無形資產的重要性舉例范文

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關鍵詞:無形資產 會計處理 思考

在市場競爭環境不斷加劇的時代背景下，無形資產的重要性已經成為了企業管理者的共識，很多企業都已經開始或者準備開始加大無形資產的投入力度，由此帶來無形資產會計處理這一問題。無形資產的會計處理在會計領域一直是一個討論的焦點，國內外學者對于無形資產的會計處理進行了深入的研究，但是由于各國國家以及區域之間經濟環境的差異，有關無形資產會計處理的問題并沒有形成一個統一的標準。與此同時，伴隨著無形資產會計處理環境的改變，也客觀上對無形資產的會計處理帶來了一定的沖擊，鑒于此，對企業無形資產會計處理進行思考，進而提出適合我國企業實際的無形資產會計處理理論具有重要的現實意義。

一、我國無形資產會計處理存在的不足

我國在無形資產會計處理領域暴露出諸多問題，這些問題的存在對于企業的無形資產會計處理是一個負面的影響，不僅僅不利于無形資產的有效核算，同時對于企業的發展也極為不利，總結無形資產會計處理中存在的問題主要突出的表現在以下幾點：

(一)無形資產的確認范圍有待進一步拓展

對于無形資產的確認范圍世界各個國家以及地區都不盡相同，目前我國無形資產的確認范圍與英美等發達國家相比，其范圍還比較狹窄，根據國家新會計準則的規定，目前我國納入無形資產確定范圍的主要有十幾項，這與國外二十多項相比，還有不小的差距，無形資產確認范圍的狹窄意味著企業的有些支出不能夠被納入攤銷范圍，這對于企業的發展而言是不利的。舉例而言，伴隨著人力資源作用的不斷凸顯，是否將人力資源納入無形資產的范圍是一個值得思考的問題，畢竟人力資源的資本化在未來是一種發展趨勢。

(二)無形資產的計量原則已經與實際不符

無形資產在在計量過程中按照企業所費成本來進行計量的，這就違反了企業的客觀實際，很多企業的無形資產的比重在不斷的增加，一些企業的無形資產要遠遠超過有形資產的比重，這種情況下，企業無形資產的處理如果還局限于按照所費成本來計量，則會導致會計信息的嚴重失真。與此同時，企業無形資產的會計處理也不符合一致性的原則要求，對于自創無形資產而言，會計處理要求不能超過無心資產的耗費成本，而對于購買的無形資產而言，則是采用的市場價或者評估價進行入賬，這違反了會計的一致性原則。

(三)無形資產的攤銷存在明顯不足

無形資產的或缺，無論是通過自創方式也好，還是外購方式也好，都是需要耗費一定成本的，對所耗費的成本進行攤銷是無形資產會計處理中的一個主要問題。無形資產的攤銷涉及到兩個方面：一方面是無形資產的攤銷方法的選擇，另外一方面就是無形資產攤銷的期限的選擇。目前我國無形資產的攤銷在方法上局限于直線折舊法，而對于加速折舊法等，新會計準則雖有規定，但是也設置了一些條件，這給企業無形資產的加速折舊帶來了障礙。而在無形資產的攤銷期限方面，目前無形資產的攤銷一般要求不少于受益年限或者有效年限二者之中的較短者。

二、對我國無形資產會計處理的若干思考

鑒于無形資產重要性的不斷彰顯以及無形資產在企業資產中所占比重不斷提升，有必要對未來我國無形資產會計處理的發展方向進行一個展望，根據我國企業的實際情況，在借鑒國外無形資產會計處理發展趨勢的基礎之上，本文認為無形資產的會計處理應朝著以下幾個方向發展：

(一)會計確認方面

在無形資產的確認方面，目前的會計準則有關無形資產確認范圍較窄的現狀急需改變，無形資產會計確認范圍擴展具體包括兩個方面：一方面是無形資產的時間限制方面，即無形資產的確認條件應排除時間長短這一條件，時間長短不應成為無形資產的確認依據，這就為某些資產被歸類為無形資產掃除了障礙；另一方面有關無形資產的內涵應進一步拓展，既有的無形資產的確認采用的是“合同性權利以及其它權利”，但是這種規定依然存在不足，因此有必要對于權利的內涵進行進一步的規范與界定。

(二)會計計量方面

在無形資產的會計計量方面，目前新會計準則規定，無形資產的入賬是以取得此項權利所耗費的成本為記賬依據，這種計量模式有一定的缺陷。鑒于此，企業在無形資產的會計計量層面應更多的考慮到貨幣的時間價值，在無形資產的成本處理中應納入機會成本的理念，采用現值的模式來進行無形資產處理，這樣才能更加符合實際情況。

(三)會計攤銷方面

在會計攤銷方面，由于新會計準則規定了多種攤銷方法，企業應根據企業的實際情況靈活選擇攤銷方法，無形資產的攤銷應在符合會計準則規定的前提基礎上，從企業利益最大化角度出發來進行方法的選擇。未來應進一步放寬加速折舊法的適用范圍，從而給企業進行研發支出或者品牌建設提供更大的支持力度。

在知識經濟時代，企業的資產結構已經發生了很大的變化，無形資產的比重正在不斷的上升，這給企業無形資產的會計處理帶來了巨大的挑戰。在此背景下，企業應投入更多的時間與精力來進行無形資產的會計處理工作，企業會計工作人員應在遵守新會計準則的前提下，在借鑒相關企業在無形資產的會計處理經驗基礎上，結合企業的實際情況進行靈活調整，從而提升企業無形資產會計處理的水平。

參考文獻:

[1]王赟智.新準則下無形資產會計處理解析[J].會計之友，2009(25)

[2]財政部.企業會計準則2006[M].北京：經濟科學出版社，2006

[3]宋迪.關于無形資產會計處理的探討[J].中國集體經濟，2010(10)

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一、確認基本原則比較

國際會計準則IAS36規定，如果資產的賬面金額超過通過使用或銷售可收回的金額，該資產應視為已經減值，則企業應確認資產減值損失，該資產不應按超過其可收回金額的金額加以計量。

英國FRS11“固定資產和商譽的減值”對資產減值確認的原則與IAS36基本一致。

美國SFAS144“長期資產減值與處置會計”與IAS36、FRS11對資產減值的基本確認原則有較大的差異。SFAS144規定，資產減值損失應在減值核查表明預期從資產的使用和最終處置所產生的現金流量之和低于資產賬面金額時方可確認資產減值。然后，應確認的減值損失按資產的賬面價值超過其公允價值的差額來計算，即減值資產按公允價值計量。可見，SFAS144用“不折現的現金流量”來判斷是否減值，這與IAS36和FRS11用“可收回金額”來判斷減值有較大區別，因為“不折現的現金流量”要高于按“使用價值”確定的“可收回金額”，所以SFAS144對資產減值認定設置了更高的門檻。但在減值損失的計量上，SFAS144按賬面價值超過其公允價值的差額，有可能比IAS36和FRS11確認更大金額的減值損失，因為在多數情況下，公允價值要低于IAS36和FRS11中所確定的“使用價值”。

我國確認資產減值的基本原則與IAS36基本一致。

二、減值判斷的時間及跡象比較

（一）確認時間比較。國際會計準則要求在每個資產負債表日對每項資產進行減值測試。對于存貨，IAS2要求存貨按成本與可變現凈值孰低計價，即在每個資產負債表日都檢查；對于金融工具，IAS39也要求在每個資產負債表日進行減值評價；對于其他長期資產，IAS36規定，在每個資產負債表日，企業應評估是否存在資產可能已經減值的跡象，如果存在減值跡象，企業應估計資產的可收回金額。

美國會計準則認為，在每個資產負債表日對每項資產進行減值測試是沒有必要的，而且成本過高，所以SFAS144對長期資產和可辨認、攤銷性無形資產的減值作了如下規定：企業應在當環境變化或事項表明資產的賬面價值無法收回時核查資產是否減值。SFAS142對不攤銷的商譽和無形資產的減值核查作了特別規定：報告單位應每年通過對報告單位的公允價值是否低于其賬面價值的測試來核查商譽的減值；每年的測試可以在任一時間進行，但每年要保持一致，不同的企業可以在不同的時間進行。

我國《企業會計制度》就一般資產的減值核查作了與IAS36類似的規定，要求“企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理的預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。”不過對于一些特殊資產，沒有相應的特殊規定。2005年7月《企業會計準則第xx號――資產減值》（征求意見稿）第4條指出，企業應當在會計期末對各項資產進行核查，判斷資產是否有跡象表明可能發生了減值。某項資產如存在減值跡象，應當估計其可收回金額，以確定減值損失；如不存在減值跡象，不應估計資產的可收回金額。

可見，我國會計準則的制定在向國際會計準則靠攏。由之前的總體模糊的規定，向明確的可操作性強的準則靠攏，增加了不同企業間的可比性。美國會計準則對于資產減值確認時間的規定，與國際會計準則有較大差別，相對來說更加靈活，降低成本，但具體操作的控制難度較大，必須有完善的會計準則體系予以保障。

（二）確認跡象比較

1、國際會計準則相關規定。國際會計準則IAS36規定，企業應在每一個資產負債表日，評估是否存在資產可能已經減值的跡象。如果存在這樣的跡象，企業應估計資產的可收回金額。IAS36列舉了如下企業內部和外部兩方面的減值跡象：

外部信息來源：市價的大幅下跌；技術、市場、經濟或法律等企業經營環境變化的負面影響；市場利率提高對企業計算資產使用價值的影響；報告企業凈資產賬面金額大于其資產的市場資本化金額。

內部信息來源：資產已經陳舊過時或實體損壞；資產所屬的經營已計劃或即將終止、重組或處置；資產經濟績效已經或將要比預期的差。

同時，IAS36強調：上述舉例并沒有窮盡所有的跡象，企業可以認定資產減值的其他跡象；在認定是否需要估計資產的可收回金額時，需要運用重要性原則；如果有跡象表明資產可能已經減值，應根據適用于該資產的國際會計準則，重新核查和調整資產的剩余使用期限、折舊方法或殘值，即使這項資產沒有確認減值的損失。

IAS38“無形資產”，要求企業至少應在每個財務年度末，對還不能利用的無形資產，及在從可利用之日算起超過二十年的期間內攤銷的無形資產的可收回金額進行估計，即使沒有跡象表明該無形資產已經減值也是如此。

2、美國會計準則相關規定。美國SFAS144，針對長期資產和可辨認、攤銷性無形資產，所列舉的減值核查時應考慮的環境變化和事項，在實質內容上與IAS36所列舉的相一致。

SFAS142對商譽的減值核查跡象作了特別規定：在商譽減值核查時，須考慮的環境或事項有：法律或經濟形勢的重大不利變化、無法預期的競爭、關鍵員工的喪失、一個報告單位或報告單位的重大組成部分很有可能被出售或處置等。

3、英國會計準則相關規定。英國FRS11也列舉了若干進行減值核查的環境變化或事項，與IAS36比，增加了“關鍵雇員的重大損失”，其他事項基本一致。

FRS10規定，從購買日算起不超過20年的期間攤銷的商譽和無形資產，在被購買后的第一個完整的財務年度末進行減值核查；該“首年核查”僅限于通過對過去業績與購買前預期相比，初步確定可能的減值損失。僅當“首年核查”表明購買前預期失敗或其他以前無法預見的事項表明賬面價值無法收回時，才用FRS11規定的全面核查方法。如果從購買日算起經濟壽命超過20年的商譽和無形資產，要求每年進行減值核查。

FRS15規定，對于因折舊不重要而無折舊費用或剩余使用壽命超過50年的固定資產，應每年進行減值核查。

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摘要近年來，我國高等教育獲得了巨大的發展，隨著高等教育規模的不斷膨脹，我國高校的資產也大幅增加，但是在高校既有的管理體制沒有發生根本性的改變下，高校資產規模越大，其浪費也就越多。高校資產管理效率的底下使得本已經捉襟見肘的高校資金投入更加緊張，如何加強高校資產管理水平已經成為學界研究的熱點問題。本文通過闡述高校資產管理中存在的問題，提出了高校資產績效評價的 具體策略，以期為高校資產管理水平的提升做出有益探索。

關鍵詞資產管理績效評價策略

長期以來，由于高校管理體制，我國高校一方面面臨經費不足的情況，另一方面又存在既有的資產的得不到有效利用的問題。高校的資產作為高校開展教學活動的物質基礎，在促進高校日常工作的開展中具有重要的作用，高校資產管理的不善已經與建設節約型的高校理念背道而馳，對于高校實現可持續發展是一個負面的沖擊。資產管理績效評價作為一種提升高校資產管理水平的重要手段，對于促進高校有限的資產使用效率的提升，進而促進高校的健康發展具有不可替代的作用。

一、高校資產管理中存在的問題

我國高校沿用的依然是事業單位的管理體制，屬于國家全額撥款的事業單位，在這樣的管理體制下，高校歷來重視資產的投入而忽視資產的管理，由此導致了一系列的資產管理問題，具體分析如下：

1.高校資產使用效率低

高校資產的購買都屬于國家全額撥款，資產進入高校以后基本上就成為了某個部門甚至某個人的資產，資產無法在整個高校范圍內得到共享。這就導致高校的各個部門都從自身的利益出發來購置資產，結果就是不同部門購置了大量的重復資產，例如很多高校每一個學校都有自己的微機室或者實驗室，這些資產很大程度上是可以供全校范圍內的學生使用的，僅僅因為各個部門各自為政導致資產大量時間被閑置，資產的使用效率得不到有效的提高。

2.資產流失嚴重

高校資產的所有權益及使用權是分開的，國家是高校資產的所有人，高校資產的使用人是高校的教職工，而國家是一個模糊范疇，使用權與所有權的分離必然會導致高校資產成為“公地”，進而產生所謂的“公地悲劇”。在產權人不特定的情況下，很過高校資產基本上就是物隨人走，造成了資產的流失。另一個方面高校的資產不僅既包括有形資產，同時還包括無形資產，無形資產同樣也屬于高校的資產，舉例而言，高校教職工流動時，高校往往注重對于實物資產的清點，而忽視了無形資產的流失，這也是目前高校資產管理中的一個突出問題。

3.管理制度缺失

很多高校都沒有一個完整的有關資產管理的規范，這就導致到校的資產管理極為混亂，其背后的主要原因就是產權不清。事實上隨著高校的“攤子”越鋪越大，資產管理的重要性正在不斷凸顯，不過令人遺憾的是很多高校的管理者對此并沒有一個清醒的認識，對于資產管理的重視明顯不足。在具體的資產管理中因為沒有制度的有效約束，各種資產浪費現象不斷出現，這對于高校資產管理是一個負面因素。

二、高校資產管理績效評價策略

對于高校資產管理中存在的諸多問題，本文認為實施高校資產管理評價是一個良好的解決措施，本文認為高校資產管理績效評價的具體實施需要從以下幾個方面著手：

1.更新資產管理理念

高校資產績效資產管理評價的一個關鍵就是資產管理觀念的更新，沒有資產管理管理更新的及時跟進，資產管理評價必將走向偏差。高校資產管理理念的更新具體包括以下幾個方面：一是樹立機會成本觀念，成本不僅僅包括直接成本，同時還包括機會成本，在高校資產的閑置過程中會造成巨大的機會成本損失，這對于高校的資產來說是一個嚴重的浪費；二是樹立效益掛念，任何資產的形成都是為了給組織帶來更大的效益，高校資產也不例外，樹立效益理念以后，高校管理者自然就會使用投入與產出的經濟學分析來評價資產管理效果從而促進高校資產管理的有效利用。

2.資產管理績效評價指標構建

高校資產管理績效評價的核心環節在于績效評價指標的構建，通過構建科學合理的評價指標來為績效評價的實施提供一個準確的可供參照的標準。評價指標的構建需要遵循以下幾個基本原則：一是指標要具體，即評價指標與想要評價的內容具有高度的相關性；二是指標要可衡量，指標的可衡量是指能夠通過定性或者定量的方法直觀的展示出來；三是指標可達到，評價指標的設置如果過高，那么績效評價的效果也就喪失了，明知無法達到指標的要求，評價與不評價也就沒有任何的區別了；四是時間限制，即指標的考察應被限制在一定的事件段之內。

3.資產管理評價的實施

在具體的資產績效評價實施過程中應注意以下幾個方面的內容：首先是績效評價方法的選擇，目前高校資產管理績效評價的方法有很多，例如指標定值法、指標賦權法、雷達分析法等等，這些方法各有優缺點，高校應根據自身的情況靈活加以選擇。其次就是注意評價的實施不能僅僅局限于年末或者考核期，而是應貫穿全年，使得評價具有更強的連續性；最后就是績效評價反饋不可或缺，通過反饋查找績效管理中的不足，并采取措施加以改進。

資產管理績效評價作為提升高校資產管理水平的一個重要工具已經引起了學界的廣泛關注，一些高校已經開始實施資產管理績效評價，并取得了不錯的效果。但是也應該看到，由于資產管理績效評價在高校的運用還處于一個探索的階段，起實施過程注定要受到多方面的阻力，因此需要高校管理者應根據學校的實際情況進行逐步推進。這里套用一句話來結束全文“高校資產管理績效評價實施的過程是艱巨的，但是前途是光明的”，希望通過本文的寫作能夠為高校資產管理水平的提升帶來些許貢獻。

參考文獻：

[1]李浩燕.試論高效固定資產的績效評價.會計之友.2007(11)．

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【關鍵詞】 高等學校；會計改革；二維體系；信息生成模式

一、高等學校會計制度改革的背景和意義

會計的目標之一是為會計信息需求者提供客觀、有用的會計信息。高等學校會計也不例外，需要為國家宏觀經濟管理、高校管理者辦學管理、社會各界了解高等教育培養成本等提供客觀、有用的會計信息。我國現行的《高等學校會計制度（試行）》（以下簡稱《制度》）于1998年開始實施，至今已經執行十幾年。這十幾年間，我國經濟、教育等各方面發生了較大變化，現行的《制度》已經不能滿足有關方面對高等學校會計信息的需求，《制度》亟需進行改革。

為改善和提高政府管理效率和績效、有效控制財政赤字，許多國家逐漸認識到政府會計改革的重要性，著手進行了有益的探索，實施了一系列適合本國國情的改革措施，不少國家已經取得了成功的經驗并達到了較好的效果。

新西蘭是較早在政府會計系統全面改革的國家，相繼頒布了《公共財政法案》、《財務報告法案》，率先在政府部門分步實行權責發生制，并在政府進行財務報告時采用權責發生制，20世紀90年代已全面構建了基于權責發生制的財務管理與預算系統。

澳大利亞在20世紀90年代逐步引入權責發生制，頒布實施了《財務管理和受托責任法案》，明確要求政府預算、政府會計和政府財務報告的核算基礎為權責發生制。

英國于2000 年7 月頒布了《政府資源與會計法案2000》，從而成為政府部門預算與核算全面實行權責發生制的法律依據，自2001年起中央政府預算采用權責發生制。

美國聯邦政府通過聯邦會計準則咨詢委員會公告形式規范其會計準則，其中明確規定聯邦政府的支出確認采用修正的權責發生制。

國際會計師聯合會（ifac）的《國際公共部門會計文告手冊》，制定了以權責發生制為核算基礎編制財務報表的國際公立會計準則，要求“國際公共部門會計準則理事會制定的權責發生制下的國際公共部門會計準則，與國際會計準則理事會（ias）的國際財務報告準則（ifrs）相趨同”。

國際貨幣基金組織（imf）出臺的《2001年政府財政統計手冊》，規定政府財政統計的信息必須采用完全的權責發生制基礎。

包括加拿大、法國等國家在內的超過半數的經合組織（oecd）成員國在政府會計中也不同程度、不同范圍地引入了權責發生制，許多發展

（五）凈資產信息不實

由于高等學校的上述資產、負債信息不實，收入、支出信息不實，導致高等學校的凈資產不實，不能客觀反映高等學校的財務狀況。

（六）高等學校會計核算與基本建設會計核算無法納入統一的核算系統

隨著我國財政資金管理體制的改革，基本建設支出已經不再作為政府的支出功能分類，而是將其列入部門預算，作為某一功能的一項經濟分類。例如，教育部門的基本建設支出，作為政府教育功能的資本性支出反映；外交部門的基本建設支出，作為政府外交功能的資本性支出反映。

但是，由于高等學校會計核算的基礎為收付實現制，而基本建設會計的核算基礎為權責發生制，兩者的記賬基礎不一致，導致無法形成統一的會計核算系統。高等學校的基本建設會計仍然單獨設賬、獨立核算。高校會計將撥付的基本建設款進行費用化處理，在辦理工程竣工決算時確認固定資產；而基本建設會計則將實際發生支出進行資本化處理，在辦理工程竣工決算之前作為資產跨年度累計反映。

上述會計處理結果，使得高等學校在基本建設工程竣工決算之前發生的支出沖減了凈資產，但無法確認為資產，導致資產和凈資產虛減。

（七）學生培養成本信息不實

由于現行《制度》以收付實現制為核算基礎，無法準確核算學生培養成本，無法為確定學費標準提供客觀依據。目前，許多高等學校測算了本學校的學生培養成本，但采用的均是統計計算方法，缺乏連續性，在成本計算對象、成本會計期間、成本分配標準等諸方面均存在一定問題，使培養成本的數據存在一定偏差。

（八）會計制度與國庫集中支付制度不銜接

現行《制度》規定高等學校應按照一定標準提取學生獎貸基金等專用基金，列為當期支出。這種做法一是不符合收付實現制的核算基礎；二是與國庫集中支付制度存在矛盾。國庫集中支付制度要求支出要有預算，而計提的專用基金不能列為預算支出；高等學校在實際發生專用基金支出的期間，不再確認支出，但不列入當期預算，則無法從國庫支取現金。上述做法，導致高等學校的預算與決算口徑不一致，國庫集中支付制度難以順利實施。

（九）難以建立科學的績效考評體系

高等學校以收付實現制為核算基礎的收入、支出信息，只能反映實際的收入、支出，以及支出的進度等信息，但是以收付實現制為核算基礎的責任，沒有與業務活動發生權責關系，無法客觀反映高等學校的辦學績效和財務績效。

三、高等學校會計制度改革的總體思路

為了解決高等學校會計制度中存在的上述問題，借鑒其他國家的經驗，在高等學校會計制度改革中，主要是引入權責發生制，提供高等學校進行相關決策所需的財務狀況和業務成果的會計信息，同時還要滿足現行財政管理的要求。為此，高等學校會計制度的改革，主要體現在以下幾個方面。

（一）建立財務會計和預算會計二維體系

財務會計體系主要滿足高等學校自身管理的要求，引入權責發生制。高等學校日常會計核算以財務會計體系為基礎，以提供高等學校從事業務活動所需的會計信息為主要目標，客觀反映高等學校的財務狀況和業務成果。

預算會計體系主要滿足國家宏觀財政管理的要求，仍以收付實現制為會計核算基礎，以提供政府預算收支所需的會計信息為主要目標，客觀反映財政資金的收支狀況。

高等學校日常會計核算中，應以財務會計體系為基礎，進行全面系統的核算，固定資產計提折舊，無形資產分期攤銷，編制資產負債表、收入費用表、現金流量表等；預算會計體系只反映預算收入、支出，可以單獨設置會計科目，自求平衡，按照財政管理的要求編制收入支出表。

財務會計體系和預算會計體系從不同的角度反映了高等學校經濟活動的性質、過程，相輔相成，互為補充，滿足不同使用者的需求。

（二）建立成本管理和績效考評輔助系統

由于高等學校會計制度改革引入權責發生制，為學生培養成本的核算和績效考評提供了基礎，因此，應建立成本管理輔助系統，利用財務會計系統提供的信息，通過一定的分配方法，計算不同層次、不同專業、不同年級學生的培養成本，為制定學費標準和財政撥款編制提供可靠的依據。此外，還應構建高等學校績效考評指標體系，分析高等學校的資金使用效益和投入產出效益，使高等學校有限的資金發揮最大的功效。

四、高等學校會計制度改革的主要內容

根據高等學校會計制制度改革的總體思路，改革中主要涉及以下內容。

（一）財務會計體系的構建

財務會計體系應在現有基礎上進行調整，增設部分會計科目和改變部分會計科目的核算內容。

1.資產類會計科目的調整

（1）“固定資產”和“累計折舊”科目。在財務會計體系中，高等學校購置固定資產不再確認支出，而是進行資本化處理。在固定資產使用期間計提折舊，確認為當期費用。高等學校購置固定資產時，應借記“固定資產”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”等科目；按期計提折舊時，應按照固定資產的用途進行分配，借記“教學費用”、“科研費用”、“管理費用”、“其他費用”等科目，貸記“累計折舊”科目。

需要說明的是，按照《事業單位資產管理辦法》（財政部令第36號）的規定，高等學校處置固定資產的收入應上繳財政，因此高等學校在計算折舊額時，不應預計凈殘值。此外，高等學校可能存在有收藏價值的資產，如古籍善本等，該類資產應單獨確認為文物文化資產，不計提折舊。

（2）“無形資產”和“累計攤銷”科目。在財務會計體系中，高等學校取得的無形資產，不論用于事業活動還是經營活動，均不再確認支出，而是進行資本化處理。在無形資產使用期間計提折舊，確認為當期費用。高等學校取得無形資產時，應借記“無形資產”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”等科目；按期攤銷時，應按照無形資產的用途進行分配，借記“教學費用”、“科研費用”、“管理費用”、“其他費用”等科目，貸記“累計攤銷”科目。

（3）“在建工程”科目。在財務會計體系中，高等學校自行建造的固定資產，不再確認為支出，而是進行資本化處理，借記“在建工程”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”等科目；在工程完工后，轉為固定資產，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。

需要說明的是，為了滿足財政基本建設撥款管理的要求，也可以單獨設置“基建工程”科目，將基本建設撥款形成的支出單獨歸集，以便編制基本建設相關報表。

2.凈資產類會計科目的調整

在財務會計體系中，不再設置“事業基金”、“固定基金”、“專用基金”等科目，而是設置“長期性凈資產”、“限定性凈資產”和“非限定性凈資產”科目。

（1）“長期性凈資產”科目核算的內容。“長期性凈資產”科目期末余額反映高等學校期末以長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等長期資產形態反映的凈資產。高等學校期末如果不存在購建長期資產借入的資金，則長期資產的賬面價值全部反映為長期性凈資產；如果存在購建長期資產借入的資金（主要為基本建設借款和融資租入固定資產應付款），則長期資產的賬面價值扣除借入資金后的余額反映為長期性凈資產。高等學校期末確認的長期性凈資產如果大于期初確認的長期性凈資產，說明本期的長期資產（扣除相應借款）增加，應根據其差額調整增加長期性凈資產，借記“財務結余”科目，貸記“長期性凈資產”科目；期末確認的長期性凈資產如果小于期初確認的長期性凈資產，說明本期的長期資產（扣除相應借款）減少，應根據其差額調整減少長期性凈資產，借記“長期性凈資產”科目，貸記“財務結余”科目。

（2）“限定性凈資產”科目核算的內容。“限定性凈資產”科目期末余額反映高等學校期末具有限定性用途的凈資產，包括財政撥款結轉資金、財政撥款結余資金和非財政撥款結余資金等。期末，首先應將本期發生的財政撥款和具有特定用途的收入相應的支出，轉入“財務結余”科目，借記相關收入科目，貸記“財務結余”科目；同時借記“財務結余”科目，貸記相關費用科目。然后，將其差額轉入“限定性凈資產”科目，根據收入大于支出的差額，借記“財務結余”科目，貸記“限定性凈資產”科目；根據收入小于支出的差額，借記“限定性凈資產”科目，貸記“財務結余”科目。

需要說明的是，高等學校以限定性資金取得的固定資產、在建工程和無形資產，在財務會計體系中未確認費用，表現為限定性資金結余，但貨幣資金已經支付，其結余不能再用于限定性用途。為此，應將這部分結余轉為長期性凈資產。

（3）“非限定性凈資產”科目核算的內容。“非限定性凈資產”科目期末余額反映高等學校期末不具有限定性用途的凈資產，大體上相當于改革前事業基金中的一般基金，可以根據高等學校的需要安排支出。期末，首先應將本期發生的非限定性用途收入相應的支出，轉入“財務結余”科目，借記相關收入科目，貸記“財務結余”科目；同時借記“財務結余”科目，貸記相關費用科目。然后，將其差額轉入“非限定性凈資產”科目，根據收入大于支出的差額，借記“財務結余”科目，貸記“非限定性凈資產”科目；根據收入小于支出的差額，借記“非限定性凈資產”科目，貸記“財務結余”科目。

需要說明的是，高等學校以非限定性資金取得的長期投資、固定資產、在建工程和無形資產，在財務會計體系中未確認費用，表現為非限定性資金結余，但貨幣資金已經支付，其結余不能再用于安排支出。為此，應將這部分結余轉為長期性凈資產。

3.收入類科目的調整

收入類科目的設置與改革前基本相同。按照高等學校會計制度改革循序漸進的原則，收入的確認不宜做大的調整。為了便于提供預算會計信息，財政性資金收入和科研事業收入的確認仍宜采用收付實現制，在實際收到時確認為財政補助收入。

收入確認應進行改革的主要內容有：

（1）長期股權投資采用權益法進行后續計量。按照高等學校產業體制改革的精神，高等學校大多成立了資產管理公司，且高等學校只能對資產管理公司投資。高等學校應在年末根據資產管理公司的凈收益和持股比例確認投資收益，借記“長期股權投資”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目；在收到現金股利時，作為投資返還處理，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期股權投資”科目。

需要說明的是，企業年報的報出時間比高等學校決算報表的報出時間要晚，在這種情況下，高等學校可以根據資產管理公司的年度快報確認投資收益，待資產管理公司的年報正式報出時，對其差額在次年進行調整。如果高等學校資產管理公司的規模較小或損益較少，按照重要性原則，高等學校的長期股權投資也可以采用成本法進行后續計量。

（2）長期債權投資分期確認投資收益。按照高等學校資金管理的相關規定，財政性資金不得進行對外投資；非財政性資金也只能購買國債。高等學校購買的國債，大多按照國債面值購入，不存在溢折價，因此，可以分期按照國債面值和票面利率確認投資收益，借記“長期債權投資”科目，貸記“其他收入——投資收益”科目。

需要說明的是，如果高等學校溢價或折價取得國債且溢價或折價的金額較大，則應采用直線法或實際利率法在確認投資收益時對溢折價進行攤銷，調整利息收入，以便客觀地反映高等學校的業務成果，合理評價高等學校的財務績效。

4.費用類科目的調整

為了客觀地反映高等學校各項支出的用途，高等學校應設置“教學費用”、“科研費用”、“學生事務費用”、“管理費用”、“離退休費用”、“后勤費用”、“財務費用”、“其他費用”等科目。

需要說明的是，為了便于提供預算會計體系所需資料，應在上述總賬科目下按照政府收支分類中的功能分類和經濟分類設置二級科目。此外，為了便于反映固定資產折舊和無形資產攤銷，還應在上述總賬科目下設置“資產折耗”二級科目。

（二）預算會計體系的構建

預算會計體系應按照財政管理的現行規定進行設置。由于高等學校的日常會計核算以財務會計體系為基礎，預算會計體系下不需要設置完整的會計賬簿，只需要按照收付實現制反映高等學校的收入和支出。為此，高等學校預算會計體系只需要設置“預算收入”、“預算支出”、“預算結余”、“累計凈結余”四個總賬科目。

1.“預算收入”科目核算的內容。“預算收入”科目反映高等學校按照收付實現制確認的全部收入。為了簡化預算會計報表的編制工作，預算收入的確認口徑應盡量與財務會計體系收入確認的口徑保持一致。

前已說明，財務會計體系中，財政性資金收入和科研事業收入的確認采用收付實現制，因此與預算會計體系中財政性資金收入的確認原則一致，不存在差異。

財務會計體系和預算會計體系收入確認存在的差異，主要體現為非財政性資金收入的確認，包括長期股權投資收益的確認、長期債權投資收益的確認等。

長期股權投資收益和長期債權投資收益在高等學校收入中所占比重較小，且為非財政性資金，按照重要性原則，預算會計體系的收入可以按照財務會計體系的收入直接確認，不再進行調整。

高等學校確認的預算收入，應借記“預算結余”科目，貸記“預算收入”科目。

2.“預算支出”科目核算的內容。“預算支出”科目反映高等學校按照收付實現制確認的全部支出。

財務會計體系和預算會計體系支出確認存在的差異，主要體現為固定資產、在建工程、無形資產的支出確認方面。財務會計體系中，購建固定資產、在建工程、無形資產發生的支出，不確認為費用；而固定資產折舊、無形資產攤銷確認為費用。預算會計體系中，購建固定資產、在建工程、無形資產發生的支出，確認為支出；而固定資產折舊、無形資產攤銷則不再確認為支出。

高等學校采用融資租賃方式取得的固定資產，應在實際支付租賃費時確認預算支出。

需要說明的是，高等學校購置固定資產等預留的維修保證金，在財務會計體系中確認為負債；但由于款項尚未支付，在預算會計體系中，不應確認為預算支出。一般來說，這部分維修保證金的數額不大，為了減少財務會計體系與預算會計體系的差異，預算會計體系中可以確認為預算支出。

高等學校取得無形資產，按照現行制度的規定，用于事業活動的無形資產價值一次攤銷，用于經營活動的無形資產價值分期攤銷。高等學校會計制度改革后，應統一會計政策，可以實行與購置固定資產一致的會計處理方法，將取得無形資產發生的支出，在預算會計體系中，確認為預算支出。

高等學校確認的預算支出，應借記“預算支出”科目，貸記“預算結余”科目。

需要說明的是，為了便于編制預算會計報表，還應在上述“預算收入”、“預算支出”總賬科目下，按照政府收支分類中的功能分類和經濟分類設置二級科目。

3.“預算結余”科目核算的內容。“預算結余”科目在預算會計體系中，屬于平衡性科目，反映高等學校預算收入與預算支出的差額，其經濟性質表現為高等學校未來可以使用的資金。

4.“累計凈結余”科目核算的內容。“累計凈結余”科目反映高等學校累計資金結余的數額。年末，高等學校應將“預算收入”與“預算支出”科目的余額轉入“累計凈結余”科目，借記“預算收入科目，貸記“累計凈結余”科目；同時，借記“累計凈結余”科目，貸記“預算支出”科目。結轉后，“預算收入”科目和“預算支出”科目應無余額；“累計凈結余”科目的貸方余額應等于“預算結余”科目的借方余額。

五、財務會計體系和預算會計體系的會計信息生成模式

高等學校會計制度改革后，高等學校需要提供財務會計和預算會計雙重會計信息。為了能夠滿足不同管理者的需求，又不增加高等學校會計人員的工作量，高等學校的財務會計信息和預算會計信息的生成可以采用以下三種模式。

（一）雙軌制信息生成模式

雙軌制信息生成模式是指對于每一項經濟業務均需要按照財務會計體系和預算會計體系進行雙重會計處理。例如，購置固定資產，按照財務會計體系的規定，應予以資本化，進行相應會計處理；按照預算會計體系的規定，應予以費用化，進行相應的會計處理。

這種會計信息生成模式，根據同一原始憑證，按照不同的要求分別進行不同的會計處理，生成不同的會計賬簿信息，能夠清晰地反映業務活動的內容，分別為編制財務會計報表和預算會計報表提供可靠的依據。

但是，這種信息生成模式的工作量較大，在人工進行會計處理時容易出現差錯。為此，這種信息生成模式需要借助計算機信息系統，在進行財務會計處理的同時，自動生成預算會計信息。在這種模式下，高等學校需要配備較強的計算機管理人員，根據新發生的經濟業務隨時進行后臺設置，保證會計處理的順利進行。

（二）單軌制信息生成模式

單軌制信息生成模式是指對于每一項經濟業務只按照財務會計體系進行單一會計處理，同時在財務會計體系的收入、費用以及固定資產、無形資產科目下，按照政府收支分類的要求設置二級科目。財務會計報表根據賬簿記錄編制；預算會計報表根據財務會計賬簿記錄分析編制。例如，購置固定資產，按照財務會計體系的規定，予以資本化。在編制財務會計報表時，將其在資產負債表中列示為固定資產，不確認支出；在編制預算會計報表時，根據固定資產的增加額，將其在收入支出表中列示為支出。

這種會計信息生成模式，能夠簡化會計日常核算的工作量，但是，由于預算會計報表是根據財務會計體系的賬簿記錄分析編制的，不能直接提供預算會計報表的原始依據。為此，采用這種信息生成模式，必須提供財務會計報表收入、支出與預算會計報表收入、支出的差異調節表，具體列示兩者之間差異的內容，以保證預算會計報表的正確性。

（三）混合制信息生成模式

混合制信息生成模式是指財務會計體系與預算會計體系會計處理相同的業務采用單軌制方法，即按照財務會計體系的規定進行日常會計核算，月末匯總后結轉至預算會計體系下的賬簿體系；財務會計體系與預算會計體系會計處理不同的業務采用雙軌制方法，分別按照財務會計體系的規定和預算會計體系的規定進行相應的會計處理。月末，根據匯總結轉的和單獨確認的預算會計賬簿體系編制預算會計報表。

這種會計信息生成模式，由于財務會計體系與預算會計體系確認收入、支出的差異較小，會計日常核算的工作量增加有限，且能夠直接提供預算會計報表的原始依據，對計算機管理系統的要求相對較低，便于進行操作，能夠保證預算會計報表的正確性。

六、高等學校會計制度改革應用舉例

（一）高等學校日常會計處理

為了便于廣大高等學校會計工作人員了解高等學校會計改革的主要內容，下面以雙軌制和混合制為例說明高等學校會計改革的具體操作。為了簡化舉例，假定該高等學校期初余額為0，各項收支均通過銀行存款轉賬收付；財務會計系統的各項收入統稱為“收入”，費用分為“資產折耗”和“費用”（包括除資產折耗以外的其他各項費用），發生的　注1：混合制下，財務會計體系確認的費用性支出匯總結轉為預算支出。固定資產清理凈損失80萬元作為費用性支出，已經匯總結轉至預算支出。但是，固定資產購置支出已經確認為預算支出，因此清理凈損失80萬元不應再確認為預算支出，需要將其從預算支出中沖銷。

注2：財務會計體系確認收入13 800萬元。其中，財政補助收入10 000萬元，科研事業收入1 800萬元，捐贈收入2 000萬元；混合制下匯總結轉預算收入。

注3：財務會計體系確認費用性支出8 180萬元。其中，財政資金支出6 000萬元，科研支出500萬元，捐贈資金支出1 600萬元，固定資產清理凈損失80萬元；混合制下匯總結轉預算支出。

注4：雙軌制下預算收入為13 800萬元（10 000＋1 800＋2 000）；預算支出為11 610萬元（6 000＋3 000＋500＋210＋1 600＋200＋100）；預算結余為2190萬元（13 800 －11 610）。其中，財政撥款結余為1 000萬元（10 000 －6 000－3 000），科研事業收入結余為1 090萬元（1 800－500－210），捐贈收入結余為100萬元（2 000－1 600－100－200）。

注5：混合制下預算收入為13 800萬元；預算支出為11 610萬元（3 000＋210＋100＋200－80＋8 180）；預算結余為2 190萬元（13 800－11 610）。其中，財政撥款結余為1 000萬元（10 000－6 000－3 000），科研事業收入結余為1 090萬元 （1 800－500－210），捐贈收入結余為100萬元（2 000－1600－100－200）。

注6：本例中期末固定資產原值3 610萬元（3 000＋210 ＋500－100），累計折舊450萬元（300＋70＋100－20），在建工程200萬元，長期借款200萬元，長期應付款400萬元（500－100），期末長期性凈資產為2 760萬元（3 610－450 ＋200－200－400）。期初長期性凈資產為0，本期長期性凈資產增加2 760萬元。

本例中限定性凈資產包括財政撥款結余和科研事業收入結余。由于長期性凈資產單獨反映，因此限定性凈資產應扣除使用財政撥款和科研事業收入購置固定資產、無形資產和在建工程支出（如果存在以長期借款和長期應付款購置的固定資產、無形資產和在建工程，則應扣減相應負債）。期末財政撥款結余1 000萬元（收入10 000－費用性支出6 000 －購置固定資產3 000），科研事業收入結余1 090萬元（收入1 800－費用性支出500－購置固定資產210），期末限定性凈資產為2 090萬元（1 000＋1 090）。期初限定性凈資產為0，本期限定性凈資產增加2 090萬元。

本例中非限定性凈資產為捐贈收入結余。由于長期性凈資產單獨反映，因此非限定性凈資產應扣除使用捐贈收入購置固定資產、無形資產和在建工程支出（如果存在以長期借款和長期應付款購置的固定資產、無形資產和在建工程，則應扣減相應負債）。期末捐贈收入結余300萬元[收入2 000－費用性支出1 600－(購置固定資產500－長期應付款400） －（在建工程支出200－長期借款200）]，期末非限定性凈資產為300萬元。期初限定性凈資產為0，本期非限定性凈資產增加300萬元。

（二）高等學校二維體系會計報表的編制（現金流量表略）

根據高等學校的賬簿記錄，編制相關會計報表，如表2、表3所示（附后）。

說明：預算會計報表的各項收入、支出，在雙軌制和混合制下，可以根據財務會計體系的賬簿記錄填列；單軌制下，可以根據財務會計體系的賬簿記錄分析填列，也可以根據財務會計體系賬簿的數據生成預算會計體系賬簿后填列。本例中，預算會計體系的預算收入與財務會計體系的收入相同，可以直接填列；預算支出中的費用性支出可以根據財務會計體系的費用扣除固定資產清理凈損失后填列，資本性支出3 310萬元可以根據“固定資產”、“在建工程”科目的借方發生額 3 910萬元（3 000＋210＋500＋200）扣除“長期應付款”科目期末、期初余額的差額400萬元（500－100）填列。

相關業務和會計處理如表1。

（三）高等學校二維體系會計報表數據的核對

為了保證高等學校會計報表編制的正確性，應將財務會計體系收入費用表的收入、費用合計數分別與預算會計體系收入支出表的收入、支出合計數進行核對。二維體系下收入、支出的對應關系可以表述如下：

財務會計體系收入=預算會計體系收入

財務會計體系費用+資產負債表固定資產、無形資產、在建工程增加額－長期應付款增加額=預算會計體系支出

本例中：

財務會計體系收入13 800萬元=預算會計體系收入13 800萬元

財務會計體系費用8 650萬元+資產負債表固定資產凈值增加額3160萬元（期末數3 160－期初數0）+在建工程增加額200萬元（期末數200－期初數0）-長期應付款增加額400萬元（期末數400－期初數0）=預算會計體系支出11 610萬元

七、高等學校會計制度改革中需要繼續探討的問題

高等學校會計制度改革中，尚有許多問題需要進一步探討。

（一）關于校辦產業人員工資返還問題

目前，高等學校校辦產業大多為獨立法人，但部分職員仍為高等學校事業編制，高等學校向其發放基本工資，但由校辦產業返還。按照現行《制度》規定，高等學校發放這部分職工工資時，計入相關支出，收到的返還工資直接計入事業基金。這部分職工的工作與高等學校的業務活動沒有直接關系，將發放的工資計入支出，導致支出虛增，不能客觀反映高等學校的辦學成本，但是如果高等學校不發放這部分職工工資，也不需要校辦產業進行工資返還，又與現行的人事管理制度不符。

高等學校會計制度改革后，建議取消高等學校發放這部分職工工資再由校辦產業返還的做法，便于客觀反映高等學校的辦學成本。同時，與主管單位進行溝通，將這部分職工和在校職工的事業編制進行分別管理，待這部分職工退休或調回高等學校時，再納入離退休職工或在校職工的事業編制進行管理。

（二）高等學校收取的科研管理費問題

目前，高等學校與其他單位之間存在大量的科研合作項目，這樣做可以充分發揮高等學校的科研優勢，促進科研成果轉化為生產力。高等學校的各院系及教師進行科學研究，會占用學校的一部分經濟資源，為此，高等學校一般要在各院系及教師取得的科研經費中提取一定比例的管理費。按照現行《制度》的規定，高等學校提取的管理費確認為科研支出，同時計入事業基金。這部分科研管理費在提取時并未發生實際支出，上述做法也將導致支出虛增，不能客觀反映高等學校的辦學成本。

高等學校會計制度改革后，建議將提取的科研管理費沖減高等學校的管理費用。這是因為，高等學校計提的科研管理費是對高等學校資源耗費的補償，沖減管理費用后，能夠使高等學校的費用總額保持不變，只是資金的用途有所調整，能夠客觀反映高等學校的辦學成本。

（三）關于學校伙食收入、支出的列報問題

目前，高等學校的伙食收入、支出核算大體有以下三種模式：

1.作為獨立法人進行獨立核算。這種模式下，高等學校的伙食收支不納入高等學校的收入、支出，能夠客觀反映高等學校的辦學成本和收入狀況，便于合理評價高等學校的辦學績效。

2.作為非獨立法人獨立核算。這種模式下，高等學校在編制匯總會計報表時，往往將其差額進行列報，即伙食收支結余視為列為收入，伙食收支虧損列為支出。這種模式將伙食收支的差額視為高等學校的收支，不會擴大高等學校的收支，也能夠客觀反映高等學校的辦學成本和收入狀況，便于合理評價高等學校的辦學績效，但是，高等學校的食堂作為非獨立核算單位，屬于高等學校的組成部分，伙食收支未納入高等學校的收支，不符合會計核算完整反映的原則。

3.作為非獨立法人非獨立核算。這種模式下，高等學校的伙食收支雖然能夠全部反映為高等學校的收支，但是由于這部分收支與高等學校的業務活動沒有直接關系，且伙食收支的數額較大，導致高等學校的收支虛增，不能夠客觀反映高等學校的辦學成本和收入狀況，不便于合理評價高等學校的辦學績效。

高等學校會計制度改革后，建議具備后勤社會化條件的高等學校采用第一種模式；如果高等學校不具備后勤社會化的條件，則適宜采用第二種模式。

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關鍵詞：資產評估 執業質量 內部控制

資產評估行業執業質量的提高，不僅可以提高注冊資產評估師執業能力，還可以進一步提升資產評估行業社會公信力。2010年廣西資產評估協會開展以資產評估機構執業質量檢查為核心的調查，采用分層抽樣的方法抽查了10家廣西資產評估師事務所，分別對于其內部管理制度、設立條件持續情況與合伙人及股東任職條件持續情況方面、對資產評估師股東或合伙人由所在資產評估機構為其繳納基本醫療等社會保險費和住房公積金的情況和獨立執業質量等方面進行了檢查。本文以這次檢查結果為切入點，通過分析廣西資產評估行業執業質量存在問題的原因，從而提出提高廣西資產評估行業執業質量的對策。

一、廣西資產評估行業執業質量現狀分析

（一）事務所執業缺乏內部控制 （1）缺乏必要的制度。在檢查過程中，大多數的事務所都已經按照財政部和中評協要求，制定了比較完整的內部控制制度，包括對執業質量、人員管理、財務管理等方面的內容。但仍存在少數事務所缺乏必要的制度建設，沒有對執業質量等進行控制的制度。（2）對工作底稿的復核不夠完整。在檢查中發現，在部分的工作底稿中沒有反映出復核的痕跡，沒有體現出三級復核的要求；在個別復核人簽名存在重復簽名現象；在部分工作底稿中體現了復核的程序，可僅有簽名而無復核意見，使得復核流于形式。（3）對于報告簽發和報告簽章方面缺乏管理。在檢查中發現，有個別事務所缺乏對報告簽發的管理，在底稿中沒有報告簽發過程的記錄，無法表明報告簽發是否經過相關人員的授權。在對于報告簽章方面，個別事務所的部分工作底稿只有注冊資產評估師的蓋章而缺乏簽名，甚至個別的報告沒有主任及其他相關人員簽章。（4）缺乏相應的收費制度。在檢查中發現，每個事務所都將《資產行業收費管理辦法》粘貼在辦公地點。但只有廣西正德評估有限公司專門建立內部收費管理辦法，其他機構都是使用評估行業收費管理辦法；并且極大多數事務所都沒有針對評估費的債權催收制度和索賠制度。

（二）基礎規范不完備 （1）工作底稿不規范和不完備。檢查的報告中，評估報告的底稿基本符合規范，能夠支撐評估結果，但是工作底稿中存在一些問題，不夠完備。如評估業務約定書、評估計劃沒有按評估準則要求的內容書寫完整，缺少法人或授權人簽字，部分缺少委托方公章；企業整體評估中對被評估企業的歷史沿革、現狀和發展前景，可能影響被評估企業生產經營狀況的宏觀、區域經濟因素，被評估企業所在行業的發展狀況及發展前景等資料收集不全，甚至沒有以上資料；對評估方法沒有進行適用性分析，對采用何評估方法，不采用何種評估方法沒有說明原因；對企業整體評估不采用收益法評估，以及沒有說明不采用收益法評估的理由及收集相關支持資料；缺少流動資產的往來詢證函，存貨盤點表，應收、應付票據復印件等資料；重要資產缺少現場勘察記錄及現場清查明細表，除一個評估舉例外沒有其他重要資產的計算底稿及詢價依據；重要資產的產權證明、購貨發票、合同、工程預結算書收集不齊全，甚至沒有以上資料；機器設備評估舉例不具有代表性，或者價值量過小。重置成本構成要素有誤，如未將需安裝設備的安裝費用等計入重置成本，對成新率形成過程披露不夠充分，成新率的貶值因素（或修正系數）的形成過程披露不充分；出現計算錯誤、明細表評估值與案例不一致等低級錯誤；采用收益法對企業進行整體評估，未收集被評估企業前三年的會計報表及相應的資料，無企業提供的財務預測信息資料，缺乏必要的計算底稿。采用現金流量法評估，對永續經營的資本性支出計算錯誤（對固定資產等的更新支出沒有按評估值或評估基準日的市場價值來計算）。折現率的取值與收益口徑不一致，計算及取值過程過于簡單。房屋建筑物重置價值取值過程過于簡單，取價依據不充分。采用市場比較法評估，底稿中未體現市場法所需的3個交易案例的信息，如價格來源，現場勘察照片等；土地使用權評估市場上有交易案例，且評估目的為資產轉讓，應采用市場比較法評估，但卻只采用成本逼近法評估，且成本逼近法中年期修正計算有誤；沒有披露劃撥土地的評估價值是否包含土地出讓金；長期投資評估工作底稿及資料過于簡單，沒有對控股子公司進行整體評估，沒有按整體評估的要求收集相關資料；評估明細表沒有按準則規范或國有資產評估指南的要求書寫完整，評估申報明細表沒有每頁蓋單位公章，甚至沒有評估基準日的評估申報明細表；底稿中國有企業改制的專項審計報告沒有蓋審計單位公章及注冊會計師簽字蓋章，評估明細表的賬面價值與審計報告的賬面價值不相符，沒有在審計的基礎上評估；對評估增減值沒有進行原因分析和說明；企業改制評估或國有資產評估缺少經濟行為文件；三級復核簽字不齊全，部分缺少簽字評估師在復核表上簽字，三級復核的內容記錄不齊全，部分復核流于形式。（2）評估報告內容不規范不完備。在檢查中發現評估報告內容沒有按準則規范或國有資產評估指南的要求書寫完整，如缺少報告標題、缺少評估報告使用者，缺少委托方與產權持有方或被評估單位之間關系的說明，評估目的表述層次不完整、不清晰，評估依據不完整，缺少具體的經濟行為文件；評估對象及范圍沒有列出賬面值或者說明賬面值的情況；評估假設及特別事項說明的內容與評估對象及評估目的、評估方法無關系，或者說明不夠充分，往往流于形式；對影響評估結論的事項說明不充分；在國企改制評估報告中，正文沒有企業的歷史沿革、經營情況介紹；報告中對采用何評估方法，不采用何種評估方法沒有進行分析及說明原因，評估計算公式與評估說明中的不一致；評估明細表與企業申報評估明細表不一致；評估明細表反映的信息不夠完備，如缺匯總表、頁碼和企業填表人、評估人員等；缺少委托方及產權持有方或被評估單位共同撰寫并蓋章簽字的資產評估有關事項說明；沒有披露長期投資核實的內容（投資協議、持股比例等內容），對長期股權投資企業的狀況說明過于簡單或沒有說明，對長期投資的評估方法及評估計算過程描述過于簡單或沒有說明；評估計算舉例不具有代表性，舉例價值量過小或資產類型不齊全；沒有說明存貨（房地產）為何要引用其他評估機構出具報告的結果，委托方是否同意引用，沒有說明引用報告的主要內容及進行合理性分析；整體企業成本法評估時未分析企業是否擁有可辨認的無形資產，若有，應對其單獨評估；不可確指無形資產應在最終確定的評估結論中列示，而不是在成本法的結論中列示；整體企業收益法評估計算過程過于簡單，因素考慮不全，分析測算的邏輯性差，對各預測科目的分析不夠完整詳細，無法判斷結果的正確性；存在少數機構在歸檔的報告書沒有法人簽字或加蓋評估機構公章的現象。

（三）地方執業收費標準未建立 中國資產評估協會于2009年了《資產評估收費水平的測算標準》（中評協[2009]199號），結合廣西實際情況的廣西資產評估收費標準尚未出臺，使得機構對參照收費標準存在困惑，實際收費情況出現混亂，有的評估機構按舊標準執行，有的按中評協的新標準執行，有的按未經物價局批準的廣西評協新標準執行，并且還隨意打折，造成社會上對評估收費的公信力、權威性大打折扣，已經嚴重影響到評估機構的發展。

（四）森林資源評估不規范 （1）工作底稿存在的問題：如林權證不齊全或無林權證，無專業機構出具的森林資源勘察調查報告、無評估人員現場勘察記錄、無現場照片；沒有企業提供的森林存量資料及評估申報明細表，無企業的財務報表資料，在評估計算過程中，無收入、成本等取價依據來源說明，對經營成本的取價依據不充分。對企業經營的數量巨大的森林資源，沒有考慮企業的管理費用、財務費用等成本費用，中齡林經營成本計算應該每年投入并折現。折現率的取值缺乏計算過程。評估舉例范圍過小，對被評估資產不具有代表性，除評估舉例外無其他森林資源的計算過程。（2）評估報告存在的問題，主要包括：評估報告沒有說明委托方與產權持有方的關系，并且報告具有多個不同的產權持有人；林權證不齊全或缺少林權證，部分林地承包合同的權利人與報告中所提到的產權持有方不一致，報告中也沒有做出說明；委估森林資源面積巨大，缺少專業性的現場資產核實以及現場勘察說明；沒有不同產權人的資產評估結果匯總結論；缺少資產評估準則依據；評估范圍與企業申報明細表內容不一致，報告沒有說明原因；缺少評估協會認可的兩名森林資源資產評估專家簽字，不符合出具報告的條件（大部分被檢查機構存在以上問題，有的機構對需要兩名森林資源評估專家簽字持保留意見，認為有兩名注冊資產評估師簽字已符合出具資產評估報告的條件）；缺少森林資源核查報告出具單位的營業執照、資格證書；無簽字森林資源評估專家資格證書；無委托方及產權持有方的營業執照復印件。

二、廣西資產評估行業執業質量影響因素分析

（一）評估人員執業能力不足 （1）資產評估專業的高等教育發展不足。目前在廣西省唯有廣西財經學院設置了資產評估本科和專科專業，是廣西唯一一所擁有資產評估本科專業的高等院校，從2012年起每年畢業本科專業人才只有50人左右，專科專業人才只有110人。由于廣西財經學院在2012年調整了專業培養方案，已經取消了高職高專的資產評估專業，所以目前只有一個資產評估本科專業，規模為每年50人左右。人才培養的滯后非常不利于評估行業專業人才的培養，不利于建設合格評估專業隊伍。（2）專業人才緊缺。根據《廣西資產評估協會2011年度注冊資產評估師年檢公告》，廣西壯族自治區注冊資產評估師2011年度年檢合格的注冊資產評估師有504人，全區有資產評估資格的機構52家， 平均每個評估機構合格資產評估師不到10名， 擁有超過10名及以上資產評估師的評估機構僅有21家。并且具備森林資源資產評估報告簽字資格的評估人員數量非常少，使得森利資源評估業務難以開展。據不完全調查，本科以上學歷的注冊資產評估師所占比重不到60%，碩士及以上學歷的注冊資產評估師所占比重不到10%。專業人才的缺乏阻礙評估業務執業質量的提高。因此廣西資產評估行業人才存在著素質不高、數量不足和缺乏善于管理的復合型人才等問題。（3）缺乏對后續教育的重視。隨著經濟的發展，資產評估行業中不斷出現新的評估業務，注冊資產評估師必須不斷進修，以便更好地履行評估工作。因此評估人員每年都需要進行必要的后續教育。但由于部分評估機構負責人對后續教育工作的重要性認識不夠、注冊資產評估師消極應對、廣西評協管理不到位、后續教育培訓內容不合理和培訓方式還不夠靈活等原因，使得很多注冊資產評估師沒有能很好進行后續教育，后續教育培訓的效果并不理想。

（二）評估機構管理不完善 （1）缺乏戰略管理意識。評估市場競爭激烈，部分評估機構只注重追逐利潤，不惜采用“打折政策”來吸引客戶，對于事務所的長遠發展不予重視。缺乏明確具體的戰略規劃等，都限制了評估機構的發展。（2）內部治理結構不完善。目前很多評估機構的內部控制和風險管理機制不完善，限制了評估機構的發展。有些評估機構通過合并的方式擴大規模，但由于缺乏戰略、企業文化、業務上的整合，很容易出現“合并快、分家也快”的現象，不利于實現評估機構“做大、做強、做優”的目標。

（三）評估行業體制不順 （1）廣西資產評估師協會未能充分發揮管理者的職能。目前廣西資產評估行業存在多頭管理的現象，注冊資產評估師由評估協會管理，房地產估價師由房地產估價協會管理，土地估價師由土地估價協會管理。各個協會之間相對獨立，受不同行政管理部門的管理，協會之間缺乏必要的溝通協作機制，各自為政，對于同一個評估業務也有不同的評估要求與操作指南，使得評估人員無所適從。多頭管理的現狀限制了廣西資產評估行業的統一與壯大。在廣西資產評估師協會管理過程中，也缺乏制定違反評估準則、原則等事項的處罰規定，不利于評估質量的提高。（2）自我發展的力度不足。廣西資產評估行業出現的時間短，起步晚，是在廣西人民政府的扶持下發展起來的，使得資產評估機構過于依賴政府部門規定的法定業務，缺乏對市場新業務的開拓能力，未能主動去滿足市場業務需求。由于近年來評估事務所與從業人才的大量增加，對于法定業務的競爭越來越激烈，很多評估事務所迫于生存的壓力，只能采用壓價策略來爭取業務

三、廣西資產評估行業執業質量提高的對策

（一）建立健全資產評估行業規范 （1）制定《廣西注冊資產評估師管理辦法》。辦法要能體現中國廣西特色，明確資產評估行業管理體制，界定法定監管和行業自律監管的范圍，確定注冊資產評估師的法定執業范圍，給予注冊資產評估師一個公正良好的執業環境。（2）結合資產評估職業道德準則建立相關評價體系。廣西資產評估協會應根據廣西資產評估行業的具體情況，制定相應的廣西省資產評估行業的職業道德細則。對于執業過程中可能發生的違反道德準則的行為，通過細則確定相應的監督和懲戒措施。另外應結合資產評估職業道德準則，建立每個注冊資產評估師的道德評價體系，以具體的評價指標來衡量，并以一定的方式將結果予以公開化。（3）改進行業信息管理系統。廣西資產評估協會網站內容過于單一簡單，很難通過該網站獲取專業的技術服務，應結合行業的實際情況改進行業信息管理系統，提高行業信息數據查詢功能，為各個評估人員提供數據參考，把評估機構管理、注冊管理、評估業務、評估機構和人員個人信息、后續教育等有機地結合起來。

（二）加強對資產評估行業發展的研究 資產評估行業的發展完善，離不開對這個學科理論知識的深入研究。廣西注冊資產評估師協會應制定《關于促進廣西評估行業科學發展的若干意見》，以促進資產評估的學術研究。廣西資產評估師協會還應積極爭取廣西省政府所設立的行業發展專項資金，結合這個專項資金制定相應的專項資金管理辦法，以便促進整個行業的理論發展。廣西評估師協會和評估師事務所應對資產評估學術研究建立一系列的激勵機制，鼓勵評估機構和評估師結合評估實踐經驗，進行專業課題的申報和資金扶持。廣西資產評估研究中心還應充分發揮研究能力強的作用，把注冊資產評估的經驗與研究中心的師資力量結合起來，對于行業中出現的新業務與新問題進行理論研究，以達到“理論指導實踐，實踐完善理論”的目標。

（三）加大拓展資產評估新業務力度 由于傳統評估業務的不可連續性，資產評估行業要發展壯大的話，必須要開拓新市場，尋求新業務，不斷滿足市場的需要，比如無形資產質押評估、財政資金績效評估、以財務報告為目的的評估等業務。對于新業務，評估師事務所與評估人員要積極抓住機遇，結合本行業的優勢，完善新業務的評估原則、評估方法的相關事項。如近年來興起的財政資金績效評估業務，盡管在很多地區已經被注冊會計師事務所占得先機，但是評估協會、評估師事務所與廣大評估人員并未放棄這塊業務，積極制定更為科學合理的財政資金績效評估的評估方法與評估指標。

（四）加強與相關行業監管協調 要加強與財政、審計、工商等部門的協調，尤其是要與房地產估價協會和土地估價協會增強溝通協作，完善評估事項規范，盡量減少評估規定的矛盾，以實現評估行業的統一。同時利用行業處罰以及取消執業資格等手段，加大評估機構和注冊資產評估師的違規成本，以提高執業質量，尤其是對于評估機構用低收費來進行惡性競爭進行打擊。

（五）建立健全事務所內部控制制度 資產評估師事務所應當從組織人事控制、財務控制、評估風險控制和評估質量控制等方面建立健全內部控制制度，內部控制制度應結合具體情況隨時調整。由于內部控制提供的只能是一個合理而非絕對的保證。因此還需要對內部控制無法控制的領域建立突發事件風險預警機制，制定相關預案，使評估機構的執業風險降到最低水平。

（六）大力發展資產評估高等教育 （1）完善資產評估課程體系建設。由于廣西的資產評估本科專業建設的時間很短，在課程體系的建設仍存在不足，尤其在實踐課程方面，不能全方面地反映實務中的評估業務。因此應著重建設相關實踐課程，包括機電設備評估課程實習、無形資產評估課程實習、房地產評估課程實習等專項評估課程。（2）加強對師資隊伍培養。應通過在事務所實踐和外出學習等方式來提高教師的專業知識。還可以通過組建評估培訓師資庫，聘請具備豐富專業知識和執業經驗的，充實評估教育的師資力量。（3）提高培養層次。目前廣西已將資產評估專業納入本科教育的范疇，但是單純的本科教育，是無法滿足培養資產評估高端人才的需求。因此，應在已經建立資產評估本科的高等院校，通過師資培養和引進人才等方式，逐步設立資產評估學碩士點和資產評估專業碩士點，條件成熟后還可以建立資產評估學博士點。（4）進行學校與評估機構結合辦學。通過學校與評估機構結合辦學，不僅可以結合評估機構的需求有針對性培養評估人才，還可以借助評估機構的優勢，提高評估專業人才的就業率，吸引更多優秀的學子投身于評估行業，提高評估行業的知名度和影響力。廣西財經學院還在此基礎上與廣西多家大型評估師事務所形成良好的合作關系，為這些事務所輸入優秀的人才。

*本文系2011年廣西軟科學項目“廣西資產評估業質量控制標準及其信息化研究”（課題編號：桂科軟11217005）的階段性成果

參考文獻：

[1]王翠琳、藺全錄：《我國會計師事務所執業質量體系的構建及應用》，《商業時代》2009年第18期。

篇6

按照《金融企業會計制度》對利潤的定義，利潤是指企業在一定會計期間的經營成果，包括營業利潤、利潤總額和凈利潤。

（一）營業利潤=營業收入-營業成本+投資凈收益

（二）利潤總額=營業利潤-營業稅金及附加+營業外收入-營業外支出

（三）扣除資產損失后利潤總額=利潤總額-/+提取（或轉回）的資產損失

（四）凈利潤=扣除資產損失后利潤總額-所得稅

當金融企業資產質量產生風險時，是通過提取資產減值準備的方式來補償相應的資產質量風險。上述扣除資產損失后利潤總額中所指的提取或轉回的資產損失就是指金融企業經營當期所應提取或轉回的資產減值準備。

可以看出，連接資產質量與經營效益的紐帶是資產減值準備。通過提取減值準備，一方面保障了資產的安全性，另一方面真實地反映了經營成果。《金融企業會計制度》第四十五條規定，金融企業應當定期或者至少于每年度終了時對各項資產進行檢查，根據謹慎性原則，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。計提準備的項目主要包括：貸款、短期投資、長期投資、各項應收款項、固定資產、無形資產、在建工程、抵債資產。

二、國有獨資商業銀行資產減值準備計提現狀

目前，國有獨資商業銀行計提的資產減值準備主要是呆賬準備，執行的是財政部《金融企業呆賬準備金提取及呆賬核銷管理辦法》的有關規定，即“金融企業應當根據提取呆賬準備金的資產的風險大小確定呆賬的計提比例。呆賬準備金期末余額最高為提取呆賬準備資產期末余額的100%，最低為提取呆賬準備資產期末余額的1%”。從實際執行情況看，目前國有獨資商業銀行貸款呆賬準備金基本上是按照年末呆賬準備金資產余額的1%差額提取，尚未依據謹慎性原則，以資產質量五級分類為基礎計提資產減值準備。這兩種計提方式之間存在較大的差異。舉例如下：

可以看出，按照五級分類標準計提呆賬準備金余額應為133.5億元，而按貸款余額的1%計提呆賬準備金余額為10億元，二者相差123.5億元。國有獨資商業銀行準備金計提不足的情形大抵如此。

三、必須建立多層次的利潤考核體系

鑒于國有獨資商業銀行不良資產沉重，且在短期內難以足額計提準備金的實際情況，必須建立多層次的利潤考核體系，才能夠全面地反映國有獨資商業銀行經營效益、資產質量和歷史包袱消化情況。在不可能一次性解決歷史包袱的情況下，可以采取模擬計提準備的方式建立起資產質量和經營效益之間的關聯關系。構建利潤考核體系的設想如下：

（一）營業利潤=營業收入-營業成本+投資凈收益

（二）經營利潤=營業利潤-營業稅金及附加+營業外收入-營業外支出（不含消化不良資產）

由于尚未實施全面的資產減值準備制度，除了通過呆賬準備金核銷不良貸款外，目前國有獨資商業銀行主要通過“營業外支出”消化不良貸款以外的其他不良資產。

（三）賬面利潤=經營利潤-準備金提取-營業外支出（消化不良資產）當期消化數=準備金提取+營業外支出（消化不良資產）

（四）凈利潤=賬面利潤-所得稅

（五）考核利潤=本期賬面利潤+X（上期數）+Y（上期數）-X（本期數）-Y（本期數）

X是指按照貸款五級分類計提準備與現有呆賬準備金余額相比不足部分；

Y是指除不良貸款以外未建立資產減值準備的其他不良資產的預計損失金額。下面舉例說明利潤考核體系：

上述示例可以分為以下三種情形：

A：賬面利潤相同，經營利潤不同。

2000年與2001年賬面利潤相同，但當期準備金提取及營業外消化不良資產數2001年要大于2000年，說明2001年不良資產消化力度要大于2000年，反映在經營利潤上，表現為2001年經營利潤大于2000年。

B：經營利潤、賬面利潤相同，考核利潤不同。

2002年度與2001年度相比，經營利潤、賬面利潤相同，說明這兩年核銷不良資產力度相同。但2002年考核利潤要好于2001年，可以看出2002年資產質量改善幅度大于2001年，說明除了通過核銷途徑外，2002年資產質量保全工作要優于2001年。

C：經營利潤、考核利潤相同，賬面利潤不同。

2003年與2002經營利潤、考核利潤相同，說明這兩年經營情況、資產質量風險控制情況基本相同。只不過2003年度多核銷了不良資產，在經營利潤相同的情況下，表現為2003年賬面利潤小于2002年。從資產質量與經營效益之間的關系看，我們最終需要的是能夠體現資產質量的效益，是夯實資產質量后的效益。

通過上述例子可以看出，由于尚未建立全面的資產減值準備提取制度，賬面利潤并不能真正體現國有獨資商業銀行的經營效益。同時，在大量不良資產不能按照謹慎性原則足額計提準備的客觀背景下，也需要客觀衡量國有商業銀行消化歷史包袱的進度。只有建立多層次的利潤考核體系，才能全面地反映國有獨資商業銀行經營效益、資產質量和歷史包袱消化情況。

下面舉例說明利潤考核體系最終的構成情形：

當按照貸款五級分類計提準備與現有呆賬準備金余額相比不足部分和其他不良資產損失全部消化完畢后，考核利潤與賬面利潤完全一致，“考核利潤”的概念將退出歷史舞臺。建立全面的資產減值準備制度后，對應《金融企業會計制度》中利潤構成，當期消化數就表示金融企業按規定提取（或轉回）的貸款損失和其他各項資產損失，經營利潤即指利潤總額，賬面利潤即扣除資產損失后利潤總額。

四、建立利潤考核體系的保障措施

利潤考核體系并非只是一個數字概念，從更深刻的意義看，多層次利潤考核體系的建立將有利于樹立商業銀行價值最大化的經營管理理念，有利于國有獨資商業銀行全面的資產質量分類體系的建立，有利于將資產的安全性與經營的盈利性有機地結合起來。

（一）樹立商業銀行價值最大化的觀念和全口徑不良資產的觀念。現代企業財務管理目標的選擇必須要注重企業的可持續發展或長期穩定發展，注重企業未來的、潛在的盈利能力，將企業價值最大化作為企業財務管理的目標。商業銀行要實現自身價值最大化的財務管理目標，就要做到既保持賬面利潤的適度增長，又要把賬面利潤最優與壓縮不良資產和消化歷史包袱結合起來，實現經營利潤的最大化。必須從商業銀行整體價值最大化的觀念出發，樹立起全口徑不良資產的觀念。不能只看到不良貸款中存在的風險，還應該看到不良貸款以外的風險資產中存在的隱患和損失。

（二）建立全面的資產質量分類體系。建立利潤考核體系的前提條件是掌握銀行現有的資產質量情況。以往對國有獨資商業銀行不良資產的監控主要體現在不良信貸資產上，通過信貸資產五級分類實現對信貸資產質量的監控。對不良信貸資產以外的風險資產缺少監控考核，也無從掌握其他資產損失情況。為此，建立涵蓋信貸資產和非信貸資產的全面的資產質量分類體系就成為管理的必然選擇，重點是建立非信貸資產質量分類體系，全面掌握非信貸資產中的風險損失情況。

（三）非信貸資產的分類及風險。非信貸資產是相對于信貸資產而言的，在整個資金運用中除信貸資產以外的其他資金運用形式構成了非信貸資產。按照非信貸資產是否生息，可以將其劃分為非信貸生息資產和無息資產。非信貸生息資產包括存放款項、拆放同業、買入返售債券、短期投資、長期投資等。從商業銀行業務發展情況看，非信貸生息資產業務已經越來越成為商業銀行除了信貸業務以外的重要利潤來源之一。無息資產是指由于經營需要或因主客觀原因形成的不直接產生收益的資金占用，包括現金、應收利息、其他應收款、固定資產、在建工程、無形資產、遞延資產、其他資產等。

非信貸資產的風險同時來源于非信貸生息資產和無息資產。非信貸生息資產的風險來源于債務人償債能力的變化，當債務人由于經營不善等各種原因造成償債能力不足時，生息性非信貸資產就產生了風險。無息資產的風險來源于這種不直接產生收益的資金占用能否為企業帶來未來的經濟利益。從“資產”的內涵看，資產是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益。當無息資產這種不直接產生收益的資金占用已經不可能為企業帶來未來的經濟利益時，風險隨之而生。非信貸風險資產就是指非信貸資產中具有上述風險和損失的、因主客觀原因形成的資產占用或墊款。

篇7

關鍵詞：歷史成本 公允價值 會計計量模式

2006年12月我國財政部頒布了新的會計準則體系，并規定于2007年實施，2012年又針對該準則體系進行了部分修訂。該準則頒布后，我國會計計量模式就進入了歷史成本計量和公允價值計量并用的混合計量模式時代。但是，先進的公允價值計量模式并非完美，2008年的美國金融危機，公允價值計量模式就被指責為幫兇。為什么要采取混合計量模式，會計資產如何具體界定及采用何種模式計量？其背后的理論基礎和意義所在，是本文要研究的課題。

一、對會計目標的分析

1、對決策有用觀、受托責任觀的思考

決策有用觀是美國FASB所提倡的會計目標，受托責任觀由日本會計學者井尻雄治所提出，目前這兩種會計目標被大多數國家會計學界所接受。決策有用觀，強調會計信息的有用性，強調對投資者提供有用的會計信息。但是這個會計目標受到很多會計學者所反對，因為什么樣的會計信息是有用的？其是否有用判斷的標準是什么？是管理層、投資者還是監管當局來判斷信息有效？會計信息的服務主體是多元的，不同的信息主體對會計信息有著不同的需求，例如，銀行等貸款方看重企業資金周轉能力；投資者等股權方看重企業盈利能力；而政府等監管層除了看重企業運營能力外，還要看重企業提供就業的能力，所以信息是否有用，要看信息使用者的判斷，是一個仁者見仁智者見智的問題，帶有很大的主觀性。用決策有用觀作為會計的目標并不合適。況且從會計實務界的實踐做法來看，并沒有將決策有用觀作為會計目標，首先FASB在制定會計準則時，就強調會計報告的真實性、準確性、相關性和公允性，要求會計披露的詳細和完善，而非強調信息的有用；審計實務中，也并不是從決策有用性出發來尋找審計資料和來源，而是從會計業務處理是否真實、準確、適當入手來進行審計。

公允價值的應用，強調會計計量的動態性和收益的資產負債理念，但是公允價值是經過企業會計人員的認識加工而得出來的，這種計量模式對決策有用觀的支持是間接而非直接。

受托責任觀，也不符合會計實務界的實際情況，首先，會計人員和企業所有者，未必是委托關系，很多民營企業的會計部門負責人自身就是企業股東之一，自己為自己核算，有什么受托責任？更何況那些個體戶甚至小微企業，經營者與會計人員有時由一人擔任。況且受托責任觀強調會計是一個責任，這種說法將會計人員與職業經理人混為一談，職業經理人是要為企業效益負責的，必要的時候甚至會進行盈余管理。而會計人員如果以企業效益為目標，那么這在一定程度上，是在暗示會計造假是可以接受的。這是會計原則所不能接受的。

2、對信息系統論的思考

目前美國AAA及FASB將會計的本質定義為一種信息系統，這個概念雖然強調了會計的信息性和系統性，相對比以往的會計工具論斷，是一個進步，但是忽略了會計的實踐性。從理論上可以這樣解釋，如果會計的本質是一個信息系統，那么人的因素應當可以被忽略，不同的會計人員，操作該信息系統，即從事企業會計工作，所生成的會計信息應該是差不多的。可是在實務中，會計人員的素質和理論實務技能，對會計工作結果有相當大的影響，現在企業會計部門的主管，大部分都要求具有中級會計師職稱，就是證明。現代會計強調會計人員職業判斷的重要性，很多會計實務處理要依賴于管理者意圖和會計人員的職業判斷來進行，如果會計本質是信息系統，那么會計應當和計算機程序一樣，面對事項有事先規定好的處理方式、程序，何必強調會計人員的主觀能動性呢？更別說盈余管理、追溯調整等高度依賴人的主觀意愿和能力的業務了。

3、對會計目標和本質的個人觀點

所以，在這里筆者認為，美國理論界既有的會計目標和本質的定義不夠完善和深刻，會計目標應當是對企業收益和經營狀況真實準確、相關且公允的核算的追求，美國的會計準則與實務界的發展都是以這個目標為基礎；會計本質應當強調人的存在價值，筆者認為會計本質是人們對經濟活動計量與核算的實踐，會計發展的歷史就是人類對經濟活動的計量核算史。

所以在會計計量模式選擇上，應當符合會計的本質，強調實踐中人的因素，雖然會計計量模式有其規律，但在實踐中計量模式的選擇是管理層意圖和會計人員運用職業判斷等綜合因素作用后的結果。但是會計計量模式的選擇，應當確保企業收益和經營狀況的真實準確、相關且公允。無論是歷史成本法還是公允價值計量，都應當確保會計核算目標的合理實現。

這些是本文討論歷史成本與公允價值混合應用下的會計計量模式的理論基調。

二、對歷史成本與公允價值及混合計量模式的分析

1、歷史成本計量模式

歷史成本計量模式，是以過去的交易事實為基礎，資產購買時的市場價格作為成本入賬，歷史成本計量也有一定的主觀估計情形存在，但是總體上是以客觀事實為根據，所以歷史成本計量模式有很強的客觀性、準確性。歷史成本法的特點是建立在持續經營和貨幣購買力穩定的假設基礎上；以過去實際發生的交易與事項所形成的價格為基礎；采用的是靜態價格，成本數據可稽核復查，更關注于收入與費用的計量，能大大減少會計工作量。

美國在20世紀30年代的經濟大蕭條之后，歷史成本計量模式得到了會計和審計實務界的廣泛支持，占據了會計計量上的統治地位。雖然歷史成本法在通貨膨脹經濟環境下，容易導致利潤虛增，但是美國FASB要求企業采用會計報表與表外披露相結合的方式，解決了歷史成本法應對通脹的不足。目前歷史成本計量模式仍然非常普遍應用。

但是歷史成本法不考慮價值波動，在價格劇烈波動，快速變化的情形下，仍以名義貨幣計量，會導致資產計量不準確，導致最終的收益計算也不準確。而且對于金融資產來說，尤其是擇機買賣的金融資產，歷史成本法核算更是不合適。

2、公允價值計量模式

公允價值計量模式，根據美國FASB在20006年所下的定義，“在市場的有秩序的交易環境中，在計量日出售資產收到的或接受負債支付的價格，是熟悉市場情況的交易雙方，在公平合理的條件下，所自愿確定的價格。”根據定義，公允價值計量和發展，主要有四個特點：公平性、動態性、估計性和計量對象的廣泛性。公允價值體現的是資產負債理念，公允價值計量模式強調動態性和公平性，所以資產負債在會計期末需要用公允價值對其價值的變化進行確認，計算出凈資產的增減，來最終確定企業收益。該計量模式反映的是凈資產的增加，所以更注重會計事項的經濟實質，使得收益會計核算更加全面。而且公允價值計量有著很廣泛的應用，即使是不存在真實交易點情況下，缺乏活躍市場的情況下，仍然可以通過估值技術計算其公允價值。

但這也是公允價值的缺陷所在，在沒有真實交易的情況下，估值技術如果缺乏嚴格的估值標準，缺乏有效的監管，僅僅憑企業自身的財務預測，容易導致公允價值計量的主觀隨意性，使得會計核算不準確，偏離真實收益較大；由于會計本質是經濟核算實踐行為，其中人的主觀因素占有很大比例，會計報表的編制者和不同的會計信息使用者對成本效益有著不同的理解，所以這導致即使是公允的情形下，會計收益也有著較大的區別。

3、兩者區別舉例

歷史成本計量和公允價值計量間的比較，可以反映出收入費用觀和資產負債觀間的比較。例如，一個簡單的會計例子，一個企業年初資產負債表如下表所示，單位：萬元。

企業在年末銷售了30%的存貨，實現了50萬元的收入。較年初比，銷售時，存貨價值上升了10%（假設銷售價格年初已制定，短期無法調整），年末時存貨價值上升了20%。公允價值變動，不是歷史成本計量的要素，不予考慮，則年末該企業的資產負債表如下表所示：

在公允價值計量模式下，年末該企業的資產負債表如下表所示：

可見，在公允價值計量模式下，資產公允價值上升階段時，企業收益一般要大于歷史成本計量模式。因為企業收益，要有一部分來源于資產增值的收益。

4、混和計量模式

混合計量模式是現在會計學者所普遍贊成的計量模式，當今會計實務中，歷史成本計量和公允價值計量兩種模式是并存的。我國當前會計準則采用的也是混合計量模式。該模式需要會計人員對每項會計資產和要素進行分析，通過職業判斷來選擇會計計量模式。這也帶來了計量模式選擇的主觀傾向，而且也容易導致收益計量的復雜性，

三、產業資本與金融資本的周轉所對應會計計量模式的分析

1、產業資本周轉的收益與風險特征

企業的產業資本周轉一般表現為固定資產投資、購買生產資料、聘用職工、購買技術專利、許可渠道等無形資產等等，在會計核算上表現為固定資產的折舊、流動資產的分配使用、無形資產的攤銷、存貨的銷售，資金的收回與再投資。產業資本周轉收益的增長要取決于周轉效率的提高。

產業資本周轉過程中所要面臨的風險，主要是采購風險、經營管理風險、產業競爭導致銷售價格波動風險，以及技術進步等變化帶來的核心競爭力降低的風險。但是企業所有者和管理者，由于對企業自身非常了解，所以一般來說，他們對自己企業的風險有較強的管控能力。

2、金融資本周轉的收益與風險特征

金融資本周轉不同于產業資本周轉，首先、金融資本獲取收益帶有很強的擇時性質，例如股票可以高拋低吸、債券根據需要可以選擇借貸期，可以提前貼現，衍生品更是要根據對未來的預期來進行交易，所以金融資本的收益是在價格的波動中擇機獲取的。第二、金融資本所面對的風險，一般來說要大于產業資本，因為金融投資者，對所投資的實業了解往往不如產業資本家和其經營管理者。在會計信息的了解上，參股方不如控股方，控股方不如企業大股東。在資本市場上同樣如此，基金投資對企業的了解不如風險投資，風險投資又不如企業創始人及管理層了解企業。更何況，金融投資，要面對不可規避的系統性風險，而且金融資本投資還要受到人們的不理性金融行為的影響，而產業資本由于投資范圍的相對狹窄，所受的系統性風險往往比金融資本要小。第三、現代金融社會中，金融資本往往與產業資本結合在一起共同發展獲取收益。金融資本投資雖然與產業資本一樣會創造財富，但是金融資本周轉還有個重要的特點，就是它不僅僅創造財富，還要分配財富。金融交易有時是財富的重新分配。最極端的例子，就是衍生品的出現，雖然衍生品交易能對沖價格波動，降低風險。但它提供了一種不同預期進行對賭的交易模式，僅對未來預期的不同就可以實現財富流動和分配。

3、產業資本周轉與金融資本周轉的不同特點決定資產計量模式的選擇

結合以上的分析，筆者認為產業資本周轉用歷史成本模式計量，金融資本周轉用公允價值計量，是比較科學的。因為產業資本相對風險小，經營管理者風險管控能力較強、周轉擇時性不強，歷史成本計量模式客觀且便于稽核，很適合作為產業資本周轉的計量模式。如果產業資本周轉選擇公允價值計量，一方面公允價值的主觀估計性，會使得企業管理者盈余管理空間過大，不利于會計信息的真實性；再加上企業管理層本身對企業風險管控能力相對較強，再利用公允價值計量進行利潤操縱，這會損害其他投資者的利益。另一方面產業資本周轉，并不處于公允的市場交易環境中。第三、產業資本用公允價值計量，會導致管理層擇時處理企業資產，來獲取收益，但是不同的產業有其自身的經營規律，表現在資本周轉上，有其自身的周轉特點。例如，制藥行業就屬于研發期較長，產品更迭較慢的產業。做實業應當遵循其產業科學發展的客觀規律。公允價值的擇時性會跟產業資本自身的周轉特點產生沖突，不利于產業的發展。

而金融資產則不然，公允價值很好地迎合了金融資本市場的盈利和發展規律，用歷史成本法計量反而會造成錯失機會，不能良好地反映價格波動，更不利于金融產業各種復雜估值技術的發展。

四、總結

按照前文提出的理論分析，在現實會計計量中，應當將交易性金融資產、資產證券化發達環境下的應收款項、持有至到期投資、長期股權投資、投資性房地產、可供出售金融資產等等，劃分為金融資產，采用公允價值計量模式；將固定資產、無形資產、現金、銀行存款、控制目的長期股權投資等等劃為產業資產。而存貨比較特殊，既有產業資產的性質，又有金融資產的性質，則可以用歷史成本法和公允價值法混合的計量模式，即成本與可變現凈值孰低法，不確認潛在升值，但確認價值的潛在下跌。

參考文獻：

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[3]史國文，劉珍，張改玲，趙剛.淺議公允價值計量與歷史成本計量對會計核算的影響[J].科技信息.2012（03）

篇8

關鍵詞：新會計制度；設計院；財務管理

不管是企業還是事業單位，會計工作都會隨著經濟結構的改變做出相應改變。而隨著事業單位的體制改革，設計院一般改為由國家、高校和具有事業單位編制的股份制企業或有限公司控股。這就意味著設計院的經濟主體結構，由完全需要政府資金扶持的事業單位變為走向經濟市場的企業單位，其中經濟主體的性質與經濟結構的改變，使得許多舊會計制度不再適用當前的經濟狀況。

一、新會計制度的基本內容

會計制度改革的主要形式是設立新的會計核算準則與新的科目，與以往不同的是，它對一些舊的會計科目與準則做出了合理的優化。例如，在資產減值準則中，明確了多項資產減值的現象，并規定了可收回金額的具體算法：將協議銷售價格與經濟處置成本作減法，再將未來可實現資金流量按優質級別進行對應的比率折算成折現值，將前者的余值與后者的折現值作比較，選較高的值作為可回收金額[1]。同時明確核算中計提的減值準備不能二次轉回。例如，以往的會計核算制度中只有資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤六項會計要素參與會計科目進行核算。而新會計制度的推行，在會計要素的基礎上重新做了補充和擴展，使企業會計核算中財務管理工作變得更加細致、合理。企業會計核算是以權責發生制作為核算基礎的借貸記賬法，對企業的各項經濟業務活動進行會計核算，用直觀的方式呈現企業或事業單位的會計主體財務狀況、經營狀況和可流動資金的儲量。與以往會計模式不同，新會計制度下的會計準則可以在公允的價值模式下進行債務重組、非貨幣資產交換和無形資產的價值衡量。新會計制度下的企業財務管理功能是由以權責發生制為基礎的借貸記賬法的方法對企業的全部賬目和經營行為進行會計核算。

二、新會計制度對設計院財務管理系統的必要性

當前我國多數設計院按控股性質分為私營設計院與政府設計院，為了適應我國新經濟形勢下的行業整體發展，以股份公司或者股份企業的體制形式經營。其中經營的主體內容是承接第三方委托的工程項目設計，按資質分為甲、乙、丙、丁四個級別，輕工業設計院則分為甲、乙兩個級別，資質級別代表著允許企業承接項目的范圍。但不管是私營還是政府性質的設計院，從運營性質的角度來看，它們與事業單位都是不同的，設計院更傾向于具有獨立營利性質的企業。對照新會計制度的要求分析，從完善的財務管理系統的角度上來講，它對設計院來說是十分必要的。

（一）新會計制度是舊制度的補充完善，它規范了會計行業的核算標準

新會計制度是對舊會計制度缺失部分的補充和完善，它引用了許多新的會計準則與會計要素，在保留舊制度的前提下強調了可比性、清晰性和統一性。在以權責發生制為主體的核算手段的企業中，補充增設了收付實現制的方式，使原本的會計恒等式變得相對可靠。新準則提出了“資產組”的新會計結算概念，在核算資產減產時，提供了更多的會計信息以供結算出符合企業實情的會計核算結果[2]。補充完善的準則與會計科目較舊制度來說，更加合理科學，它仍然保留著舊會計制度的幾大要素，并在此基礎上參照《企業財務報告條例》對幾大要素的定義重新進行區分，并在會計要素中增設了新科目。在新的會計制度下，房屋建筑物所依附的土地使用權是能單獨計量的，它不再計入固定資產價值，而作為無形資產入賬。同時新會計制度規定了“公允價值”的核算標準，并規定企業的一切金融工具與資產轉讓等出售行為，都應參照公允價值進行，它打破了只以歷史成本作為參考價值的片面性。會計工作的目的是使投資者形成對企業的財務監督，使企業經營策劃有經濟信息依據。從政府視角可以根據企業經營的情況合理分配社會資源與利益。基于此，新會計準則的實行是加強會計行業核算標準的規范行為，使會計工作在企業中對財務信息可以真正起到有收集加工分析、形成經濟決策、有效經濟管理的實際作用。

（二）新會計制度是設計院經濟主體抵御經濟財務風險的保障

對比新會計制度來看，舊會計制度僅僅是財務賬目上單純陳列的經濟金融信息，也就是說它僅起到了對企業財務的監管作用，對于抵抗經濟風險并沒有好的對策。而新會計制度的準則規定下，一些要素計量變得有決策參考價值，或是影響到了企業的切實利益，保護了企業的合法權益。結合設計院的經營性質和運營行為來看，它提供了設計院經濟主體對經濟財務的抵抗能力。財務風險的抵抗性在于借貸記賬式核算的會計模式，使會計核算由單純的歷史記錄變得具有部分實效性，從內部解決了財務錯賬漏賬的問題，使年度預算報表和財務報告中的會計信息相對以往更加具有真實性與可靠性。在新的會計制度準則下，它引用了“公允價值”的概念，聯系到設計院使用金融工具與進行資產轉讓收購等經濟行為時，參與行為或交易的雙方均能參照公允價格的標準進行。不僅如此，在設計院工程承接中所涉及的工程成本問題，新會計制度中加入了重置成本的名詞，打破了歷史成本不考慮市場行情變動的局限性[3]，保護了設計院在企業性質的經濟運作中的合法效益。同時新會計準則的完善，代表著我國會計行業引入國際標準并與國際接軌，它的出現有利于設計院的深化改革與發展，在新會計制度下通過與以往不同的視角獲得比以往更全面的經濟信息，從而合理規避經濟風險。因此，新會計制度在設計院和其他公司企業、事業單位中實施是非常有必要的。

三、新會計制度給設計院財務管理工作帶來的影響

（一）新會計制度的有利影響

1.有利于設計院的經濟發展新會計制度的會計結算實行標準遠高于以前，有利于提高設計院的運營質量，新會計制度的全面實施更有利于全面監控設計院的經濟動向，使投資者對設計院有信心。在這種市場氛圍下，無形中優化了設計院身處的經濟發展環境。新準則對企業經濟活動與經濟行為的會計屬性計量與確認相對于舊制度更加動態全面，有利于設計院的經營者了解自身的經濟結構狀況。新會計制度的準則規定中，明確了各種途徑的經濟行為與經濟活動所涉及的會計要素，形成了完整的會計核算體系，使設計院通過更加全面具體的會計結果找尋經營行為的漏洞與不足，從而提高設計院經濟發展的能力。2.提高設計院財務管理系統的真實性與可靠性新制度是以權責發生制為會計主體方式，將收入、費用以及應收、應付款項引進壞賬準備等減值理念的核算內容。舊會計制度下的企業財務賬目中，一些進賬與出項科目，尤其是在轉結一類的科目中，經常會有月轉結與年轉結等多筆賬目混合，導致記賬與核算的混淆[4]，影響會計信息的客觀性。以固定資產的盤盈舉例，以往的固定資產盤盈是按照當期的損益來計算的，這樣會導致企業在賬務面上多出與實際情況不存在的額外收益。而新會計制度規定清查的固定資產盤盈，需要計入以往年度的損益調整，這樣的會計清查盤點結果更趨近于反映客觀視角下公司的實際經營狀況與營收狀況。將新舊會計制度對比后發現，無論是對企業資產的重新評估還是對經營業務的財務結算，新會計制度都向著真實客觀的方向進行調整，盡量消除企業會計信息的不對稱問題導致的不公平現象，使會計核算的結果比以往更加真實、有效，更好地維護了投資者的切實利益，并樹立了企業的良好形象。

（二）新會計制度的不利影響與解決辦法

1.新會計制度下財務管理的效率不如以前由于新制度對會計要素與準則的補充，導致會計科目增多。記賬的科目增多，財務報表科目也隨之增多，這在一定程度上加大了會計人員的工作量。盡管設計院的運營模式與營利企業大致相同，但在編制人員配比上卻大有出入，設計院的職務流動性不強，很多會計工作人員通過調劑或借調派遣而來，這就導致了設計院在新會計制度下的財務管理效率遠低于以前，甚至部分設計院因為繁重的工作而導致人手不足。2.給設計院適應財務管理模式的變動帶來了巨大壓力設計院的主要盈利來源于工程項目的設計承接，盡管它的經營行為是營利性質的，但區別于企業的原料或服務供應，在適用于企業的新會計準則中部分會計科目不適用于設計院。例如應用于企業的負債結構、可流動性資金流、盈利率等會計恒等式還需要設計院參照自身情況對等式的進項出項因素進行合理調整。因此，設計院想要完全適應新會計制度下財務管理模式的難度較大。

四、加強新會計制度改革下的財務管理的辦法

（一）加強財務管理的人員隊伍配置

首先，需要加強會計人員的隊伍配置，設計院可以結合自身的經濟水平通過對外招聘的方式搜集優秀的會計行業人才，以加強編制的方式應對新會計制度繁重的會計任務。其次，需要加強與會計人員相關的技能培訓力度，以加強學習相應的會計準則的方式，去理解新會計制度推行的目的，從而在實踐中盡快找到適用于設計院的新會計核算模式，將每項會計恒等式的因數套用到設計院經營實際進行調整，形成全新的財務管理體系。在此基礎上，建議設計院單位建立有效的預算績效考核制度，將考核結果作為年度評價財務人員工作情況的重要指標。最后，在財務工作的執行過程中，應當獎懲并施地管理會計人員，確保預算的執行和會計核算的工作效率，一方面要定期組織出納人員和財務會計人員核對賬務，并將發現的問題追責到個人，依法嚴肅進行處理；另一方面要根據《會計法》，做出“對認真執法，忠于職守做出突出業績的會計人員，給予精神或物質獎勵”的規定，設置會計從業人員的專項獎勵基金，每年度按照一定比例在設計院進行表彰工作。評選表彰的基準可以參考設計院內部管理的量化考核的KPI指標。通過一系列的培訓、教育和獎懲措施，綜合促進設計院財務隊伍建設水平的提高。

（二）完善設計院財務管理體系

設計院的財務管理工作包含籌資、投資、運營、成本計算與收入利潤分配管理等內容，分別涉及預算計劃、資金管控與財務情況分析三方面。本文認為不能只看重財務管理的事后核算部分，在新會計制度下，應當以完善的財務管理體系做好各項財務的管理工作。設計院應當不斷改進財務管理的觀念，根據設計院的運營需要及時調整財務管理部門的職能與工作內容，如在承接業務等重點業務運營時期賦予財務管理部門新的監督職能，盡早實現財務部門與業務部門的協同對接，以財務業務有機結合的方式對設計院的財務結構與財務情況重新進行核算評定。在設計院內部，應當明確會計政策與制度的實行方法，以統一的財務報告模板規范財務報告工作。在一些需要設計院公款報銷的運營業務支出上，要堅持報銷款項與票據一一對應的原則，并將所有的報銷憑證統一整理存檔，方便年度或季度財務預算報告時復核。另外，還需要加強設計院的預算執行工作，對照新會計制度改革的各項，結合設計院自身的運營情況，明確界定預算責任的權責主體，制定清晰的財務預算目標，重點從流程處加強編制預算的匯總與復核審批工作，并以預算指標考評的方式實現預算管理的效果，并定期以財務工作會議的方式匯總分析財務業績報告，對其中的差異進行具體分析。總的來說就是設計院迫切需要提高自身的管理水平，用規范化的會計核算流程與明確的財務管理責任分工來保證設計院的財務管理質量。在設計院進行財務核算工作的過程中，一定要確保原始票據憑證的準確性、統一性，只有這樣才能讓財務報表的信息真實可靠。

（三）提高設計院財務控制能力

可以實行全面預算管理的模式加強設計院內部的財務管理，重點對設計院經營業務中的籌資情況、可周轉的流動性資產量、業務利潤收入及業務運營支出等進行實時監督管控。這需要財務管理部門對設計院運營的業務擁有一定的了解，以此為基礎可以精準地預測設計院在未來一定時間內所有資金的流向和日資金流量，并根據上述內容合理安排調節財務的預算計劃，加快資金的周轉效率。設計院還可以利用現代網絡信息技術，在信息化的財務管理系統上對設計院動態資金情況進行實時動態監管。新會計制度下，設計院的財務管理模式以及會計核算內容會越來越復雜，所以通過加強設計院財務電算化水平來提高財務工作效率是非常必要的。建議設計院單位搭建財務信息系統管理平臺和數據庫，依托信息平成一鍵式制表、報賬操作，使設計院的財務資產管理、會計核算、預算編制等重要財務管理活動均可以在信息化的模式下輕松高效地完成。另外，還需要從內部資金和預算編制工作上入手，加大財務的審計力度，確保預算績效考核合理有效，從而提高設計院內部財務控制審核水平。設計院通常在財務報表填制完成后，就會根據部門需求制作收支預算表。那么在編制預算表時，就必須考慮以下幾點問題。1.在對設計院的固定資產和無形資產進行價值評估時，必須提前考慮設計院經營過程中可能出現的價值損耗，從而提高設計院的資金使用效率。2.預算管理過程中，必須要區分設計院資金的現實來源，將政府補助等非盈利收入與盈利收入區分管理，并將庫存資金按照現金日記賬與銀行存款日記賬兩部分財務賬簿進行登記，確保設計院在預算執行過程中的資金財產安全。3.需要精細化管理轉結結余的賬戶信息，且針對一些原始憑證不全、票據缺失的固定資產，財務人員應當從重置成本方面對其價值進行合理評估。在登記資產金額時，需要參考資產性質準確選擇錄入的科目并完成損耗資產的價值核算工作。

五、結束語

對于設計院來說，新會計制度改革利大于弊，它起到了完善設計院經濟結構的作用。通過新會計制度的改革，設計院可以從雙向的財務報告中全方位地了解會計核算時間內經濟業務活動的運行情況，這樣有利于決策者根據設計院實際的經濟結構特點來制定相應的運營規劃。鑒于會計工作對設計院財務管控的重要性，還需要會計從業人員加強力度學習新會計制度的相關條例知識，提高對會計管理工作的重視度，從而更好地完善設計院的財務管理工作。

參考文獻：

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篇9

一、我國小企業會計準則制定的必要性

(一)我國小企業會計準則的特點小企業多處于創業階段和成長初期，發展迅速，與其他大中型企業相比，有著自身的特點，主要體現在以下四個方面：經營規模較小，經營方式靈活；不在或主要不在資本市場上籌集資金；所有權與經營權沒有分離；管理結構簡單，管理效率較低等。這些一般特點和生產經營管理特點決定了小企業的會計特性。一般情況下，小企業的會計基礎工作十分薄弱，對會計實務以及財務報表和相關會計信息的披露要求相對簡單，會計信息需求同大型企業租上市公司相比存在著較大的差別。如果要求小企業同大型企業一樣按照統一的會計準則標準執行，對小企業來說則是一個沉重的負擔，易造成小企業的會計準則超載。

(二)我國小企業會計準則制定的必要性會計準則的超載通常與會計準則的擴展相聯系，數量過多，過于狹窄以及缺乏彈性的會計準則會給會計人員的實際工作以及財務信息對用戶和企業進行決策的價值帶來嚴重的影響，在應用時令人無所適從。引起準則超載的因素很多，其出發點是為了更好地滿足眾多用戶的需求，需要更為詳盡的準則和披露，從而以減少過多的判斷和與會計原則相涉的訴訟數量，但結果卻使得會計準則在數量、復雜程度以及專業性方面都有所增加，給實際操作帶來不便。準則超載的問題之一，就是對所有的企業進行統一的準則要求，沒有對大中型企業和小企業之間進行合理的區分，從而大大增加了其編制財務報表的成本。對此，美國注冊會計師協會特設委員會對各種應對準則超載的方法做出總結，既有建立披露和計量的方法，又有采取公認會計原則的變通方法。其中，針對小型企業制定一套單獨公認的會計原則，實行披露和計量方法的差別報告可能是解決會計準則超載問題的較好選擇。目前我國還沒有單獨適用于小企業的會計準則，2006年新的39項企業會計準則和48項注冊會計師審計準則已經成功地實現了國際趨同，但它僅適用于上市公司等大中型企業。在我國市場經濟體制日趨完善和會計準則國際趨同的大背景下，其并不能滿足小企業信息使用者的需求，同時也會造成這類小企業財務報表的編制基礎不統一，企業之間會計信息的可比性降低。因此，針對我國小企業單獨制定一套具有前瞻性的會計準則對我國會計改革的發展具有指導意義。

二、小企業會計準則制定的研究歷程

(一)問題提出早在1952年，以George.O.May為首的會計師、律師和商人組成的團體在一份報告中稱“公眾利益并不要求將其應用于成百上千的小企業，這些企業的管理者和所有者是緊密結合的。一些要求似乎只對少數公開發行證券的大公司合適”。他還補充到“會計這類企業提供的服務很重要，這與提供給大型公開募股公司的服務是不同的”。自此，對小企業采用有差別的披露和計量開始走入人們的視線。

(二)發展概況近年來，隨著經濟的發展，各國逐漸認識到中小企業的重要性及中小企業的特殊性，且由于IASB的前身――國際會計準則委員會(IAS)并沒有聲明其制定的準則僅適用于或者主要適用于公開資本市場上交易的上市公司，導致許多發達國家和某些較小的新興經濟發展中國家的所有企業均要求使用國際會計準則，一部分企業執行國際會計準則的成本遠遠高于效益。因此，有關中小企業會計準則問題一直是國際會計準則理事會(IASB)等國際專業組織和各國會計準則制定機構非常關注的領域，制定一套能夠普遍遵循在世界范圍內通用的中小企業會計標準勢在必行。2001年9月10－12日，聯合國會計專家組(ISAR)在日內瓦召開的第18次會議上，將討論和研究中小企業會計國際指南作為會議的重點，各國專家代表圍繞中小企業會計指南的必要性、中小企業的分層標準、中小企業會計指南的指導思想等問題進行了深入討論。我國政府也參加此次會議的召開，對加強中小企業會計研究的建設問題有深遠的借鑒意義。2004年6月24日，IASB了《制定中小企業會計準則的初步設想》的第一份討論稿，其目的是確定國際會計準則委員會是否應當為中小企業制定特殊的財務報告準則，為明確非公眾會計責任主體提供一個參考框架。在2005年10月舉行的公開圓桌會議上，參會者對中小企業確認和計量中可能予以簡化的方面進行了討論，包括遞延所得稅：不動產、廠房和設備的重估模式和減值跡象、資產組部分和殘值；生物資產和農產品的公允價值模式以及合并財務報表；租賃分類和計量；雇員福利的設定收益計劃；企業合并中商譽減值和無形資產確認；使用價值的計量和現金產出單元；金融工具公允價值計量、套期和終止確認；以股份為基礎支付的計量問題；金融工具的債權和分類等，該會議的討論內容形成一份草案，為2006年1月的征求意見稿做好了準備。2007年2月，IASB正式中小企業會計準則征求意見稿并于同年4月了一份對中小企業會計準則征求意見稿的概要，該征求意見稿是在完整的國際財務報告準則基礎上制定的。與國際財務報告準則相比，中小主體國際財務報告準則基于使用者需求和成本效益的考慮作出了適當簡化，但是該意見稿僅以員工人數在50名或以上的公司為基礎界定中小企業，未做出權威性的定義。IASB認為任何使用中小企業準則的國家都需要根據自身情況，這為2009年正式中小企業國際財務報告準則奠定了基礎。2009年7月9日，IASB正式了適用于中小主體的國際財務報告準則――《中小主體國際財務報告準則》(以下簡稱國際新準則)，并于當日生效，該準則嚴格界定了其適用主體，大體從刪減與中小主體不相關的主題；會計政策的選擇；會計要素確認和計量以及披露的范圍和語言等五個方面對完全國際財務報表做了簡化，進一步減輕了中小主體執行準則的負擔，并每三年對其進行修訂。

三、我國制定小企業會計準則的啟示

(一)小企業會計準則的適用范圍我國根據企業的規模和性質將企業劃分為大型企業、中型企業、小型企業和微型企業。其中，微型企業是指雇員在8人以下的具有法人資格的企業、個人獨資企業和合伙企業以及工商登記注冊和個體和家庭經濟組織等，廣義的小型企業包括微型企業。對于微型企業，由于其規模很小，納稅多采用定稅制，不需要查賬征收，且一般情況下，企業無專職會計人員核算，沒有必要提供財務報表。筆者認為，我國制定小企業準則中不應當包括微型企業，這里所指的小型企業是指狹義的小型企業。從我國的會計規范從企業規模角度來看，大型企業和中型企業合在一起規范的，兩者都適用于新會

計準則，因此，小企業會計準則的適用范圍僅限于狹義的小型企業。

(二)小企業的界定問題對小型企業的界定歷來是一個充滿爭議的問題，也是制定小企業準則的前提和基礎，主要可以從定性和定量兩個標準來劃分。國際新準則中將其界定為具有以下兩個特征的中小主體：不負有公共受托責任；需要向外部使用者公布一般用途的財務報表。其中外部使用者包括不直接經營企業的所有者、現在或潛在的債權人以及信用評級機構等。同時提出，如果主體持有債務性或權益性工具已在公開市場交易或者未在公眾市場交易正準備發行或者以信托方式持有廣大外部人士的資產也將視為負有公共受托責任。這里IASB沒有規定數量標準，而是更多的考慮了企業的性質，偏向于從定性角度來劃分。我國在《中小企業標準暫行規定》中主要根據企業職工人數、銷售額、資產總額等三方面的定量指標，對不同行業加以規定，且該標準僅適用于工業，建筑業，交通運輸業等。筆者認為，對于小企業的界定，可以參照新國際準則，從小企業會計信息的相關性原則和成本效益角度考慮，以是否負有公共受托責任來劃分，既考慮到了資金籌集的標準劃分，又涵蓋了對于會計師事務所這一類與公共利益密切相關企業的界定問題的解決。正如國際會計師聯合會副主席胡安?約瑟?費文?德瓦勒在第三屆注冊會計師論壇上的舉例，“目前正在探討制作衣服的最好布料，那么，沒有人會說布料的好壞取決于需要做衣服的人的尺碼，相反，我們的分析將集中于所要制作的衣服的用途”。同理，如果在分析時決定哪種會計準則是適當的，那么分析應該集中于信息的用途而非企業的規模。因此，中小企業界定的關鍵并不在于企業規模大小，而主要集中在提供財務報表會計信息的需求上，即從性質上考慮其與大中型企業會計處理和披露的差異之處。

(三)小企業會計準則模式制定的選擇小企業會計準則模式的選擇有很多種，大體可分為三類：將小企業會計準則作為一個獨立的會計準則體系，與現有會計準則相并列，有著自己的理論基礎；作為一個具體的會計準則，即與現有會計準則遵循同一基本準則；對具體會計準則的簡化，即在現有準則后增加一項小企業的應用要求。這三類方法各有利弊。我國現行會計準則中的基本會計準則在整個體系中扮演著概念框架的角色。筆者以為，盡管小企業和大中型企業在會計處理和披露要求上存在差異，但在會計基本假設、信息質量要求、會計要素定義和確認等內在的基本問題上和大中型企業基本一致，并無本質上的差別，所以在建立小企業會計準則時可采用第二種模式，這也與國際新準則的做法一致，既簡化小企業在向大中型企業過渡時期會計準則選擇和會計處理問題，又降低了制定準則的成本。

篇10

一、 客戶體驗的基本要求

客服中心在客戶體驗管理上應該在最基本的兩個問題上做好：一是客戶的需求能否有效地達成？二是客戶在達成其需求的過程中是否感到舒適？第一個問題如同馬斯洛需求理論中最低一層的需求，客戶只要求他的需求、問題能夠解決即可，至于企業是用什么方式解決、由誰來解決，這些都不是最重要的。如果在第一個問題的基礎上把第二個問題做好那就是錦上添花的事情，讓客戶在達成需求的過程中能夠感到愉快、體會到尊貴感，要是能夠讓客戶主動參與到企業的整個服務過程當中，就如上期文章《客戶體驗的“意料之外，情理之中”》注中介紹的亞馬遜網站體驗案例一樣，將會大大提高企業在客戶心中的良好印象和美譽度，企業也會因此獲得一筆巨大的無形資產。

作為客服中心來說能做的有哪些呢？客服中心應以不斷提高服務質量與服務效率為重點，把最基本的服務體驗做好是前提，從最基本的幾個關鍵指標下手，在控制好這些關鍵指標之后再從服務手段、服務方式上找創新，從最基本的運營管理逐漸向客戶體驗管理邁進。

二、 客服中心需關注的重點指標

就上面提到的客服中心需要在客戶體驗上做好的兩個問題，我們需要關注以下幾個關鍵指標：

一次解決率（有的客服中心稱作首次解決率），對于這個指標客服中心都是從企業內部來看，一般認為客戶在首次來電之后的兩個小時內（有的可能時間會長一些）沒有就同一問題再次來電，客服中心即認為客戶問題已經得到解決，但是到底有沒有解決只有客戶自己清楚，因為客服中心無法在每次客戶來電之后都對其進行回訪調查，并且這樣做也不現實，所以在一般情況下客戶只要不在兩小時內再次來電即認為解決。

在保證一次解決率的前提下，我們對于客戶來電等待時長的耐心程度也不能忽視，客戶來電就是希望你能夠馬上出現并且解決問題，如果長時間讓客戶等待無疑會產生一個比較糟糕的客戶體驗，這就要求客服中心的接通率需要保持較高的水平。

與一次解決率和接通率相關的指標是人員遵時率、平均通話時長、員工流失率、工時利用率、排班擬合度等這樣幾個關鍵指標，用一句話來說就是在員工不斷流失的情況之下能夠保證核心員工的數量穩定，同時在穩定的話務基礎上客服中心能夠做到合理安排座席人數，并且保證座席能夠按照規定的班務進行高效率的工作。

另外座席人員在與客戶交互過程中提供服務的好壞對客戶體驗也會造成較大影響，一般我們會對座席人員的錄音進行質檢，區分出致命性差錯與非致命性差錯，對座席人員的致命性差錯不斷糾正。

三、 客服中心的指標分析管理

有指標就應該有分析，客服中心關鍵指標應該由哪些部門來分析？哪些人員需要分析哪些指標？指標的分析角度應該是什么？指標的分析深度應該怎么樣？這些問題都需要明確下來。這樣做就是為了使客服中心能夠更加全面地發現問題，盡量讓指標分析不重復而又沒有遺漏。

下面就用一次解決率來舉例說明，與一次解決率最直接相關的部門就是熱線部門，其次是所有的支撐部門如知識庫管理部、培訓部。首先，熱線部門應該主要分析總體情況如何，是否在一段時期內出現異常；如果出現異常，那我們就需要從內部來挖掘原因了。在所有班組都出現的情況下相信一定不是由于座席人員自身的原因造成的，那么是不是我們把指標考核要求提高了？是不是我們集中推出了某項新業務？在某個班組出現異常的情況下要看具體是由哪些座席人員造成的？他的業務考試成績怎么樣？是不是員工近期家庭有什么問題？與班長的關系怎么樣？再有我們還可以分析到底在哪些業務上出現了異常？人員的流失率怎么樣？是不是老員工離職率太高了？其次，知識庫管理部應該主要看座席最常點擊（或者搜索）哪些知識？這些知識是否更新及時？更新的知識準確率怎么樣？知識庫系統是否好用？第三，培訓部的培訓是否及時？培訓的內容是否適用？培訓后的效果怎么樣？還跟座席員自身所具備的基本素質有一定的原因，這個就得看人力資源部能否招聘到非常適合的人員了。

四、 有關客戶體驗新指標的探索