境外施工企業稅務籌劃管理方法

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摘要：在國家“一帶一路”倡議的戰略布局下，施工企業在境外承接工程項目不斷增加，在拓寬海外市場的同時，增加收益成為主要目的。境外法律法規、財經制度、金融外匯管理等規定會影響施工企業的經濟利益，因此，進行稅務籌劃管理十分必要。本文從納米比亞某施工項目面臨的稅務環境、籌劃的原則和意義入手，具體闡述了涉稅項目的籌劃方法和實踐，希望對境外施工企業稅務籌劃管理提供有益的參考借鑒。

關鍵詞：境外施工企業；稅務籌劃；實踐

隨著“一帶一路”倡議的實施，我國施工企業迎來“走出去”發展機遇期。在境外承接工程項目，具備國際化管理工程水平是施工企業發展的方向。由于境外經濟環境、稅收政策、財經制度等與國內存在較大差別，企業要想在境外實現價值最大化，避免雙重課稅、稅務風險等，需要“走出去”企業認真研究對待，制定相應對策。其中，實施稅收籌劃管理是追求利潤最大化的一種手段，也具有一定的必要性。本文以納米比亞某施工項目為實例，從稅收籌劃的經濟環境、稅種、籌劃原則、具體稅種籌劃方法和思路等方面進行了深入探討。

一、境外某施工企業的稅務環境分析

（一）項目情況介紹

納米比亞湖山鈾礦項目位于納米比亞中西部的沙漠地區，諾克盧福國家公園內，是全球第三大鈾礦，鈾礦投產后產量有望躍居世界第二。項目是在“一帶一路”倡議下，由中廣核集團公司與中非發展基金共同出資建立。項目建設期間投資25億美元，不僅是中納兩國間規模最大的合作項目，也是中國在非洲最大的投資項目之一。中核某公司簽訂了納米比亞湖山鈾礦安裝施工項目，負責CC003標段工程合同，主要承擔湖山鈾礦水冶廠核心工藝項目的全部建設任務及部分預制罐、鋼結構的設計、采購任務。主要涉及七大施工區域，四個專業：罐、鋼結構、機械設備（濃密機、澄清器、泵等設備）、管道。合同工期為539天。其中，各類物資的技術標準和規范采用南非標準建設。

（二）納米比亞經濟環境概述

納米比亞國家原屬德國殖民地，在1990從南非統治下獨立，法律體系沿用歐洲體系，財會制度采用西方財會制度，會計制度準則采用《國際會計準則》，屬于南部非洲關稅同盟和蘭特貨幣區成員國。目前，納米比亞與中國沒有雙邊稅收協定，兩國間的稅負不能相互抵免。納米比亞屬于外匯管制國家，外匯管制較為嚴格。

（三）某施工企業境外涉稅項目介紹

企業所得稅：納米比亞采取屬地征稅的原則，任何取得來源于或被認定為來源于納米比亞所得的實體均需在納米比亞繳納企業所得稅。稅率約為33%。收入服務預扣稅：預扣稅實為所得稅的一種，納米比亞公司向非居民企業支付的董事費、娛樂費、行政服務費、管理費、技術服務費、咨詢費或其他類似性質費用時，需在支付時扣繳25%的服務收入預扣稅。股息預提稅：支付給非居民公司的股息、紅利（控股比例超過25%）需征收10%的股息預提稅。增值稅：在納米比亞境內持續或經常性進行的貨物銷售或提供服務的行為，屬于增值稅應稅行為，需繳納納米比亞15%增值稅，進口增值稅為16.5%。增值稅屬于流轉稅，符合規定的可以在銷項稅中抵扣。關稅：從南非關稅聯盟外進口的物資，依據商品類別進行征收，一般有7擋稅率：零關稅、5%、10%、15%、20%、25%、30%。個人所得稅：納米比亞對個人所得采取屬地征稅原則。任何取得來源于或被認定為來源于納米比亞的所得的個人均需在納米比亞繳納個人所得稅，個稅實行7級累計遞進稅率，且較國內稅負較高，正常情況下員工平均要繳納收入的25%（見表1）。

二、稅務籌劃管理的原則和意義

（一）稅務籌劃管理的原則

1.合法性原則：在研究境外所在國稅法的基礎上，堅持合法性原則，利用其稅法和國際稅收協定的差別、漏洞、特例和缺陷，尋找可籌劃點，以達到避稅的目的。2.事前性原則：納稅籌劃一般要在納稅義務發生之前進行籌劃。在境外，首先要充分對項目所屬國的財經、稅法、金融環境等進行了解和掌握，然后對項目的投資、生產、經營進行合理的安排，才能達到企業稅務籌劃的目的。3.系統性原則：稅務籌劃要系統性考慮，整體全局平衡項目稅收，處理好整體與局部稅收的關系。不能僅考慮某一稅種的籌劃，而引起另外一個稅種稅收的增加。4.經濟性原則：稅務籌劃方案實施會給企業增加相應的成本，而企業的經營活動目的就是追求經濟利益的最大化，因此，在稅務籌劃中，要結合成本效益的問題，保證企業經濟利益最大化。

（二）稅務籌劃管理的意義和必要性

1.稅務籌劃的意義作為境外施工企業，最終目的是增加企業效益，實現企業利潤最大化。通過對稅務的合理籌劃，利用政策優惠、交易行為改變、納稅時間調整等手段，實現轉稅、節稅和避稅的目的，最終增加企業的經濟利益。2.稅務籌劃的必要性境外國家的經濟體系、經濟環境、人口結構等都會對財務管理，稅務籌劃等有影響作用。由于境外施工企業處于不同的稅務環境，就要求企業進行必要、合理的納稅籌劃，減少經營風險，增加企業利益。

三、稅務籌劃管理方法和實踐

面對納米比亞經濟環境和條件，需要綜合平衡項目整體稅負，充分利用現有資源，梳理其中稅種之間的關系，考慮其風險因素和經濟性，對所涉及的稅種進行稅務籌劃：

（一）選擇納稅主體，避免雙重課稅

稅務注冊登記是稅務機關對納稅人實施稅收管理的首要環節，選擇納稅主體是稅收籌劃的第一步。1.稅收負擔主體確定稅收負擔的主體，選擇合同簽訂的主體很關鍵。一是合同簽訂時，可考慮明確稅收負擔的主體，可以讓業主承擔所有的稅務，轉移稅務風險。二是合同的拆分，稅收負擔主體業務范圍不同，即對于境內外履約業務的劃分，適當地選擇稅收標準，可以降低稅收成本。2.投資地區的納稅籌劃注冊成立子公司。為了滿足納米比亞鈾礦的工程建設當地業務的開展，中核工程建設納米比亞有限公司作為中核某公司的全資控股子公司，主要為滿足工程建設需要設立的海外子公司，既是納米比亞法律法規強制要求、也是項目合同要求；納米比亞子公司主要依托湖山鈾礦項目，負責資金賬戶的設立、項目資金的流轉和當地的稅務申報、采購、雇工等合同的簽訂等事項。子公司作為屬地化公司，作為當地居民企業，其經營活動，必須符合當地法律法規和財經制度，依法合規經營。子公司財務管理主要依據外賬運行，聘請普華永道事務所管理。

（二）過程稅務管控，履約階段稅務籌劃

1.增值稅的稅務管理一是采用“應抵盡抵”原則。監督、審核事務所將可抵扣的增值稅全部進行抵扣。例如，項目部采取事先對外賬記賬準則、財務軟件、增值稅抵扣政策進行了學習和掌握，同時對外賬成本科目和內部科目進行對比分析，尋求共同點和差異性，這樣在內賬處理時，可登記外帳成本和增值稅抵扣，形成事先掌控外帳，保證增值稅進項稅“應抵盡抵”。二是遞延納稅時間。由于工程款收入和費用支出在時間上存在差異，增值稅個別期間出現需要退稅的情況。在風險可控的情況下，可以對相應的增值稅進行調整、順延，規避退稅。例如，在納米比亞項目進度款支付過程中，某次7-8月份進度款收入較少，遠小于支出，而在此期間還有未抵扣完的進項稅，正常情況下需要申請退稅，但退款的時間較長（約2-3年）。為此，該項目采取將5-6月份進度款調至此期間進行順延抵稅的方法。2.企業所得稅、股息預提稅的籌劃管理一是減少應納稅額。確保成本全額進入外賬，防止利潤虛高。由于受國內代墊款和部分發生的成本無法在外賬所得稅前抵扣，不采取有效措施，將形成外賬利潤虛高，多繳納企業所得稅的情況。項目部對國內發放的工資、社保、其他代墊款等，主要通過國內母公司管理費形式，綜合考慮經濟性，在境外繳納一定的稅費，進入外賬成本，確保外賬不形成虛高，真實反映財務狀況。二是利用分劈技術。將合同拆分，減少東道國項目收入。項目部主要通過拆分合同履約范圍，國內母公司完成設計、采購部分，業主方直接與國內母公司進行此部分的結算，這樣從外帳源頭上減少東道國項目收入。3.關于收入服務預扣稅的籌劃一是轉移定價政策。項目部充分利用合同約定，轉移稅務風險，改變合同交易方式，提高二次貨物銷售價格的辦法抵免預扣稅。二是利用稅收扣除政策。項目部利用納米比亞規定對于差旅費免除預扣稅政策，報送出國人員差旅費，并提交充分的材料（公司差旅費信函、差旅費詳細費用清單、形式發票等），按照法律要求的機票、住宿費等發票的公證，減免了預扣稅。4.關于關稅的籌劃關稅是納米比亞稅收重要組成部分，但由于在解決預扣稅的同時，加大了材料價格，對關稅也帶來了一定的影響，所以，要突出經濟性原則對關稅進行籌劃。一是轉移風險。積極爭取將材料進口原因產生的預扣稅，由業主方承擔。二是利用優惠政策。充分利用東道國對關稅的免稅或優惠政策，達到減免關稅的目的。例如，在項目部進口的部分鋼結構型號和規格符合納米比亞零關稅進口政策，從而減少關稅的繳納。三是利用退稅政策。利用中國對國際貿易中退還國內產品繳納的增值稅政策。例如，該項目部國內母公司積極備案和報送材料，對鋼結構出口貿易進行增值稅退稅申報。5.關于員工個稅的籌劃由于納米比亞和中國的個人所得稅都實行超額累進稅率的方式。由于雙方無雙邊稅收協定，按照中國個人所得稅境外所得管理規定，對其在境外繳納個稅低于國內個稅稅法計征的，需要對其進行補差征收。項目部主要采取以下方式：一是充分利用稅收扣除政策。根據納米比亞稅法，其社保和保險可以在個人所得稅前扣除，因此，在計算個人所得稅時，將境外為員工購買的必要的保險進行稅前抵扣，減少個人應納稅額。二是利用稅率差異和分劈技術。在稅率差異方面，納米比亞個人所得稅比中國高，因此，可以計算好境內外綜合所得，將一部分工資在境外發放，并在年末取得個稅申報表即完稅證明，避免國內補繳個稅。另外一部分工資可以委托國內公司進行發放并完稅。

（三）做好稅務稽查、風險管控

1.做好審計、稽查、稅收繳納風險控制一是在審計、稽查方面，積極溝通，遇到的問題及時解決，做好審計結果保留工作，防止下次審計或稽查提出類似問題。二是過程繳納，及時做好證明資料的保管，包括取得完稅證明等，減少風險。2.稅務爭議的處理一是積極了解東道國稅務政策，對爭議事項提前熟悉掌握。二是借助會計、律師事務所等第三方，積極溝通，合作解釋，消除歧義。例如，納米比亞項目充分利用聘請的事務所的影響力和公信力，普華永道事務所（PWC）在納米當局有相當大的公信力，在年度審計和稅務申報事項，消除解決問題項。3.項目完工稅務處理項目完工后，要保存好稅務審查、繳納和檔案管理工作。主要有完稅證明、抵扣資料、免稅證明、審計報告等材料。綜上所述，在稅務籌劃過程中，企業面對境外不同的經濟環境和條件，要綜合平衡項目整體稅負，充分利用現有資源，梳理各個稅種之間的關系，考慮其風險因素，制定各種節稅、避稅措施，如改變交易模式、利用優惠政策等，最終使得企業獲益。

四、結語

隨著“一帶一路”倡議的深入推進，施工企業“走出去”參與國際競爭業務越來越多。在國際工程管理過程中，面對他國不同的政商環境、稅收政策、金融環境等，稅收籌劃一定要提前介入、事中控制、事后有保障，保障風險可控，進一步拓寬利潤空間。因此，境外施工企業需要做好稅務籌劃管理，為企業“走出去”和進一步提高經濟效益奠定良好的基礎。

參考文獻

[1]李竹轉.施工企業境外稅務籌劃的思路及方法探討[J].現代國企研究，2018（8）：47.

[2]金元元.境外工程施工企業稅收籌劃淺析——以沙特阿拉伯為例[J].經濟師，2018（8）：269，271.

作者：王江濤 單位：中國核工業二三建設有限公司