資本弱化稅制

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一、資本弱化對稅收的影響

1.資本弱化的含義

資本弱化（又稱資本隱藏、股份隱藏或收益抽取）是指在公司的資本結構中債務融資的比重大大超過了股權融資比重。

2.資本弱化的產生原因

企業(yè)的資金來源，按其性質可分為權益資本和債務資本。各國的稅法普遍規(guī)定，權益資本以股息的形式獲得的報酬，不能在稅前所得額中扣除；支付給債務資本的利息，可以列為財務費用，在稅前所得額中扣除。因而利息具有“稅收擋板”效應，能降低企業(yè)的實際成本負擔。利息和股息在稅務上的處理不同使資本弱化成為避稅手段。

3.資本弱化與稅收

資本弱化作為跨國公司進行避稅的一種重要方式，對東道國和投資國都有嚴重負面影響。

從東道國角度看，資本弱化的負面影響主要表現(xiàn)在：一是導致公司資本結構不合理，借貸資本比例過高往往導致貸款公司出資不到位，或以收回貸款本金及利息的方式抽走出資；二是利益與責任不相稱，貸款公司在獲取高比例的債權收益的同時，卻以低比例的股本承擔著所有的經濟及社會責任，借款公司正常利潤減少甚至出現(xiàn)“零利潤”和“負利潤”現(xiàn)象；三是稅收權益流失，東道國公司以償還利息的方式將稅前利潤轉移給貸款公司，降低利潤，高比例的境外利息扣除，也減少了東道國公司的利潤，損害了東道國應有的稅收權益。

從投資國的角度看，由于各國對境外投資所得的征稅及抵免規(guī)定有所不同，監(jiān)管力度有限，且跨國公司往往通過設在避稅港的關聯(lián)公司進行投資或融資，資本弱化問題不僅易導致投資國的資金外流，而且會對其稅收權益產生較大的沖擊。

二、我國的資本弱化稅制現(xiàn)狀

2008年我國開始實行同時適用于內外資企業(yè)的新企業(yè)所得稅法，新企業(yè)所得稅法借鑒國際慣例，新法及其實施條例專門規(guī)定了特別納稅調整條款，確立了我國企業(yè)所得稅的反避稅制度。新法對資本弱化的管理未采用原來在外商投資企業(yè)向境外關聯(lián)企業(yè)支付利息問題上的強調利息支付的正常交易原則，而是采用了安全港模式，這也是國際上實行資本弱化稅制的多數(shù)國家所采用模式。

新法第四十六條明確規(guī)定“企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除”，對內外資企業(yè)一視同仁地都采取了資本弱化的限制。財政部、國家稅務總局下發(fā)的《關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》對關聯(lián)方企業(yè)間借款利息在企業(yè)所得稅前的扣除問題提出了具體要求：

1.明確了利息扣除限額。在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：金融企業(yè)為5：1；其他企業(yè)為2：1。

2.明確了企業(yè)利息扣除不受比例限制的特例。即能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內關聯(lián)方的，其實際支付給境內關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。

3.明確了對兼營不同業(yè)務的企業(yè)利息支出的要求。企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，實際支付給關聯(lián)方的利息支出應按照合理方法分開計算，否則“從低”適用稅前扣除比例。

4.明確了超扣除限額利息的處理。企業(yè)自關聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

今年1月，國家稅務總局出臺了《特別納稅調整實施辦法（試行）》（以下簡稱《辦法》）對資本弱化管理提出了具體操作要求：

1.不得扣除利息支出。要依照公式：不得扣除利息支出=年度實際支付的全部關聯(lián)方利息×（1-標準比例/關聯(lián)債資比例）計算。

2.關聯(lián)債權投資的范圍。包括關聯(lián)方以各種形式提供擔保的債權性投資，如關聯(lián)方通過非關聯(lián)方提供的背對背貸款（例如委托貸款等），以及由非關聯(lián)方提供、但由關聯(lián)方擔保的債權性投資等。

3.企業(yè)權益性投資的范圍。為企業(yè)資產負債表所列示的所有者權益金額，并且要求使用所有者權益的賬面價值而非市場公允價值。

4.關聯(lián)債資比例。依照公式：關聯(lián)債資比例＝年度各月平均關聯(lián)債權投資之和/年度各月平均權益投資之和計算。

5.利息支出的范圍。包括直接或間接關聯(lián)債權投資實際支付的利息、擔保費、抵押費和其他具有利息性質的費用。

6.不得扣除利息如何在關聯(lián)方之間分配。按照實際支付給各關聯(lián)方利息占關聯(lián)方利息總額的比例，在各關聯(lián)方之間進行分配。

三、對我國資本弱化稅制的實施建議

1.注意和其他反避稅措施的搭配和協(xié)調。實踐表明，當前跨國公司為規(guī)避稅收，在投資時往往轉移定價、資本弱化和避稅港融資等多種手段交叉使用。因此，在制定涉及資本弱化的相關法規(guī)時必須統(tǒng)籌考慮，注意和其他反避稅措施的搭配。當前不僅要加速建立我國的資本弱化稅制安排，而且要加快推廣避稅港融資申報制度和預約定價制度。此外，由于制定資本弱化法規(guī)的國家越多，國際重復征稅發(fā)生的可能性也就越大，因此我國和相關國家也應當修訂雙邊稅收協(xié)定，使相互協(xié)商程序涵蓋資本弱化法規(guī)，避免重復征稅。

2.擴大并加強國際稅收管理的跨國協(xié)調與合作，通過稅收協(xié)定共同防止國際避（逃）稅；加強國際稅收管理機構建設，從組織上保證國際稅收管理健康運行，勝任日益繁重的國際稅收決策、立法、執(zhí)法與司法管理。

3.加強相關業(yè)務培訓和人才培養(yǎng)。反資本弱化是一項技術要求較高的工作，它要求稅務人員不僅應當扎實掌握財會知識，熟悉稅收征管，還要對跨國公司的運作和經營有相當?shù)牧私猓覍τ趪H貿易知識和外語能力都提出了很高的要求。因此，加強相關人才的培養(yǎng)對提高我國的反資本弱化工作具有重要的意義。

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