稅務(wù)征管法范文10篇

一、稅務(wù)機(jī)關(guān)的范圍界定

《征管法》及其實(shí)施細(xì)則把各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所以及省以下稅務(wù)局的稽查局都稱為稅務(wù)機(jī)關(guān)，這一規(guī)定值得商榷。筆者認(rèn)為，它擴(kuò)大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的范圍，把稅務(wù)局的直屬機(jī)構(gòu)和派出機(jī)構(gòu)也稱為稅務(wù)機(jī)關(guān)。行政機(jī)關(guān)是指依法行使行政職權(quán)，具有獨(dú)立法律地位的各級(jí)政府和政府的組成部門。[1]它一般按行政區(qū)劃設(shè)立，是一種全職能的行政主體。在行政法學(xué)界也稱之為職權(quán)行政主體，即行政職權(quán)隨著組織的成立而自然形成，無須經(jīng)其他組織授予的管理主體。[2]這些行政主體一般是在憲法和國家行政組織法中作出規(guī)定。我國《憲法》第85條規(guī)定：中華人民共和國國務(wù)院，即中央人民政府，是最高國家權(quán)力機(jī)關(guān)的執(zhí)行機(jī)關(guān)，是最高國家行政機(jī)關(guān)。第105條規(guī)定：地方各級(jí)人民政府是地方各級(jí)國家權(quán)力機(jī)關(guān)的執(zhí)行機(jī)關(guān)，是地方各級(jí)國家行政機(jī)關(guān)。在我國《國務(wù)院組織法》中明確規(guī)定：中央的行政機(jī)關(guān)主要是國務(wù)院、國務(wù)院各部委、國務(wù)院的直屬局以及一些部委的直屬局。我國《地方人大和地方人民政府組織法》對地方行政機(jī)關(guān)也做出了規(guī)定，它們是各級(jí)地方人民政府、地方人民政府的派出機(jī)關(guān)，以及縣級(jí)以上地方人民政府的職能部門。所以，行政機(jī)關(guān)只能是各級(jí)政府、政府的派出機(jī)關(guān)以及縣級(jí)以上政府的職能部門。對稅務(wù)部門而言，只有作為縣級(jí)以上政府職能部門的各級(jí)稅務(wù)局(從國家稅務(wù)總局到縣稅務(wù)局)才是稅務(wù)機(jī)關(guān)。其中包括與稅務(wù)局性質(zhì)相同的一些稅務(wù)分局，主要是一些直轄市、地級(jí)市稅務(wù)局在本轄區(qū)內(nèi)的區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局(下文還將詳細(xì)論述)。而稅務(wù)局的稽查局就不是一個(gè)行政機(jī)關(guān)，在2001年《征管法》實(shí)施以前，只是一個(gè)內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)。當(dāng)然，它之所以能夠成為行政主體，是因?yàn)?001年《征管法》及其實(shí)施細(xì)則特別授權(quán)后而取得行政主體資格。我國的行政主體理論把行政主體分為行政機(jī)關(guān)和法律、法規(guī)授權(quán)組織。從性質(zhì)而言，稅務(wù)局的稽查局不是稅務(wù)機(jī)關(guān)，而只是一個(gè)授權(quán)行政主體。稅務(wù)所同樣也不是稅務(wù)機(jī)關(guān)，而只是縣稅務(wù)局的派出機(jī)構(gòu)，也是因法律的授權(quán)而成為授權(quán)行政主體。

如果把稽查局和稅務(wù)所都定格為一個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)，在稅務(wù)行政執(zhí)法實(shí)踐中也會(huì)造成許多混亂。第一，會(huì)混淆稅務(wù)局與稽查局的關(guān)系。當(dāng)我們把稅務(wù)局的稽查局也稱之為稅務(wù)機(jī)關(guān)時(shí)，那么它到底與作為稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)局是什么關(guān)系?是稅務(wù)局的一個(gè)直屬機(jī)構(gòu)?還是與同級(jí)稅務(wù)局并列關(guān)系?很容易混淆二者的關(guān)系。第二，會(huì)把稽查局的職責(zé)與稅務(wù)局的職責(zé)混淆。稽查局的職責(zé)與稅務(wù)局的職責(zé)應(yīng)該是有區(qū)別的。《征管法實(shí)施細(xì)則》第9條規(guī)定：稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)應(yīng)當(dāng)區(qū)分，避免職責(zé)交叉。稅務(wù)局所擁有的職權(quán)，稽查局就無權(quán)行使。例如：辦理稅務(wù)登記，征收稅款，對發(fā)票違法行為的處理，對未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記的行為的處理，對編造虛假計(jì)稅依據(jù)的行為的處理等，都是稅務(wù)局的職權(quán)，稽查局都無權(quán)管理。第三，把稅務(wù)所也定性為稅務(wù)機(jī)關(guān)，混淆了行政機(jī)關(guān)與派出機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系。在我國行政主體理論中，行政機(jī)關(guān)與派出機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系十分明確而無爭議。派出機(jī)構(gòu)只是行政機(jī)關(guān)的一個(gè)內(nèi)設(shè)行政機(jī)構(gòu)，由于法律、法規(guī)的特別授權(quán)之后，可以成為一個(gè)獨(dú)立的行政主體，在行政復(fù)議時(shí)能夠作為被申請人，在行政訴訟過程中，有資格成為被告。我國現(xiàn)行的行政復(fù)議法和行政訴訟法對此作了明確的規(guī)定。①而且，對于稅務(wù)所這一派出機(jī)構(gòu)的設(shè)立也應(yīng)更加規(guī)范，應(yīng)該參照工商所和公安派出所的方式，專門制定單行條例對其設(shè)立、職責(zé)、內(nèi)部機(jī)構(gòu)等從法律上進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)范。②也利于稅務(wù)所有效地行使其行政職權(quán)。

二、對稅務(wù)分局的界定

《征管法》第14條所提到的四個(gè)稅務(wù)行政主體，存在爭議的有兩個(gè)，即“稅務(wù)分局”和“稽查局”。對稅務(wù)分局的理解，在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中存在兩種觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，這里所稱的稅務(wù)分局僅僅指一些直轄市、地級(jí)市稅務(wù)局在本轄區(qū)內(nèi)的區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局，它是按行政區(qū)劃設(shè)立，與一級(jí)政府對應(yīng)的全職能的稅務(wù)分局。如北京市稅務(wù)局在各區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局。它不包括一些縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局按行業(yè)、區(qū)域或?qū)I(yè)設(shè)置的稅務(wù)派出機(jī)構(gòu)，如個(gè)體分局、城關(guān)分局、鄉(xiāng)鎮(zhèn)分局、石化分局等。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，《征管法》第14條所提到的稅務(wù)分局也包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局。這里所稱的稅務(wù)分局包括與稅務(wù)局性質(zhì)相同、全職能的一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)已沒有爭議，《征管法》的一些條文對此也予以了肯定。例如，《征管法》和《征管法實(shí)施細(xì)則》的一些條款規(guī)定，經(jīng)縣級(jí)以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人采取保全措施、強(qiáng)制措施，有權(quán)查詢其存款賬戶，有權(quán)調(diào)取其往年賬簿進(jìn)行檢查；經(jīng)該區(qū)的市、自治州以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以查詢案件涉嫌人員的儲(chǔ)蓄存款。在這些條款中，括號(hào)里的“分局”就是指與稅務(wù)局性質(zhì)相同的一類稅務(wù)機(jī)關(guān)。但在立法技術(shù)上，沒有必要在《征管法》的第14條把這類稅務(wù)分局單列出來與稅務(wù)局并列，可以與上述條款一致，即表述為“各級(jí)稅務(wù)局(分局)”。當(dāng)然，最理想的是在這類機(jī)構(gòu)設(shè)置、對外公告和掛牌時(shí)取消稅務(wù)分局的稱謂，直接稱為“某某區(qū)(縣)國家(地方)稅務(wù)局”，與一級(jí)政府對應(yīng)起來。

《征管法》第14條所稱的“稅務(wù)分局”是否包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局，以及這樣的分局是否具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格，在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中爭議很大。這一爭議包含兩個(gè)問題：一是《征管法》第14條所稱的“稅務(wù)分局”是否包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局；二是這類分局是否具有執(zhí)法主體資格。

一、稅務(wù)機(jī)關(guān)的范圍界定

《征管法》及其實(shí)施細(xì)則把各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所以及省以下稅務(wù)局的稽查局都稱為稅務(wù)機(jī)關(guān)，這一規(guī)定值得商榷。筆者認(rèn)為，它擴(kuò)大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的范圍，把稅務(wù)局的直屬機(jī)構(gòu)和派出機(jī)構(gòu)也稱為稅務(wù)機(jī)關(guān)。行政機(jī)關(guān)是指依法行使行政職權(quán)，具有獨(dú)立法律地位的各級(jí)政府和政府的組成部門。[1]它一般按行政區(qū)劃設(shè)立，是一種全職能的行政主體。在行政法學(xué)界也稱之為職權(quán)行政主體，即行政職權(quán)隨著組織的成立而自然形成，無須經(jīng)其他組織授予的管理主體。[2]這些行政主體一般是在憲法和國家行政組織法中作出規(guī)定。我國《憲法》第85條規(guī)定：中華人民共和國國務(wù)院，即中央人民政府，是最高國家權(quán)力機(jī)關(guān)的執(zhí)行機(jī)關(guān)，是最高國家行政機(jī)關(guān)。第105條規(guī)定：地方各級(jí)人民政府是地方各級(jí)國家權(quán)力機(jī)關(guān)的執(zhí)行機(jī)關(guān)，是地方各級(jí)國家行政機(jī)關(guān)。在我國《國務(wù)院組織法》中明確規(guī)定：中央的行政機(jī)關(guān)主要是國務(wù)院、國務(wù)院各部委、國務(wù)院的直屬局以及一些部委的直屬局。我國《地方人大和地方人民政府組織法》對地方行政機(jī)關(guān)也做出了規(guī)定，它們是各級(jí)地方人民政府、地方人民政府的派出機(jī)關(guān)，以及縣級(jí)以上地方人民政府的職能部門。所以，行政機(jī)關(guān)只能是各級(jí)政府、政府的派出機(jī)關(guān)以及縣級(jí)以上政府的職能部門。對稅務(wù)部門而言，只有作為縣級(jí)以上政府職能部門的各級(jí)稅務(wù)局(從國家稅務(wù)總局到縣稅務(wù)局)才是稅務(wù)機(jī)關(guān)。其中包括與稅務(wù)局性質(zhì)相同的一些稅務(wù)分局，主要是一些直轄市、地級(jí)市稅務(wù)局在本轄區(qū)內(nèi)的區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局(下文還將詳細(xì)論述)。而稅務(wù)局的稽查局就不是一個(gè)行政機(jī)關(guān)，在2001年《征管法》實(shí)施以前，只是一個(gè)內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)。當(dāng)然，它之所以能夠成為行政主體，是因?yàn)?001年《征管法》及其實(shí)施細(xì)則特別授權(quán)后而取得行政主體資格。我國的行政主體理論把行政主體分為行政機(jī)關(guān)和法律、法規(guī)授權(quán)組織。從性質(zhì)而言，稅務(wù)局的稽查局不是稅務(wù)機(jī)關(guān)，而只是一個(gè)授權(quán)行政主體。稅務(wù)所同樣也不是稅務(wù)機(jī)關(guān)，而只是縣稅務(wù)局的派出機(jī)構(gòu)，也是因法律的授權(quán)而成為授權(quán)行政主體。

如果把稽查局和稅務(wù)所都定格為一個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)，在稅務(wù)行政執(zhí)法實(shí)踐中也會(huì)造成許多混亂。第一，會(huì)混淆稅務(wù)局與稽查局的關(guān)系。當(dāng)我們把稅務(wù)局的稽查局也稱之為稅務(wù)機(jī)關(guān)時(shí)，那么它到底與作為稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)局是什么關(guān)系?是稅務(wù)局的一個(gè)直屬機(jī)構(gòu)?還是與同級(jí)稅務(wù)局并列關(guān)系?很容易混淆二者的關(guān)系。第二，會(huì)把稽查局的職責(zé)與稅務(wù)局的職責(zé)混淆。稽查局的職責(zé)與稅務(wù)局的職責(zé)應(yīng)該是有區(qū)別的。《征管法實(shí)施細(xì)則》第9條規(guī)定：稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)應(yīng)當(dāng)區(qū)分，避免職責(zé)交叉。稅務(wù)局所擁有的職權(quán)，稽查局就無權(quán)行使。例如：辦理稅務(wù)登記，征收稅款，對發(fā)票違法行為的處理，對未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記的行為的處理，對編造虛假計(jì)稅依據(jù)的行為的處理等，都是稅務(wù)局的職權(quán)，稽查局都無權(quán)管理。第三，把稅務(wù)所也定性為稅務(wù)機(jī)關(guān)，混淆了行政機(jī)關(guān)與派出機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系。在我國行政主體理論中，行政機(jī)關(guān)與派出機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系十分明確而無爭議。派出機(jī)構(gòu)只是行政機(jī)關(guān)的一個(gè)內(nèi)設(shè)行政機(jī)構(gòu)，由于法律、法規(guī)的特別授權(quán)之后，可以成為一個(gè)獨(dú)立的行政主體，在行政復(fù)議時(shí)能夠作為被申請人，在行政訴訟過程中，有資格成為被告。我國現(xiàn)行的行政復(fù)議法和行政訴訟法對此作了明確的規(guī)定。①而且，對于稅務(wù)所這一派出機(jī)構(gòu)的設(shè)立也應(yīng)更加規(guī)范，應(yīng)該參照工商所和公安派出所的方式，專門制定單行條例對其設(shè)立、職責(zé)、內(nèi)部機(jī)構(gòu)等從法律上進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)范。②也利于稅務(wù)所有效地行使其行政職權(quán)。

二、對稅務(wù)分局的界定

《征管法》第14條所提到的四個(gè)稅務(wù)行政主體，存在爭議的有兩個(gè)，即“稅務(wù)分局”和“稽查局”。對稅務(wù)分局的理解，在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中存在兩種觀點(diǎn)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，這里所稱的稅務(wù)分局僅僅指一些直轄市、地級(jí)市稅務(wù)局在本轄區(qū)內(nèi)的區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局，它是按行政區(qū)劃設(shè)立，與一級(jí)政府對應(yīng)的全職能的稅務(wù)分局。如北京市稅務(wù)局在各區(qū)、縣設(shè)置的稅務(wù)分局。它不包括一些縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局按行業(yè)、區(qū)域或?qū)I(yè)設(shè)置的稅務(wù)派出機(jī)構(gòu)，如個(gè)體分局、城關(guān)分局、鄉(xiāng)鎮(zhèn)分局、石化分局等。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，《征管法》第14條所提到的稅務(wù)分局也包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局。這里所稱的稅務(wù)分局包括與稅務(wù)局性質(zhì)相同、全職能的一級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)已沒有爭議，《征管法》的一些條文對此也予以了肯定。例如，《征管法》和《征管法實(shí)施細(xì)則》的一些條款規(guī)定，經(jīng)縣級(jí)以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人、扣繳義務(wù)人采取保全措施、強(qiáng)制措施，有權(quán)查詢其存款賬戶，有權(quán)調(diào)取其往年賬簿進(jìn)行檢查；經(jīng)該區(qū)的市、自治州以上稅務(wù)局(分局)局長批準(zhǔn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以查詢案件涉嫌人員的儲(chǔ)蓄存款。在這些條款中，括號(hào)里的“分局”就是指與稅務(wù)局性質(zhì)相同的一類稅務(wù)機(jī)關(guān)。但在立法技術(shù)上，沒有必要在《征管法》的第14條把這類稅務(wù)分局單列出來與稅務(wù)局并列，可以與上述條款一致，即表述為“各級(jí)稅務(wù)局(分局)”。當(dāng)然，最理想的是在這類機(jī)構(gòu)設(shè)置、對外公告和掛牌時(shí)取消稅務(wù)分局的稱謂，直接稱為“某某區(qū)(縣)國家(地方)稅務(wù)局”，與一級(jí)政府對應(yīng)起來。

《征管法》第14條所稱的“稅務(wù)分局”是否包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局，以及這樣的分局是否具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格，在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中爭議很大。這一爭議包含兩個(gè)問題：一是《征管法》第14條所稱的“稅務(wù)分局”是否包括縣(市)、自治縣、旗稅務(wù)局所設(shè)置的稅務(wù)分局；二是這類分局是否具有執(zhí)法主體資格。

論文關(guān)鍵詞：稅收征管法制制度問題修訂對策

論文摘要：修訂《稅收征管法》受到社會(huì)各界的廣泛關(guān)注。現(xiàn)行稅收征管法律制度對于欠稅管理、提前征收、延期納稅、稅務(wù)搜查權(quán)、稅務(wù)檢查過程中的強(qiáng)制執(zhí)行、稅收法律責(zé)任等的規(guī)定，在實(shí)踐中暴露出種種問題，有待于《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則的重新修訂，予以完善。

現(xiàn)行《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則自2001年和2002年修訂并實(shí)施以后，在實(shí)際工作中已暴露出一些具體問題，有部分法律法規(guī)條文的具體設(shè)置問題，也有實(shí)際工作中的具體操作問題。

一、現(xiàn)行稅款征收法律制度問題研究

1．現(xiàn)行稅款征收制度存在的幾個(gè)問題

第一，欠稅管理法律制度存在的問題。目前，有些納稅人為了逃避追繳欠稅，或在欠稅清繳之前就已經(jīng)在其他有關(guān)部門注銷登記，或采取減資的行為，使得原有企業(yè)成為空殼企業(yè)，導(dǎo)致國家稅款流失。《稅收征管法》對納稅人欠稅如何處理只有責(zé)令限期繳納稅款、加收滯納金和強(qiáng)制執(zhí)行的規(guī)定，但稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在什么時(shí)間內(nèi)采取這些措施卻沒有具體規(guī)定。雖然關(guān)于逃避追繳欠稅已經(jīng)明確了法律責(zé)任，但前提是“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的”。換言之，如果納稅人不妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款但也不繳納稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)又不“忍心”對其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行執(zhí)行的情況下，納稅人就可能“千年不賴，萬年不還”，而又不承擔(dān)法律責(zé)任。

第16個(gè)稅收宣傳月來臨之際，*月*日，*省國稅局、*市國稅局聯(lián)合召開座談會(huì)，紀(jì)念《中華人民共和國稅收征收管理法》頒布實(shí)施15周年。中共*省委常委、常務(wù)副省長*，省人大常委會(huì)副主任*出席會(huì)議并講話。*省國稅局局長*向與會(huì)代表報(bào)告了全省國稅系統(tǒng)在貫徹實(shí)施《稅收征管法》方面取得的成績，*市國稅局領(lǐng)導(dǎo)和來自國稅基層的代表也結(jié)合稅收實(shí)際工作介紹了稅務(wù)部門在貫徹落實(shí)《稅收征管法》、構(gòu)建和諧征納關(guān)系方面的舉措及成效。*省國稅局副局長*主持了座談會(huì)。

來自*中煙工業(yè)公司、*安利日用品制造有限公司、中國移動(dòng)通信集團(tuán)*有限公司等10家知名企業(yè)的代表，中山大學(xué)教授*，*商學(xué)院教授*，*省國稅局副局長*，*市國稅局副局長*、*和省市國稅局的有關(guān)人士參加了座談會(huì)。以下是座談會(huì)部分代表發(fā)言摘要。

中共*省委常委、常務(wù)副省長*：

各級(jí)政府都要關(guān)心支持稅收工作推進(jìn)依法治稅

在全國第16個(gè)稅收宣傳月來臨之際，國稅部門舉辦《稅收征管法》頒布實(shí)施15周年座談會(huì)，意義十分重大。因?yàn)槎愂帐菄艺?quán)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要基礎(chǔ)，依法治稅、做好稅收工作是我們建設(shè)法治社會(huì)和諧*的重要組成部分。借此機(jī)會(huì)，我謹(jǐn)代表省委、省政府向辛勤工作的全體稅務(wù)干部表示親切的慰問！向社會(huì)各界人士對稅收工作的支持表示衷心的感謝!向?yàn)?經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展作出貢獻(xiàn)的廣大納稅人致以崇高的敬意！

稅收是國家財(cái)政收入的主要來源，也是國家實(shí)施宏觀調(diào)控的重要經(jīng)濟(jì)杠桿。依法治稅是社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求，是稅收工作的生命線，也是依法治國、依法治省在稅收工作中的具體體現(xiàn)。《稅收征管法》的核心是依法治稅，其頒布實(shí)施及兩次修訂，標(biāo)志著我國適應(yīng)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的稅收法律制度不斷完善。《稅收征管法》頒布實(shí)施以來，我省稅務(wù)部門堅(jiān)持以依法治稅為主線，深化稅收改革，強(qiáng)化科學(xué)管理，切實(shí)加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)，依法征管水平不斷提高，稅收收入健康快速增長。20*年，全省組織稅收收入5*5億元，是19*年的14倍，約占全國稅收收入的1/7，其中全省國稅系統(tǒng)組織收入3450億元，占全國稅收收入近1/10。20*年辦理出口退稅918億元，創(chuàng)歷史新高，有力地促進(jìn)了外向型經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。經(jīng)過15年的不懈探索與實(shí)踐，依法治稅已不斷走向成熟與規(guī)范，依法誠信納稅逐步得到了社會(huì)各界和廣大納稅人的充分認(rèn)可，全社會(huì)依法治稅、文明執(zhí)法、誠信納稅的法律意識(shí)不斷增強(qiáng)。

摘要：修訂《稅收征管法》受到社會(huì)各界的廣泛關(guān)注。現(xiàn)行稅收征管法律制度對于欠稅管理、提前征收、延期納稅、稅務(wù)搜查權(quán)、稅務(wù)檢查過程中的強(qiáng)制執(zhí)行、稅收法律責(zé)任等的規(guī)定，在實(shí)踐中暴露出種種問題，有待于《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則的重新修訂，予以完善。

關(guān)鍵詞：稅收征管法制制度問題修訂對策

現(xiàn)行《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則自2001年和2002年修訂并實(shí)施以后，在實(shí)際工作中已暴露出一些具體問題，有部分法律法規(guī)條文的具體設(shè)置問題，也有實(shí)際工作中的具體操作問題。

一、現(xiàn)行稅款征收法律制度問題研究

1．現(xiàn)行稅款征收制度存在的幾個(gè)問題

第一，欠稅管理法律制度存在的問題。目前，有些納稅人為了逃避追繳欠稅，或在欠稅清繳之前就已經(jīng)在其他有關(guān)部門注銷登記，或采取減資的行為，使得原有企業(yè)成為空殼企業(yè)，導(dǎo)致國家稅款流失。《稅收征管法》對納稅人欠稅如何處理只有責(zé)令限期繳納稅款、加收滯納金和強(qiáng)制執(zhí)行的規(guī)定，但稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在什么時(shí)間內(nèi)采取這些措施卻沒有具體規(guī)定。雖然關(guān)于逃避追繳欠稅已經(jīng)明確了法律責(zé)任，但前提是“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的”。換言之，如果納稅人不妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款但也不繳納稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)又不“忍心”對其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行執(zhí)行的情況下，納稅人就可能“千年不賴，萬年不還”，而又不承擔(dān)法律責(zé)任。

論文摘要：修訂《稅收征管法》受到社會(huì)各界的廣泛關(guān)注。現(xiàn)行稅收征管法律制度對于欠稅管理、提前征收、延期納稅、稅務(wù)搜查權(quán)、稅務(wù)檢查過程中的強(qiáng)制執(zhí)行、稅收法律責(zé)任等的規(guī)定，在實(shí)踐中暴露出種種問題，有待于《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則的重新修訂，予以完善。

論文關(guān)鍵詞：稅收征管法制制度問題修訂對策

現(xiàn)行《稅收征管法》及其實(shí)施細(xì)則自2001年和2002年修訂并實(shí)施以后，在實(shí)際工作中已暴露出一些具體問題，有部分法律法規(guī)條文的具體設(shè)置問題，也有實(shí)際工作中的具體操作問題。

一、現(xiàn)行稅款征收法律制度問題研究

1．現(xiàn)行稅款征收制度存在的幾個(gè)問題

第一，欠稅管理法律制度存在的問題。目前，有些納稅人為了逃避追繳欠稅，或在欠稅清繳之前就已經(jīng)在其他有關(guān)部門注銷登記，或采取減資的行為，使得原有企業(yè)成為空殼企業(yè)，導(dǎo)致國家稅款流失。《稅收征管法》對納稅人欠稅如何處理只有責(zé)令限期繳納稅款、加收滯納金和強(qiáng)制執(zhí)行的規(guī)定，但稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在什么時(shí)間內(nèi)采取這些措施卻沒有具體規(guī)定。雖然關(guān)于逃避追繳欠稅已經(jīng)明確了法律責(zé)任，但前提是“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的”。換言之，如果納稅人不妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款但也不繳納稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)又不“忍心”對其財(cái)產(chǎn)進(jìn)行執(zhí)行的情況下，納稅人就可能“千年不賴，萬年不還”，而又不承擔(dān)法律責(zé)任。

眾所周知，未曾征收入庫的稅款，在征稅主體稅務(wù)機(jī)關(guān)方面，體現(xiàn)為應(yīng)征稅款；在納稅主體納稅人方面，體現(xiàn)為應(yīng)納稅額。稅款征收方式按照應(yīng)征稅款的計(jì)算方法來分類，可分為查賬征收和核定征收方式。稅款核定征收方式即核定應(yīng)納稅額，是稅務(wù)機(jī)關(guān)對不設(shè)置賬簿等無法按查賬征收方式合理、準(zhǔn)確計(jì)算納稅人應(yīng)納稅額的情形，依照法定程序和方法核定納稅人應(yīng)納稅款的一種征收方式。

一、稅款核定征收方式隨《征管法》發(fā)展不斷完善

稅款征收方式隨著《征管法》的發(fā)展完善，歷經(jīng)了幾度變化，同樣顯現(xiàn)為一個(gè)逐步完善的過程：

1、1986年7月1日起施行的《稅收征收管理暫行條例》第二十條規(guī)定：稅款征收方式，由稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅收法規(guī)的規(guī)定和納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營情況、財(cái)務(wù)管理水平以及便于征收管理的原則，具體確定。主要方式有：查賬征收、查定征收、查驗(yàn)征收、定期定額征收以及代征、代扣、代繳。

2、1993年8月四日起施行的原《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第三十一條規(guī)定：稅務(wù)機(jī)關(guān)可以采取查帳征收、查定征收、查驗(yàn)征收、定期定額征收以及其他方式征收稅款。由于原《稅收征管法》規(guī)定的“扣繳義務(wù)人”，截然不同于《稅收征收管理暫行條例》中的“代征人”，已上升為稅收法律關(guān)系中介于征稅主體和納稅主體之間的一種特殊主體。因此，原《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》就不再把“代征、代扣、代繳”作為點(diǎn)名列舉的稅款征收方式。原《稅收征管法》增加了第二十三條、第二十五條核定應(yīng)納稅額對象的規(guī)定；原《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》增加了第三十五條核定應(yīng)納稅額方法的規(guī)定。

3、2002年10月15日起施行的新《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第三十八條第二款規(guī)定：稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)保證國家稅款及時(shí)足額入庫、方便納稅人、降低稅收成本的原則，確定稅款征收的方式。新《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》沒有點(diǎn)名列舉稅款征收方式，但不列也可自明。查定征收、查驗(yàn)征收、定期定額征收的實(shí)質(zhì)就是新《稅收征管法》第三十五條、第三十七條，新《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第四十七條、第五十七條又分別對原《稅收征管法》和原《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》中核定應(yīng)納稅額的條款作了較大修改。幾度變化，幾度完善，現(xiàn)行稅款征收方式得以基本定型，稅款核定征收方式也真正成為與稅款查賬征收方式并駕齊驅(qū)的稅款征收重要方式。

一、多掌握相關(guān)的法律知識(shí)，以增強(qiáng)對稅收執(zhí)法法律依據(jù)的理解

稅務(wù)行政執(zhí)法的依據(jù)是稅收法律，稅收法律不是一部單獨(dú)的法律，而是法律體系。這個(gè)法律體系也不僅僅是帶有“稅”字的法律構(gòu)成，而且還包括其他一些不帶“稅”字的法律。稅務(wù)行政執(zhí)法如果離開其他相關(guān)法律來理解帶“稅”字的法律，那是很難貫徹到位的。例如，某稅務(wù)機(jī)關(guān)于2005年11月11日對某納稅人采取了稅收保全措施，納稅人于11月12日上午9時(shí)繳清了稅款滯納金，稅務(wù)機(jī)關(guān)于11月13日下午3時(shí)解除稅收保全措施。如果按照舊《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定應(yīng)當(dāng)是在24小時(shí)立即解除稅收保全措施，那么該稅務(wù)機(jī)關(guān)解除稅收保全措施則超出了規(guī)定的時(shí)間界限。現(xiàn)行《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定將稅務(wù)機(jī)關(guān)立即解除稅收保全措施的時(shí)限由24小時(shí)改為一日，那該稅務(wù)機(jī)關(guān)于11月13日下午3時(shí)解除稅收保全措施是否屬于立即解除了保全措施呢？關(guān)鍵就在于如何理解“一日”的規(guī)定。《民法通則》第一百五十四條規(guī)定：“民法所稱的期間按照公歷年、月、日、小時(shí)計(jì)算”。“規(guī)定按照小時(shí)計(jì)算期間的，從規(guī)定時(shí)開始計(jì)算。規(guī)定按照日、月、年計(jì)算期間的，開始的當(dāng)天不算入，從下一天開始計(jì)算”。“期間的最后一天的截止時(shí)間為二十四點(diǎn)。有業(yè)務(wù)時(shí)間的，到停止業(yè)務(wù)活動(dòng)的時(shí)間截止。”參照《民法通則》的有關(guān)規(guī)定，上述稅務(wù)機(jī)關(guān)是屬于立即解除稅收保全措施的。

二、參照司法實(shí)踐判斷稅務(wù)行政執(zhí)法活動(dòng)的正確性

例如，《稅收征管法》第六十三條規(guī)定：“……稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假納稅申報(bào)，……”。什么是稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)？過去稅務(wù)實(shí)踐工作中有三種看法：一是在納稅人不申報(bào)的情況下稅務(wù)機(jī)關(guān)必須書面通知其申報(bào)；二是稅收征管法本身就規(guī)定了納稅人只要是發(fā)生納稅義務(wù)就應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，也就是說稅收征管法的出臺(tái)就是通知了；三是認(rèn)為在辦理稅務(wù)登記時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)同時(shí)要辦理稅種登記，告訴納稅人應(yīng)該繳哪些稅，如何繳稅等等，這個(gè)過程就是一種通知。那么究竟上述哪個(gè)觀點(diǎn)是正確的呢？目前有關(guān)稅收法律法規(guī)對此并無具體規(guī)定，但最高人民法院在2002年11月出臺(tái)了《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》。該司法解釋第二條對上述問題做了具體解釋：“稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”分三種情況：一是納稅人、扣繳義務(wù)人已經(jīng)依法辦理稅務(wù)登記或者扣繳稅款登記的即為稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)；二是依法不需要辦理稅務(wù)登記的納稅人，必須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)；三是尚未依法辦理稅務(wù)登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務(wù)人，也必須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的。該司法解釋是對刑法二百零一條偷稅罪的解釋，明顯不能作為稅務(wù)行政執(zhí)法的法律依據(jù)。而稅收法律、法規(guī)對上述問題又沒有做具體規(guī)定，那么在稅務(wù)實(shí)踐工作中應(yīng)該參照《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》來理解上述問題。司法解釋實(shí)際上就是對司法實(shí)踐標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一，司法解釋一旦出臺(tái)，下級(jí)人民法院應(yīng)當(dāng)按照執(zhí)行。也就是說，司法機(jī)關(guān)就是按照上述司法解釋理解上述兩個(gè)問題的，這就是司法實(shí)踐。所以稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)際工作中根據(jù)上述司法實(shí)踐來判斷什么是稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)，在司法實(shí)踐中是站得住腳的。

在稅收檢查執(zhí)法過程中，除了要多掌握相關(guān)書面的法律知識(shí)，多看稅收方面的案例之外，還應(yīng)該多看民事、刑事方面的案例。通過這些案例可以把握法官、檢察官對相關(guān)問題是如何理解的。另外，在稅收執(zhí)法過程中稅務(wù)機(jī)關(guān)還應(yīng)當(dāng)多與法官、檢察官溝通。因?yàn)榉ü佟z察官對稅收政策和會(huì)計(jì)制度并不如稅務(wù)人員熟悉，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)多向法官、檢察官多介紹稅收法律法規(guī)和會(huì)計(jì)法律法規(guī)的規(guī)定，使其對涉稅案件的理解更準(zhǔn)確。

三、對稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政權(quán)力從嚴(yán)把握，對納稅人的義務(wù)從寬把握

一、多掌握相關(guān)的法律知識(shí)，以增強(qiáng)對稅收執(zhí)法法律依據(jù)的理解

稅務(wù)行政執(zhí)法的依據(jù)是稅收法律，稅收法律不是一部單獨(dú)的法律，而是法律體系。這個(gè)法律體系也不僅僅是帶有“稅”字的法律構(gòu)成，而且還包括其他一些不帶“稅”字的法律。稅務(wù)行政執(zhí)法如果離開其他相關(guān)法律來理解帶“稅”字的法律，那是很難貫徹到位的。例如，某稅務(wù)機(jī)關(guān)于2005年11月11日對某納稅人采取了稅收保全措施，納稅人于11月12日上午9時(shí)繳清了稅款滯納金，稅務(wù)機(jī)關(guān)于11月13日下午3時(shí)解除稅收保全措施。如果按照舊《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定應(yīng)當(dāng)是在24小時(shí)立即解除稅收保全措施，那么該稅務(wù)機(jī)關(guān)解除稅收保全措施則超出了規(guī)定的時(shí)間界限。現(xiàn)行《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定將稅務(wù)機(jī)關(guān)立即解除稅收保全措施的時(shí)限由24小時(shí)改為一日，那該稅務(wù)機(jī)關(guān)于11月13日下午3時(shí)解除稅收保全措施是否屬于立即解除了保全措施呢？關(guān)鍵就在于如何理解“一日”的規(guī)定。《民法通則》第一百五十四條規(guī)定：“民法所稱的期間按照公歷年、月、日、小時(shí)計(jì)算”。“規(guī)定按照小時(shí)計(jì)算期間的，從規(guī)定時(shí)開始計(jì)算。規(guī)定按照日、月、年計(jì)算期間的，開始的當(dāng)天不算入，從下一天開始計(jì)算”。“期間的最后一天的截止時(shí)間為二十四點(diǎn)。有業(yè)務(wù)時(shí)間的，到停止業(yè)務(wù)活動(dòng)的時(shí)間截止。”參照《民法通則》的有關(guān)規(guī)定，上述稅務(wù)機(jī)關(guān)是屬于立即解除稅收保全措施的。

二、參照司法實(shí)踐判斷稅務(wù)行政執(zhí)法活動(dòng)的正確性

例如，《稅收征管法》第六十三條規(guī)定：“……稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假納稅申報(bào)，……”。什么是稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)？過去稅務(wù)實(shí)踐工作中有三種看法：一是在納稅人不申報(bào)的情況下稅務(wù)機(jī)關(guān)必須書面通知其申報(bào)；二是稅收征管法本身就規(guī)定了納稅人只要是發(fā)生納稅義務(wù)就應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，也就是說稅收征管法的出臺(tái)就是通知了；三是認(rèn)為在辦理稅務(wù)登記時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)同時(shí)要辦理稅種登記，告訴納稅人應(yīng)該繳哪些稅，如何繳稅等等，這個(gè)過程就是一種通知。那么究竟上述哪個(gè)觀點(diǎn)是正確的呢？目前有關(guān)稅收法律法規(guī)對此并無具體規(guī)定，但最高人民法院在2002年11月出臺(tái)了《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》。該司法解釋第二條對上述問題做了具體解釋：“稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”分三種情況：一是納稅人、扣繳義務(wù)人已經(jīng)依法辦理稅務(wù)登記或者扣繳稅款登記的即為稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)；二是依法不需要辦理稅務(wù)登記的納稅人，必須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)；三是尚未依法辦理稅務(wù)登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務(wù)人，也必須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的。該司法解釋是對刑法二百零一條偷稅罪的解釋，明顯不能作為稅務(wù)行政執(zhí)法的法律依據(jù)。而稅收法律、法規(guī)對上述問題又沒有做具體規(guī)定，那么在稅務(wù)實(shí)踐工作中應(yīng)該參照《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》來理解上述問題。司法解釋實(shí)際上就是對司法實(shí)踐標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一，司法解釋一旦出臺(tái)，下級(jí)人民法院應(yīng)當(dāng)按照執(zhí)行。也就是說，司法機(jī)關(guān)就是按照上述司法解釋理解上述兩個(gè)問題的，這就是司法實(shí)踐。所以稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)際工作中根據(jù)上述司法實(shí)踐來判斷什么是稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)，在司法實(shí)踐中是站得住腳的。

在稅收檢查執(zhí)法過程中，除了要多掌握相關(guān)書面的法律知識(shí)，多看稅收方面的案例之外，還應(yīng)該多看民事、刑事方面的案例。通過這些案例可以把握法官、檢察官對相關(guān)問題是如何理解的。另外，在稅收執(zhí)法過程中稅務(wù)機(jī)關(guān)還應(yīng)當(dāng)多與法官、檢察官溝通。因?yàn)榉ü佟z察官對稅收政策和會(huì)計(jì)制度并不如稅務(wù)人員熟悉，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)多向法官、檢察官多介紹稅收法律法規(guī)和會(huì)計(jì)法律法規(guī)的規(guī)定，使其對涉稅案件的理解更準(zhǔn)確。

三、對稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政權(quán)力從嚴(yán)把握，對納稅人的義務(wù)從寬把握

隨著經(jīng)濟(jì)體制改革，特別是財(cái)稅體制改革的深化，我國的稅收征管法從無到有，逐步趨于完善。1986年4月21日國務(wù)院了《中華人民共和國稅收征收管理?xiàng)l例》，把分散在各個(gè)稅種法規(guī)中有關(guān)稅收征收管理的內(nèi)容以及國務(wù)院、財(cái)政部、地方人大和地方政府先后制定的一些稅收征管法規(guī)、規(guī)章等，進(jìn)行了歸納、補(bǔ)充、完善，基本形成了比較系統(tǒng)和規(guī)范的稅收征收管理法律制度。1992年9月4日七屆全國人大常委會(huì)第27次會(huì)議通過了《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）。1995年2月28日八屆全國人大常委會(huì)第12次會(huì)議作出決定，對《稅收征管法》的個(gè)別條款進(jìn)行了修改。《稅收征管法》作為稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅收征管的基本法律，統(tǒng)一了內(nèi)外有別的征管體制，對保障稅收收入，維護(hù)納稅人的合法權(quán)益起了積極的作用。但是《稅收征管法》在執(zhí)行的過程中，也暴露出諸多問題與不足，不能適應(yīng)我國財(cái)稅體制、金融體制、投資體制和企業(yè)體制改革的要求。2001年4月28日九屆全國人大常委會(huì)第21次會(huì)議對《稅收征管法》進(jìn)行了修訂（以下簡稱新修訂的《稅收征管法》）。盡管新修訂的《稅收征管法》完善了我國的稅收征管法律制度，但我們認(rèn)為仍很有必要探尋稅收征管法律制度所蘊(yùn)涵的法理意義，進(jìn)而有助于促進(jìn)稅收法治和稅法學(xué)的發(fā)展。本文欲作一次嘗試，探討新修訂的《稅收征管法》在我國稅法學(xué)上的意義，以引起學(xué)界對稅法理論和稅收法治的關(guān)注。

一、體現(xiàn)了稅收法律關(guān)系的平等性[1]

正如日本著名稅法學(xué)家金子宏教授所言，稅法學(xué)可稱為以對稅收法律關(guān)系進(jìn)行系統(tǒng)的理論研究為目的的法學(xué)學(xué)科。[2]“法律關(guān)系”是大陸法系民法學(xué)的基本范疇，后逐漸移用到其他法律部門。與民事法律關(guān)系相比，稅收法律關(guān)系相對顯得要復(fù)雜一些。所謂稅收法律關(guān)系，是指由稅法確認(rèn)和調(diào)整的，在國家稅收活動(dòng)中各方當(dāng)事人之間形成的，具有權(quán)利義務(wù)內(nèi)容的社會(huì)關(guān)系。稅收法律關(guān)系的復(fù)雜性在于，它不是一個(gè)單一的法律關(guān)系，而是一個(gè)以三方主體間的四重法律關(guān)系組成的兩層結(jié)構(gòu)：三方主體是指納稅主體、國家和征稅機(jī)關(guān)；四重法律關(guān)系是指稅收憲法性法律關(guān)系、國際稅收分配法律關(guān)系、稅收征納法律關(guān)系和稅收行政法律關(guān)系；其中后兩種法律關(guān)系構(gòu)成第一層，就是人們通常所說的稅收法律關(guān)系；前兩種法律關(guān)系構(gòu)成第二層，是潛在的、深層次的，也是往往被人們所忽視的稅收法律關(guān)系，最深刻地反映了稅收法律關(guān)系的本質(zhì)。[3]在此我們主要從稅收憲法性法律關(guān)系和稅收征納法律關(guān)系的角度來論證稅收法律關(guān)系的平等性問題。

在傳統(tǒng)的法律體系中，人們常常把稅法作為行政法的組成部分，故從“命令服從”的角度來認(rèn)識(shí)稅收法律關(guān)系，想當(dāng)然地認(rèn)為稅收法律關(guān)系是一種不平等的法律關(guān)系。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們對稅收本質(zhì)認(rèn)識(shí)的不斷深入[4]和法治理論的發(fā)展，上述觀點(diǎn)誠有修正的必要。我們認(rèn)為，平等性是稅收法律關(guān)系的本質(zhì)屬性，貫徹并體現(xiàn)在稅收法律關(guān)系的各個(gè)層面。[5]在此，我們欲從稅收的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)和法治理論兩方面為稅收法律關(guān)系的平等性尋求依據(jù)。

稅收的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)是什么呢？要回答這一問題，首先必須考察同稅收有密切關(guān)系的財(cái)政。稅收是現(xiàn)代國家財(cái)政收入的主要組成部分，因此，現(xiàn)代國家也通常被稱為“稅收國家”。[6]財(cái)政或曰公共財(cái)政的存在依據(jù)在于彌補(bǔ)市場失效。市場失效決定了政府（國家）[7]和公共財(cái)政在市場經(jīng)濟(jì)條件下存在的必要性。[8]由于市場失效的存在，對于私人生活必須而市場機(jī)制無法提供的公共產(chǎn)品，就必須由政府（國家）來提供，政府（國家）提供公共產(chǎn)品的經(jīng)濟(jì)來源便是公共財(cái)政，而稅收是公共財(cái)政的重要組成部分。

在明確了稅收和財(cái)政的密切關(guān)系后，我們再探討稅收的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)。在稅收理論的發(fā)展過程中，關(guān)于稅收本質(zhì)的學(xué)說有公需說、利益說、保險(xiǎn)費(fèi)說、義務(wù)說、新利益說等。[9]目前，適應(yīng)現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對稅收本質(zhì)作出比較合理解釋的是新利益說。這一學(xué)說也可稱為“稅收價(jià)格論”，它將稅收視為是人們享受政府（國家）提供的公共產(chǎn)品而支付的價(jià)格費(fèi)用。作為政府（國家）提供公共服務(wù)的公共產(chǎn)品，它由社會(huì)成員私人消費(fèi)和享受，政府（國家）由此而付出的費(fèi)用也就必須由社會(huì)成員通過納稅來補(bǔ)償。私人為了自身消費(fèi)而支付費(fèi)用的現(xiàn)象，正是典型的市場等價(jià)交換行為在公共財(cái)政活動(dòng)中的反映，從而稅收也就具有了公共產(chǎn)品“價(jià)格”的性質(zhì)。[10]法律經(jīng)濟(jì)學(xué)也指出，“稅收主要是用以支付的公用事業(yè)費(fèi)。一種有效的稅收應(yīng)該是要求公用事業(yè)使用人支付其使用的機(jī)會(huì)成本的稅收。”[11]這一經(jīng)濟(jì)分析的觀點(diǎn)也證明了稅收本質(zhì)上的“價(jià)格”屬性。“稅收價(jià)格論”在揭示了稅收的價(jià)格屬性后，更加深刻地揭示了稅收價(jià)格仍然遵循“等價(jià)交換這一市場本性”，這一重大發(fā)現(xiàn)的必然邏輯結(jié)論是“稅收征納雙方之間存在著根本的平等關(guān)系”[12].這一對稅收經(jīng)濟(jì)本質(zhì)的認(rèn)識(shí)反映到稅法領(lǐng)域，就是稅收法律關(guān)系的平等性。即首先表現(xiàn)為稅收憲法性法律關(guān)系的平等性-政府（國家）與人民（納稅人）之間的平等；其次具體體現(xiàn)為稅收征納法律關(guān)系的平等性-征稅機(jī)關(guān)和納稅人之間的平等。