國外增值稅制度研究論文

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摘要：介紹了法國、英國、德國、韓國等國家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國增值稅制度的建議。

關(guān)鍵詞：增值稅；轉(zhuǎn)型；比較；建議

1994年稅制改革以來，流轉(zhuǎn)稅一直是中國的主體稅類，其收入占到整個(gè)稅收收入的一半。但中國多年來一直實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，企業(yè)在購進(jìn)機(jī)器設(shè)備時(shí)繳納了進(jìn)項(xiàng)增值稅之后，不能從企業(yè)銷售產(chǎn)品的銷項(xiàng)增值稅中得以抵扣。這種重復(fù)征稅不僅加大了企業(yè)負(fù)擔(dān)，而且對(duì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和設(shè)備更新形成負(fù)激勵(lì)。本文介紹了法國、英國、德國、韓國等國家關(guān)于增值稅制度中的相關(guān)規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國增值稅制度的建議。

1國外增值稅制度簡介

1.1法國的增值稅制度

增值稅問世于法國。早在1954年,法國即在原流轉(zhuǎn)稅的基礎(chǔ)上建立了增值稅,并逐步擴(kuò)展到經(jīng)濟(jì)生活的各個(gè)領(lǐng)域,1968年擴(kuò)大到商業(yè)零售環(huán)節(jié),農(nóng)民也可以自愿選擇是否實(shí)行增值稅,1978年進(jìn)一步擴(kuò)大到與經(jīng)濟(jì)、生產(chǎn)直接有關(guān)的設(shè)計(jì)師、建筑師、工程師等自由職業(yè)者身上,最后形成了現(xiàn)行的增值稅模式。2004年，法國增值稅收入占稅收收入的比重為16.7%，占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重為7.3%。

總的來看，法國增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務(wù)的生產(chǎn)、銷售的所有經(jīng)營活動(dòng)，基本上覆蓋所有的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域（包括農(nóng)業(yè)、工業(yè)、建筑業(yè)、商業(yè)、服務(wù)業(yè)等領(lǐng)域）的所有應(yīng)稅交易行為。對(duì)于納稅人購入的固定資產(chǎn)價(jià)值中所含增值稅稅金允許一次性扣除，實(shí)行的是消費(fèi)性增值稅。

在稅率方面，法國是實(shí)行的多檔稅率結(jié)構(gòu)，包括標(biāo)準(zhǔn)稅率（19.6%）、低稅率（5.5%）、特別稅率（2.0%）和零稅率。一般的商品和勞務(wù)都要征收增值稅，免稅范圍十分嚴(yán)格。

法國建立了一套比較完善的征管制度，這也是其成功經(jīng)驗(yàn)。法國稅法明確規(guī)定，增值稅納稅人必須強(qiáng)制性進(jìn)行稅務(wù)登記，沒有依法進(jìn)行等登記的企業(yè)主將受到懲罰。當(dāng)納稅人拖欠稅款或不繳納稅款時(shí)，稅務(wù)人員不需要經(jīng)過法院，就可以執(zhí)行稅收強(qiáng)制措施。事后如果納稅人不服，可以向法院上訴。

1.2德國的增值稅制度

德國于1968年1月1日正式推行增值稅制,以取代多年實(shí)行的一直延伸至零售環(huán)節(jié)征稅的“階梯式”的銷售稅。經(jīng)過近30年來的不斷改進(jìn)與完善,德國的增值稅制度已日趨合理,征收管理也較為規(guī)范并積累了經(jīng)驗(yàn)。目前,德國的增值稅是僅次于個(gè)人所得稅的第二大主體稅種。

德國實(shí)行全面型增值稅,規(guī)定增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務(wù)的企業(yè)主以及從事進(jìn)口活動(dòng)的任何人。勞務(wù)征收范圍包括勞務(wù)的自我供應(yīng)和私人使用、除土地外的其他不動(dòng)產(chǎn)出租業(yè)務(wù)、商從事的勞務(wù)以及部分金融活動(dòng)、出租契約、建筑活動(dòng)、運(yùn)輸活動(dòng)等。在稅率方面，德國的增值稅實(shí)行三檔稅率制:標(biāo)準(zhǔn)稅率(普通稅率)、減低稅率(特殊稅率)和零稅率。其中,標(biāo)準(zhǔn)稅率適用于一般交易和商品的進(jìn)口;減低稅率適用于家養(yǎng)動(dòng)物、魚、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率則適用于商品出口。

1.3英國的增值稅制度

20世紀(jì)70年代初，鑒于西歐各成員國都普遍推行了增值稅。英國于1973年改革了商品課稅制度，將購買稅和特別就業(yè)稅調(diào)整合并為增值稅，并使該稅成為英國間接稅中的一個(gè)最主要稅種，其稅收收入通常占全部間接稅收入的50％一60％。

英國實(shí)行的是消費(fèi)型增值稅，即對(duì)納稅人購入的所有物品或勞務(wù)所含的增值稅予以扣除。增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務(wù)的企業(yè)主以及從事進(jìn)口活動(dòng)的任何人。除政府通過稅法特案規(guī)定免征增值稅的交易項(xiàng)目外，企業(yè)主從事任何銷售商品和提供勞務(wù)的活動(dòng)，都要繳納增值稅。至于從事進(jìn)口活動(dòng)，不論是企業(yè)主還是非企業(yè)主，除特殊規(guī)定外，都有就進(jìn)口行為繳納增值稅的義務(wù)。

英國的增值稅實(shí)行三檔稅率制：標(biāo)準(zhǔn)稅率(普通稅率)、低稅率(特殊稅率)和零稅率。目前，標(biāo)準(zhǔn)稅率為17.5％，低稅率為5％。在免稅方面，英國增值稅的免稅分兩種類型：一種是通常意義上的免稅，即免繳銷項(xiàng)稅金，但進(jìn)項(xiàng)稅金不能獲得抵扣，稱為“不可抵扣的免稅”；另一種是零稅率，即在免繳銷項(xiàng)稅金的同時(shí)還可以對(duì)全部的進(jìn)項(xiàng)稅金進(jìn)行抵扣，稱為“可以抵扣的免稅”。現(xiàn)階段，不可抵扣的免稅主要適用于：①購置不動(dòng)產(chǎn)；②企業(yè)的轉(zhuǎn)讓；③某些金融業(yè)務(wù)；④郵局提供的通訊及其他勞務(wù)(如電話服務(wù)、保險(xiǎn)、教育、火葬、體育等)的供應(yīng)。零稅率主要適用于食物、水、書籍等商品和勞務(wù)以及所有出口商品和勞務(wù)。

1.4韓國的增值稅制度

韓國1977年正式實(shí)施增值稅，是世界上實(shí)行增值稅比較成功的國家之一。韓國采用消費(fèi)型增值稅，稅率為10%，實(shí)行單一稅率。一部分納稅人和我國一般納稅人的計(jì)稅方法相同，這部分納稅人占全部納稅人30%左右，余下的70%納稅人采取簡化納稅的方法（即我們所說的小規(guī)模納稅人），稅率也為10%，不像我國對(duì)小規(guī)模納稅人另行規(guī)定征收率。

1.5東盟國家的增值稅制度

東盟國家中引入增值稅的一個(gè)成功范例是印尼，印尼把對(duì)于間接稅改革的重點(diǎn)放在了改革銷售稅上，并以增值稅方案（包括增值稅和奢侈品消費(fèi)稅）取代了銷售稅。改革時(shí)增值稅稅率統(tǒng)一定在10%，增值稅在最后的消費(fèi)階段征收，除個(gè)別情況外，國內(nèi)消費(fèi)的商品幾乎沒有免稅和低稅率的待遇。從2004年起，印尼將分階段對(duì)所有商品征收增值稅、奢侈品消費(fèi)稅和進(jìn)口關(guān)稅。增值稅改革不僅大大增加了政府的財(cái)政收入，而且還增強(qiáng)了稅收制度的公平性，提高了效率，稅收的中性作用得到加強(qiáng)，國內(nèi)原來重復(fù)課稅的問題也緩和了，同時(shí)增值稅對(duì)物價(jià)的影響也不明顯，在一定程度上保證了貧困階層的利益，增值稅改革取得了較好成效。

菲律賓已經(jīng)采用了稅率為10%的增值稅，2005年5月，菲律賓參議院批準(zhǔn)了《增值稅法案》，新的《增值稅法案》取消了一些產(chǎn)業(yè)先前享有的免繳增值稅的特權(quán)，這些行業(yè)包括電力、航空、航海等，依據(jù)該法案，菲律賓的增值稅在稅收收入中的比重將由原來的10%提高到12%。泰國也引入了增值稅，目前的增值稅稅率為7%。新加坡開征增值稅時(shí)間較晚，到1994年才進(jìn)行了一次以建立商品服務(wù)稅（也就是增值稅，稅率為3%）為中心的稅制改革。

綜上所述，實(shí)行增值稅的國家大都采取消費(fèi)型增值稅制度，征稅范圍廣泛，從農(nóng)產(chǎn)品銷售、工業(yè)制造、一直實(shí)行到批發(fā)、零售和勞務(wù)。國家在征收管理方面注重計(jì)算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)的應(yīng)用，從技術(shù)上保證了增值稅征收的效率和對(duì)納稅人的監(jiān)督及管理。

2完善我國增值稅制度的建議

2.1進(jìn)一步擴(kuò)大扣稅范圍,將固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納入扣稅范圍,實(shí)行消費(fèi)型增值稅

增值稅是中國的第一大稅種，自1994年以來，增值稅收入在稅收總收入中所占的比中一直居于首位。增值稅稅基轉(zhuǎn)型改革面臨的最最主要問題，就是如何在改革的過程中，使增值稅收入的減少控制在可接受的范圍內(nèi)。為此可先實(shí)行較窄范圍的消費(fèi)型稅基，然后在過渡到純粹的消費(fèi)型稅基。從國際經(jīng)驗(yàn)看，大多國家實(shí)行消費(fèi)型增值稅的國家，都曾對(duì)投資品做出過特別的過渡性規(guī)定。如法國，德國等。可將建筑安裝業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)和電信行業(yè)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額一并納稅口稅范圍，實(shí)行徹底扣稅的消費(fèi)型增值稅，以根除生產(chǎn)型增值稅的種種弊端。目前制約增值稅能否由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型增值稅的關(guān)鍵因素是國家財(cái)政的承受能力。目前實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型，條件已經(jīng)基本成熟，估計(jì)不會(huì)給國家財(cái)政造成太大的壓力。其一，目前國有企業(yè)欠稅十分嚴(yán)重，且許多欠稅是難以收回的，該征消費(fèi)型增值稅后，將固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額納入扣稅范圍，可以抵減欠稅，消化一部分減收因素；其二，擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，延長了增值稅的“鏈條”，增強(qiáng)了增值稅的內(nèi)部制約作用，減少部分稅收流失，增加一部分收入。第三，由于增值稅轉(zhuǎn)型后可以降低企業(yè)投資成本，相應(yīng)增加企業(yè)的利潤，企業(yè)所得稅會(huì)有所增加。此外，也是更為重要的是，從中長期來看，消費(fèi)型增值稅理順了經(jīng)濟(jì)關(guān)系，增強(qiáng)了經(jīng)濟(jì)活力，并刺激非政府投資，拉動(dòng)了積極增長，也會(huì)相應(yīng)增加財(cái)政收入。

2.2擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，以保持增值稅的鏈條完整，促進(jìn)增值稅的規(guī)范化管理

從本質(zhì)上講，增值稅征稅范圍愈廣，稅基愈寬，越能發(fā)揮增值稅的中性功能，此外，按照增值稅多環(huán)節(jié)征收原則擴(kuò)大增值稅征稅范圍，對(duì)于完善增值稅的抵扣鏈條也很有好處。

現(xiàn)行增值稅主要覆蓋商品生產(chǎn)領(lǐng)域和流通領(lǐng)域。建筑安裝業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)和郵電通信以及其他勞務(wù)服務(wù)等仍實(shí)行營業(yè)稅。這使得增值稅鏈條不夠完整，不利于生產(chǎn)性勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅款的合理抵扣，不利于發(fā)揮增值稅的普遍調(diào)節(jié)功能，還造成管理上的困難。

事實(shí)上，商品和勞務(wù)在交易中是密切相關(guān)和相互包容的，因此在增值稅的設(shè)計(jì)中，理想的做法是商品和勞務(wù)采取同樣的稅收待遇。但由于擴(kuò)大增值稅的征收范圍會(huì)相應(yīng)的縮小營業(yè)稅的使用范圍，而營業(yè)稅是地方政府的重要稅種之一。因此擴(kuò)大增值稅征稅范圍的改革要考慮對(duì)地方財(cái)政的影響，中央需要對(duì)地方財(cái)政利益進(jìn)行調(diào)整，而且有一定的難度。

面對(duì)這種局面，擴(kuò)大增值稅范圍的改革應(yīng)按照平穩(wěn)過渡，分步實(shí)施的原則逐步開展。可以根據(jù)增值稅的屬性和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在關(guān)系，應(yīng)是首先將與經(jīng)濟(jì)發(fā)展關(guān)系密切的建筑安裝、交通運(yùn)輸、倉儲(chǔ)租賃、郵電通訊納入增值稅征稅范圍，在條件成熟時(shí)再將銷售不動(dòng)產(chǎn)、部分服務(wù)業(yè)和娛樂業(yè)納入增值稅征收范圍，僅將比較難于管理的金融保險(xiǎn)業(yè)和部分服務(wù)業(yè)暫時(shí)保留征收營業(yè)稅。

2.3進(jìn)一步縮小增值稅減免稅優(yōu)惠范圍，以維持增值稅扣稅鏈條的完整性

對(duì)確實(shí)需要減免的產(chǎn)品和項(xiàng)目，可由“直接免稅”改為“先征后返”；另外，對(duì)一些過渡性的優(yōu)惠措施，要認(rèn)真清理，該取消的要堅(jiān)決取消。尤其是民政福利企業(yè)，在企業(yè)組織形式上變化很大，應(yīng)盡快取消對(duì)民政福利企業(yè)“先征后退”的優(yōu)惠政策，恢復(fù)征稅。

2.4加強(qiáng)增值稅的管理，進(jìn)一步加快“金稅工程”建設(shè)，確保足額依率征收入庫

相對(duì)而言，消費(fèi)型增值稅比生產(chǎn)型增值稅較易管理，尤其在固定資產(chǎn)的處理上，強(qiáng)化征收管理既可以防止稅款稅款的流失，增加收入，又可以減少稅收征管成本，節(jié)省財(cái)政支出。計(jì)算機(jī)征管可以大大提高征管工作的質(zhì)量和效率，稅務(wù)部門應(yīng)該繼續(xù)重視和加強(qiáng)計(jì)算機(jī)的征管和稽核，加快我國稅收征管信息化建設(shè)。

參考文獻(xiàn)

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［3］財(cái)政部稅收制度國際比較課題組.英國稅制［Z］.北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2002.

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