出租稅金論文

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地下人防工程，是房地產開發公司經常碰到的一個項目，也是房地產公司會計人員的一個重點和難點。這里試著就地下人防工程的相關稅金作一探討。

一、人防工程的介紹

人民防空工程包括為保障戰時人員與物資掩蔽、人民防空指揮、醫療救護等而單獨修建的地下防護建筑，以及結合地面建筑修建的戰時可用于防空的地下室。（《人民防空法》第十八條。）這里探討的是后一種，通常也被稱為結建人防工程。

對于開發公司來說，人防工程的支出是一種義務，帶有強制性的特點。根據《人民防空法》第二十二條規定：“城市新建民用建筑，按照國家有關規定修建戰時可用于防空的地下室。”同時，根據《關于改變結合民用建筑修建防空地下室規定的通知》（人防委字〔1984〕9號）：“三、結合民用建筑修建防空地下室，一律由建設單位負責修建。”

在這個前提下，開發公司可以選擇的只能是修建人防工程，還是繳納異地建設費。根據《建設部印發關于規范防空地下室易地建設收費的規定的通知》（計價格〔2000〕474號）：“二、對按規定需要同步配套建設，但確因下列條件限制不能同步配套建設的，建設單位可以申請易地建設。”當然了，如果要修建人防工程的，從節約成本的角度來說，開發公司盡量選擇物資掩蔽的地下人防，盡量避免修建人員的地下人防。

在房屋測量和銷售的時候，根據建設部《商品房銷售面積計算及公用建筑面積分攤規則》第九條明確規定，“作為人防工程的地下室也不計入公用建筑面積。”從中可以看出，人防工程是不包含在商品房的面積當中，當然是無法正常對外銷售的。

二、人防工程的所有權

目前，人防工程的所有權有一定的爭議。通常，有三種意見：

1、國家所有：根據《關于平時使用人防工程收費的暫行規定》第二條：“人防工程及其設備設施是國家的財產”，同時各地方也有相類似的規定，例如《大連市人民防空管理規定》第二十條：“人民防空工程使用人應向人民防空主管部門申領人防工程使用證，按規定簽訂使用協議書。”在實際操作中。開發商在竣工后也需要將人防工程移交給當地的人防部門，當然大多數又簽訂了使用協議書，租了回來。

2、開發單位所有：根據《人民防空法》第五條：“人民防空工程平時由投資者使用管理，收益歸投資者所有。”人防工程沒有包含在商品房的面積當中，也就不歸業主所有。投資者當然就是開發單位了。

3、業主全體所有：根據《物權法》第七十條：“業主對建筑物內的住宅、經營性用房等專有部分享有所有權，對專有部分以外的共有部分享有共有和共同管理的權利。”同時，由于開發單位通常將人防工程的成本放在了整個銷售項目的成本當中，相當于全體業主購買了人防工程的投資。同樣根據《人民防空法》第五條，應當屬于業主所有。

從目前的實踐來看，國家所有說占據主動。當時由于防空工程的特殊性，無論是開發單位和業主都不可能擁有完全的所有權，因此傾向于國家所有，只不過是由開發單位回租使用而已。下面的相關稅收都按照國家所有說來進行處理。

三、移交時的所得稅

根據《國家稅務總局關于房地產開發業務征收企業所得稅問題的通知》（國稅發〔2006〕31號）“（1）屬于非營利性且產權屬于全體業主的，或無償贈與地方政府、公用事業單位的，可將其視為公共配套設施，其建造費用按公共配套設施費的有關規定進行處理。”

根據目前的規定，人防工程的設計、施工、監理、報竣等工作都需要當地的人防部門進行監督，竣工后無償移交給人防部門。因此需要單獨核算人防工程的設計、施工、監理等費用，無法單獨核算的需要計算分攤人防工程的成本，匯總后并入到整個項目的公共配套設施中，在所得稅前進行扣除。

四、出租時的營業稅

人防工程移交后，通常開發單位提出申請，簽訂租賃合同并領取人防工程使用證后，會將人防工程回租過來。這時候進行適當改造，大都改造成地下車庫，然后對外轉租。這時候，簽定的應當是租賃合同，租賃期限20-70年不等，大都是一次性交納租賃款。

對于這部分租金的收入，不能按照銷售不動產的稅目來走，按時應當按照租賃業的稅目來走。理由如下：

1、根據《國家稅務總局關于營業稅若干問題的通知》（國稅發［1995］076號）“五、關于轉租業務征稅問題單位和個人將承租的場地，物品，設備等再轉租給他人的行為也屬于租賃行為，應按“服務業”稅目中“租賃業”項目征收營業稅。”

2、根據《國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的批復》（國稅函[2005]83號）“一、對具有明確租賃年限的房屋租賃合同，無論租賃年限為多少年，均不能將該租賃行為認定為轉讓不動產永久使用權，應按照“服務業－－租賃業”征收營業稅。”

營業稅的納稅時間，由于是一次性收款，根據《關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）“五、單位和個人提供應稅勞務、轉讓專利權、非專利技術、商標權、著作權和商譽時

，向對方收取的預收性質的價款（包括預收款、預付款、預存費用、預收定金等，下同），其營業稅納稅義務發生時間以按照財務會計制度的規定，該項預收性質的價款被確認為收入的時間為準。”可以按照會計方面的規定，分期納稅。但由于所得稅方面的要求，以及實務中的處理習慣，還是建議在收到與收款的時候，一次性繳納營業稅，以避免麻煩。

五、出租時的所得稅

根據《企業所得稅法實施條例》的相關規定，租金收入應按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現，就是說在按照合同規定收到款項的時候一次性確認為收入。同時，將支付給人防部門的租金和改造的費用配比扣除。

六、印花稅

根據《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務院令[1988]第11號）財產租賃合同，按租賃金額千分之一貼花。稅額不足一元的按一元貼花。注意，按照合同總金額一次性交納。合同未到期解除合同的，印花稅不作調整。

七、房產稅

2005年12月31日以前，根據《關于房產稅若干具體問題的解釋和暫行規定》（財稅地字[1986]8號）第十一條：“為鼓勵利用地下人防設施，暫不征收房產稅。”

2006年1月1日起，財政部、國家稅務總局下發了《關于具備房屋功能的地下建筑征收房產稅的通知》（財稅［2005］181號），明確規定：出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有關規定計算征收房產稅。

由于開發公司是對外轉租，對于轉租相關的房產稅，目前國家沒有統一明確的政策，各地對轉租房產征稅規定各有不同，大約有三種：

1、對于轉租收入不征收房產稅；

2、發生轉租，由轉租人按租金全額收入按綜合稅率繳房產稅；

3、發生轉租，由轉租人按租金差額收入按12%繳房產稅。

根據房產稅的相關規定，以及各地的主流做法，還是認為轉租不應當繳納房產稅：

1、根據《房產稅暫行條例》第二條規定：房產稅由產權所有人繳納。產權屬于全民所有的，由經營管理的單位繳納。產權出典的，由承典人繳納。產權所有人、承典人不在房產所在地的，或者產權未確定及租典糾紛未解決的，由房產代管人或者使用人繳納。開發公司既不是人防工程的所有人或承典人，也不存在產權未確定的情況，因此不是納房產稅的納稅義務人。

2、根據《上海市地方稅務局關于轉租房產的租金收入停止征收房產稅的通知》(滬地稅地〔1996〕42號)規定：“房產稅屬于財產類稅，不同于流轉稅，根據規定應由房產的產權所有人或代管人為納稅義務人。現對出租房產已由產權所有人或代管人按租金收入繳納房產稅，是否要再對承租人將租入房產進行轉租按收取租金高于原支付租金的差額征收房產稅的問題，經請示國家稅務總局地方稅務司后，決定本市關于轉租房產按其收取租金高于原支付租金的差額征收房產稅的規定停止執行。”

3、《成都市地稅局關于房產稅、土地使用稅、耕地占用稅、契稅若干問題的解答》(成地稅發[1994]第8號)規定，對轉租房屋的轉租人，因產權不屬轉租人，對轉租人所得的租金收入，不應再征房產稅。

因此，開發公司轉租不應當繳納房產稅，但建議同當地的稅務機構聯系，進行確認。

八、土地增值稅

根據《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定，轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。

由于轉租人防工程沒有轉讓土地使用權，也沒有轉讓建筑物的所有權，因此不涉及土地增值稅。