會計法的地位范文

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關鍵詞：會計準則；法律地位；責任；性質；程序正義

中圖分類號：D912.29 文獻標志碼：A 文章編號：1002-2589（2013）14-0154-02

會計信息的產生是基于會計準則進行的，遵循會計準則之后，如果仍然出現會計信息失真的情況，會計師是否應當承擔責任？這一問題的實質是會計準則是否具有相應的法律地位[1]。要深入這一命題的核心，就必須要對會計準則產生的背景，所欲實現的目的和會計準則的性質與導向進行一系列的分析；并且誠如薩維尼所說，立法應當適應當前社會的現實條件，因此探討會計準則的法律地位，也必須立足于當前中國具體的法治環境。

一、會計準則產生的背景和目的

（一）會計職業的內在困境

會計師的職業被比喻為公司對外披露信息的“安全閥”。里根總統曾贊揚會計師職業是美國社會的棟梁[2]。安然事件之前，公眾給予會計師執業太多溢美之詞，以至會計師執業的內在沖突被忽視：一方面，他們為客戶服務，另一方面，該項服務的成果卻呈現給社會公眾，作為社會公眾進行投資判斷的主要根據之一。可以說正是這種沖突造成了安達信的悲劇。

會計師與公司董事長簽訂服務合同，財務信息由公司管理層提供審計報告提交給股東大會。雖然這一過程至今并沒有多大的變化，但公司的治理卻發生了很大的變化。從前管理層與公司的董事、股東的利益是一致的，因此會計師提供服務的對象利益是一致的。如今的公司中，管理層和投資者的利益常常并不一致，甚至分化、對立。會計師提供財務信息也由原來單純地為管理層管理決策變成了同時兼具為廣大投資者披露信息的雙重身份。會計師一方面要面對為其提供報酬的管理層，一方面要承擔投資人信息來源“安全閥”的角色，堪稱如履薄冰。

（二）會計準則的產生

從上文的分析可以看出，會計師無法獨自解決利益沖突問題。當前公司審計實際上已經演變成一種公共物品，但為公共物品買單的卻是公共投資者以外的另一端主體。會計師如何端平天平？在管理層―會計師的角力中，會計師面對著既是裁判者又是運動員的管理層，只能處于下風。期望會計師能獨立承擔起公共服務的職能是很困難的。投資者只能將目光投向外界。

會計準則誕生于美國，當時的美國正處在1929-1933年經濟危機的陰影之下，作為投資者的美國公眾遭受了巨大的損失。參議院舉行的聽證會認為，財務信息的充分披露將有助于防止錯誤表述。1933年，美國通過了《證券法》，次年通過了《證券交易法》。為了有效執行這兩部法律的規定，美國證券交易委員會成立并負責制訂上市公司所必須遵守的會計規則[3]。

根據Black和Kraakm an（1996）的觀點，“會計準則的制訂應主要考慮以下兩方面因素：一是能夠為公司管理人員提供足夠的職業判斷空間以促進交易結構實現的靈活性；二是有效保護外部投資者免受公司內部人（包括管理人員和大股東）的機會主義行為的利益侵占。”[4]從會計準則產生的背景來看，第二個因素是當時所首要強調的，也是緩和會計執業人員內在矛盾的題中之意。

由是，筆者認為，會計準則的目的主要是為了從外部調和會計師職業群體自身無法解決的內在利益矛盾，從而起到保護投資者的利益免受不良會計實務損害的目的。

二、會計準則的制定

（一）會計準則的性質

對此問題，學界存在著不少爭議，總而括之主要有以下三種[5]。

1.會計準則是純客觀的約束機制（規范）

這一理念將會計準則視為對放任自流的會計實務的約束手段，出于此目的，應該為實務提供盡可能客觀、統一、公正的標準作為依據。因此毋寧將會計準則視為一種技術手段，重點強調其標準性和科學性。

由此推出準則的制定應是一項嚴密的過程，符合邏輯和理性要求，確保內在一致性。準則的構建要通過概念的確定、推演以及規則、原則等具體規范的協調來實現。

2.會計準則具有“經濟后果”

根據澤夫（zeff）的理解，經濟后果是指“會計報告將影響企業、政府、公會、投資人和債權人的決策行為，受影響的決策行為反過來又會損害其他相關方的利益。因此，單純地從理論上尋求最完美的準則是不現實的，應當使得會計準則的經濟后果達到最公平、合理的狀態。”美國判例認為，當準則原則無法公允反映經濟現實時，會計師不應以此為據，頗有“惡法非法”的意味。

經濟后果的體現是多方面的。從直接影響的角度看，會計準則自身作為信息載體，其數據都代表了不同的經濟內容。間接后果的意義則更深遠，包括準則規范應當使得會計報表能最大限度為公司管理者決策提供資料信息，為投資者監督公司提供有效途徑，與微、宏觀政策銜接等。

3.會計準則制定過程本身就是一種政治程序

哈耶克認為，沒有純粹的經濟事務，經濟的動態必然會波及社會生活各個方面。政治生活更是經濟生活的孿生方面。會計準則制訂過程中的政治行為其實是經濟后果的延伸[3]。

由于會計準則具有的經濟后果，因此不同的權力手段就必然會試圖介入，以達到對準則制訂的干預，實現對自身利益的維護，會計準則制訂過程已經基本上類似于政治程序中一項協議的達成過程。基于會計信息的公共物品特性，也使得準則的制定不能忽視對公眾投資者的影響。從這個角度看，準則的“監管”作用更加的突出。會計師在依據準則行事時，應該更加注重這層含義。

筆者認為，會計活動雖然表現為一些具體的、規范的數據、列表，但是這些列表、數據背后反映的是經濟實體的經濟活動，直接關系到股東、管理者、債權人等的利益，同時也間接地影響到公司的運行，甚至和宏觀經濟的走向息息相關。因此，不能僅僅將會計準則視為一種技術性的規范，而應當同時重視其經濟后果。由于會計準則的經濟后果會引起各方面利益的博弈，因此對其的政治干預也體現了利益平衡的特征。

（二）會計準則的導向

學者的研究表明，會計準則能否得到可靠執行是影響會計信息質量的重要因素，而其可靠執行很大一部分依賴會計師對會計準則的職業判斷。會計準則的導向則直接影響了會計準則的職業判斷程度[4]。

會計準則的導向是指其規則體系的內容結構，包括原則導向和規則導向兩種。會計準則的規則或者原則導向并不是絕對的，規則和原則本身的界限就不是十分分明的。因此我們只能在大致的意義上進行區分，主要立足于法理上對規則和原則的不同理解。

一般意義上，規則具有具體、復雜的特征，具有較大的可操作性、指導性，給予從業人員的自由裁量空間較少，有助于維護該體系的統一性、穩定性，同時也具有僵化的危險。原則相對抽象和概括，甚至是模糊，對于一些概念或者領域的界定是總領性的，從業人員可能無法從中得到具體的指導，只是方向上的明確，有利于發揮從業人員的自由判斷和創造性，也面臨著任意和脫法的危險。

（三）會計準則的制定

會計準則的制訂很大程度上受到會計準則性質的影響[5]。在主張會計準則是技術性規則的理論指導下，會計準則的制訂就會表現出對結果理性的追求。因為既然會計準則是技術性的，那么它就有可能達到完善，如果制訂出來的會計準則不夠“完善”，那只是表明我們的認識、論證過程未達到實現其“完善”的標準。

反之，主張會計準則的經濟后果和政治程序，就會放棄對會計準則“完善”的追求。會計并非是自然科學的一部分，因而追求如同自然科學一般的客觀真理并不是可行的。事實上，作為社會科學的一部分，會計學不可避免地會摻雜入價值判斷。因此，最完美的會計準則，并不一定代表了最公允的經濟后果。由于理性人的自利行為和一些強有力利益集團的存在，現實生活中被采納的往往也不是具有最公允經濟后果的經濟行為[5]。準則的制訂機構被要求充分代表有關各方的利益，特別是社會上占強勢的利益集團。相應地由于認為準則不能實現絕對的結果理性（甚至本身就不追求），因此準則內容更多地體現為對程序理性的強調。

強調會計準則的政治意義則會將會計準則納入到國家政府的宏觀管理制度之中。準則的制訂過程則體現為不同政治派別的協商、談判，討價還價，以達致利益上的某種平衡。對會計準則的導向的選擇要考慮到規則和原則各自的優缺點，同時還要注意本國的法治環境。一般認為，會計準則如果具有規則導向，則更具有自我執行能力，較少地借助于司法機構來實現。如果選擇原則導向，則更依賴于外界環境的輔助。因此在較弱的司法執行環境中，制度安排應該更加強調其自我執行的特征，也即選擇規則導向的會計準則，能夠更容易得到貫徹和執行，也更有助于實現高質量會計準則的目標。

三、會計準則的法律地位

（一）影響會計準則法律地位的因素

本文探討會計準則的法律地位問題旨在解決會計師的法律責任承擔問題。當面臨對虛假信息披露的，會計師能否以遵守了會計準則的規定就得以免責？據此，筆者認為確定會計準則的法律地位至少應當考慮如下幾個因素。

1.目標

會計準則最終是為了實現其目標而制訂的，也即調和會計師的內在利益矛盾，同時為外部投資人的利益提供有效的制度保護。為了實現這樣的目標，會計準則的制訂應當盡可能地為達到反應“真實與公允”的信息而設。

2.性質

會計準則兼具技術性、經濟后果和政治因素三方面的性質，因此一方面制訂者應當追求準則中的真理性、科學性、客觀性，在選擇制訂原則是應當盡量向結果正義靠近；另一方面由于其牽涉利益主體廣泛，在政治博弈中不能完全排除價值的考量，因此無法真正做到真實、公允的要求，無法實現結果正義。最終只能體現為一種各方利益的綜合考慮和平衡，在準則的內容上盡量保證程序正義的實現。同時，作為國家的宏觀經濟制約因素之一，還應當符合國家的經濟目標、經濟政策、經濟現狀。

3.導向

會計準則的原則或者規則導向影響著會計師職業判斷范圍大小的發揮。根據上述兩個因素的影響程度以及國家的法治環境，尤其是司法機制的完善程度，適當地調和準則中原則和規則的比例，選擇準則的導向。

從上文的分析中我們可以看出，會計準則的目的和其性質之間還是具有一定的差異的。保證會計準則的目的性必然要求會計準則能夠盡量體現結果正義，否則如何能夠達到所謂的真實的反應經營活動？沒有真正的公允，就無法達到為投資者提供真實可靠信息的目的，就無法實現從外部規制的設計調和會計師內部利益矛盾的初衷。然而會計準則的性質一方面試圖通過利益協調的方式對投資人利益提供保護，一方面則明確了結果正義的無法實現，能夠期待的只能是程序正義。程序正義雖然是保證結果正義的必要途徑，甚至有時候程序正義的缺位能夠引發更大的不滿和危險，但是基于對目的的追求，筆者不能認同將程序正義的實現作為對結果正義的替代。另一方面，即便是程序正義也很難在會計準則中得到切實的保證。首先，會計準則的性質決定了其利益平衡的特征，因此其中所體現的程序正義畢竟也只能是一種平衡的程序正義，而并非是絕對的程序正義。其次，會計準則還具有導向性問題，而導向性直接影響到程序正義的表達。原則導向的程序正義還依賴于會計師本身的執業素質，以及較高的職業道德素養。如果選擇了原則導向，就是將上文中所描述的那種會計師的執業困境在某種程度上又拋回給其本身。如果相關制度闕如，那么后果是可想而知的。

因此，會計準則在客觀上并無法真正達到對其目的的實現，一方面，其無法實現結果的正義。另一方面，即便在其僅能守住的程序正義面前，也要受到制訂者對準則本身導向性選擇和法治環境的影響。

（二）我國會計準則的法律地位

我國財政部于2006年2月15日頒布了新會計準則體系，可以說，新會計準則的出臺標志著我國在會計準則國際化進程中又邁出了重大步伐，同時也增大了會計核算中的職業判斷空間，體現了更多的原則導向特征。

然而，我國屬于新興的市場經濟國家，司法保護并無法實現充分的外部保護，這就使得原則導向的會計準則較難以發揮自身的優勢，反而更加依賴于會計師自身的高素質，從而也對會計師隊伍的職業道德建設提出了更高的要求。我國本屬市場經濟的初級階段，市場機制的建設沒有國外的發達，法治環境也與先進制度尚有差距。近年來層出不窮的虛假披露、損害投資人案件不但考驗著會計師隊伍的自身建設，也拷問著整個法治建設的現實。面臨著如此的現實環境，筆者認為如果草率地將遵守會計準則定位為會計師承擔會計責任的“確證”并非是最合適的選擇。

綜上所述，由于會計準則客觀上無法實現結果的正義，并且即便在程序正義面前，其也要受制于制訂者對準則本身導向性選擇和法治環境的影響。因此會計準則并無法真正達到對其目的的實現。在我國現實的環境下，主張遵守會計準則作為會計師的免責事由并不可取。

參考文獻：

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參考文獻

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關鍵詞：會計監督；問題分析；措施對策

中圖分類號：F231.6 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2012）10-0-01

一、會計監督概述

1.會計監督既是內部監督又是外部監督。所謂會計監督，是指會計工作人員依據《會計法》賦予的職權，將《會計法》規定的各項內容適用于具體的人和事，對單位經濟業務事項的合法性、真實性和有效性所進行的檢查、督促、落實法律規定應依法辦理的業務內容。會計監督是實施《會計法》唯一具體、有效的執業環節。從其范圍說，它首先是內部監督和社會監督的性質。

2.會計工作的范圍、具體內容、工作程序、質量要求等均由《會計法》規定。如各單位必須根據實際發生的經濟業務事項進行會計核算，填制會計憑證，登記會計賬簿，編制財務會計辦稿；會計憑證包括原始憑證和記賬憑證，原始憑證金額有錯誤的，應當由出具單位重開，不得在原始憑證上更正，記賬憑證應當進過審核的原始憑證及其有關資料編制，會計賬薄包括總賬、明細賬、日記賬和其他輔賬簿，應當按照連續編號的頁碼順序登記；各單位應當保證會計賬簿五相符（賬款、賬物、賬證、賬賬、賬表）；財務會計報告應當根據審核的會計賬簿記錄和有關資料編制，財務會計報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成等等。

3.會計人員的監督職權由法律賦予，會計人員依法行使監督職權受法律保護。現行《會計法》規定：“會計機構、會計人員實行會計監督已超出本單位，與第十四條規定不相符的原始憑證有權不予接受前后精神是一致的。”在這個前提下，《會計法》指出：會計人員對違反本法和國家統一的會計制度規定的會計事項有權拒絕辦理或者按照職權予以糾正，會計人員發現會計賬簿記錄與實物、款項及有關資料不相符的，按規定有權自行處理的，應當及時處理。

二、會計監督存在問題的分析

會計監督不力究其原因主要表現在以下方面：第一，目前會計監督約束機制不全，使得會計不能有效的行駛其監督職能，導致企業會計監督不利。第二，企業管理體制不全，內部控制制度失調。我國企業內部管理和控制制度不全，主要體現在有的單位是根本缺乏內部監督和控制制度，有的單位雖然建立了相應的制度，但是這些制度形同虛設，沒有得到有效執行，以致會計秩序混亂，現象經常發生。第三，企業單位負責人的音樂數機制不全，阻礙了會計的有效監督。目前，在一些單位中企業管理者為了追求自身短期利益最大化，指使、授權會計機構、會計人員做假賬，偽造會計憑證，辦理違法會計事項，從而使得會計工作受制于管理當局。不能獨立行使其監督職能，破壞了正常的會計工作。

三、加強會計監督的措施與對策

1.要正確認識會計監督的重要地位。《會計法》強調內部會計監督的目的在于：要使違法違紀行為首先遏制在會計工作初始階段；不能將不法行為放縱到發生并鑄成事實后，再寄希望于社會中介機構去審計、財政等執法部門去查辦、社會和政府的監督上，這樣做，將減少大量社會成本。由此證明，會計立法的精髓在于強化會計工作內部自身法律監督，即用權力制約權力，如果不承認會計監督的法律地位這個客觀事實，則無異于否定《會計法》。只有正視會計監督的法律地位，單位負責人才能嚴格自律，遵守會計法，維護會計法，杜絕授意、指使、強令會計人員干其隨心所欲的事情；所有會計人員才沒有后顧之憂，才能說真話，依法辦實事。

2.加快法律體系建設，為會計監督的有效實施提供法律保障。會計監督的有效實施，離不開一系列的法律法規，要加強我國法律體系的建設，我國已經頒布了新《會計法》，應盡快出臺《會計法》實施細則，提高《會計法》的可操作性；建立和完善統一的會計制度，滿足企業多元化經營的需要；明確會計監督、審計監督的執法職責和權限，以實施清晰明了的監督職能；加大法律法規的處罰、賠償和執行力度，對違規違紀的企業及其連帶負責人予以曝光；同時還要強化一些相關配套法律體系的建設步伐，使會計監督真正做到有法可依。

3.明確會計責任主體，加強單位負責人在會計監督中的責任。在實際工作中，有些單位負責人認為自己是單位負責人，會計上的事情自己說了算，授意、指使、強令跨級機構，會計人員按照他的意思辦事，出了問題將其一推了之，或者找個替罪羊，減輕自己的責任，這些都嚴重阻礙了會計監督工作的正常進行。因此明確單位責任人的會計責任主體地位，是保證會計信息真實的關鍵，作為單位責任人，她應對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責，應當保障會計機構，會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事宜，這樣就加強了單位負責人為單位會計行為會計責任主體的地位，單位負責人作為會計責任主體，還必須要懂管理、懂業務、懂財務、懂會計，熟悉相關經濟法規，對自己負責，對單位負責，對法律負責。

4.強化企業法人治理機構的會計責任。新的《會計法》對會計工作賦予法律責任，明確了法人治理機構的會計責任，增強了企業管理當局通過不恰當會計行為侵害所有者權益的風險，不僅會計人員作假要承擔法律責任，而且管理當局授意也將被追訴。新《會計法》有力地約束了會計工作，形成會計活動主體，與會計一致的完整責任主體。消除當前主體權益與行為不一致所導致的責任界定不清，相互之間推諉而影響會計監督難以實現的現象。

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【關鍵詞】會計法；教學方式；案例教學法；教師主導型；學生主導型

會計法是一門會計學和法學相交叉的應用性學科，不僅要求學生掌握較扎實的會計學知識，而且要求學生掌握一定的法學基礎理論，還要求學生能夠靈活運用所學的會計法知識來解決實際問題。對于法學專業的學生來說，會計法并非民法、刑法等必須學習的主干課程，只是一門較為冷僻的部門法，很多人可能根本沒有意識到還有這么一部法律；但對于會計學專業的學生而言，會計法則非常重要，是必須掌握的重點課程，所以會計專業必須比法學專業更重視會計法的教學工作。但是，由于會計專業的學生往往沒有接受過法學的系統教育，難以理解和掌握會計法的調整對象、法律效力、基本原則、法律關系等高度概括的法學基本概念和抽象的會計法律條文，更兼在校學生一般缺乏實踐經驗，分析和解決問題的能力相對較弱，難以達到利用所學會計法知識來解決實際問題的目的。筆者認為，如果適時將案例教學法運用到會計法的教學工作，將有助于解決上述問題。

一、案例教學法概論

從會計法的角度來看，所謂案例教學法，是指在會計法的課堂教學過程中，教師通過剖析典型的會計法案例，引導學生分析和研究抽象的法律條文，幫助學生理解和掌握法律條文的內涵，培養學生理論聯系實際和解決實際問題能力的一種教學方法。案例教學的源頭可追溯至古希臘著名哲學家蘇格拉底的啟發式問答法，他的學生柏拉圖將蘇格拉底的啟發式問答法編輯成書，通過一個個具體故事來說明抽象的道理，后人將這種教學方法稱為案例教學法。學界公認，案例教學法真正作為一種正式的教學方法被大量應用肇始于哈佛大學法學院院長蘭德爾，蘭德爾在1871年出版了第一本典型案例合集——《合同法案例》，用判例教材取代了通行的教科書。[1]案例教學法在哈佛大學法學院取得了巨大的成功，并很快為其他法學院所效仿，時至今日，使用案例對學生進行系統的職業訓練，已成為英美法系國家法學院最主要的教學方法。作為一種被證實為行之有效的教學方法，案例教學法目前已經廣泛應用于法學、醫學、管理學、教育學、軍事學等各個學科的教學工作中。

然而，在會計法教學工作中有無必要引入案例教學法尚存在一定爭議，持不同觀點的人認為，案例教學法不適宜在會計法教學中推廣。其一，英美法系國家與大陸法系國家教學方法的差異。英美法系國家的法學教育主要采取案例分析法的教學方法，英美法系是判例法系，法院生效判決確立的判例是正式的法律淵源，判例匯編是學生學習的主要對象，學習從判例中提取法律原則是學生必須掌握的技能之一，所以在英美法系國家采取案例教學法是順利成章的，且英美法系國家法學教育的層次較高，僅在研究生階段開設法學專業，學生素質較高，案例教學法也容易取得效果。大陸法系國家的法學教育主要采取講授法律條文的教學方法，大陸法系是成文法系，國家機關制定的成文法典是正式的法律淵源，成文法典是學生學習的主要對象，掌握抽象的法律條文是學生首要的學習目標，所在大陸法系國家采取課堂講授是主要的教學方式，這樣可以系統完整地把法學知識傳授給學生。我國屬于大陸法系國家，會計法屬于成文法，顯然應該主要采取課堂講授會計法律條文的教學方法。其二，法學專業與會計專業培養目標的差異。法學專業的培養目標是合格的律師、法官、檢察官等司法工作者，掌握一定的司法實務能力對法學專業學生至關重要；而會計專業的培養目標是合格的會計從業人員，會計知識才是會計專業學生安身立命之本，會計法律知識屬于從屬地位，很多會計專業學生可能終其一生都不會接觸有關會計法的司法案例，所以對會計專業學生而言，采取案例教學法實無必要。

筆者認為，在會計法教學中應大力推廣案例教學法。其一，在大陸法系國家學習研究案例亦有重要意義。大陸法系國家雖然不承認判例是法律的淵源之一，但并不能否認判例在司法活動中的重要作用，法律條文的有限性和滯后性決定了它不可能涵攝社會生活的方方面面，判例有助于彌補成文法的上述缺陷。在德、法、日等成熟大陸法系國家，上級法院的判例在指導下級法院方面同樣也發揮著先例作用。我國現行法律制度雖起步較晚，但一直非常重視判例的作用，最高院公報每期都會刊登典型案例，最高院在2011年12月20日首度公布了四個指導性案例，顯示出案例必然將在我國司法活動中發揮出越來越大的作用，故在會計法教學工作中引入案例教學法是大勢所趨。其二，會計法律知識對于會計專業學生同等重要。對會計專業學生而言，會計法律知識與會計專業知識同等重要，會計法的調整對象是會計行為與會計關系，會計人員進行會計核算、辦理會計業務等各種會計行為都要受到會計法的制約，如果輕視會計法律知識，違法實施會計行為，則會受到法律的制裁，所以掌握一定的會計法律知識必不可少，采用案例教學法有助于會計專業學生掌握會計法律知識。其三，案例教學法有利于提高教學質量。會計法不僅內容包羅萬象，除了《會計法》、《注冊會計師法》外，還包括《公司法》、《證券法》、《合伙企業法》、《個人獨資企業法》等其他相關法律中的會計法規范，而且具有豐富的理論性和實踐性。如果僅采取通常的課堂講授方式，難以收到良好的教學效果。引入案例教學法，通過典型生動的案例來闡述抽象的法律條文和晦澀的法律知識，啟發學生思考，激發學生興趣，將有利于最大限度提高教學質量。

二、會計法教學現狀

由于對案例教學法的重視程度不夠，目前我國會計法教學采取的主要還是以課堂講授為主的教學方式，即使在一定程度上采取了案例教學法，但由于經驗欠缺也存在諸多不足之處，其結果導致學生的會計知識和法律知識脫節，理論知識與會計實踐脫節，不能達到會計法的教學目的。

第一，以課堂講授的灌輸式教學方式為主。中國傳統教育歷來采取的都是以課堂講授為主的灌輸式教育方式，不獨會計法教學。在這種教學方式下，教師按照教材編排的會計法知識的先（上接第300頁）后順序，首先講授會計法的基本理論，如會計法的概念、調整對象、特征、原則、法律關系、地位與作用等，然后逐條講授《會計法》、《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》等有關會計法律規范。在這種教學方式下，教師完全處于主導地位，是教學活動的中心，是教學活動的組織者和掌控者，學生則完全處于被動接受知識的地位，很難參與到教學活動中去，這是一種典型的聽、講、記的單向模式。這種教學方式往往是教師大搞一言堂，在課堂上講得津津有味，自我感覺良好，但學生卻是昏昏欲睡，消極應付，教與學兩張皮。由于我國屬于成文法系，這種教學方式有一定的重要意義，有利于學生迅速掌握必要的會計法知識，但其弊端也是顯而易見的，過于強調知識灌輸和理論學習，忽視了會計法的應用性和實踐性，忽視了培養學生運用所學知識分析和解決問題的實際能力。這種滿堂灌方式培養出來的學生，由于在學習的過程中只接觸書本和法律條文，腦海里只有僵硬的法律條文和書本知識，沒有養成具體問題具體分析的能力，不知如何把所學會計法知識運用在會計實踐中，無法適應會計實踐中的千變萬化，成了灌輸式教學方式和應試教育的犧牲品。因此在會計法教學工作中引入案例教學法，進行必要的教學方式改革勢在必行，從培養學生的應試教育轉到培養學生的素質教育，從注重對學生會計法知識的傳授轉到注重知識傳授和培養創新實踐能力并重。

第二，案例教學尚存在諸多不足。部分會計法講授教師已經注意到單純采用課堂講授方式的弊端，在采用案例教學方式上也進行了一定程度的探索，但由于經驗欠缺和實踐不足，目前在會計法教學工作中已存在的案例教學仍存在諸多不足之處。其一，案例選取草率。選取好的案例是實施案例教學法的前提，由于重視程度不足，兼獲取手段有限，一些教師選取的會計法案例陳舊混亂、缺乏代表性，有些案例甚至從報刊、雜志上剪裁而來，這樣的案例內容往往經過加工，缺乏必要信息，難以從專業角度作出分析和判斷。以這樣的案例作為載體用于教學，除了滿足學生的好奇心外，難以引導學生深入思考問題，甚至會導致學生誤入歧途。其二，將案例教學等同于舉例教學。一些教師將案例教學等同于舉例教學，經常在講授某一理論或法律條文后，便簡述一個案例，這個案例通常是為了證實講授內容已經過故意改編的教學案例，案情高度概括，重點突出，教師預先明確知識點然后再提問學生，學生自然會運用所學理論來解釋案例。舉例教學雖然也在課堂上使用案例，但這并不是真正的案例教學。案例教學重在培養學生會計法律思維，重在培養學生分析和解決問題的綜合能力，而不僅僅是為了驗證教師所講內容。其三，教師角色錯位。一些教師在進行案例教學時，由于灌輸式課堂講授慣性思維的作用，仍習慣于將自己作為主導地位。案例由自己事先選擇，分析內容由自己事先設計，要么不容學生討論，要么討論走過場，案例討論最后變成教師一個人的獨角戲，學生聆聽教師的精彩分析。這樣的案例討論，學生學到的僅是這個案例的個案解決辦法，而沒有學會教師分析案例的思路和方法。這是因為教師將自己分析案例的思路所走過的彎路忽略了，僅僅保留了正確的思路過程，學生只知道了結果，并不知道過程，就難以在遇到類似問題時形成解決問題的思路。

三、案例教學法在會計法教學中的具體應用

針對會計法教學實際存在一些問題，筆者講過長期摸索，并結合會計法的教學實際，在汲取他人經驗教訓的基礎上，總結出了在會計法教學中開展案例教學法的幾點體會，以供大家參考。筆者認為，案例教學法的目的并不是為學生走向社會如何操作個案提供模板，而是培養學生思考問題和解決問題的綜合能力，所以對學生思維能力的培養是案例教學法的主要目的，案例教學法的展開應圍繞這個主要目的進行。

第一，變教師主導型變為學生主導型，合理安排設計案例教學法的具體流程。如前所述，目前在會計法教學中實施的案例教學法主要是教師主導型的，由于學生參與程度不高，這種教師主導型的案例教學法的教學效果相當有限。學生上課時只是被動接受教師對某個會計法案例所作的介紹、分析和判斷，沒有作為真正的角色參與進去，案例講解完畢，學生可能會很快忘記案例所涉及的基本知識點。所以如果想要真正發揮案例教學法的作用，必須變教師主導型為學生主導型。所謂學生主導型的案例教學法是指由學生選取案例資源，由學生分析和講解案例，并由學生對案例進行討論，學生在案例教學中發揮主導作用的案例教學法。[2]學生主導型的案例教學法主要由以下幾個具體步驟：其一，案例選取。案例必須是真實存在的，由于學生經驗不足，教師可指導學生選取最高院公報、人民法院案例選等最高院刊物上公開的案例，其次可考慮省級法院、中級法院司法公開的案例。案例還應該與特定的會計法學理論和會計法律知識點存在相當的關聯度，案例的選取過程本身就是對學生相關知識掌握程度的考驗。其二，案例分析。學生應以小組為單位對所選取的案例從事實及證據認定、具體會計法律知識點適用等爭議焦點進行深入思考和討論，并提出自己的意見，教師應積極解答學生在分析案例時產生的各種疑問，提高學生的分析能力，但教師不能表明自己的觀點，以免影響學生自己的判斷。其三，案例講解。案例分析過后，每個小組應推選一名學生代表主講本小組對案例的分析和判斷，特別要闡明該案例的核心事實、所涉及會計法知識點，明確提出對案例的處理意見，教師可以對學生進行適當引導，幫助歸納學生的觀點。其四，案例討論。不同小組之間、主講學生與非主講學生之間應圍繞案例講解過程中產生的焦點問題進行討論，討論盡量采取自由發言的方式輕松進行，學生的觀點越是不同，討論的越是激烈，對學生的啟發就越大。教師應盡量引導學生圍繞會計法律知識在案例中具體適用展開，并對學生爭議問題明確表明自己的看法，但應最大限度尊重學生對爭議問題的不同意見。

第二，將案例教學法與其他教學方式相結合，不放松對會計法基礎理論知識的講解。案例教學法雖然能夠啟發學生思維，調動學生學習的積極性，提高學生分析問題能力，但也不是完美無缺的教學方法，同樣存在一定的弊端。其一，案例自身存在局限性。案例教學在傳授學生知識上缺乏系統性，局限于案例所涉及的會計法律知識，這種知識往往是片面的和孤立的，不利于學生全面掌握會計法律知識，因此單純的案例教學法并不能給學生提供一個全面系統的學習平臺。其二，案例教學復雜費時。案例教學需要學生事先選取案例，事中分析討論，事后還要進行總結，費時費力，所花費時間要遠高于課堂教授教學，特別是會計法知識點眾多，授課時間有限，不可能完全采用案例教學法。故筆者認為，一方面，必須將案例教學法與其他課堂講授等教學方式結合起來，實行多元化的教學方式。在會計法基礎理論上宜采取講授式教學方式，在疑難會計法律條文上宜采取案例教學法，兩者有機結合，才能真正發揮各自長處，提高教學質量。另一方面，不能放松對會計法基礎理論知識的講解。理論教學是實踐教學的先導，實踐教學是理論教學的檢驗。案例教學不能取代基礎理論知識的講授而單獨存在，案例只是為了讓學生更好地理解和掌握會計法學理論和會計法律知識，學生沒有一定的會計法基礎理論知識，案例教學法將無法實施，所以教師不能放松對會計法基礎理論知識的講授。

沒有任何兩個案例會完全相同，任何一個案例都不會只涉及一個知識點。真實存在的會計法案例內容包羅萬千，既包括會計知識，又包括法律知識；既包含實體法因素，又包含程序法因素；既涉及事實認定問題，又涉及法律適用問題。教師講授的案例猶如行軍布陣所用陣圖，陣圖背的再熟也不能保證每次打仗都打勝仗，所謂運用之妙，存乎一心。學生所要學會的并非僅是個案的解決方法，而應掌握分析案例和解決案例所涉及問題的方法。與英美法系國家流行的案例教學法相比，目前我國案例教學法在會計法中的應用還處于起步階段，還存在諸多不足之處，且有關會計法的案例較為少見，所以需要教授的會計法的教師不斷探索和努力，才能逐步提高會計法的教學質量，才能培養出更多更優秀的會計人才。

參考文獻

[1]韓大元,葉秋華.走向世界的中國法學教育論文集[A].北京:中國人民大學出版社,2001:925.

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論文摘要：新《會計法》首次明確了企業負責人為本企業會計行為的責任主體，是會計行為的第一責任人，明確了企業會計責任主體的法定職責和法律責任，加大了對違法會計行為的懲治力度。提高法制觀念是企業負責人防范會計法律責任風險的基本前提；建立健全有效的內部控制制度，發揮內部審計的監督職能是企業負責人防范會計法律責任風險的有力保證。

一、提高法制觀念，擺正企業負責人在本企業會計工作中的位置

企業負責人是本企業的法人代表，對本企業的會計工作負有不可推卸的責任。企業負責人應加強對以《會計法》為代表的財經法規的學習，了解《會計法》所提出的要求以及相應的法律責任，從思想上充分認識、高度重視《會計法》在規范會計行為、保證會計信息質量方面的重要意義。

在市場經濟條件下，一些企業的領導為追逐政治或經濟上的私利，指使會計部門和會計人員弄虛作假：一些政府官員為完成經濟指標，強令下面虛報瞞報。《會計法》第28條規定：“企業負責人應當保證會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項。”第46條規定：“企業負責人對依法履行職責、抵制違反本法規定的會計人員以降級、撤職、調離工作崗位、解聘或者開除等方式實行打擊報復，構成犯罪的，依法追究刑事責任i尚不構成犯罪的，由其所在單位或者有關單位給予行政處分。”這些條款都不容置疑地表明企業負責人在會計法律責任面前難辭其咎，再也不能以“自己不懂會計業務”或“不知情”“事前不知”，或所用會計人員“不熟悉會計業務”等為借口，來推卸或減輕責任。所以，企業負責人應認真學習會計法，提高法制觀念，擺正企業負責人在本企業會計工作中的位置，正確履行其會計責任。否則，很容易遭遇法律責任風險。

二、加強對財會知識的學習，提高辨別、區分違法會計行為的能力

會計是二個行為過程，企業負責人是會計行為的重要參與者，各種會計政策的貫徹執行，各種重大會計事項的決策等，都離不開企業負責人的參與。會計又是一門專業性、實踐性很強的學科，有一套完整的理論體系。在我國，大部分負責人沒有接受過系統的財會知識教育，這與西方一些發達國家形成鮮明的對比。

負責人首先應掌握會計基礎知識和會計基本原則，包括會計的職能和作用、一般原則、會計處理程序和方法等等。在此基礎上進一步學習國家統一的會計制度，學會讀懂和分析財務會計報告，包括資產負債表、利潤表、現金流量表以及會計報表附注和財務情況說明書等。負責人只有熟悉掌握了財會知識，才能提高自己辨別、區分違法會計行為的能力，才能保證本企業的會計工作和會計資料的真實性、完整性，才能充分掌握企業經營管理的全面情況，控制會計行為，防范會計風險，從而保證財務會計報告的真實和完整。

三、重視會計人員配置和會計機構建設，建立健全行之有效的內部控制制度

負責人是會計責任主體，要保證會計信息的真實、完整，除了自己遵守《會計法》，不授意、指使、強令會計人員違法辦理會計事項外，還必須防止會計機構內部人員的作假舞弊行為。首先，負責人要關注會計人員的配置，重視會計人員的職業繼續教育，本著“以人為本”的原則，選拔任用素質高、道德品行好的人才，提高會計工作質量和效率，從而減少單位負責人由于會計人員的敗德行為帶來的法律風險；其次，負責人應重視會計機構的建設，通過建立健全行之有效的內部控制制度和內部制約機制，明確會計相關人員的職責權限、工作規程和紀律要求，堅持不相容職務相互分離，確保不同機構和崗位之間的權責分明，相互制約、相互監督。

四、正確認識會計監督的重要地位，充分發揮內部審計的監督職能

篇6

【關鍵詞】 法國會計； 法規體系； 借鑒

會計作為一種商業語言，是企業與其利益相關者溝通的橋梁，可以說在市場經濟中，會計起著舉足輕重的作用。但是，會計并不是一種世界通用的語言，其法規的制定受到經濟、政治等各因素的影響。

法國是一個經濟大國，其國有經濟在國民經濟中占有重要地位。但與英美相比，法國實行的是有一定政府干預的資本主義市場經濟體制，即提倡政府對市場經濟的干預和宏觀調控。此外，法國的資本市場相對不發達，企業的融資渠道也比較單一，其銀行業的主營業務仍然是傳統的儲蓄、貸款業務，開展次貸業務的并不多。可以說較之英、美等國，法國的政治經濟環境與我國更為接近。

本文對法國會計法規進行框架性介紹，以期能起到“他山之石，可以攻玉”的作用。

一、法國會計的研究現狀

我國對法國會計的研究起步較早。夏冬林（1995）簡要地介紹了法國概況、法國會計規范體系、基本原則、主要的會計方法和財務報表。周紅（1998，2001）介紹了法國會計制度改革的現狀，對法國和中國的會計制度進行了比較分析，并借鑒法國經驗，探討了會計規范化管理程序。丁遠（1998）介紹了法國會計體制的新發展及其對中國會計改革的啟示。周曉蘇（2000）總結了法國會計的模式，并提出了值得借鑒的地方。張惠忠（2001）對中法兩國會計環境的共性進行了比較分析，并簡要地介紹了法國會計總方案的內容、特點及作用。藍壽榮（2006）研究討論了法國商法對會計行為的規范。邵毅平、朱勝（2007）對法國會計標準的特點，法國會計標準國際趨同的路徑及其影響因素進行了研究分析。葉、羅書章（2007）分析了中法會計法規體系的特征、環境及其異同。王斌（2008）介紹了法國會計的國內外協調。

國外學者對法國會計也有一定的研究。Gordon WASSERMAN（1967）較早地介紹了法國的會計體系。法國學者Bernard COLASSE和Peter STANDISH（1998）研究了法國會計法規與其社會經濟環境的關系。Bernard COLASSE、Peter STANDISH（2004）認為盡管法國會計法規一直在不斷發展，但是已經較難適應歐盟和國際會計的要求。Patrick FRIDENSON（2007）以法國為例，討論了會計史與商業史之間的相互作用。

國內外學者從不同的角度對法國會計法規進行了介紹和研究，但都沒有按照法律效應的大小來對法國的會計規范體系進行系統的闡述，本文將試圖彌補這一空白。

二、法國會計法規的發展歷史

法國會計的發展歷史源遠流長，其會計系統的雛形形成可追溯到中世紀時期在歐洲頗具影響力的以封建領主會計和宗教會計為特征的《條頓人騎士法令》（Chevaliers de l'Ordre teutonique）。該法令首次將會計學作為一種經濟管理的工具進行了較為系統的總結，并對復式記賬法的理論進行了初步探討。直到19世紀初期，隨著意大利數學家盧卡·帕喬利的著作《算術、幾何、比及比例概要》的傳入，復式記賬法才在法國得以發展和廣泛運用。

此后，隨著法國經濟的發展和社會的進步，特別是工業革命后企業所有權和經營權的分離，會計信息逐漸成為了所有者與經營者之間溝通的橋梁。1867年，法國法律就規定：股份制企業的經營者必須定期向企業所有者提供與企業相關的會計信息。而這些會計信息則主要表現為體現企業財務狀況的資產負債表，以及體現企業經營成果的損益表。

第二次世界大戰期間，受德國會計制度的影響，法國維希（Vichy）政府于1943年頒布了法國歷史上的首部《會計方案》（Plan Comptable）。戰后，新成立的法國會計準則制定委員會（Commission de normalisation des comptabilités）在1943年《會計方案》的基礎上修訂并頒布了1947年版的《會計總方案》（Plan Comptable Général）。此后，歷經修訂，《會計總方案》逐漸成為了法國會計法規中的一個重要組成部分。目前在法國使用的《會計總方案》是于2006年修訂的，此次修訂增加了對同一控制和非同一控制下的企業合并的會計處理的規定。修訂后的《會計總方案》對會計目標、會計原則、會計要素以及各種經濟事項的會計處理方法作了簡明扼要的闡述。

但是《會計總方案》并不是法國會計法規體系的唯一組成部分。事實上，在1983年以前，法國政府并沒有頒布任何一部會計法律。其會計法規主要由1982年版的《會計總方案》以及一些政府機構、民間職業團體發表的意見組成；而此時這些意見以及《會計總方案》雖然得到廣泛運用，但并不是必須強制執行的，因此不具備法律的特征。法國的第一部《會計法》（Loi comptable）誕生于1983年4月30日，這是政府首次以法律的形式規定企業必須遵循《會計總方案》（1982年版）所涉及的會計規則，此后盡管《會計總方案》幾經修訂，但始終具有其強制性。

三、現行的法國會計法規體系

經過六十多年的發展，法國會計法規已經形成了一個較為完善的體系，主要由五個層次構成，按照其法律效力由高到低依次為： 歐盟區法律條例、法律、法令、法院的判例，以及其他法理（參見表1）。

（一）歐盟區法律條例（Réglementation européen）

1958年法國《憲法》就賦予了國際協議（Convention internationale）最高的法律效力。歐盟成立后，歐盟區的法律條例成為了法國會計法規體系的重要組成部分之一。

現行的歐盟區法律條例主要包括兩個部分：歐盟法規

（Règlement européen）和歐盟法令（Directive européen）。兩者均由歐盟理事會（Conseil des Communauté Européens）或/和歐洲議會（Parlement européen）頒布，但區別在于：歐盟法規一旦頒布，所有成員國都必須立即采用和實行，也就是說歐盟法規從生效之日起，就在各個成員國內部具有了法律效力。然而歐盟法令頒布后，都會留有一定期限，只有成員國在這個固定的期限里采用此法令后，該歐盟法令才在成員國內部具有法律效力。

但是歐盟區法律條例被其成員國作為法律法規采用并不是一蹴而就的。早在20世紀六七十年代，歐盟的前身——歐洲經濟共同體就致力于在公司法協同化的大環境下推動工商企業財務報告的趨同，并頒布了一系列的法令。其中比較具有影響力的是1978年關于公司財務報告的第四號指令（la 4e directive du 14-8-1978）和1983年關于合并報表的第七號指令（la 7e directive du 18-7-1983）。但是此后歐洲經濟共同體一直沒有對這兩條指令進行修訂，在經濟全球化的大背景下，隨著多種公司治理結構的發展以及上市公司的興起，這兩條指令規定的內容變得相對比較陳舊，不符合市場實際需求，因此在很長一段時間內形同虛設，并沒有得到執行。直到2000年，歐盟決定采取成員國會計準則協同化的戰略，第四號指令和第七號指令才重新回到人們的視線。2001年8月歐盟針對會計確認、計量對這兩條指令進行了修訂，2003年5月又以易于應用為目的對這兩條指令再次進行了修訂。修訂后的歐盟第四號指令和第七號指令對法國《會計總方案》的修訂產生深遠的影響。

目前在法國會計法規體系中最具影響力的歐盟區法律條例就是2002年7月頒布的第1606號歐盟法規（Règlement n°1606/2002）。該法規要求歐盟區所有成員國的上市公司從2005年1月1日起都必須使用國際會計準則來編制其集團報表。

（二）法律（Lois et ordonnances）

法國的法律必須由法國議會（Parlement）投票通過并頒布。目前，法國屬于會計法范疇的法律主要有四部：《會計法》、《企業經營困難預防法》（Prévention des difficultés）、《集團合并報表編制法》（Comptes consolidés）以及《私人企業法》（l'entreprise et l'initiative individuelle）。①

1983年頒布的《會計法》是法國國內頒布的第一部會計法律。這部法律的誕生深受歐共體第四號指令的影響，規定法國所有的法人企業和自然人企業都必須按照時間先后進行會計記錄行為，并準備包括資產負債表、利潤表和報表附注在內的會計年報。此外，《會計法》還明確了《會計總方案》的強制性執行的地位，使《會計總方案》成為了指導法國會計實務的重要指南之一。

為了避免大中型企業破產導致的失業等社會問題，法國議會于1984年3月頒布了《企業經營困難預防法》。該法律規定：滿足一定條件②的一些公司可以在經營遇到困難時申請進入保護程序，一旦公司進入保護程序，政府將指派相關人士入駐公司，參與公司的經營管理，并通過一些強制性手段，力圖幫助公司渡過難關或者進入重組、清算程序。具體如何操作由《困難企業保護法》（loi de sauvegarde）規定，而《企業經營困難預防法》則主要規定了申請進入保護程序的公司應該提供的會計類信息，如預計的利潤表、預期的融資方案、可變現的資產以及必須償還的債務等。

1985年1月受歐共體第七號指令的影響，法國議會頒布了第三部會計類法律——《集團合并報表編制法》。該法律要求所有上市的商業企業必須在1986年出具其第一份合并報表，其他的企業至少在1990年前出具其第一份合并報表。此外，該法律還規定了合并報表的編制范圍、編制方法以及應該提供的相應信息。

進入20世紀末期，伴隨著法國小型、微型企業的迅速發展，法國議會于1994年2月頒布了《私人企業③法》。該法律對私人企業的創立、運營、注銷等所涉及的會計行為進行了較為詳細的規定。

（三）法令（Décrets et arrêtés）

在法國，與會計相關的法令大部分是對會計法律的詮釋，這些法令的頒布機構主要是國務院（Conseil d'Etat）和各部門（ministères），法令從在官方媒體上公布的第二日起生效。

最有影響力的會計類相關法令是1999年4月由會計規章委員會（Comité de réglementation comptable）起草的，由財政部部長（le ministère de l'Economie）、司法部部長（le Ministre de la justice）和預算部部長（le Ministre du budget）三人共同簽署頒布的關于《會計總方案》改寫的99-03號法令。這個法令的實施，完全更改了《會計總方案》的布局，同時對使用的會計術語也進行了一定的修訂，使之與《商法》上使用的術語保持一致；此外，此次修訂只保留了相關的會計準則和定義，而關于具體經濟事項應該怎樣操作的例子、解釋說明等都被刪除了。

（四）法院的判例（Jurisprudence）

在日常經濟生活中，難免會有大量的經濟案件的訴訟和判決涉及會計法律或法令中尚未有具體規定的部分，這些案子大都具有一定的代表性，因此法院的判例可以作為以后相同類型案子的判決參考。但是由于法國屬于大陸法系國家，注重成文法，法院的判例不具有強制性，因此并不是同一類的案子都必須按照同一個方式進行判決。然而，法院的判例卻具有很高的參考價值，是法國會計法規的重要組成部分之一，它為因法律法令空白所造成的問題提供了一個解決方法，并且相關法律法令的修訂和頒布都可以參考之前法院的判例。目前法院判例中涉及會計的主要有兩類：資產負債表的錯報和虛假股利的發放。

（五）其他法理（Les autres sources）

法國會計法規體系中的其他法理主要由一些職業團體發表的意見組成，不具有強制執行的特征，但是對法國會計相關法律、法令以及《會計總方案》的形成或修改卻有著重大的影響。這些職業團體的意見，通常是對會計法律法令的解釋或者補充，往往都被政府采納，以法令的形式頒布；即使沒有被采納，也成為行業內（在新的法律法令沒有出臺前）默認的執業指南。

比如會計準則委員會（Autorité des normes comptables）就是《會計總方案》的主要制定者，它對會計法律法令的詮釋和補充在會計實務中得到了廣泛的運用。再比如法國注冊會計師協會（Ordre des experts-comptables）對其會員的執業道德規范也在法國會計法規體系中頗具影響。除此以外，由國家審計師協會（Compagnie nationale des commissaire aux comptes）、金融市場委員會（Autorité des marchés financiers）等發表的各種涉及會計的意見也是“其他法理”的重要組成部分。

四、法國會計法規體系的特色及成因

通過對法國會計法規體系的梳理，不難發現法國法規具有以下特點：

（一）會計職業界在法規體系中起著舉足輕重的作用

在法國，雖然會計職業團體發表的意見其法律效力位于最底層，但是這些團體發表的意見卻在法國法規體系的建立和完善中起著舉足輕重的作用。他們提出的意見或解釋通常都會被法令所認可并采用，最典型的一個例子就是1999年《會計總方案》的改寫，雖然法令的頒布是由國家部門來執行的，但是其主要改寫者就是一個會計職業團體——會計規章委員會。而且此后陸續對《會計總方案》進行的修訂，也來自于會計準則委員會、注冊會計師協會、國家審計師協會等的意見。

此外，在實務操作中，這些會計職業團體發表的各種指導意見和對法律法令的解釋也得到了廣泛的認可和采用。如國家審計師協會撰寫的《審計師職業道德守則》就以法令的形式于2005年被納入《商法》，而其撰寫的《審計師執業指南》雖然沒有以法令的形式使之強制執行，但是卻在實務中成為審計師的工具書，甚至進入了大學課堂讓學生學習。

而法國會計職業界如此重要地位的形成并非偶然，是由法國獨特的文化造就而成。Wilfrid AZAN（2002）的研究認為：一個國家的文化對不穩定性的規避程度越高，越傾向于高度集權，權力距離越大④，個人主義越低，那么這個國家的會計系統將更多地建立在一個為社會服務的基礎上，并且會大量地采用會計職業人士的專業意見。

法國是一個傳統的天主教國家，中央集權程度相對較大，人們傾向于接受一種等級制度秩序，每個人都有自己的位置而不去討論這種位置的合理性，人們習慣于遵循法律法規行事，不強調個性的張揚，對未來實踐的不確定性處理比較謹慎。這樣的一個特征，使得會計法規不是從行業自律發展而來，而是由政府主導形成。在法規的形成過程中，由于政府并不是該領域的專家，就只能尋求會計職業人士的幫助。在政府行為的推動下，法國會計職業界在會計法規制定過程中的地位得到明顯提升。在英、美等國家，會計法規往往來源于行業自律，會計人士需要想盡辦法擴大影響力、讓自己的意見得到社會的認可；而在法國，會計人士的意見一開始就是在政府的鼓勵下的，無需進行自我宣傳，所以法國的會計職業界在會計法規的制定中享有別的國家的會計人士無法比擬的優勢地位。

（二）政府在法規體系的建立中起著主導作用

在法國，雖然職業團體對會計法規內容的豐富作出了積極的貢獻，但是法規的建立和執行卻是在法國政府的主導下進行的。

如第一版的《會計總方案》就是由法國政府成立的、隸屬于法國財政部的會計準則制定委員會完成的，此后對《會計總方案》的各種修訂也離不開政府的支持和組織，其推廣和應用也得益于政府以法律形式要求的強制執行。

此外，法國政府于2009年1月以法令的形式宣布通過合并會計準則制定委員會和會計規范委員會（Le Comité de la réglementation comptable）來成立一個新的機構——會計準則委員會，該委員會致力于會計法規的制定和完善，推動會計理論和會計方法的研究，并在國家財政部的邀請下，參與國際會計準則在法國推廣和應用的討論研究。雖然該委員會的成員大多來自于民間團體，但是仍然受到政府的影響：其理事會中擁有一個來自行政法院的顧問、一個來自最高法院的顧問和一個來自審計法院的顧問。

政府之所以那么熱衷于對會計法規體系的建立是因為法國在政治上一直是一個有著高度集權傳統的國家。早在1789年大革命之前，一個統一集權的法國就已經形成。大革命后，拿破侖通過君主制，繼續鞏固中央政府的中心地位。19世紀，“國有行業”的概念在法國出現，從此經濟干預主義成為法國政府的一個特色和傳統。法國政治經濟體制屬于中央集權形式，國家對于市場的干預較大，政府的集中決策對企業決策起著決定性影響，政府在資源配置中起著主導作用。而這些政治的特點就決定了國家在會計規范中的主導作用。

（三）政府對經濟的干預在法規中得以體現

正如前文的分析，法國不同于英、美等西方國家，其政府實行的是有一定政府干預的資本主義市場經濟體制，而這種經濟干預也在會計法律法規的制定和執行中得以體現。

比如，為了避免大中型企業破產造成的一系列社會問題，法國政府對陷入經營困難中的企業通過立法進行了保護，在必要的時候政府可以進入企業并加以管制。再者，會計作為經濟活動的一個重要橋梁，法國政府不僅以法律的形式規定了會計基本原則和基本要求，還以法令的形式直接規定具體的會計處理方法和公司財務報表格式，甚至連會計科目都按照不同的類別和層次進行了統一的編碼，從而增強了國家對國民經濟的了解和控制。

而這種干預不僅僅局限于會計類的法律法規，在《商法》和《勞動法》中政府也通過相關規定，特別是一些涉及會計類事項的規定對經濟行為進行了干預。如，《商法》不僅確立了會計行為規范，還設立罪名以追究違反相關規定者的刑事責任；同時還以大量的篇幅對審計師的行為進行了規范。《勞動法》中要求員工數在300以上的公司必須在年報中披露《社會責任報告》（Bilan social），其內容包括七個部分：員工人數、工資及相關費用、員工健康和工作環境安全的保護、其他工作條件（即工作時間、工作組織構成、工作要求的身體條件）、員工職業繼續教育、行業關系以及員工及其家庭的生活條件。

筆者認為，法國政府這種經濟干預在法規中明顯體現與法國的資金籌集方式是分不開的。與英、美等國不同，法國企業的融資行為較為封閉。一方面，為數眾多的中小型企業通過家庭集資和經營利潤來獲取資金；另一方面，大企業的資本主要來源于國家投資或企業間交叉投資，或者向銀行借貸。這樣就造成法國的證券市場不是很發達，對信息披露的內容和程度要求不是很高，外部人難以了解企業的經營狀況。如果政府不通過法律法規等形式對經濟進行干預、增強對國民經濟的了解和控制，就很可能會造成問題的堆積，這些問題一旦爆發，后果將不堪設想。

此外，法國人信奉“自由、平等、博愛”的國家格言，在這種文化的影響下，法國非常強調企業的社會責任，重視對員工的保護，所以才有了《困難企業保護法》、《企業經營困難預防法》、《勞動法》等相關法律的出臺，使法國成為世界上對社會責任會計最重視和取得成績最大的發達國家。

五、對我國會計改革的借鑒意義

EVRAERT和DING（2002）的研究認為，盡管中、法兩國存在著政治體制和經濟體制上的差異，但兩國在文化和商業傳統上卻十分相似。如前文所述，法國實行的是有一定政府干預的資本主義市場經濟體制，國家在會計規范制定中起主導作用。而我國目前處于社會主義市場經濟的轉軌時期，政府主導仍是我國會計模式的顯著特色，這點與法國十分相近。此外，中法兩國都是傳統的農業大國，在相當長一段時間內都處于中央集權程度高的政權結構中，兩國的文化十分相近，都傾向于集體主義、穩健主義，權力距離較大。同時，兩國都屬于大陸法系國家，強調依法治國。因此，研究法國會計法律法規對我國的會計改革有著極為重要的意義。

（一）借鑒法國經驗，豐富并發展我國的會計法規體系

經過改革開放三十多年來的發展，我國會計法規體系日益健全，按照法律效力由高到低的順序可分為會計法律、會計行政法規和會計行政規章三個層次。而目前由人大常委會頒布的法律僅有兩部：《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）和《中華人民共和國注冊會計師法》。由國務院制定頒布的行政法規也僅有兩部：《總會計師條例》和《企業財務會計報告條例》。各部委頒發的行政規章比較多，影響較大的有財政部2006年頒發的《企業會計準則》，2008年財政部、審計署、證監會、銀監會、保監會聯合的《企業內部控制基本規范》，2010年五部委聯合的《企業內部控制配套指引》等。

這些法律法規的頒布，有效地規范了我國的會計行為，但是其涉及的范圍相對較窄，隨著我國社會主義市場經濟的進一步發展，有必要深入發展并豐富我國的會計法規體系。筆者建議，可以借鑒法國會計法規體系，立法對經營困難的企業進行保護和救助，并在法律法規中強調企業的社會責任、凸顯對員工的保護。

此外，現行的《會計法》中，并沒有提及“企業會計準則”一詞。如果不將《企業會計準則》以法律的形式要求強制執行，將會導致違反《企業會計準則》者難以接受刑法上的處罰，造成違規成本低，不利于我國會計行為的規范化。因此筆者建議，可參考法國經驗，對《會計法》進行修訂，在《會計法》中進一步完善法律責任，明確《企業會計準則》的地位和法律效應。

（二）鼓勵會計界職業人士積極參與法規的健全

我國會計法規完善的主要參與機構是財政部會計準則委員會，該委員會由25名委員構成。這25名委員中，有專職政府工作經歷的就有14人，占比56%；有證監會工作經歷的3人，占比12%；有學者3人，占比12%；剩余五人分別來自銀監會、證券交易所、會計職業界、大型國企和國務院發展研究中心⑤。從這樣的構成可以看出，來自學術界和會計職業界的委員很少，難以凸顯和發展會計的實用性這一特點。因此筆者建議可以參考法國經驗，將會計準則委員會作為一個在政府指導下的機構的同時，擴大委員中來自學術界，特別是實務界的委員比例，鼓勵來自各行各業的會計界職業人士積極參與到我國會計法規的發展和健全中來。

此外還可參考法國模式，當職業界發表對會計法律法令的詮釋和補充時，政府可先通過一段時間觀察其在實務的運用成效，若確有其效，再考慮將其以行政規章的形式要求廣泛使用。這樣就可以有針對性的頒布各種指南或解釋，避免對法規的多次修訂，有利于應對環境變化造成的法規滯后。

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關鍵詞：會計法治 會計法制 市場經濟體制

經濟社會水平越高，會計在國民經濟中的地位就越重要。會計作為市場經濟的一個信息系統，在經濟轉軌和法制化進程中將呈現全方位的變化。《會計法》的修訂和日趨完善，標志著我國會計法制化已初具形態，為會計法治提供了基礎環境和手段，為逐步實現從會計法制化到會計法治的過渡創造了條件。同時，隨著市場經濟體制的形成和發展，市場利益格局的形成要求會計作為一個信息系統和管理工具必須提供以法制化作保障的會計信息，以治理會計信息失真，維護市場經濟秩序。

一、會計法制與會計法治

1.會計法治的內涵

所謂會計法治，就是把會計法規作為會計行為的絕對標準加以確定，實現會計立法、司法、執法、守法和法律監督的現代化，最終達到理想的會計工作秩序和穩定的會計社會狀態。會計法治是社會法治在會計領域的體現，會計法治不能脫離社會法治，阻礙社會法治進程的因素同樣阻礙會計法治建設。在社會法治條件尚不具備時，會計法治同樣無法真正實現。不能簡單的將會計法規視為會計治理的工具以及如何完善和使用這個工具而已，更重要的是要形成會計法律至上，絕不存在會計“法外特權”的法律秩序。會計法治的對立面是“會計人治”，就是在會計治理中否定會計法律至上的原則，企圖將個人意志凌駕于會計法律之上而達到理想的會計工作秩序和穩定的狀態。會計人治也是社會人治在會計領域的反映，當前在我國“依法治國，建設社會主義法治國家”的社會大背景下，我們應堅定不移的反對和消除會計人治色彩，堅持會計法治。

2.會計法制與會計法治的關系

會計法制是指國家的會計法律和制度，屬于制度的范疇。會計法制是指以《會計法》為核心的會計法規體系，包括會計法律、會計法規、會計規章等。會計法制化意味著：第一，會計要通過法制予以體現和保障，為保障會計人員依法行使職權，必須加強會計法制，必須使會計法制化、法律化，使這種制度不因人的意志的改變而改變；第二，會計要納入法制軌道，會計人員依法行使職權，接受相應的會計監督。

會計法治是指規范會計的理論、原則、體制和實施方法，屬于方法的范疇。兩個概念既有聯系又有區別。會計法制為會計法治提供了基礎和手段，使對會計行為的調整上升到法制層次，它改變了會計無法可依和會計法制的不完備及由不完善所形成的有法難依的局面。會計法治標志著我國管理會計工作和進行會計核算、會計監督及理財方式發生了重大轉變。

二、市場經濟條件下的會計法治

1.會計法制與市場經濟體制

會計法制是我國社會主義法律體系的一個組成部分。市場經濟是由若干利益主體和游戲規則構成的權責系統。會計法制通過對會計行為權利義務的設定，實現對會計關系的調整，從而為市場經濟秩序的穩定和有序發揮作用。

市場經濟體制下，企業作為獨立的利益實體，承擔著資產所有者的受托責任，基于多方利益主體的要求，企業必須規范會計行為，加強內外部的會計監督。會計法制的發展經歷了從無法可依到有法難依，從制度約束到法律化，從長官意志到依法理財，會計工作也從無序到有序，逐步實現會計法制的現代化并最終實現會計從會計法制化到會計法治。

會計法制化需要以市場經濟體制為基礎。利益高度集中和單一化的體制架構下，是無法構筑會計法制體系的，會計行為是基于會計主體相伴而生的，國家作為所有者和經營者合一所形成的體制實施會計法制化，無異于運動員和裁判員合一的體制下，難以達到理想的法制效果。

2.從會計法制到會計法治的變遷

會計作為反映資金運動的過程與結果，是生產經營者管理自己的經濟活動的手段，是資金所有人對自有資金的運用進行把握和控制的方式。從會計發展的過程來看，在相當的一段時間內，如何計量、記錄經濟活動是特定主體自己的事情，只是隨著經濟復雜程度加深及從經濟安全的角度出發，才使會計發展成一套行為規則，即制度。長期以來會計規制的目標一直是“會計法制化”。但是隨著我國經濟和政治背景制度的變化，我們認為會計規制的目標狀態由“會計法制”轉為“會計法治”應屬必然。

現階段我國的經濟體制改革和市場經濟法制建設，是經濟落后國家制度變遷的達標。會計作為聯結宏觀和微觀經濟的紐帶，在產權歸屬問題上起著重要作用，會計法制在特定時期特定的歷史情況下的確發揮了很大的作用，但是這一制度規則不能從根本上，具體地解決會計規制中除了法制不健全以外的其他問題，以及由此造成的我國會計信息質量差、相關性低，嚴重失真的事實。所以我們必須借助另一制度安排——“會計法治”。

3.市場經濟體制的建立和完善需要會計法治

會計法治是希望通過對會計行為進行規范和約束，從而維護社會關系和經濟秩序以及微觀經濟利益與宏觀經濟利益及其統一。改革使利益主體變得模糊，政策傾向不明顯，宏觀經濟體制的轉型與會計法制及最終的會計法治之間形成出現瓶頸，導致我國會計信息市場的混亂，國家作為會計信息使用者和國家宏觀調控者的雙重身份，在體制的轉變中受到極大的損失，從計劃經濟到市場經濟的“制度變遷”過程中成本過大。會計法制向會計法治的制度變遷尚未成功是一個原因，由于會計法制解決的是會計工作無法可依狀態，而會計法治更多的是對既定經濟體制下的會計行為的認可與安排。會計法治狀態下，由于對會計行為的約束上升到一個更高的層次水平，所以就能在總體上控制會計信息被濫用的道德風險。

經濟體制改革以產權制度改革為突破口，建立產權清晰，權責明確的現代企業制度。產權清晰包括兩個層面上的涵義：第一個層面是產權數量的清晰。利用會計上的方法對產權界定、變更、維護過程中所產生的資金運動及其相關內容進行核算和管理。包括產權數量的確認、計量、記錄以及確認標準、計量記錄方式、核算規則等，實質上就是一個會計過程。第二個層面是產權在法律上的清晰。即在法律上能否作為一個產權主體出現，擁有對資產的占有、使用、收益等各項權能，包括主體條件和程序條件，產權量的大小，其精確程度如何細化和量化，需要在“會計法治”框架內予以完成的，這牽涉到會計工作的道德狀態問題。這些都是會計法治所要解決的問題。

因而，無論是在宏觀上還是在微觀上，真實、完整地核算所有者權益，將生產經營過程中保值增值的情況恰當地反映出來，有賴于會計人員是否在會計法治的理念下，正當的使用會計的技術調整性特征。

三、我國會計法治的現狀

如果把我國同西方國家的會計法規做一個橫向對比就會發現，我國的會計法律制度并不比西方國家少，立法機關單獨制定《會計法》的并不多見，許多國家沒有專門的會計法，而將這些內容寫入公司法或其它法律中，由此可見我國政府對會計工作的重視。但是，我國的會計秩序較之西方差也是事實，會計信息失真，社會上對會計造假行為人人喊打，可是，會計造假行為屢禁不絕的現象令我們值得思考。其中固然有會計法律本身缺陷的問題，更重要的是我國的會計法律制度沒有得到徹底貫徹，沒有發揮其應有的作用，說明我國會計法治工作還需要急待完善。

法治應包括兩重含義：一是法的普遍性和至上性，二是法律本身的正義合理性。將會計法治分為兩部分分析，其一為會計法治實質內容，即會計法的普遍性和至上性方面的，其二為會計法治形式，即會計法律本身的正義合理性。

1.會計法是否具有普遍性

政府權力大于法律，那么“成文的法律秩序獲得普遍的服從”就無從談起，法律本身的權威性、可依賴性和可預見性就會受到動搖。因此，在市場經濟中，為了保證法治的實現，政府只能擔負三種角色：①“守夜人”，防止外敵入侵和保障個人安全；②“慈善家”，提供公共物品、公共救濟和社會福利；③“經濟警察”，征稅、預算，維護市場秩序和自由公平競爭的環境。政府的這三種角色體現在會計領域的主要表現是：

(1)各級立法機關制定和修改與會計相關的法律法規。

(2)財政、審計、稅務、證券監管等部門對會計信息進行監督檢查。

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企業會計監督弱化的危害性

改革開放以來，以企業為代表的多元獨立經濟利益主體逐步形成。一些企業領導和有關人員，由于法制觀念淡漠，自身素質不高，屈從于權力、職位、利益的影響，導致會計監督職能弱化給社會、企業帶來了很大危害。

（一）企業會計監督弱化，嚴重影響了正常的社會經濟秩序。改革開放以來，我國會計理論和會計實踐都有了很大的進步，但也存在著一些問題，其中會計監督弱化導致會計信息失真勢頭的蔓延，顯得特別突出。2005年和2006年，全國地方各級財政監督機構累計查出各種違規違紀金額1195億元。這從一方面說明了我國會計信息失真問題的嚴重性。會計監督弱化，造成了會計信息失真，掩蓋了許多矛盾，造成國民收入超量分配，消費基金過度膨脹，給國家經濟建設造成了不必要的混亂，使國家宏觀調控達不到應有的效果，嚴重影響了正常的社會經濟秩序。

（二）企業會計監督弱化，導致國有資產大量流失。隨著市場經濟體制的建立，企業在轉換經營機制的過程中，為了促進政企分開，將權力下放到經營者。原來賦予會計人員身上的行政監督職能逐步弱化，特別是法制不完善，社會監督體系不健全，從而對國有企業缺乏有力約束，權力和約束的失衡，造成一些企業經營者以種種非法手段侵吞揮霍國有資產。據估算，國有資產流失速度每天至少一億元,總流量已超過了5000億元。目前，國有企業尤為嚴重的是企業潛虧造成國有資產的隱性流失，但由于會計監督不力，會計信息失真，使這種狀態被深深掩蓋起來，成為國家所有者約束企業的巨大障礙。

（三）企業會計監督弱化，掩蓋了經濟犯罪。企業會計監督弱化，為經濟腐敗和經濟犯罪開了綠燈，成了滋生腐敗的溫床。近年來，經濟腐敗已嚴重影響到經濟的穩定與社會的安定，并使相當一部分國有企業經濟處于停滯或低效狀態。

二、企業會計監督弱化原因

企業會計監督弱化給社會和企業經濟帶來的危害是十分嚴重的，但為什么這種弱化又難以遏制呢？筆者認為，主要有以下幾方面原因。

（一）會計法制建設不完善。會計監督的法律約束機制不健全，對會計制假、造假行為懲治不力，這是導致會計監督弱化的重要原因。近年來，在市場經濟逐步深化的今天，會計立法工作還相對滯后，不少經濟活動沒有相應的制度來規范。會計法制的不健全使法律法規的嚴肅性和權威性得不到尊重，如我國《會計法》中，明確了單位負責人是會計行為的責任主體，同時也對企業內部會計監督制度的法律地位做了規定，然而這種做法在實踐中并未從根本上解決監督者與被監督者利益連結、監督者執行地位不高等癥結問題，內部會計監督難以實施。

（二）監督者地位的不確定性。在國企單位中，會計人員作為監督者，代表對企業單位進行監督，因而會計監督的出發點應該是保證國家的利益，會計人員應服務于國家利益。但是，我國目前的會計管理體制卻將會計人員定位在為企業服務。“會計人員隸屬于企業單位，用人單位自己管理為主”。這樣會計人員就被賦予了“雙重身份”――既代表國家利益監督企業單位的財務收支和經濟業務活動，又受雇于企業單位為其服務。在這種管理體制下，會計人員與企業單位的關系是雇傭關系，也可以說是魚水關系。會計監督置于企業領導的約束下，可以想象，被領導者如何監督領導者呢？再者，由于會計機構是企業設置的一個職能管理機構，會計人員是企業聘用的管理人員，為企業勞動并從企業取得合法收入，這樣的一個歸屬地位和身份，決定了企業會計選擇的基本立場只能是為企業服務。因此讓會計人員站在代表國家利益的立場監督企業單位幾乎是不可能的。因而當企業利益與國家利益發生矛盾時，經營者與會計人員就會聯合起來，用虛假的會計信息來掩蓋其真實的意圖，從而使所有者無法透過會計信息了解企業的真實情況。這樣一來，企業會計人員雙重身份，代表國家或所有者利益的一面趨于弱化，代表企業利益的一面畸形發展，致使企業會計監督流于形式。

（三）國家監督不到位。根據會計法的規定，財政、審計、稅務、人民銀行、證券監管、保險監管均是《會計法》的執法部門，但各個部門的執法依據和監督目標卻有著明顯的區別。如稅務部門的執法依據是《稅法》，監督目標主要是規范稅收征收和繳納行為，保障國家稅收收入；證券監管部門的執法依據是《證券法》，監督目標主要是證券發行和交易行為，保護投資者的合法權益。這些部門對會計資料的檢查，是完成各自監督目標的手段而不是目的。這樣，對企業的會計監督容易出現多頭監管、多部門同時干預，甚至存在重復、沖突，出現問題無人承擔責任，反而造成部分監督沒有落到實處，監管不到位。

（四）會計人員自身素質低下。會計監督問題根本是人的問題。人們的行為既要受法的規范，也要受道德的規范。會計信息失真，其實質是：一部分人受益是以大部分人利益受損，尤其以國家利益受損為代價。盡管會計信息失真原因是多方面的，但一個無法否定的事實是：所有會計數據都由會計人員流向社會，沒有會計人員的參與，不可能有假數據產生，可以說會計人員對此負有不可推卸的責任。會計人員職業道德滑坡表現在對違法亂紀行為的斗爭軟弱無力，致使會計工作混亂，會計監督弱化。

三、強化會計監督之對策

在經濟飛速發展的今天，會計已經突破了為單一業主服務的界限，不僅要向企業投資者提供了解經營情況和進行投資決策所需要的信息，而且要為企業外部利害關系者如債權人、客戶、社會公眾，以及政府宏觀調控提供服務。作為企業會計基本職能的會計監督職能也變得越來越重要，遏制會計監督弱化既需要宏觀環境的改善，也需要微觀運行的調整；既要對表層現象進行治理，更要對深層次的病源進行根治。因此，需要將其作為一個綜合工程，集中各方面的力量，才能攻克這一頑疾，切實強化會計監督。

（一）加強法制建設。隨著我國《會計法》的頒布和修訂，以規范會計工作秩序為主要內容的會計法規體系正在逐步建立，這對于加強會計工作管理，維護經濟秩序發揮了重要作用。但是，當前的會計法規仍有待進一步完善。國家有關部門對現行會計制度中存在遺漏或政策模糊的地方，應抓緊修改補充；對未出臺的具體會計準則，應盡快出臺，力求財經法規、財會制度條款分明，界限清晰，內容具體，規定明確，可操作性強，使各級領導和財會人員有法可依，有章可循。同時，還應修訂相關的刑法、公司法等其他的法律法規來配合《會計法》實施，真正樹立起《會計法》在會計工作中的權威。

（二）建立健全企業內部會計監督機制 。會計人員在企業中不具有獨立地位，其利益關系依附于企業領導，從而使其內部監督軟弱無力。解決這個問題的根本辦法就是消除企業負責人與會計人員之間密切的利益關系，提高會計人員的獨立地位。具體的方法是：對于有限責任公司，取消公司經理提請聘任或解聘公司財務負責人的權利，采用由公司董事會直接聘任或解聘公司財務負責人、并決定其報酬。這樣就使得會計人員在行使對企業的會計監督職能時，不必考慮與企業負責人之間是否存在利害關系，從而有效地防范企業負責人的違法行為。另外，企業董事會在聘任企業負責人和財務負責人時，還應當檢查兩者之間是否存在密切的利害關系，如果存在利害關系，則更換財務負責人的人選，這樣才可以保證在企業負責人和會計人員之間存在一種相互制約的關系，防止他們聯手進行違規違法活動，從而形成真正意義上的監督。對于國有獨資企業的財務負責人，可以由國有資產管理部門聘任或派遣，這樣可以加強企業負責人和財務負責人之間的相互制約以及財務負責人的專業性，從而形成更加有效的監督機制。

（三）加強國家監督。國家有關職能部門必須從轉變觀念、改變習慣做法、提高執法隊伍素質等方面下大力氣，代表國家以所有者身份對經營者的經濟活動的真實性、合法性、效益性進行監督，以利于國有資產的保值和增值。國家監督管理機關必須根據改革開放的需要，轉變觀念，健全財會制度，理順各種關系，彌補當前管理的漏洞。根據國際慣例，國家應通過立法規定健全政府各部門監督協調運作，推行與國際接軌的體制，明確監督權力和監督責任對等。

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和損失(loss)，它們同時也代表著人(people)和愛(love)。”她認為“你愿意他人如何對待你，你就應該如何待他人”是“管理的黃金原則”，是在管理上最合用的一把鑰匙。

    倫理觀念在管理中越來越受到重視完全緣于市場經濟的發展。因為市場經濟首先是一種競爭經濟，而競爭的前提是需要社會形成一種公平、公正的經營氛圍。保證這種氛圍有兩種手段：法制和倫理。因此，市場經濟又被稱作“法制經濟”和“倫理經濟”。所謂法制經濟是指要依靠立法與執法來維持正常的市場秩序，運用法律來約束社會成員的行為；而倫理經濟，是依靠信譽、人格、良知來建立相互交往的關系，保證人們的行為不僅合法，而且合情合理。

    而會計作為管理學的一個分支，在市場經濟的運作中承擔著提供和監督企業財務信息的重任，它同樣面臨著一系列倫理問題。本文就會計倫理有關問題做以下探討。

    一、會計職業的獨特之處

    會計，作為一個以提供財務信息為主的信息系統，其目標被認定為：向國家、企業內部、企業外部提供有助于實行宏觀調控、優化社會經濟資源配置、合理地進行投資和信貸決策、加強內部經營管理所必需的、以財務信息為主的經濟信息。隨著我國市場經濟步伐的加快、證券市場的逐步發展，會計信息的使用者不斷增加，他們在不同程度上依據會計信息作出各種決策，決策者的每一個決策都可能關系到自身或他人甚至整個社會的利益。因此，從形式上看，會計人員雖僅受聘于企業，但其服務的對象卻并不僅局限于該企業，而必須對所有信息使用者及潛在使用者負責。會計人員與社會多個利益主體之間的責任關系不同于醫生與病人、律師與委托者之間一對一的責任關系。因此，會計職業具有很強的社會責任性，必須對社會公眾負責。

    另一方面，由于經濟業務的復雜性，會計環境的千變萬化，加深了會計處理對象的復雜性程度。在許多會計處理上，會計制度和準則只能提供可供選擇的會計政策或職業判斷標準，而在實際操作中，具體方法的采納將取決于會計人員結合企業實際情況所作的主觀職業判斷。

    二、會計職業的地位

    會計職業貫穿于企業內部與外部，通過會計信息的傳遞，扮演著為決策者提供決策支持的角色。

    1．會計職業在社會中的地位。認識會計職業在社會中的位置，是針對注冊會計師而言的。注冊會計師在社會上主要起到監督經濟活動的作用，以獨立第三方的身份進行審計，以會計準則、審計準則等為依據，在審計報告中表示專業性意見，而有關決策者將以此作為決策依據。所以，注冊會計師的工作涉及企業所有者、經營管理者、潛在投資者、債權人以及政府各有關部門等多方利益。其中，企業所有者、經營管理者和債權人都有可能為提高自身利益而對注冊會計師的工作進行不同程度的干涉，通常會以各種利益作為誘惑。在此情況下，注冊會計師應如何應對呢?

    2．會計職業在企業中的地位。認識會計職業在企業中的地位，是針對企業內部會計而言的。在這種情況下，會計的主要職能是核算和監督。但會計是企業組織中的一員，就理應為實現企業價值最大化貢獻自己的一份力量。除公允地記錄企業生產經營情況和參與企業的各種財務管理決策外，企業負責人也往往會對會計人員下達各種指令。在不違反各會計法規、準則的前提下，會計人員應如何應對呢?

    三、培養會計人員的倫理童識

    會計常常作出具有倫理內涵的決策，其中包括不違反會計法規、準則，但卻有悖倫理的決策，而會計的決策又是牽一發而動全身的，巨大的社會影響效應是不容忽視的。《現代漢語詞典》對“倫理”一詞的解釋是：“人與人相處的各種道德準則”。道德是社會意識形態之一，是人們共同生活及其行為的準則與規范。顯然，法律法規是無法窮盡人們日常生活中的每一細節的，也無法對人性作出種種硬性的規定，所以，人們的許多行為是受自己的一套道德準則約束的。“倫理”體現了一種文化，可以樹立信譽。在科技進步、經濟發達的今天，信譽的作用舉足輕重。

    1．會計人員自發的倫理意識。會計人員自發的倫理意識是指通過對會計人員進行業務素質教育和道德教育，培養其倫理意識。隨著經濟的發展，一方面，社會對會計信息的需求不斷增加，對會計信息質量的要求不斷提高；另一方面，我國會計人員的業務素質和道德素質水平又參差不齊，導致我國許多企業會計信息被嚴重扭曲。事實上，我國會計人才市場上存在著數量上供大于求，但素質和結構上供不應求的畸形現象。這種矛盾的出現與我國會計教育只注重會計技術的培訓，忽略基本素質的培養有關。因此，有相當大部分的會計人員并沒有理解和掌握會計法規、準則，即使在實際工作中遇到相關問題，也無法作出合法的或合理的職業判斷，這在很大程度上影響了《會計法》及有關會計法規、準則的真正實施。而另一部分業務素質較高的會計人員則恰恰相反，他們比較熟練地掌握了專業知識和專業技能，并且熟悉會計法規、準則以及國家有關法律、法規、規章和制度。但是，若高素質的會計人員缺乏倫理意識，他們的負面影響和危害就更大了。據報道，2000年，我國上市公司中有90％以上的公司的會計信息存在著不同程度的失真。顯然，會計人員應承擔不可推卸的責任。

    2．會計人員被動形成的倫理意識。會計人員被動形成的倫理意識是指外在環境迫使會計人員自覺或不自覺地遵循會計倫理。在《會計法》實施以后，通過法制教育和會計法律、法規的嚴格執行，會計監督的有效進行，將有助于會計人員倫理意識的形成。

    (1)增強會計法律、法規的強制性。《會計法》針對會計實務中的一些普遍性的違法行為，具體地規定了行政處罰、行政處分或者紀律處分、刑事處罰，目的在于增強會計法律、法規的強制性，提高對會計工作的監管力度，逐步樹立會計人員的倫理意識。

    (2)加強會計監督。會計監督包括企業內部會計監督、國家監督和社會監督。這里所討論的會計監督主要是指企業內部和企業外部對會計人員的監督。

    企業內部對會計人員的監督可以通過嚴格的職務分工以及有效的內部審計制度來實現，即處理經濟業務和會計事項應嚴格分工，相互制約，相互監督，并且定期進行內部審計。同時，也應該加強企業內部的各相關人員會計法律、法規意識。這樣一來，在企業內部的互相監督機制有利于減少會計人員有意或無意地歪曲會計信息的機會，也造就了一個有助于培養會計人員良好的會計倫理意識的環境。

    企業外部對會計人員的監督可以分為國家監督和社會監督。其中，國家監督根據監督對象的不同又可劃分為：國家對企業內部會計人員的監督和國家對注冊會計師的監督。而社會監督則是注冊會計師對企業內部會計人員的監督。會計監督體系是否完善可以在很大程度上影響到會計人員倫理道德的培養，因此，我國應該根據會計環境的變化不斷地健全和完善會計監督體系。

篇10

【關鍵詞】會計監督，對策，會計職業道德

一、當前企業會計監督的現狀

1、會計監督法律法規約束機制不健全。目前會計監督法律法規約束機制不健全，企業會計監督職能不能有效實施，導致企業會計監督不力。新的《會計法》已經頒布，但是相關配套的法律法規卻沒有及時跟上，一部分法規出現嚴重的滯后性，缺乏應有的預見性。此外，有些法律法規可操作性不強，對違法者打擊制裁不嚴，對違反會計職業道德的處罰力度不夠，導致會計監督沒有發揮真正的作用。部分企業在新的財務制度運行之后，沒有按新制度的要求建立健全企業內部管理制度，出現了“新制度、老觀念、老辦法”的情況，從而使會計管理比較混亂。

2、會計系統缺乏監督職能。我國現行企業制度，企業經理掌握著企業的經營管理權，會計信息系統作為經營管理系統中的一個子系統，要在企業管理系統中運行。負責會計信息系統運行的會計人員是由經理選撥聘用的，其權力是由經理人員賦予的，會計人員在企業組織體系中與經理人員處于不同的權力層次，在行政職能上不具備監督經理人員的權能。在財務工作中，企業都是實行經理（廠長）“一支筆”審批制度，這也從制度上使會計人員不具備阻止不真實數據進入會計信息系統而生成會計信息的能力。

3、會計人員綜合素質不高。會計信息是出自于會計人員之手，因此，會計人員的綜合素質以及職業道德觀念在會計監督中起著至關重要的作用。但是，目前我們的會計人員整體素質不高，不少人員對會計核算的原則、方法認識不夠，實際操作中經常出現錯誤。還有部分會計人員不能依法進行會計核算，忘記了自己的權利和義務，知法犯法，與領導共同作弊，導致會計信息的失真。

4、企業負責人的約束機制不健全，阻礙會計監督職能。目前，部分單位負責人為謀取自身短期利益最大化，指使、授權會計機構、會計人員做假帳，偽造會計憑證等，辦理違法會計事項。這樣，讓會計人員受到管理人員的控制，不能獨立行使其監督職能，破壞了正常的會計工作。

二、完善企業會計監督的對策

1、觀念上要提高對會計監督重要地位的認識。會計監督作為我國經濟監督的重要組成部分，必須在維護市場經濟秩序、保證法律法規貫徹執行中起到重要作用。因此，不但不能消弱企事業單位會計監督，而且還要進一步強化。只有正視會計監督的法律地位，單位負責人才能嚴格自律，遵紀守法，與負責會計工作相關的管理人員才能時時、處處把《會計法》奉為圣典。這樣，會計人員才能無后顧之憂，才敢說真話，依法辦實事。只有如此，才能確保《會計法》貫徹實施，才有利于宏觀經濟決策，維護公有經濟和社會公眾利益。

2、進一步加強法律體系建設。我國會計監督的有效實施，離不開一系列法律法規。我國已頒布實施了新《會計法》及新會計法的實施細則，但同時還要強化一些相關配套法律及相關法規的實施，加快會計法律體系的建設步伐。進一步明確會計監督、審計監督的執法職責和權限，以實施清晰明了的會計監督職能。加大法律法規的處罰力度，對違規違紀的企業及其連帶負責人予以曝光，使會計監督真正做到有法可依，違法必究。

3、采用先進計算機技術，減少人為因素。為了加強企業制度建設，最大限度的消弱制度執行中的人為因素，運用計算機技術設定應用程序，用程序約束人的行為，以保證制度的貫徹執行。通過計算機網路手段，借助高科技的財務軟件，形成制度硬約束，從技術上解決信息不及時、不對稱和監督乏力、滯后問題。

4、明確會計責任主體，加強單位負責人在會計監督中的責任。單位負責人是企業會計責任的主體，是保證會計信息真實的關鍵。所以，要求其增強法律意識和法律責任，加強自身素質建設。單位負責人應對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責，應當保證會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項，為會計工作者明確行使會計監督職能提供保障。同時，單位負責人應當深入了解《會計法》所提出的要求以及相應的法律責任，提高辨別、區分違法會計行為的能力。

5、建立會計信息公開披露制度。首先，制定企業會計信息公開披露的制度規范，約束企業會計信息公開和報告的行為，使企業的會計信息成為公開可以獲得的信息。其次，選擇或建立企業會計信息公開的渠道，如專門的網站。再次，建立企會計信息數據庫，并予以公開。最后，開辟企業會計信息的討論區，允許公眾公開發表質詢和研究報告。

6、完善企業內部會計控制制度，建立會計監督約束機制。隨著我國市場經濟的迅速發展，法律的進一步完善，加強企業內部會計控制越來越重要。第一，會計人員的職責權限應當明確，做到不相容職務相互分離。第二，財產清查的范圍、期限和組織程序應當清楚明了。第三，對會計資料定期進行內部審計的方法和程序應當明確，以保證會計信息的真實性、完整性。第四，企業對外重大投資、資產購置、大額資金調度和其他重要業務的決策和執行的程序應當相互監督、相互制約。此外，企業還應建立內部控制自我評估系統，加強對企業內部會計控制的監督。

7、加強會計人員的職業道德。對會計人員定期不定期進行監督管理，提高會計隊伍的整體素質，是強化會計監督的根本要求。首先，要具備良好的會計職業道德，要有較強的法制觀念，履行會計人員的職責。其次，要有較高的業務素質和較強的綜合能力，主動地學習新的知識和技能，提高業務操作水平。

企業內部會計監督制度對確保單位會計工作的正常運行和經營管理水平的提高具有十分重要的作用，強化企業內部會計監督，不僅可以提高企業本身的經濟效益和市場競爭力；也可以加快我國經濟體制改革，促進社會市場經濟健康、可持續發展。

參考文獻：

[1]徐倩，關于對我國企業會計監督現狀的思考，工業審計與會計， 2006（4）