淺談企業內部審計外部化

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一、內部審計外部化的定性

傳統的內部審計一直被認為是組織內部設置的內部審計部門或人員開展的活動。我國內部審計基本準則關于內部審計的定義：組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。

隨著社會經濟的發展及專業化分工協作的發展，外部化和內部審計外部化儼然已經成為不可避免的客觀現象。理論因實踐的發展而發展，內部審計的定義也應該建立在最新實務成果的基礎之上。內部審計作為一項客觀活動，并非必須在組織內部設立。所謂“內部”的含義已經不再單指“內部設置”，而應是“向組織內部報告”。因此內部審計外部化并不改變內部審計向組織內部報告的本質屬性。

二、我國企業實行內部審計外部化的可行性分析

在我國實行內部審計外部化有著現實的可行性，因為我國內部審計在角色定位和自身能力上存在缺陷等原因，導致企業內部審計機構和人員很難完全實現內部審計的職能，難以滿足管理者對財務審計和各種管理審計的需要。

1、理論依據。根據理論，會計是對受托責任的履行過程和結果的反映，審計是在會計提供的各類受托責任報告的基礎上，對受托責任的履行過程和結果進行重新評價。主要服務于公司內部各個利害關系人或各個委托人，審查內部受托責任的審計，稱為內部審計；主要服務于公司外部各個利害關系人或各個委托人，審查外部受托責任人的審計，稱為外部審計。企業內部審計是因問題而產生，其目的是使企業價值最大化。內部審計在一個企業內部擔任“參賽者”和“裁判者”的雙重角色。所以，不能從根本上解決的委托關系下形成的逆向選擇和道德風險問題。唯有把內部審計外部化，才能從根本上解決內部審計的獨立性問題。因此，從理論上看，內部審計外部化是可能的也是必要的。由于企業外部的各個委托人往往采用已確定的標準來評價公司最高管理當局履行受托責任的情況，檢查其是否值得信賴。所以，企業最高管理層也會依據這些“委托人標準”來評價其下屬各部門受托責任的履行結果，這樣最高管理當局對外是受托人，對內是委托人。這種“身兼兩任”的現實說明了內部受托責任是外部受托責任向公司內部的延伸。這種內、外部受托責任的一致性，使內部審計外部化成為可能。

2、現實需求。我國內部審計的外部化是市場經濟主體自身發展的需要。我國已存在內部審計外部化的供需市場。委外資源決定了公司可以尋求外部資源，是公司可能利用的潛在資源集合，目前內部審計委外資源包括：會計師事務所的注冊會計師、注冊信息系統審計師、注冊舞弊核查師、管理咨詢人員等。但可能利用的潛在資源并不一定是可以利用的資源。可以利用的是潛在的資源集合中結合公司具體情況進一步篩選出來的資源。

3、法律環境。遵守法律、獲取利潤是公司賴以生存和發展的約束條件。內部審計業務作為公司活動的一部分，必然要滿足這樣的約束條件。2002年的Sarbanes-Oxley法案201節明確規定，會計師事務所同時為一家公司提供審計和非審計服務是違法的。2003年11月4日，美國證券交易委員會（SEC）宣布批準紐約證券交易所和納斯達克證券交易所提出的上市公司治理規則，其中一條就是所有上市公司必須設立內部審計職能崗位，實質上就是對內部審計資源配置提出的要求。我國內部審計的外部化同時又是符合法律約束的范疇內的。內部審計是一種范圍性概念，而不是主體性概念，它是單位內部的審計業務，而不是內部審計人員從事的審計業務，并沒有規定企業不能與外界合作或委托外界進行內部審計。

三、企業內部審計外部化的優勢

1、知識管理優勢。著名的管理大師彼得。德魯克提出：“傳統的生產要素——土地、勞動力和資本并沒有消滅，但是他們已經變成次要因素了。知識已經變成了一種效用，變成了一種用來取得社會和經濟效果的新的手段。知識正在變成一種唯一富有意義的資源。”1999年，IIA第61屆年會對內部審計做出了全新定義，提升了內部審計在組織中的地位，也擴展了內部審計的服務對象。這就要求內部審計人員不但要具備會計、審計知識，而且還需要懂得經濟學、金融、統計、信息技術、工程、稅收、法律、環境事務和其他有關方面的知識。從我國目前的情況來看，外部注冊會計師等專業人員作為熟練的鑒證專家，大多經過考試合格，受過正規訓練，并且長期從事鑒證、咨詢業務，在執業過程中形成了較強的職業敏感，具有較強的觀察能力和分析能力，具有優于內部審計人員的專業勝任能力。這樣在進行內部審計時，既可以借鑒較好組織的經驗，又可以吸取較差組織的教訓，能發現內部審計中存在的問題，并提出解決問題的建議。

2、獨立性優勢。企業中獨立性內部審計機構作為公司的一個職能部門，可能直接或間接地受到管理層的影響，很難有真正的獨立性，甚至可能和管理者共同欺騙所有者。而內部審計外包中的外部機構與管理層沒有太大利益關系，有助于提高內部審計的獨立性。外部注冊會計師根據與企業簽訂的合同開展內部審計，他們獨立于公司的所有者和經營者，能夠站在一個客觀公正的立場上，對公司的財務狀況進行審計，對公司的經營管理進行評價，能夠毫無顧忌地指出公司經營和控制中存在的漏洞，從而使內部審計獨立性增強。同時由于他們獨立于所有者和管理者，又有嚴格的職業規范和職業道德的約束，會計師事務所為了維護自身信譽，會千方百計保證審計質量，“質量就是金錢，信譽就是生命”，這是會計師事務所的動力和壓力的體現，因而他們不會深陷復雜的關系圈中左右為難，能夠站在比較客觀的立場上對組織運行管理情況進行審計，并客觀地報告審計結果，提出審計建議。

四、企業實行內部審計外包應注意的問題

1、提升核心競爭力。始終關注提升內部審計部門的核心競爭力，企業內部審計外包并不是要削弱或取代內部審計部門，而應始終關注提升內部審計部門的核心競爭力。企業內部審計部門和人員在合作內審中應處于主導地位，內審外包的目的是利用外部服務或咨詢專業人員的技能和資源，補充內部審計人員業務處理能力等方面的不足，進而提高內部審計在組織中的效率。與此同時，企業還應采取多種措施強化內部審計力量，如及時選拔具備合理知識結構的內審人員，從企業成員企業中抽調內審人員建立兼職內審隊伍，鼓勵內審人員參加業務培訓和后續教育、參加國際注冊內部審計師（CIA）考試等。

2、選擇合適的內部審計外包機構。企業可以選擇的內部審計外包機構通常包括國際或本土會計師事務所、管理咨詢公司以及諸如保險精算師、證券分析師、房地產專家等專業人士所在的其他機構。其中，會計師事務所是內審外包服務的主要提供者。國外調查顯示，近一半的內部審計外包服務是由公司的外部審計師提供的，國際知名會計師事務所在其中扮演了重要角色，這引起了人們對其獨立性的關注。安然事件后，美國出臺的薩班斯奧克斯利法案規定會計師事務所不能為同一客戶提供內部審計服務。目前我國尚無類似規定，但企業在選擇內部審計外包機構時也應考慮其影響，優先選擇非外部審計的事務所作為內部審計外包的合作伙伴。此外，還應考慮外部機構的執業信譽、專業水平、收費標準等因素。

3、實施有效的管理。對內審外包中的合作關系實施有效的管理與控制：事先與合作方溝通，討論企業設想、任務、價值觀以及審計原則等；簽訂外包合同明確雙方的責權利，明確審計范圍、業績標準、保密責任、報告制度、爭議解決等內容；合作中及時審核與反饋合作方的成果，一方面使合作方了解自己是否達到企業要求，另一方面可以跟蹤進度，彌補不足，保證項目的保質保量地完成。內部審計外部化是現代企業治理結構的產物，是旨在實現降低成本、提高審計獨立性和增加組織價值的目標，是內部審計發展過程的新動向。