淺析服務貿易統計制度

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摘要：對于國際貿易而言，其所含增值稅的中性屬性主要是依據“消費地原則”得以體現的。在貨物貿易過程中，原則上應是消費地原則與出口退稅以及進口征稅相關政策之間相對應，可是因為一些服務貿易消費的所屬地較難確定，使得對增值稅的重復征收以及相關征稅問題尤為明顯。本文將以服務貿易為基本點，對其統計制度的跨境服務增值稅政策進行簡要分析。

關鍵詞：服務貿易統計制度；跨境服務；增值稅政策

1引言

對于現階段增值稅理論及其實踐而言，其主要將視線聚焦在服務“消費地”的有效識別機制建設上，在很大程度上將跨境服務以及“服務進出口”的有關概念及其范圍進行模糊化。單方面提出“服務出口零稅率”這一內容化，這也恰恰違反了關于增值稅的消費地準則。積極汲取國際貿易相關統計制度的重要研究成果，能夠為我國服務貿易領域中的增值稅政策方面研究開辟全新的道路，也能為服務貿易增值稅政策的協調工作創造良好的環境。

2簡述我國服務貿易統計制度

在兩千零六年，服務貿易統計這一概念而言在我國產生，依據三年前進行修訂的有關國際服務貿易中統計監測制度的相關規定，這一制度把我國服務貿易統計輸出范圍進行了如下劃分：（1）將自然人移動劃分為統計領域。這一統計主要是針對我國境內居民借助自然人移動模式在境外對其提供相應服務，或是非居民自然人在我國境內通過自然人移動模式對其提供相應的服務。經我國商務部門統計而有關數據顯示，這些數據絕大多數體現在對服務進出口方面，主要涵蓋了海陸運輸服務、旅游服務等相關服務；（2）對國際附屬機構提供的服務貿易進行統計。其主要包含非居民以直接投資這一方法對我國境內企業在國內進行的服務銷售進行控制；或是我國境內居民借助直接投資這一方法，控制跨國企業而在所處國以及相關地區的境內開展的服務銷售活動；（3）對于服務進出口進行統計。這一點主要涉及的是，我國居民對境內與境外非居民所提供的相關服務，也就是所謂的服務出口；而所謂的進口服務則是指，非居民境外以及境內的我國居民所提供的相應服務。

3中國服務貿易增值稅政策施行現礦分析

依據相關條例表明，我國在服務進出口稅收方面的主要政策，其包括以下幾個主要方面：（1）服務進口方面，當選我國明確提出在境內所開展銷售服務、固定財產以及無形資產的所屬個人及單位，需要對增值稅進行繳納；而境外單企業或是個人，要是境內出現這一行為，可是在境內卻沒有成立相應經營組織的話，那么則是將購買方作為增值稅的扣繳義務者。關于這一規定我們可以這樣理解，在我國所屬境內所提供的有關服務進口，需要在中國國內對其的增值稅進行繳納；要是并非在我國現場所提供的，則由國內的購買方代替繳納增值稅；（2）服務出口方面，對于這一方面我國現對下列幾種服務出口，實行零稅率這一政策主要包括國際運輸服務、在境外所消費的相關知識產權服務等均適用于免稅收政策；而由境外單位，所提供的有關設計方面的服務、軟件方面的服務、信息系統服務等以及航天運輸服務也是如此。

4簡析國際服務貿易增值稅政策的施行情況

現階段，全球大部分國家以及地區開始對增值稅進行合法征收。從實際實行情況來看，不管是當下的發達國家還是仍處在發展中的國家，其都在在實踐中遵守著增值稅“消費地”這一重要原則，可是在具體的稅收政策方面，每個都以列舉的方法，把零稅率嚴格限制于國際運輸等方面，而且也漸漸加強對數字化服務進口增值稅的征管。第一，澳大利亞（Australia）。在澳大利亞其從兩千年的七月一日開始施行征收增值稅這一政策，依據澳大利亞在上世紀末所制定的稅收制度新法案，其應用在零稅率的服務出口主要包含：（1）為除本國外的非居民所提供的服務，而且這一服務和國內貨物以及不動產之間沒有聯系；（2）對在本國國土范圍內的貨物以及不動產提供相應的服務；（3）在境外所享受到的服務[1]；（4）為非本國居民所提供的相關服務，并且這些非居民所購買的服務，出于對于自己所屬企業的經營，這一企業并未被要求在本國對于貨物以及勞務稅進行登記；（5）為非居民提供其能享有的有關權利，并且能在境外使用這些權利；（6）給進口貨物提供改造服務、修飾等相關服務，而且這部分貨物不會再被出口。在二零零六年的十月初，澳大利亞開始征收有境外售賣給本國購買者部分數字產品的增值稅；而時間推移到二零一七年的七月初，澳大利亞征收由境外售賣給本國購買者所有數字產品的增值稅。第二，俄羅斯（Russia）。依據俄羅斯當下所實行的增值稅法，其中主要對下列幾務出口適用零稅率這一政策：（1）適用于國外的客運服務；（2）貨物出口相關的服務，例如物流服務等；（3）與境內出口息息相關的貨運服務；（4）以俄羅斯本國運輸公司為起點，由本土貨物運輸到境外的相關服務，還有產品由俄羅斯某一關稅區運輸到另一關稅區的相關服務。而俄羅斯對進口數字產品征收相應的增值稅的時間為，二零一七年的年初，由外國供應商借助互聯網等形式給蹦私人提供的相關服務，需要其繳納一定的增值稅[2]。第三，英國（UK）。依據英國于2017年所修訂有關增值稅的相關規定，以下服務出口在英國適用于零稅率政策：（1）對境外提供廣告服務或是工程師等職業者對境外提供相關服務；（2）境外土地的授予、轉讓等服務，還有國內建筑以及改造等服務；（3）借助互聯網對境外提供的音樂、電影等方面的服務；（4）為境外提供遠程教育服務以及電視轉播服務等。與此同時，英國在稅務法律中明確規定，不會對活動地點設立在境外的文化活動服務，以及大型的集會服務征收其增值稅。關于數字產品服務的進口，其增值稅是由購買服務的本土企業進行申報與繳納的。對于進口數字服務而言英國主要采用的是“一站式服務方案”，也就是說，要是消費者會在本土消費而且還會在歐盟成員國消費的話，那么服務提供者只需要擇取其中的一個國家進行納稅登記即可。第四，歐洲聯盟。一九七七年歐盟就已經下達了增值稅指令，其規定每一成員國需要依據“來源地原則”對增值稅進行征收。在跨境服務貿易高速發展的進程中，許多國家漸漸察覺這一項原則不利于國際貿易的發展，所以在其實踐中增設了一部分例外條款，把部分服務商品轉變成依據“目的地原則”進行征收的增值稅。在本世紀出歐盟通過修訂立法，將跨境服務轉變為依據消費地原則對增值稅的征收地進行確定。在2008年歐盟下達的相關指令指出，從2011年1月1日開始將B2B模式下服務貿易放熱征收地轉變成服務消費的所在地，購買服務人員、企業或是相關固定組織的所在地是消費地。從原則上來講，提供服務的一方應該在接受一方所在地進行稅務的注冊登記而且要及時申報與繳納相應的稅款。可是在現實操作過程中，要是客戶等同于增值稅納稅人的情況下，一般情況下會使采用“逆向征收”這一征收機制，因為服務接受方理應具有繳納稅務的義務，而且能夠對進項稅進行全額抵扣。B2C模式下服務貿易的征收地，在剛剛進行改革時依舊是供應商所處地區，之后再逐步改革中，在2015年把征收徹底轉變為消費所在地。本著降低服務提供者納稅重擔的心理，歐盟也會使用“EuropeanUnion'sOneStopShopScheme”，自2015年1月1日開始，歐盟同意服務提供商不需要直接在服務消費者所處的國家對增值稅進行注冊，只需要選擇應用更為快捷的“VATMiniOneStopShop'-VATMOSS”即可[3]。依據其有關規定，不是歐盟服務提供商能夠選擇歐盟成員國幫助自己認定的增值稅識別號的從屬國家。第五，日本。在國際上通行的增值稅制度與日本所實行的消費稅制度十分相似，以下是可以適用于消費稅零稅率政策的服務：（1）租借以及轉讓用于國際運輸中的飛機服務；（2）國際運輸行業中的服務；（3）提供國際貨物運輸等相關方面的服務；（4）把無形資產轉讓個非本國居民的服務；（5）國際間進行的信息通訊以及貨物郵寄等方面的服務；（6）給非本國居民所提供的服務。可是對于在其境內所提供的食宿、處在日本境內的有關資產貯存、連同境內不動產的相關管理等服務而言，均不適合采用零稅率政策。針對由互聯網傳送的數字產品服務進口，日本和有關國家一樣會使用“逆向征收”這一主要方式對增值稅征收；針對通過網絡而來的服務進口，對于除本國企業而言，應在日本境內稅務局先進行注冊之后，才可以抵扣日本客戶的進項稅，要是沒有進行登記與注冊的話，那么日本客戶則無法對這項稅款進行抵扣。

5基于服務貿易統計制度對征稅規則進行重構

從增值稅征稅規則以及服務貿易統計制度出發，無論是這兩者的屬人原則還是屬地原都具有一定的沖突性。要想好的適應服務貿易經營以及統計方面的特點，有必要通過GATS這一服務貿易模式進行思考，按照各種類服務貿易的消費地。從而對增值稅政策進行有效的明確與認定。其一，可以緩解對政策的誤解，從而規避因為“對服務出口是否需要全面徹底退稅”這一問題的爭論；其二，提升服務貿易統計以及統籌零稅率之間的比較性，更好地發揮出稅收在提高跨境服務貿易發展速度與效率的相關職能作用。第一，按照國際稅收經驗進行征管活動，進一步使得B2C模式下的增值稅征權限被完善，對于國際稅收征管操作出發，對于跨境所提供服務模式中涉及到B2B服務進出口稅收政策，各國在進行協調是基本上都遵循了消費地原則。可是對于B2C方面而言，及時在理論上各國在增值稅消費地其原則都很認同，可以因稅收征管能力自身的局限性，一些國家在稅收實踐工程中的態度相對保守。例如前文提及的俄羅斯以及澳大利亞都是在兩年前，逐漸征收B2C模式下的有關數字產品服務進口的增值稅。而中國則是在提出營改增之后，才開征收B2C模式下相關數字產品服務進口的增值稅，可是其僅僅是對“境內企業以及個人對境外企業所提供整體的境外消費”這一部分服務，能夠適用于零稅率政策以及免稅政策，換言之就是給境外提供一定的個人服務，是難以和增值稅中的零稅率以及免稅政策相匹配的，其更加適應出口征稅這一政策。這從某一層面分析，在跨境提供模式下征收B2C服務出口的增值稅，需要聯系國際稅收征管真實情況在進行嚴謹的決策：首先，現階段仍然有一些國家沒有在跨境提供服務模式下，對B2C服務進口的增值稅進行征收；第二，即便對服務進口開展征稅活動，可是卻在稅收征管活動中也存一定的難度。要是沒有預兆性地對B2C服務出口使用增值稅零稅率這一政策的話，很有可能出現非故意雙重不征稅的問題，這對稅收主權是一種損壞。對此應該在對其進行稅收征管的同時，對B2C服務出口有關的增值稅政策進行深入研究，依據稅收征管實際情況，將消費地征稅這一原則能夠實現進一步推動[4]。（1）積極探索在B2C模式下的簡易稅務登記制度。在境外企業借助跨境提供模式向本土消費者提供的有關服務中，積極探尋并有效實行簡易化的登記納稅制度，例如在稅務總局的官網中添加境外服務企業注冊與登記增值稅的網頁鏈接；（2）實現B2C服務出口的零稅率政策的進一步推動。將B2C服務進口的稅收征管進一步完善的同時，應該考慮與相關行業訴求以及進口國其國家對于增值稅的政策規定相結合，依據雙邊稅收協定的相關制度選擇一些行業與國家，具有針對性地實行增值稅零稅率這一政策。第二，積極推動B2B消費地征稅規則的成立[5]。依據《指南》相關建議，在B2B模式下的服務貿易，服務客戶的所出地具有一定征稅權利，這一點可以從各個國家所制定的相關稅收政策出發進行理解。依據《國民經濟行業分類》對其標準進行劃分，在我國營改增這一政策全面推行的進程中，對于我國相關法律而言，將需要繳納增值稅的服務范圍主要主要限定在交通運輸服務、現代服務、建筑服務等行業。在這些服務中對于跨境提供情形主要包含的是：運輸服務、電信服務以及部分現代服務等。最好以及增值稅消費地這一原則，從而對我國的電子產品服務進出口相關稅收政策進行進一步的完善與調整。其一，需要適當的擴充增值稅零稅率政策使用領域。從實際情況來看，在跨境提供服務模式下的數字產品服務出口中，我國還沒有對郵政服務、知識產權服務、金融服務等方面推行增值稅零稅率這一重要政策。基于此，有必要將這一政策的覆蓋范圍進一步擴大，使其能夠包含全部跨境提供服務模式下的數字產品服務，將增值稅消費地這一原則更好的體現，從而降低雙重征稅這一問題，對服務出口形成強有力的支撐；其二，應是對服務進口的逆向征稅機制進行深入探索。現階段，對于我國跨境服務進口而言，主要是通過境內購買方對增值稅代替扣繳。可是關于貨物進口，我國則使用會“逆向征收”這一征稅機制，將增值稅安排在進口人繳納進口中。基于此，應積極借鑒英國等的實踐經驗，對于電子產品服務進口，使用進而貨物進口相一致的征管方式，對于境內而言，應接受服務的企業對增值稅款積進行申報與繳納，而且要對預提所得稅進行相應的扣繳。從而能夠達到貨物與服務進口稅制相協調的目的，有助于打造更加公平的稅收環境。第三，以服務貿易統計制度為基礎，重新打造服務貿易增值稅的政策結構。依據GATS這一服務貿易形式，對各類服務的常規性征稅規則進行確定：第一點應該是對跨境提供進行明確，其主要涉及的是如何協調增值稅的管轄權。應該對服務出口國采用增值稅零稅率這一政策，而進口國則主要實行增值稅征稅這一政策。第二點，對于境外現場消費而言，其并不會涉及到對增值稅管轄權進行協調，而服務消費地依然享有一定的征稅權。對于出口國而言，采用增值稅征稅這一政策，而進口國則沒有增值稅的管轄權。依據上述所提及的框架結構，把境外消費、自然人流動等模式下有關服務的進出口其征稅權的實際消費地進行明確，不僅《指南》中所涉及的電子數字產品等一般規則進行修訂，也能夠那增值稅消費地準則被落實的基礎上，把服務的進出口和增值稅的征稅權這兩當面一一對應，這一就不會出現將其概念混淆的問題。

6結束語

總的來講，具有關數據顯示2018年我國服務進出口總額超過5.24萬億元再創歷史新高。從這一數據我們能看出跨境服務增值稅政策的重要作用，一方面有助于我國經濟的穩步增長。另一方面其也是建立公平稅收營商環境的重要支撐，我國應該積極學習國際優秀經驗，見賢思齊，進而提高我國跨境服務貿易企業在國際市場中的生存能力與競爭力。

參考文獻

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[2]陳俐.跨境服務貿易增值稅制度的國際借鑒及啟示[J].稅務究，2016（7）.

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[4]崔威.論跨境服務營業稅征收規則[J].稅務研究，2010（11）.

[5]國家稅務總局稅收科學研究所課題組.國際服務貿易的增值稅稅收管轄權及其應用研究[J].國際稅收，2010（9）.

作者:李艷波 單位:海南科技職業大學財經學院