轉讓房地產的扣除項目金額：

（1）取得土地使用權所支付的金額為3000萬元

（2）房地產開發成本為4000萬元

（3）房地產開發費用為：（3000+40000）* 10%=700萬元

2、轉讓房地產有關的稅金為：15000*5%+15000*5%*(7%+3%)=825萬元

3、從事房地產開發的加計扣除為：（3000+4000）*20%=1400萬元

4、轉讓房地產的扣除項目金額為：3000+4000+700+825+1400=9925萬元

5、轉讓房地產的增值額為：15000-9925=5075萬元

6、增值額與扣除項目金額的比率：5075/9925=51.13%

應納土地增值稅額=5075*40%-9925*5%=1533.75萬元

兩種方案應納土地增值稅差額=2163.75-1533.75=630萬元

可以看出如果開發房地產主要依靠負債籌資，利息費用所占比例比較高，可提供金融機構證明，據實扣除；反之，主要依靠權益資本籌資，利息費用很少，則可不計算應分攤的利息，這樣可以多扣除房地產開發費用，對實現納稅籌劃有很大的意義。

三、銷售的納稅籌劃

房地產企業紛紛打出精裝修房的策略，來吸引購房者的目光。對毛坯房的納稅籌劃關鍵在于遵循稅法與企業會計準則的前提下，對毛坯房進行精裝修再進行銷售，以此盡可能減輕企業的納稅負擔。根據稅法規定，土地增值稅實行預征制度，因此這部分裝修收入在預征時要按一定的預征比例繳納土地增值稅。例如，某開發商開發一個住宅項目，為此支付的土地出讓金為3.5億元，含借款利息400萬元，可售面積為10萬平方米，單價19000元/平米，假設開發過程中各項費用支出為開發成本的30%，其他應交稅金為營業稅（含城建，教育附加）5.5%，如果毛坯房出售，那么總銷售金額為19億元

其土地增值稅為：

1、取得銷售許可證預征稅費：190000*2%=3800萬元

2、項目結算清繳時：

不含息建造成本=35000+50000-400=84600萬元

扣除項目金額=84600*130%+19000*5.5%=120430萬元

增值額=190000-120430=69570萬元

增值率=69570/120430=58%

應繳土地增值稅=69570*40%-120430*5%=21806.5萬元

如果改為精裝出售，精裝標準為2000元/平米，銷售單價上調至21000元/平米，那么總金額為21億元

其土地增值稅為：

1、取得銷售許可證預征稅費：2100000*3%=6300萬元

2、項目結算清繳時：

不含息建造成本=35000+50000-400+20000=104600萬元

扣除項目金額=104600*130%+210000*5.5%=147530萬元

增值額=210000-147530=62470萬元#p#分頁標題#e#

增值率=62470/147530=42%

應繳土地增值稅=62470*30%=18471萬元

兩種方案應繳土地增值稅差額為21806.5-18471=3065.5萬元

可以看出如果為精裝銷售，雖然在土地增值稅預征中要增加2500萬元的資金壓力，但這畢竟是“預征”，在項目結算清繳土地增值稅時卻能夠節省稅費達3065.5萬元。因此適度加大建造成本，提高房屋售價，使增加的建造成本得到補償，可以降低土地增值稅的增值率，在項目開發建設前，良好的納稅籌劃可以使得土地增值稅適用于較低稅率，從而達到少繳土地增值隨的目的，而不應該僅僅從銷售單價上考慮。

納稅籌劃的市場空間很大，理論空間更大，每個納稅人都應該加強對納稅籌劃的關注，以實現企業的長遠發展。

參考文獻：

[1] 蘭峰.房地產開發與經營[M] 北京：中國建筑工業出版社， 2008年

[2] 施建剛.房地產開發與管理[M] 上海： 同濟大學出版社 2004年

[3] 中國注冊會計師協會. 稅法[M] 北京：經濟科學出版社 2010年 243～246

篇5

關鍵詞：土地增值稅清算 增值率 房地產企業

隨著房地產企業的發展，在2006年12月28日國家稅務總局的《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》中明確規定：從2007年2月1日起，房地產企業土地增值稅的交納將由原來的“預征制”轉為“清算制”。土地增值稅清算，是指納稅人在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規及土地增值稅有關政策規定，計算房地產開發項目應納的土地增值稅稅額，并填寫《土地增值稅清算申報表》，向主管稅務機關報送有關資料，辦理土地增值稅清算手續，結清該房地產項目應繳納土地增值稅稅款的行為。

根據國家稅務總局文件的規定滿足下列四種情形之一的企業就要進行土地增值稅清算；第一，已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建筑面積占這個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖然未超過85%但剩余的可售建筑面積已經出租或自用的；第二，取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；第三，納稅人申請注銷稅務登記證但未辦理土地增值稅清算手續的；第四，省稅務機關規定是其他情況。從這些規定不難看出國家進行土地增值稅的全面清算對房地產企業有直接的影響也有間接的影響。

1 對房地產企業的直接影響

1.1 土地增值稅清算對企業利潤的影響

2007年2月1日，國家對房地產企業進行土地增值稅清算以來使房地產企業利潤大幅縮水。房地產企業的利潤過高是不爭的事實，這過高的利潤實質上來源于房地產開發行業對公共的土地資源的壟斷，壟斷形成就會引起房價不斷上漲，從而導致房地產企業的高額利潤。這種由壟斷帶來的高額利潤破壞了經濟的正常運行，也損害了公眾的土地利益，必須以稅收的方式進行調整。而土地增值稅的征收主要就是針對房地產開發企業過高的利潤。以前國家采用預征制房地產企業都是預繳一小部分的土地增值稅，現在國家對土地增值稅進行清算，這也就是說房地產企業將要補繳大量的土地增值稅，這樣就使房地產企業的稅負增加，費用也就隨之增加，企業的利潤就減少。這一政策的實施對資金鏈緊張的企業也造成了很大的影響。

1.2 資金鏈緊張的房地產企業的影響

近幾年，我國進入加息周期，提高貸款利率和準備金率的調控措施越來越多。在房地產企業貸款條件方面，要求越來越嚴格。資金鏈緊張的企業一般只會計提少量的備用金用來交稅，現在國家對土地增值稅進行清算，就意味著企業要補繳大量的稅款，而這類企業的備用金是不足以支付需要補繳的稅款。一些資金實力不強的企業有可能會面臨資金鏈斷裂的風險，所以土地增值稅的清算就有可能成為“壓垮駱駝的最后一顆稻草”。這也就導致資金實力不強的房地產企業不得不轉讓持有的土地或者企業的股份來支付稅款。

1.3 對土地儲備豐厚的房地產企業的影響

隨著全國各地房價的快速上漲，土地價格的上漲也成為一種必然的趨勢。而土地的價格上漲，一些企業或者一些人就會利用自己手中所持有的土地，對土地進行囤積、進行炒作。而土地的囤積與炒作就會使土地的價格不斷上漲，土地價格上漲房地產開發商就會借土地價格上漲來進一步推高房價，這樣就會快速地吹大房地產市場的泡沫，造成房地產市場的潛在風險。土地增值稅的清算則會使這些公司付出補繳非常昂貴的土地增值稅。這些土地儲備豐厚的企業將會在補繳土地增值稅后積極的開發和利用所擁有的土地，這樣就可以達到土地資源更加合理的利用。

2 對房地產企業的間接影響

2.1 對房地產企業投資價值取向的影響

土地增值稅的清算，對于房地產企業投資價值取向起到不可估量的影響。以前一些房地產企業，投入大量的資本，來大規模的購買土地，然后坐等土地升值后轉手獲取土地增值收益。而現在由于國家對土地增值稅進行清算，這些靠倒賣土地獲取高額利潤的企業就必須要對本企業持有的土地進行清算。這樣就迫使該類房地產企業放棄這種投資價值取向轉而將他們手上的土地快速出手或者自行開發。因此，該政策的出臺對于規范房地產企業的健康發展有積極的指導作用。

2.2 對房地產行業整合的影響

土地增值稅清算將大大降低行業平均利潤，這將會影響開發商的收益有助于抑制對房地產行業的過度投資。對土地增值稅實行清算，如果原來預征的稅款小于結算結果，則應該補稅。但是在實際操作過程中，由于以往并沒有嚴格征收土地增值稅，大部分的房地產企業預備的土地增值稅準備金都很少，對于要補稅的房地產企業，如果沒有提取足夠的納稅準備金，將會因為用大量的資金支付土地增值稅而導致資金周轉困難，部分企業會由于資金鏈斷裂而倒閉。近幾年，已經有大量小型房地產企業退出這一行業，所以土地增值稅的嚴格清算將進一步促進行業整合，提高行業集中度。

2.3 對投資資本介入房地產二級市場的影響

房地產作為帶動我國經濟發展的一個重要支柱性行業對國民經濟整體的健康運行有重要影響。近幾年來，房地產市場的高額回報使得境內企業對短期投機資金，通過收購股權、項目轉讓等方式進入房地產二級市場。這些投資者都追求高額的利潤，一般都是采用快進快出的方式。他們的這種行為就助長了房地產二級市場的流動性及房價的提高，同時也會使整個行業的系統風險增加。通過土地增值稅的清算將會使房地產企業的利潤水平降到接近其他競爭性行業的利潤水平。那么這樣就會造成企業對短期資本的吸引力下降，部分投資者就會為了尋求更高利潤的投資而脫離房地產行業。這樣就能降低房地產行業的投資熱度，并對維護行業健康有序發展起到重要的作用。

綜上所述，國家進行土地增值稅清算對房地產企業影響最大的就是企業的利潤將會減少。因為土地增值稅的清算增加了房地產企業的成本費用，而好多企業是在沒有預警的情況下就要補繳大量的稅款，這樣就會造成開發商的很多成本費用無法攤銷從而就大大的削減了房地產企業的利潤。

參考文獻：

[1]劉立軍.房地產開發企業土地增值稅稅收籌劃研究.財政部財政科學研究所，2010.

篇6

關鍵詞：股權轉讓；房地產；土地增值稅；稅收優惠

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）07-0134-04

引言

財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅[1995]48號）（以下簡稱“48號文”）規定：“三、關于企業兼并轉讓房地產的征免稅問題：在企業兼并中，對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的，暫免征收土地增值稅。”根據上述規定，企業為了規避轉讓房地產過程中發生的土地增值稅，常常會以股權轉讓的方式轉讓房地產。然而本文認為根據土地增值稅稅額隨流轉而生以及使用四級累進稅率的特點，前一環節暫免繳納的土地增值稅會在后續的交易環節中予以填補，股權轉讓房地產的方式并不能夠真正達到節約稅收成本的目的。

一、以股權轉讓方式轉讓房地產的土地增值稅相關規定梳理

中國自1994年實施《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（國務院令[1993]第138號），開征土地增值稅。土地增值稅是指轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，以轉讓所取得的收入包括貨幣收入、實物收入和其他收入為計稅依據向國家繳納的一種稅賦。課稅對象是指有償轉讓國有土地使用權及地上建筑物和其他附著物產權所取得的增值額。

對于企業兼并過程中的房地產轉讓行為，根據48號文的規定，可暫免征收土地增值稅。當時恰逢20世紀90年代中期國企改革的浪潮，大量的小型國企被大國企或經營良好的民營企業兼并。國家對于企業兼并中的房地產轉讓暫免征收土地增值稅的規定是對于企業兼并的鼓勵措施。①

但是，48號文在實施的過程中卻遇到了大量企業或個人以股權轉讓方式轉讓房地產的問題。2000年，廣西壯族自治區地稅曾就此請示國家稅務總局。而國家稅務總局在其《國家稅務總局關于以轉讓股權名義轉讓房地產行為征收土地增值稅問題的批復》（國稅函[2000]687號）中回復稱：《關于以轉讓股權名義轉讓房地產行為征收土地增值稅問題的請示》（桂地稅報[2000]32 號）收悉。鑒于深圳市能源集團有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉讓深圳能源（欽州）實業有限公司100%的股權，且這些以股權形式表現的資產主要是土地使用權、地上建筑物及附著物，經研究，對此應按土地增值稅的規定征稅。

根據該批復，以股權轉讓之名行房地產轉讓之實的行為是應當按照土地增值稅的規定進行征稅的。但是該文件有兩個問題：一是其自身的效力問題，二是該文件所規范的行為界定問題。

第一，國稅函[2000]687號是國家稅務總局答復廣西壯族自治區地方稅務局的文件，對廣西壯族自治區地方稅務局及抄送的機關有法律效力，但其他稅務機關遇到相同情形事項是否參照執行一直存在爭議。依據相關行政法規和國稅發[2004]132號規定，國稅函屬部門規范性文件，具有一定的法律效力，效力位階在稅收法律、行政法規、部門規章之后。批復是用于答復下級機關請示事項的公文。因此嚴格地來說687號文只是對請示稅務機關所請示的事項具有法律效力，同時也對抄送的機關也有法律效力，但是其他稅務機關遇到性質相同的事項也是可以選擇參照執行的。現在全國各地稅務機關對該文件執行口徑不一致，有參照執行的，也有未按照執行的。①執行與不執行的選擇權力在主管稅務機關。

第二，該批復僅是根據個案的批復，并未給出適用情形的界定標準。例如，在一定期間多次轉讓是否會認定為“一次性”？轉讓 100%以下股權就可以不征？“以股權形式表現的資產主要是土地使用權、地上建筑物及附著物”的“主要”如何界定？

在該文件效力不明且文件所規范的行為界定不清的情況下，財政部、國家稅務總局于2006年出臺了規范土地增值稅稅收優惠問題的規定。根據《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）規定，“五、關于以房地產進行投資或聯營的征免稅問題：對于以土地（房地產）作價入股進行投資或聯營的，凡所投資、聯營的企業從事房地產開發的，或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資和聯營的，均不適用《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅字[1995]048號）第一條暫免征收土地增值稅的規定。”

然而，該文件只對財稅 [1995]48號文的第一條以房地產進行投資或聯營的征免稅問題進行了重新明確，但有關合作建房、企業兼并轉讓房地產的征免稅問題新文件并沒有包括其中。也就是說，48號文中的關于企業兼并轉讓房地產的暫免征收土地增值稅的規定依然有效。那么在2000年已經出現相關批復的情況下，為何財稅[2006]21號文未將這種“以股權轉讓之名行轉讓房地產之實”的行為明確排除在48號文“暫免征收”的情形之外呢？下文通過對土地增值稅的性質以及中國稅法中關于股權轉讓中土地增值稅的規定分析，認為上述行為無法達到節約稅收成本的目的。

二、土地增值稅的特征及股權轉讓中享受的稅收優惠分析

（一）土地增值稅隨“流轉”而生，適用四級超率累進稅率

土地增值稅是國家對房地產行業進行宏觀調控的重要手段。根據《土地增值稅暫行條例》第4條、第6條的規定，土地增值稅中的“增值”可以簡單地描述成轉讓房地產所取得的收入減除依法扣除的取得土地使用權所支付的金額、開發土地的成本費用等項目金額后的余額。這里的“增值”發生在流轉環節，其承擔的稅負可以轉嫁，亦即在房地產交易中如果上個環節（因為符合“納稅必要資金的原則”等優惠條件）免征，在下個環節必須補上或者有收益時再收。

土地增值稅的計稅公式可以簡單地表示為：應納稅額=增值額×適用稅率-扣除項目金額×速算扣除系數，其中，土地增值額=轉讓房地產取得的收入-規定的扣除項目金額，土地增值稅稅額的扣除項目，主要有取得土地使用權所應支付的金額、房地產開發成本、房地產開發費用以及所有與轉讓房地產有關的其他稅金，其中包括轉讓房地產時所上繳的營業稅、印花稅、城市建設稅等。在這些扣除項目中，取得土地使用權所應支付的金額占較大比重。在轉讓房地產取得的收入一定的情況下，如果取得土地使用權所應支付的成本高，則扣除的金額增多，則土地增值額較低，反之土地增值額較高。

同時，土地增值稅實行四級累進稅率，即增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%；增值額超過扣除項目金額50%、未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%；增值額超過扣除項目金額100%、未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%；超過200%部分，稅率為60%。

因此，土地增值額越高，則適用的稅率可能越高。故在房地產轉讓取得收入一定的情況下，如果取得土地使用權所支付的成本越高，則扣除的金額越多，由此土地增值額越低，導致適用的稅率就可能越低。反之，如果取得土地使用權所支付的成本低，則土地增值額高，故可能導致適用較高稅率而多納稅款。

（二）48號文規定對于企業兼并中的土地增值稅“暫免征收”

“暫免征稅”屬于一種稅收優惠措施。稅收優惠，是指國家在稅收方面給予納稅人和征稅對象的各種優待的總稱，是政府通過稅收制度，按照預定目的，減除或減輕納稅義務人稅收負擔的一種形式。稅收優惠政策通常是為了實現一定的經濟調控目標而實施的，根據納稅人的納稅能力依法進行稅收減免，以體現量能課稅原則，并起到對特定產業或行業的鼓勵、扶持作用。中國在稅收法律制度中建立了大量詳細的關于享受稅收優惠的對象、范圍、條件和申報審批程序的規定，但是并未建立系統的稅收優惠制度。通常而言，稅收優惠包括減稅、免稅、優惠稅率和延遲納稅等。本文所探討的“暫免征收”即為“延遲納稅”的稅收優惠，在臺灣的稅捐制度中又被稱之為“緩課”。

48號文第3條關于企業兼并轉讓房地產的征免稅問題規定：“在企業兼并中，對被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中的，暫免征收土地增值稅。”首先，這種暫免征收不等于免稅，即對于該部分的土地增值稅不是被直接免除，免稅條文的表述如48號文中的第5條關于個人互換住房的征免稅問題規定“對個人之間互換自有居住用房地產的，經當地稅務機關核實，可以免征土地增值稅。”其次，這種暫免征收的具有期限性、臨時性。48號文第3條僅規定暫免征收而未規定后續征收的時間，根據前面分析的土地增值稅因其流轉而征稅的性質，我們認為后續征收應發生在下一次土地流轉的環節，由于下一次的土地流轉環節發生時間不確定，因此法律不就暫免征收作出固定的時限規定具有合理性。當然，也有對于暫免征收的期限規定明確的稅收優惠制度，如臺灣《促進產業升級條例》第十九條之二第一項規定：“個人或營利事業以其所有之專利權或專門技術作價認股者，其所得稅得選擇緩課五年。”

通過上述分析可知48號文第3條僅是規定土地增值稅的暫免征收，不等于該部分稅收被直接免除。同時，暫免征收的稅收優惠期限持續到土地的下一次流轉環節為止。

三、常見的以股權轉讓房地產案例分析

A公司是房地產開發公司，實收資本5 000萬元。2012年A公司通過拍賣取得一宗土地使用權，支付土地出讓金3 000萬元。該宗地擬投資6 000萬元開發非普通住宅項目。2013年A公司投入該項目開發成本1 500萬元，發生期間費用200 萬元。后因資金原因無力開發，欲將該在建項目以 8 500萬元轉讓給 B公司。公司無其他經營業務。A 公司為減少稅費，要求以股權轉讓方式轉讓該項目。交易前兩家公司對兩種交易方式進行了測算（兩家企業所得稅稅率均為25%，單位：萬元）。

（一）交易環節稅賦測算

1.以股權轉讓方式應納稅金額

2.以房地產直接轉讓方式應納稅金額

從兩張計算表可看出，以股權轉讓方式轉讓房地產較直接以房地產轉讓交易方式少納稅金。

（二）后續開發銷售應納稅額

房地產在企業后續經營過程中必然會進行流轉。設定B公司受讓后投入7 500萬元繼續修建，發生期間費用800萬元。銷售收入26 000萬元，均為非普通住宅項目收入。

1.當上個環節以股權轉讓方式進行時本環節主要應納稅額

2.當上個環節以轉讓房地產方式轉讓時本環節主要應納稅額

（三）兩開發環節稅賦分析

結合受讓后繼續開發銷售環節來看，以股權轉讓方式進行交易前后兩環節納稅額共計7 196萬元，而以房地產直接轉讓的方式納稅額共計5 817萬元。其中納稅的差額主要產生于土地增值稅環節，采股權轉讓方式比房地產直接轉讓方式多納929萬元稅額。由此可以看出，以股權轉讓方式轉讓房地產實際上并不能節省稅費。房地產交易環節采股權轉讓方式暫免繳納土地增值稅，得到的結果是整個環節繳納的稅金最多。

結論

48號文規定企業兼并過程中的土地增值稅暫免征收，而以股權轉讓的方式轉讓房地產并不能依據該條文達到節約稅收成本的目的。因為土地增值稅隨土地的流轉環節而生，交易環節的免征部分會在下一環節進行遞延征稅，且由于土地增值稅適用四級超率累進稅率，上一環節暫免征稅部分可能導致可扣減稅額的減少，進而導致適用更高的稅率，導致最終納稅數額的增加。

股權收購與資產收購相比，有負債風險、政府審批、第三方權益影響等諸多差異，企業應當結合自身情況、通過充分的盡職調查，基于對目標公司主體資格、經營管理合法性、主要資產和財產權利、債權債務、稅務等情況的盡職調查，謹慎合理地選擇并購方式。在房地產轉讓環節，轉、受讓雙方應當進行全面的稅負分析，將日后目標公司開發或繼續開發該房地產項目所產生的稅負特別是土地增值稅等體現在股權轉讓的價格當中，以確定合理的房地產轉讓方式及價格。

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房地產企業；土地增值稅;籌劃；方法

[中圖分類號]F301[文獻標識碼]A [文章編號]1009-9646（2011）06-0039-03

房地產開發企業以開發、建設、銷售房地產為主營業務，土地增值稅是其主要稅負之一。土地增值稅是指對有償轉讓國有土地使用權及地上建筑物和其他附著物，取得增值收入的單位和個人征收的一種稅。土地增值稅實行超額累進稅率，增值多的多征，增值少的少征，無增值的不征，最低稅率為30%，最高稅率為60%。

在房地產開發項目中，增值額小，計稅額就小，適用的稅率也低，土地增值稅稅負就輕。因此，土地增值稅籌劃的基本思路是根據土地增值稅的稅率特點及有關規定和優惠政策，控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇，當增值率低于20%的國家優惠免征，那么，土地增值稅有哪些可以減少的方法呢？我們根據國家稅法、相關規定和稅收政策總結有以下幾個方法。

一、土地增值稅的計算方法

根據國家規定：計算土地增值稅的公式為：應納土地增值稅＝增值額稅

1.公式中的“增值額”為納稅人轉讓房地產所取得的收入減除扣除項目金額后的余額。

納稅人轉讓房地產所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。

計算增值額的扣除項目：

（1）取得土地使用權所支付的金額；

（2）開發土地的成本、費用；

（3）新建房及配套設施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格；

（4）與轉讓房地產有關的稅金；

（5）財政部規定的其他扣除項目：成本可加計扣除20%、利息費用可加計扣除5%、其他期間費用可加計扣除5%，三項共可加計扣除30%。

2.土地增值稅實行四級超率累進稅率

增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%。

增值額超過扣除項目金額50%、未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%。

增值額超過扣除項目金額100%、未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%。

增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%。

上面所列四級超率累進稅率，每級“增值額未超過扣除項目金額”的比例，均包括本比例數。

納稅人計算土地增值稅時，也可用下列簡便算法：

計算土地增值稅稅額，可按增值額乘以適用的稅率減去扣除項目金額乘以速算扣除系數的簡便方法計算，具體公式如下：

（1）增值額未超過扣除項目金額50%

土地增值稅稅額=增值額0%

（2）增值額超過扣除項目金額50%，未超過100%的土地增值稅稅額＝增值額0%－扣除項目金額%

（3）增值額超過扣除項目金額100%，未超過200%的土地增值稅稅額=增值額0%－扣除項目金額5%

（4）增值額超過扣除項目金額200%

土地增值稅稅額=增值額0%－扣除項目金額5%

公式中的5%，15%，35%為速算扣除系數

二、利用利息支出的扣除減少土地增值稅

稅法規定:房地產企業的利息支出，納稅人能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，利息允許據實扣除，但最高不得超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額，即:可扣除的房地產開發費用=利息(取得土地使用權所支付的金額房地產開發成本)%以內。

納稅人不能按轉讓房地產開發項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構貸款證明的，房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本之和的10%以內計算扣除，即:可扣除的房地產開發費用=(取得土地使用權所支付的金額房地產開發成本)0%以內。

根據稅法規定，房地產企業據此可以選擇:如果企業預計利息費用較高，開發房地產項目主要依靠負債籌資，利息費用所占比例較高，則可計算應分攤的利息并提供金融機構證明，據實扣除;反之，主要依靠權益資本籌資，預計利息費用較少，則可不計算應分攤的利息，這樣可以多扣除房地產開發費用。

假設某房地產開發企業進行一個房地產項目開發，為取得土地使用權而支付金額300萬元，房地產開發成本為500萬元。

如果該企業利息費用能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明，則其他可加計扣除項目=利息費用(300+ 500)%=利息費用40(萬元);

如果該企業利息費用無法按轉讓房地產項目計算分攤，或無法提供金融機構證明，則其他可加計扣除項目=(300+ 500)0%=80(萬元)。

對于該企業來說，如果預計利息費用高于40萬元，企業應力爭按轉讓房地產項目計算分攤利息支出，并取得有關金融機構證明，以便據實扣除有關利息費用，從而增加扣除項目金額;反之同理。

三、利用代收費用并入房價減少土地增值稅

稅法規定:對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產開發企業在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉讓房地產所取得的收入計稅，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數;如果代收費用未計入房價中，而是在房價之外單獨收取的，可以不作為轉讓房地產的收入。相應地，在計算扣除項目金額時，代收費用就不得在收入中扣除。

房地產開發企業在銷售不動產時，經常要代其他部門收取一些諸如城建配套費、維修基金等費用。目前，納稅人有兩種收取方式:一是將代收費用視為房產銷售收入，并入房價向購買方一并收取;二是在房價之外向購買方單獨收取。

例如，某房地產開發企業出售樓房，售價5000萬元，準予扣除項目金額為3000萬元，代收費用500萬元。

第一種方式：房產銷售收入為5500萬元，扣除項目金額為3500萬元；

第二種方式：房產銷售收入為5000萬元，扣除項目金額為3000萬元；

從中可以看出，將代收費用并入房價向購買方一并收取對房地產的增值額是沒有影響的，但會增加其扣除項目金額，從而對房地產企業較為有利。

四、設立獨立核算的銷售公司減少土地增值稅

通過控制和降低房地產的增值率來減輕稅負的方法，其局限性在于往往要求企業制定稍低的價格，而扣除項目的提高也受到諸多因素的限制和制約。若企業將自身的銷售部門分離出來，設立獨立核算的房地產銷售子公司，先將房地產銷售給子公司，子公司再將其對外銷售，在向子公司銷售房地產的時候可以將增值率控制在20%以內，這樣這個環節就可以免征土地增值稅，而只就對外銷售征收土地增值

假設某房地產的成本是100萬元，方案一:直接以200萬元對外銷售;方案二:先以120萬元的價格銷售給子公司，子公司再以200萬元的價格對外銷售。

方案一:增值率=（200萬100萬）/ 100萬=100%;

方案二:增值率=200萬（120萬* 130%）/120萬=36%;

從中可以看出，方案二可以分解降低增值率，合理減輕企業土地增值稅負擔。

五、將銷售與裝修分開核算減少土地增值稅

在現實中，很多房地產在出售之前已經進行了簡單的裝修和維護，并安裝了一些必備的設施。如果將房地產的裝修、維護以及設備的安裝作為企業單獨的業務獨立核算，則可以一舉兩得。一是可以合法地降低房地產的銷售價格，控制房地產的增值率，從而減輕企業所承擔的土地增值稅負擔;二是原本計入房地產價格的裝修、安裝等業務收入需要按照5%的稅率計算繳納營業稅，分開核算后適用3%的稅率。

如某套精裝修的房產總售價為100萬元，在簽訂銷售合同時分別簽訂房屋出售合同80萬元及裝修合同20萬元，假設準予扣除項目總額為60萬元。

方案一:增值率=（100萬60萬）/60萬=67%;

方案二:增值率=（80萬60萬）/60萬=30%;

從中可以看出，方案二的增值率小于方案一，能形成納稅的最大化節約。

六、確定適當的房地產銷售價格減少土地增值稅

房地產銷售價格的變化，直接影響房地產收入的增減，在確定房地產銷售價格時，要考慮價格提高帶來的收益與不能享受優惠政策而增加稅負兩者間的關系。目前房價飛漲，公司是否應該跟著提高住宅的售價呢，是不是房價越高企業的利潤越大呢?

對于普通住宅的房價，因為當增值率不超過20%時，可以免征土地增值稅。提高房價可以為企業帶來更多收益，但必須保證增值率不超過20%;對于豪華住宅，雖然沒有免稅政策，但還是有漲價的空間。當然，應該仔細地測量這個空間，如果房價漲過了購買力，就會造成房產空置。

企業在確定房價時應該仔細測算利潤率，結合市場的承受能力，再決定升價與否，升多少或降多少才能使企業的利益最大化。

七、利用合理控制土地增值率減少土地增值稅

稅法規定:納稅人建造普通標準住宅出售，如果增值額沒有超過扣除項目金額的20%，免予征收土地增值稅。納稅人既建造普通標準住宅，又進行其他房地產開發的，應分別核算增值額;不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不享受免稅優惠。

根據稅法規定，這方面納稅籌劃的關鍵就是通過適當減少銷售收入或增加可扣除項目金額使普通住宅的增值率控制在20%以內。這樣做的好處有兩個:

一是可以免繳土地增值稅;

二是降低了房價或提高了房屋質量、改善了房屋的配套設施等，可以在目前激烈的銷售戰中取得優勢。但是如果沒有控制好普通住宅的增值率，就會出現多繳稅的情況。

例如:某房地產開發企業，2008年商品房銷售收入為1.5億元，其中普通住宅的銷售額為1億元，豪華住宅的銷售額為5000萬元。稅法規定的可扣除項目金額為1.1億元，其中普通住宅的可扣除項目金額為8000萬元，豪華住宅的可扣除項目金額為3000萬元。根據土地增值稅的計算公式:

增值率=增值額扣除項目金額00% =(收入額扣除項目金額)扣除項目金額00%

應納稅額=增值額適用稅率扣除項目金額速算扣除系

方案一:普通住宅和豪華住宅不分開核算。

增值率=(1500011000)1000100% =36%

應納稅額=(1500011000)0%= 1200萬元。

方案二:普通住宅和豪華住宅分開核算，但沒有控制好增值率，使其超過了20%，則:

普通住宅:增值率=(100008000)8000 00%=25%;

應納稅額=(100008000)0%=600萬元;

豪華住宅:增值率=(50003000)3000 00%=67%;

應納稅額=(50003000)0% 3000 5%=650萬元。

兩者合計為1250萬元，此時分開核算比不分開核算多支出稅金50萬元。這是因為普通住宅的增值率為25%，超過了20%，還得繳納土地增值稅。但如果能使普通住宅的增值率控制在20%以內，則可大大減輕稅負。控制普通住宅增值率的方法是降低房屋銷售價格，銷售收入減少了，而可扣除項目金額不變，增值率自然會降低。當然，這會帶來另一種后果，即導致銷售收入減少，此時是否可取，就得比較減少的銷售收入和控制增值率減少的稅金支出的大小，從而作出選擇。

假定上例中普通住宅的可扣除項目金額不變，仍為8000萬元，要使增值率為20%，則銷售收入從(a8000)8000 00%=20%中可求出，a=9600萬元。此時該企業共應繳納的土地增值稅為650萬元，節省稅金600萬元，考慮減少的400萬元收入后仍可節省200萬元稅金。

假定上例中其他條件不變，只是普通住宅的可扣除項目金額發生變化，使普通住宅的增值率限制在20%，那么可扣除項目金額從(10000b)b100% =20%，等式中可計算出，b=8333萬元。此時，該企業僅豪華住宅繳納650萬元土地增值稅，可扣除項目金額比原可扣除項目金額多支出333萬元，稅額卻比不分開核算少繳納550萬元，比分開核算少繳納600萬元。凈收益分別增加217萬元(550萬元333萬元)和267萬元(600萬元333萬元)。增加可扣除項目金額的途徑很多，但是在增加房地產開發費用時，應注意稅法規定的比例限制。稅法規定，開發費用的扣除比例不得超過取得土地使用權支付的金額和房地產開發成本金額總和的10%，而各省市在10%之內確定了不同的比例，納稅人需注意

土地增值稅納稅籌劃的市場空間和理論空間都更大。每個納稅人都應該加強對納稅籌劃的關注，以實現企業的利用最大化。

八、利用合作建房減少土地增值稅

稅法規定:對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅;建成后轉讓的，應征收土地增值稅。

根據稅法規定，企業可充分利用優惠政策，實現雙贏。假如A房地產開發公司在某市繁華地段擁有一塊土地，擬與B實業公司合作建造辦公大樓，資金由B實業公司提供，建成后按比例分房。對B實業公司來說，分得的辦公樓不含土地增值稅，會降低購置成本。對A房地產開發公司而言，作為辦公用房，不用繳納土地增值稅，可節約大量稅負，降低房地產開發成本，增強其在市場上的競爭力。這樣就實現了出資方和房地產企業的雙贏。

九、利用代建房減少土地增值稅

稅法規定:代建房指房地產開發企業代客戶進行房地產開發，開發完成后向客戶收取代建收入的行為。對于房地產開發企業而言，雖取得了一定收入，但沒有發生房地產權屬的轉移，其收入屬于勞務收入性質，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。

根據稅法規定，如不采用代建房方式開發，則房地產屬于該房地產開發企業，銷售時既要繳納土地增值稅又要繳納營業稅。房地產開發企業可利用代建房方式減輕稅負，但前提是在開發之初就能確定最終用戶，實行定向開發，從而避免開發后銷售繳納土地增值稅。

[1]楊娟.房企土地增值稅的清算和稅收籌劃[J].上海房地，2009(03).

[2]孫進鵬.芻議土地增值稅納稅籌劃[J].商業會計，2008(09).

[3]劉巧梅.淺析房地產企業土地增值稅的稅收籌劃[J].時代經貿(下旬刊)，2008(03).

篇8

關鍵詞：土地增值稅；房地產開發企業；稅收籌劃

土地增值稅自1994年開征以來，一直在規范我國房地產市場平穩發展方面，規范國家參與國有土地增值收益分配、增加國家財政方面，抑制房價過快上漲方面，提高國有土地利用率方面發揮著重要的作用。

見于部分大中城市房價過高、上漲過快的問題，2010年4月《國務院關于堅決遏制部分城市房價過快上漲的通知》再次提到了土地增值稅的重要性，通知中指出：”發揮稅收政策對住房消費和房地產收益的調節作用。稅務部門要嚴格按照稅法和有關政策規定，認真做好土地增值稅的征收管理工作，對定價過高、漲幅過快的房地產開發項目進行重點清算和稽查。”為配合國務院對房地產的調控，央行于2010年5月2日宣布，至10日起各大金融機構上調存款類人民幣存款準備金率0.5個百分點。至此表明了，國家將適度寬松的貨幣政策向常態回歸的決心。從宏觀政策面來看，這無疑對房地產行業來說是很不利的。然而，房價過高的原因是錯綜復雜的，其中一個最根本的原因就是房地產行業的稅負很重。在房地產應征的各項稅費中，營業稅、城建稅、教育費附加均是依據商品房銷售收入為繳納依據，然而土地增值稅則不然，它是以地產項目增值額的高低實行四級差別累進稅率來征的，最高稅率可高達為增值額的60%。因此，如何有效的合理降低土地增值稅稅負是房地產行業每一個財務人員應認真研究的問題。

一、土地增值稅的稅收特征

1.土地增值稅定義

土地增值稅是對有償轉讓國有土地使用權及地上建筑物和其他附著物產權，取得增值收入的單位和個人征收的一種稅。土地增值稅對不同類型的房地產實行差別稅收待遇，按商品房銷售增值額的高低實行差別累進稅率，增值率高，稅率高，多征稅；增值率低，稅率低，少征稅。

2.土地增值稅征、繳管理

納稅人應在項目未辦理竣工結算前按照項目所實現的商品房銷售收入及稅務部門所規定的土地增值稅預征稅率，先預繳土地增值稅，待項目全部竣工結算、且完成銷售再做整個項目土地增值稅的清算。但對于某些房地產企業雖設置賬簿，但財務核算管理混亂、成本原始憑證不齊全、銷售收入依據不完整、費用開支不合理，無法確定銷售收入和扣除項目具體金額的，主管稅務機關可直接對其采用核定征收。

3.土地增值額的計算

土地增值額=轉讓商品房銷售收入-（建造成本-已計入開發成本的借款利息）*1.3-與轉讓商品房銷售收入有關的稅、費；或還可表述為：土地增值額=轉讓商品房銷售收入-1.25*不含息建造成本-實際支付的能提供金融機構證明的貸款利息-與轉讓商品房銷售收入有關的稅、費

計算土地增值額中所扣除的項目包括：取得土地使用權所支付的地價款及相關稅、費、房屋主體建筑的各項建造成本、開發過程中所發生的各項間接費用支出、稅金（營業稅、城建稅、教育費附加等）、其他。

4.土地增值稅額計算方法

先計算出增值額和扣除項目金額，然后再根據兩者之比的比率按下列具體公式計算：

（1）增值額/扣除項目金額≤50%

土地增值稅額=增值額×30%

（2）50%

土地增值稅額=增值額×40%-扣除項目金額×5%

（3）100%

土地增值稅額=增值額×50%-扣除項目金額×15%

（4）增值額/扣除項目金額>200%

土地增值稅額=增值額×60%-扣除項目金額×35%

公式中的5%，15%，35%分別為二、三、四級的速算扣除系數。

5.土地增值稅稅收優惠

（1）納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，予以免征。

普通標準住宅應同時滿足：住宅小區建筑容積率在1.0以上；單套建筑面積在120平米以下；實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各省、自治區、直轄市對普通住房的具體標準可以適當上浮，但不超過上述標準的20%。

（2）投資聯營一方以土地（房地產項目）作價入股，轉讓到被投資聯營的企業中時，暫免征收土地增值稅。

（3）對于合作建房中，一方出土地，一方出資金，共同合作建造，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅。

（4）因國家建設需要依法征用、回收的房產，免征土地增值稅。

二、房地產開發企業土地增值稅稅收籌劃分析

1.借款利息的籌劃

大多數房地產企業的項目開發資金60%以上來源于各種途徑的借款，然而，借款利息采用不同方法扣除所計算出來的土地增值稅是不盡相同的。通常，在房地產項目建筑施工期間所發生的利息支出，應資本化計入相關開發成本。但實際工作中在做土地增值稅項目清算時，大多會將已經資本化的利息調出作為費用簡化處理。當然實操中，并不用通過具體的賬務處理將已資本化的利息調至財務費用中去，而只是在計算增值額時把已資本化的利息支出剔除即可。故此，稅法規定：A、納稅人能夠提供銀行貸款利息原始憑證的，并且能夠正確劃分所轉讓房地產項目的資本化與費用化的利息，則：可扣減的開發費用=實際支付利息+（取得土地使用權所支付的地價款及相關稅、費+項目開發成本）*5%。B、納稅人不能夠提供銀行貸款利息原始憑證的，或不能正確劃分所轉讓房地產項目的資本化與費用化的利息，則：可扣減的開發費用=（取得土地使用權所支付的地價款及相關稅、費+項目開發成本）*10%。

這無疑給納稅人提供了可供選擇的空間：如果房地產項目開發主要資金流來源于銀行籌資借款，借款利息能夠提供銀行機構出具的利息證明，利息費用較高，且高于”購買土地使用權應付金額”和”項目開發成本之和”的5%，則應盡可能提供銀行機構的利息證明，并按項目分攤貸款利息，以求能按實扣減利息，從而降低稅負；反之，項目開發籌資雖多，但所能提供的銀行借款利息證明金額，低于”購買土地使用權應付金額”和”項目開發成本之和”的5%，則可不計算應資本化的利息或不提供銀行機構的利息證明，從而達到合理避稅 ，以求項目利潤最大化。

2.合理提高能成本化的管理費用

房地產企業的管理費用可以通過企業管理的人事編制的調整而合理降低土地增值稅。例如某房地產開發企業管理人員30人，每年開支的管理費用約為300萬。其中，25人參于了項目開發管理，經總經理辦公會議決定，將這25名工作人員的人事編制調整到項目部，以求加強項目開發進程管理，如此一來增大了項目成本費用支出約計250萬元，這樣，一年則可能增大可扣減成本費用：250萬元*1.3=325萬元（如果納稅人不能提供銀行貸款利息證明的）。

3.地下車庫的合理策劃

商業地產的高層項目通常都會建造地下一層、二層為地下車庫，根據車庫性質大致分為三類：有產權車庫、利用人防工程建造的車庫、無產權的車庫。很多開發企業為了促進銷售額，通常希望建有產權車庫，但實際上從稅收來說，他們是大大的失策了。

如果所開發項目的物業公司是開發商自己所成立的獨立法人公司，建議利用人防工程建造的車庫以求合理避稅。我們可以委托物業公司和車主簽訂《車位使用協議（合同）》，車主取得若干年的“車位使用權”，物業公司收取“車位維護管理費”，彌補物業收費不足，繳納營業稅。而對于人防工程的建造成本可以再分配入房屋主體的建造總成本，這樣又可合理增大總成本金額，為將來核算土地增值稅奠定基礎數據。

如果開發企業想盡快資金回籠，實現車庫銷售，也可建造無產權的車庫。無產權的車庫如何核算處理，會計制度、稅法均無具體規定。開發企業可以將其作為獨立的成本核算對象――車庫進行核算處理，建成之后，可轉做“投資性房地產”或“固定資產”，可以出租。若作為“投資性房地產”轉讓若干年的使用權，對具有明確租賃年限的房屋租賃合同，無論租賃年限為多少年，均不能將該租賃行為認定為轉讓不動產永久使用權，仍應按照”服務業――租賃業”征營業稅及按租賃收入的12%征收房產稅（房產稅應按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區、直轄市人民政府規定），且不征收土地增值稅。

4.出售固定資產與開發產品的籌劃

房地產開發企業將待售開發產品先轉為固定資產出租，租賃3年后再出售，也可規避土地增值稅。但是租賃期所得租金應確認收入，出售時按銷售企業不動產處理。在整個租賃期間不僅應確認固定資產的租賃收入，還應該每月提取該固定資產的累計折舊計入租賃成本。出售時，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益，固定資產處置一般通過”固定資產清理”科目進行核算，固定資產清理完成后的凈收益，借記”固定資產清理”科目，貸記”營業外收入”科目。固定資產處置時，應交納營業稅金及附加，不涉及土地增值稅。

5.合理利用土地增值稅稅收優惠：

普通標準商品房實現銷售，增值額與扣除項目金額之比低于20%，免征土地增值稅。普通住宅能否免稅，決定因素在于增值率（若增值率

6.精裝商品房的納稅籌劃：

房地產開發企業銷售已精裝修的商品房，其裝修費用可以計入房地產開發成本，適度加大建造成本的同時，也可一方面提升商品房銷售價格收回裝修成本。精裝商品房裝修成本項目的增加，從某種意義上給了房產開發企業在開發成本上很大的可操作空間。例如，增大扣除項目中某次成本可扣金額等，都可合理降低增值率，實現避稅。

隨著國家對房地產調控一系列宏觀政策的出臺，市場競爭日趨激烈，加之國家稅務總局對房地產各項稅收政策的逐步細化，如何合理避稅成為每一個房地產行業財務管理人員理應認真思索的問題。要想做好稅收籌劃工作，除了需要每一個財務工作者熟悉房產企業的運營流程，更重要的是能熟悉房產企業的會計核算和相關稅收法規。房地產企業財務人員應該合理利用稅收籌劃的方式，在核算每一筆會計分錄時，都要考慮到今后的納稅效果，在正確核算的大前提下力求最大可能的減輕企業稅負，增強企業的市場競爭力。

參考文獻：

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[3]蔣志剛. 淺議房地產企業土地增值稅稅收籌劃的方式[J]. 現代經濟信息，2011（20）.

篇9

關鍵詞：房地產企業 稅收籌劃應用 企業發展

我國房地產業發展起步于上世紀90年代，經過20年的發展，逐漸成為支柱性產業之一，不僅為老百姓解決了安居問題，而且帶動了建材、工程機械等相關產業的發展。近年來，由于房價過高、投資虛熱，國家宏觀調控政策陸續出臺，房地產開發行業利潤空間逐步縮小，市場不確定因素增加，經營風險增大。在這種情況下，進行稅收籌劃顯得尤為重要。本文擬就稅收籌劃在我國房地產企業中的應用作初淺分析。

一、稅收籌劃在我國房地產企業中的應用

稅收籌劃是指納稅人遵循國家法律，以稅收政策法規為導向，事前選擇有利納稅方案處理自己的生產、投資、理財活動的一種企業籌劃行為。房地產企業涉及稅種較多、稅費負擔較重，進行稅收籌劃有特別意義。它既要善于運用一般稅收籌劃方法，也要充分考慮行業特點進行富有特色的稅收籌劃。

（一）利用土地增值稅臨界點進行籌劃

土地增值稅適用四級超率累進稅率，存在著明顯地稅率跳躍臨界點，同時根據《土地增值稅暫行條例》、《土地增值稅暫行條例實施細則》等相關法律規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項目金額20%的，應就其全部增值額按規定計稅。因此，對于房地產開發企業，可以通過銷售降價、提高配置標準、增加配套設施、增加建設成本等方式合理控制土地增值稅的增值額，對于普通住宅，房地產企業不但可利用土地增值稅的四級超率累進稅率降低稅率，還可利用“20%的增值額”這個 “臨界點”達到不交稅的效果，一方面房地產開發企業可通過銷售降價、提升配置標準、增加配套設施促進項目的快速銷售，節約財務利息，實現資金的快速流轉滾動，同時通過上述稅收籌劃措施，降低企業土地增值稅稅負，并不一定致使企業利潤減少。

（二）利用稅收優惠政策進行稅收籌劃

營業稅方面：以不動產投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔風險的行為，不征收營業稅，轉讓股權也不征收營業稅；房地產企業自建自用建筑物，免征營業稅。

土地增值稅方面：合作建房一方提供土地，一方提供資金，建房后按比例分房自用的行為，對于房屋所產生的土地增值，免征土地增值稅；房地產開發企業代客戶進行房地產開發，開發完成后，向客戶收取代建收入的行為，免征土地增值稅。

因此，對于房地產開發企業，可利用上述稅收優惠進行合理避稅。如將開發的商業物業先投資入股，再向購買方轉讓股權的房地產銷售方式可規避營業稅。

（三）利用收入結構進行稅收籌劃

對于精裝修房屋，購房房款中不僅包含了房屋建設成本，還包括房屋裝飾、裝潢費用，由于房屋裝飾、裝潢屬于勞務服務，無需繳納增值稅。因此房地產開發企業可設立裝飾公司負責房屋裝飾、裝潢，銷售時將房屋銷售合同分拆成房屋銷售和房屋裝飾合同，與房地產開發企業及房地產企業設立的裝飾公司分開簽訂，則房地產開發企業只需就房屋依據房款繳納土地增值稅，裝飾公司僅需就裝修費用繳納營業稅，不用繳納土地增值稅。利用該籌劃，房地產開發企業利用關聯公司將經營收入分散，使得土地增值稅稅基大幅減少，可以大大節省土地增值稅款，甚至無需繳納土地增值稅。

（四）利用收款方式進行稅收籌劃

根據稅法規定，房地產開發企業采取預售方式銷售開發產品的，其當期取得的預售收入先按規定的利潤率預繳營業稅、土地增值稅及所得稅，待開發產品完工時再進行結算調整。另外根據國稅發[2009]31號《國家稅務總局關于房地產開發業務征收企業所得稅問題的通知》于采取分期付款方式銷售開發產品的，應按照銷售合同或協議約定付款日期確認收入的實現，付款方提前付款的，按照實際付款日確認收入的實現。

因此，對于房地產開發企業開發的單位價值較高的項目，購買方很難一次拿出大額款項購置房地產，房地產開發企業可采用分期收款方式銷售，一方面可促進銷售的增長，另一方面企業不以售價總額為基數而以分期收款為基數計算繳納營業稅、土地增值稅及所得稅，將稅負進行遞延，有利于房地產開發企業的資金流動，創造更大的價值。

二、我國房地產企業稅收籌劃應注意問題

1.稅收籌劃要合理合法

稅收籌劃要符合稅法政策，以依法納稅為前提，在多種納稅方案中做出選擇，規避法律、政策風險。同時，結合企業實際，合理設計稅收籌劃方案，采取合理措施降低企業稅負。

2.稅收籌劃要貫穿于房地產開發全過程

房地產開發涉及買地階段、建房階段、售房階段及后期物業管理階段，開發周期長、涉及的因素較多、涉稅較為復雜，因此房地產開發企業稅收籌劃需要事先謀劃，并實時跟蹤監控。

三、結語

綜上所述，當前，我國房地產行業正在經歷前所未有的嚴厲調控，房地產行業競爭已日趨加劇、利潤空間已大幅縮小。房地產開發企業合理合法的進行稅收籌劃，不僅可以降低企業自身稅負，爭取企業最大利益，而且通過稅收籌劃整個過程，可以提高企業的經營管理水平，提高企業的競爭力，贏得新的發展空間，房地產開發企業稅收籌劃具有一定的必要性，同時需根據房地產開發企業的特點及所涉及的稅種，進行合理的稅收籌劃。

參考文獻：

篇10

傾力謀求避稅之道

土地增值稅真正清算，對于大多數企業而言，都會是大筆支出。在風暴來襲之前，開發商正“想出方法”展開避稅暗戰。

首都經濟貿易大學財政稅務學院教授丁蕓曾對本刊表示，對增值額未超過20％的普通住宅不予征收土地增值稅。所以，房地產企業勢必想盡一切辦法，將企業的收益率維持在20％以下。而且在她看來，通過一些財務手段，房地產企業達到如上目的“并不是一件很困難的事”。

而對那些增值額高企的房企來說，盡量降低繳納稅率也是可以預見的稅收籌劃“招數”。“比如一個項目的增值額本來在200％以上，通過提高成本等方法，盡可能使增值率保持在100％～200％之間是很簡單的。

還有一種思路則是將房地產行業利潤轉化為非房地產行業利潤，比如建筑、服務、貿易等其他關聯行業利潤，起到降低土地增值額以及適用土地增值率的雙重效果。國內多家知名上市房企的財務籌劃顧問李明俊詳細講解如下：具體措施包括通過新設、收購、聯營等方式，成立裝修公司、園林綠化公司、工程管理顧問公司等公司，為開發的各項目提供服務，在正常的價格基礎上適度提高收費，利用公司交納稅率的不同(公司交營業稅、企業所得稅，地產公司可以抵土地增值稅、企業所得稅，并且在計算土地增值稅扣除成本時還可以加計扣除，兩者至少相差34％)，同時由于公司可以申請所得稅核定征收、財政返還，甚至營業稅可以利用優惠政策減免等，進一步降低稅負(有可能相差48％以上)。

另外，由于清算包括兩種方式，一是查實，二是采取核定征收，而核定征收有的地方比例高，有的地方比例低，如果開發商覺得核定征收比查實所交稅款少，就會給出一些理由而爭取核定征收。

還有些開發商巧用特殊扣除項目規定，比如某房地產公司開發一處房地產，為取得土地使用權支付1000萬元，為開發土地和新建房及配套設施花費1 200萬元。財務費用中可以按轉讓房地產項目計算分攤利息的利息支出為80萬元，不超過商業銀行同類同期貸款利率。如果不提供金融機構證明，則該公司所能扣除費用的最高額為(1000+1200)×10％=220(萬元)；如果提供金融機構證明，該公司所能扣除費用的最高額為80+(1000+1200)×5％=190(萬元)。可見，在這樣的情況下，公司就不提供金融機構證明。

雖然方式很多，不過陳萍生認為，站在開發商的角度，其目的多是盡量少交，而轉讓房地產所取得的收入一般都有據可查，沒有太多操作空間，因此，不管那種方式，開發商主要是在扣除項目金額方面“做文章。”。

土地增值稅難題

正是由于土地增值稅扣除項目具有太多可操作空間，也加大了土地增值稅清算的難度。

北京致通振業稅務顧問有限公司董事長李記有認為，這么多年來土地增值稅清算一直懸而不決，首要原因是清算本身需要訓練有素的清算隊伍。土地增值稅涉及的技術太復雜，房地產企業開發項目交叉，既有普通住宅也有非普通住宅。也就是說，既有免稅項目也有征稅項目。對于這種交叉開發的情況，即便按照單獨項目進行核算，稅務機關亦很難辨別其賬目的真偽，人才儲備需要時間。

接受記者采訪的專家普遍對如何準確核算地產企業的開發成本表示頭疼。雖然近幾年國稅總局對清算條件、要求以及一些技術性的細節問題不斷進行明確，比如明確前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、開發間接費用等，開發企業須提供合法有效的憑證，但由于所涉項目繁多，在實際審核、征繳過程當中“難度非常之大”。加之房地產開發大部分是滾動開發，有許多企業核算上亦不規范，且開發成本費用，項目與項目之間在財務核算上基本是沒有分開核算，造成單個項目開發成本費用核算不實，所以清算仍然是非常困難。

陳萍生認為，除了扣除憑證、拆遷補償交換、沒有取得票據等等扣除項目認可有困難外，可能還會有一些考慮，比如是否推高房價、轉移到購房者等。

另外，李記有還告訴記者一個驚人的信息，清算過程中涉及到退稅的問題。“一直以來很多主動清算的企業都是為了退稅。雖然預征1％，但是開發商有自己一套算法，算完以后反而是稅務機關要退給開發商錢。從稅務機關講，并不想這樣的結果，加之財政能否保證也是問題，因此從稅務機關來講，也有不清算的動機。