管理會計職能定位及實現路徑

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摘要：本文從信息系統論和企業價值論兩個角度闡釋了管理會計的職能定位，并以元亨公司為例，具體分析了管理會計的三大職能，即：預測和決策、規劃和控制及分析和評價這些職能如何在企業實際經營管理活動中得以實現，對我國企業管理會計的發展和運用具有參考借鑒意義。

關鍵詞：企業管理會計;信息系統;企業價值;實現路徑

一、管理會計的職能定位

（一）基于信息系統的管理會計職能定位

基于信息系統管理會計，許多專家學者都做了詳細的定義。牛彥秀（2007）指出，管理會計僅是會計信息系統的組成部分，能夠提供企業經營的核算信息，管理會計對企業經營而言具有核算功能。管理會計能夠為企業管理提供決策支持，按照各個步驟在企業經營中實施有效的措施。范麗仙（2014）提出，企業管理會計能夠為企業經營提供有效的信息，從而提高企業經營管理效率，實現企業經濟效益最大化。所以，管理會計不但體現傳統會計監督和核算功能，也體現組織和規劃功能，同時還具備評價和控制功能。管理會計職能的核心是企業管理者根據管理會計報告提供的數據信息開展計劃、控制和評價，從而高效利用已有的資源，實現資源利用效率最大化。通過歸納分析上述研究成果可以得出，管理會計職能應包括決策、控制和評價。管理會計可以控制企業運營，實現既定的規劃，考核企業運行成效，從財務核算拓寬到對企業過去反映、對現在控制以及對將來規劃，形成了完整的時間軸來管理企業運行。

（二）基于企業價值的管理會計職能定位

企業經營管理者從起初的追求股東利益最大化，逐漸變為追求相關者利益最大化，管理會計功能也隨之改變。趙成民（2007）基于利益相關者的角度研究了會計管理的職能，指出管理會計具備預測、決策、規劃、控制以及評價等職能。宋慶恩（2010）提出在當前市場經濟環境下，企業經營管理幾乎圍繞價值管理開展，管理會計的職能重點劃分為：預測經濟環境、為企業經營提供決策服務、為企業經營提供目標、轉變經濟發展方式以及指導考核企業經營業績。為創造企業價值，管理會計應不斷創新經營管理方式，每一個企業經營活動都可以看成一個系統，可以開展從研發、生產、售后服務管理等各個環節，形成了企業內部完備的價值鏈條。所以，王斌和顧惠忠（2014）基于企業價值的視角，將管理會計職能分為兩個層次：一個是信息支持體系，為企業分析價值和驅動要素決策搭建信息平臺;另一個是管理調節體系，以價值驅動要素為基礎規劃和調節企業經營過程。

二、元亨公司管理會計職能實現路徑

（一）管理會計崗位設置及職能定位

（1）元亨公司簡介。湖南元亨公司于2005年創立，位于長沙市，是專門制造中央空調和冷卻塔的企業，企業在長沙和合肥建有生產基地，擁有遍及全國的客戶。十幾年來，企業高度重視經營管理，堅持“品量高、工期短、成本低”三大生產原則，搶抓發展機遇，持續不斷開展產品結構審計，采取兼并重組和拓展行業的方式，延伸產業鏈條，打造了實力雄厚的集團公司。元亨企業從規模較小的企業，發展奧規模龐大的企業集團，擁有10多個控股子公司，在全國各個區域布局，走在了同行業的前列。企業發展之初，公司管理非常薄弱，但管理層非常注重企業管理，投入大量的財力物力人力加強企業管理會計工作，積極引進高端人才，調整企業組織結構，通過學習來改變企業管理，學習了大量關于成本否決、作業成本監管、企業責任會計等先進管理理念，推動了企業創新發展，不斷提高企業內部監管和控制成本的能力。（2）公司崗位設置及主要工作內容。元亨公司根據慣例需要設立了管理會計崗位，并專門成立管理科，通過十多年的發展，管理會計職能不斷拓展，細化了不同崗位的工作職責，達到管理會計監管企業經營活動的目標。本文重點分析元亨公司的崗位設置及主要工作內容。第一，成本管理崗。元亨公司以預測與決策成本為目標，采用變動成本法進行管理。主要步驟如下：首先，審核生產車間產生的成本和費用，分為計制造成本費用和當期損益期間費用；其次，分析上述兩部分費用，把每部分費用劃分為固定成本費用和變動成本費用；再次，編制產品成本的制造成本費用，將費用依據性質分別計入產品生產成本和制造費用的賬戶中。在每年度將制造成本中每個項目的變動成本與固定成本進行匯總，并將制造成本和變動成本部分匯總。最后，獲取固定成本信息和變動成本信息。從元亨公司成本管理崗分析，元亨公司成本管理重點采用變動成本法核算與控制成本，從而實現預測和決策企業成本的目標。第二，費用管理崗。元亨公司為規劃和控制生產經營費用，專門設立費用管理崗，主要職責包括兩個方面：一方面是規劃企業發生的費用；另一方面是控制規劃費用。元亨公司費用管理崗堅持減少企業成本的原則，編制了預算管理制度，明確了經理辦公室、預算團隊及有關部門的責任，并確定了預算領導的詳細職責。元亨公司費用管理崗重點采用預算管理計劃和控制發生的費用。第三，管理會計報告崗。元亨公司按照一定時期編撰管理會計報告，為企業管理層決策提供相關資料。每月結賬后一周內，管理科依據本月賬表填寫固定格式的管理會計報告，此報告反映了企業管理層最關心的經營指標，分析比較這些指標與預算數據。尤其重點分析預算指標完成情況，評價有關負責人執行工作狀況。元亨公司實施預算管理過程中，根據企業實際運行狀況與預算之間差異及產生差異的原因，元亨公司將預算總目標及各部門預算分目標作為業績評價標準，對比實際情況與預算數據，找出差異及產生差異的原因，對有關責任人進行獎懲，從而調動企業員工的積極性。可以從兩個方面來分析工作過程：一方面是管理分析評價會計報告中各指標，了解預算落實基本情況，找出存在的問題并分析原因，提出企業經營管理的對策建議；另一方面，依據落實預算情況對企業責任人進行獎懲，并為確定以后的預算目標提供遵循。

（二）管理會計職能實現路徑

（1）實現預測和決策職能的路徑。管理會計預測和決策職能重點根據企業將來的經營目的和管理方式，遵循經濟發展規律，選擇有效的模型量化問題，預測企業銷售狀況、利潤大小、成本高低以及企業資本變動狀況，并根據預測的情況，提出實現企業目標的對策方案。企業的決策水平是以預測情況為基礎的，從多種預測方案中選擇最佳方案，按照相關的企業目標和相關資料，確定最佳的決策方案。在整個過程中，核心的工作是按照企業管理層掌握的企業信息對各種方案開展可行性論證，全面衡量有關因素對方案的影響，通過分析對比選擇最佳方案。從元亨公司成本管理崗分析，元亨公司通過精確的運營預算，規劃和決策企業經營管理，制訂了企業發展戰略規劃。元亨公司預測經營管理重點用于銷售、成本、資金以及利潤等方面的預測，確定合理有效的預測指標，選擇科學有效的預測方法，并對預測成效進行檢驗分析和評價。元亨公司在設計產品和生產產品之前就對生產經營成本進行測算，重點包括設計產品、生產技術、經營管理等方面產生的成本。從預測成本及時間順序分析，重點體現在以下幾點：一是在編制成本計劃和確定成本方案時，元亨公司重點按照當前公司生產和銷售情況，明確經營目標的基礎上，預測經營管理成本。改進公司每年生產技術，分析計劃年度產品成本情況，比如分析成本管理崗每年的產品成本態勢，按照產品產量和所需成本之間的關系，預測公司的未來發展態勢，從而為預測公司下一年度的產品成本方案提供決策依據。二是元亨公司在執行成本計劃時繼續預測成本，主要目的是考察執行成本計劃的因素，進一步預測完成計劃的情況，這期間元亨公司重點分析前期成本計劃落實情況，考慮公司生產技術，預測對后期執行成本計劃情況，從而選擇生產過程中的最優成本方案。三是元亨公司重點分析成本管理崗的主要指標和成本變動之間的關系，探索兩者之間存在的因果聯系，通過建立數學模型分析經濟技術對產品成本的影響，從而選擇最優的經濟技術方案。四是成本管理崗分析產品成本、數量和利潤三者的關系，采取本量利分析法，預測企業產品保本點和保利點對應的銷售量，預測為達到目標利潤所需的固定成本及目標變動成本情況。另外，為實現預測目標，管理崗位還應提出固定成本和控制單位產品變動成本的有效方案，按照目標利潤的變動，拿出相對應的決策。綜上所述，實現預測和決策職能應確定對象，分析其動因，根據企業經營活動提出多種方案，并選取最佳的方案，并根據獲取的信息進行反饋。實現路徑如圖1所示：（2）實現規劃和控制職能的路徑。管理會計規劃和控制職能主要通過管理手段對元亨公司經濟活動開展規劃，對企業經營過程進行制約，從而實現預期管理目標的過程。元亨公司管理會計的規劃和控制職能，核心是通過全面預算監管來完成。元亨公司根據編制的預算，開展控制經營行為，同步的報告和記錄企業經營活動，實時比較分析實際數據同預算數據的不同，并分析兩者存在差異的原因，合理確定責任方。另外，對個別不利的差異提出改善的辦法，根據需要修改預算，從而發揮控制職能，通過管理會計有效監管元亨公司經營過程，實現各個計劃的目標。元亨公司管理會計計劃和控制職能重點有以下部分構成：一是制定控制標準，全面預算不僅是元亨公司實現管理目標的重要手段，也是檢驗元亨公司生產經營活動的重要標準，為有效開展控制，應全面預算各項監管指標，按照元亨公司責任分工抓好落實，制定有關責任部門預算，作為考察責任部門的依據；二是及時記錄日常生產獲取的信息，并對有關信息進行反饋，根據企業制度編制報表；三是分析比對企業經營的反饋信息和責任預算資料，分析兩者之間的差異，檢驗責任部門的績效情況；四是糾正存在偏離預算差異的地方，深入分析發生差異的原因，調整元亨公司的經營活動，保證實現企業預期的生產經營目標。就元亨公司預算管理而言，主要由預算執行、預算調整和預算反饋三個控制構成，重點通過三者來實現，其中為實現預算執行控制，設立了費用管理崗的審批權限，劃分了有關責任；設置了預算調整權限，明確規定預算調整的情況；同時對預算情況進行報告，確保反饋信息迅速準確。通過上述分析，管理會計規劃和控制職能是采用預算管理體系來實現，如圖2所示：（3）實現分析和評價職能的路徑。管理會計分析和評價職能主要對象是企業內部責任單位，驗證各單位的責任，實行考核評價。元亨公司重點通過責任會計制度考核有關責任，編制管理會計報告分析計算企業經營利潤、成本費用及資產管理有關的指標數據，最終還是評價各管理部門完成業績和履行責任的情況。另外，元亨公司實行平衡記分卡，通過平衡記分卡展示公司財務目標，并檢驗執行和實施戰略的成效，元亨公司通過平衡記分卡不僅分析了財務指標，還能評價顧客、業務流程及員工等有關工作開展情況。特別是在企業內部經營方面，為搶占市場吸引客源，滿足股東對財務回報的需求，元亨公司管理層高度重視組織財務，提高客戶滿意度的財務目標，設立了檢驗目標的一系列指標。在員工學習成長方面，元亨公司管理會計報告崗明確了公司長期實現目標，重點包括組織信息體系、員工能力建設等方面的檢驗。對以上各方面的檢驗都轉化為財務指標進行評價。產品質量、訂單時間、產品研發、生產效率和客戶滿意度等方面得到逐步改進，減少了企業經營成本，增加了銷售額，提高了資產周轉效率，為企業發展帶來了高額利潤。在整個經營管理過程中，分析和評價非財務指標，使元亨公司管理層高度重視非財務業績動機，實時掌握除財務資本之外的其他要素影響情況。通過管理會計報告和平衡記分卡，分析考核公司的財務和非財務績效，評價財務、顧客、業務流程、技術創新和員工五個角度對公司產生的業績。財務方面的評價指標最為重要，其他方面的業績評價服務于財務方面的業績評價，而且最后落實到財務方面的評價指標上。元亨公司為實現經營管理目標，獲取最好的業績，首先應讓客戶滿意，只有客戶滿意才能為企業帶來利潤。為滿足客戶日益提高的需要，元亨公司積極適應市場變化，加快推動技術創新，這些都需要企業員工來實現。根據以上所述，設計了管理會計的分析和評價圖，如圖3所示。

三、結論及啟示

（一）結論

管理會計在企業經營管理過程中發揮重要功能，管理會計職能與企業內部管理密不可分，管理會計職能重點提供科學合理的經濟信息，推動企業管理層更好地加強管理，提升企業經營效率。因此，管理會計拓展了傳統會計監督、反映的職能，賦予了新的管理職能，但具體有哪些職能，當前的專家學者沒有定論。所以，本文梳理總結了有關管理會計職能，以元亨公司為例，分析了有關管理的實踐運用，考察已有研究總結的管理會計職能，發現管理會計職能包括預測和決策、規劃和控制及分析和評價三大職能，從單純的財會核算與反映拓展到了反映企業過去、控制現在及規劃未來。這些職能有機連接起來，建立在企業生產經營成本上，形成了完備的時間鏈，對企業經營管理具有重要作用。通過深入歸納總結研究結論，清晰地發現實現管理會計職能的路徑及管理會計職能的內在邏輯，其中，實現預測和決策職能的路徑是建立在成本對象的基礎上，分析成本動因，體現控制經營成本的多種方案，采取變動成本法選擇最佳方案；實現規劃和與控制職能的路徑重點采取預算管理體系，明確經營管理目標，編制并執行預算，在執行預算過程中反饋有關信息并調整預算，最后考核預算執行情況；實現分析和考核職能的路徑是有關責任單位編撰管理會計報告分析企業利潤、成本、資產管理涉及的財務指標，通過平衡記分卡從顧客角度、業務流程角度、技術創新角度以及員工角度評價公司業績，通過以上的非財務分析和評價，轉化成財務評價，達到降低企業經營成本、增加市場銷售額，提升資產周轉率，從而實現利益最大化的目標。

（二）啟示

一是企業要依據實際經營狀況，采取有效的管理會計方法和技術，做好經營預測和決策。在日益激烈的市場競爭環境下，企業要順利實現戰略目標，應站在企業全局的高度，對企業的每個部門和生產經營的每個環境進行科學預測。而這些預測工作需要管理會計的新技術去落實，如分析企業變動成本，再造業務流程以及全面質量管理等新興的方法。只有科學有效的預測，才能選擇出實現目標的最優方案。另外，企業開展預測和決策時，需要結合企業戰略管理及戰略管理會計，充分分析企業的優勢和劣勢以及面臨的機遇和挑戰，才有得出最優的決策。在競爭激烈的市場環境下，企業應充分利用管理會計預測和決策職能，協助企業管理層籌劃好企業未來的發展方向，推動企業健康持續發展。二是公司加強預算監管，切實發揮管理會計規劃和控制職能。任何企業能夠實現持續健康發展目標，需要明確劃分企業決策者與管理執行者的權限，發揮有有關管理會計職能，做好會計管理規劃和控制工作。企業實施預算管理經營活動，管理者考慮為達到企業經營目標采用的方法和技術，規劃和控制當前市場可能發生的變化，計劃公司的經營活動，使計劃實施控制在預算范圍內。同時，嚴格執行企業預算，有效控制企業預算執行過程，客觀調整預算執行發生的偏差，充分發揮企業管理會計的規劃和控制功能，實現提升企業資源利用效率和經濟效益的目標。三是公司持續加強業績評價體系建設。元亨公司分析與評價經營業績，不僅從財務角度出發，而且機結合財務評價指標與非財務評價指標，并不斷完善兩類指標。有關企業經營業績分析與評價，通過企業相互協調和資源合理分配，實現企業可持續發展目標。從目前企業業績評價狀況分析，幾乎都注重評價財務指標，忽略了非財務指標。所以，實現管理會計分析和評價職能，企業需要轉變原有的評價理念，破除原有傳統財務業績評價，將財務與非財務評價方式有機結合，統籌企業內部與企業外部，實現企業短期與長期持續健康發展，形成嶄新的業績評價體系。

作者:瞿慧芹 單位:四川職業技術學院

參考文獻：

［1］王斌、惠忠：《內嵌于組織管理活動的管理會計：邊界、信息特征及研究未來》，《會計研究》2014年第1期。

［2］張桂秀、汪智芳、彭峰：《管理會計的職能作用與信息質量》，《財會研究》2010年第4期。

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［4］潘飛、陳世敏：《中國企業管理會計研究框架》，《會計研究》2010年第10期。