交易性金融資產范文

導語：如何才能寫好一篇交易性金融資產，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

一、交易性金融資產占用水平分析

分析交易性金融資產占用水平，通過計算交易性金融資產占用率來實現(xiàn)。交易性金融資產占用率是交易性金融資產占現(xiàn)金的比率或流動資產或總資產的比率。計算公式如下：

交易性金融資產占用率

我國上市公司2009―2012年交易性金融資產占用率計算過程見表1。

從表1計算結果可見，我國上市公司2009―2011年三年累計交易性金融資產占現(xiàn)金的比率為0.58%，交易性金融資產占流動資產的比率為0.18%，交易性金融資占總資產的比率為0.08%。即我國上市公司將很少的資金用于交易性金融資產投向。

二、交易性金融資產收益率分析

（一）交易性權益投資收益率分析

交易性權益投資收益率是交易性股票、基金、權證取得的投資凈收益與交易性權益投資余額的比率。交易性權益投資凈收益由兩部分組成：一是股份有限公司等單位在交納所得稅后進行分紅取得的收益。由于這種收益是稅后收益，取得紅利的一方不需要交納所得稅，紅利就是凈收益；二是交易性權益資產處置損益，它是交易性權益資產本身價值變動產生的增值或減值。如為增值要交納所得稅，為減值不交所得稅，直接作為投資損失處理。因此，交易性權益投資收益率計算公式如下：

全年交易性權益投資收益率

以上公式按全年數(shù)據(jù)計算。其中，交易性權益投資平均余額采用簡化的方式計算：即先用各月初余額加各月末余額除以2求出各月平均余額，再將各月平均余額加總除以12得出全年平均余額（下同）。需要說明的是，企業(yè)各月末如果要計算交易性權益投資收益率，就要將從年初累計到計算期末的投資凈收益換算成全年數(shù)據(jù)計算。計算公式如下：

月末交易性權益投資收益率

（二）交易性債權投資收益率分析

交易性債權投資收益率多指交易性債券投資收益率。企業(yè)購買債券，包括國庫券、金融債券、企業(yè)債券等，均要按期計算應得利息作為“投資收益”入賬。這些應得利息，除了國庫券利息免交所得稅外，其余利息收入是債券發(fā)行單位在所得稅前付息，則取得利息收入的單位要交納所得稅。因此，交易性債權投資收益率的計算公式如下：

全年交易性債權投資收益率

月末交易性債權投資收益率

（三）交易性金融資產投資總收益率的計算

交易性金融資產投資總收益率以個別投資收益率為基礎，考慮個別投資比重而確定。其中，個別投資比重是各項投資平均余額占交易性金融資產平均余額的比例。交易性金融資產投資總收益率的計算公式如下：

交易性金融資產投資總收益率=∑（個別投資收益率×個別投資比重）

（四）交易性金融資產收益率分析舉例

篇2

關鍵詞：交易性金融資產 可供出售金融資產 差異 核算

《企業(yè)會計準則第22號――金融工具確認和計量》規(guī)定，金融資產可以在初始確認時分為四大類，交易性金融資產和可供出售金融資產分別屬于不同范圍的兩個類別。二者均屬于持有期限不定、采用公允價值進行后續(xù)計量，但由于新會計準則對其界定模糊，導致很多會計人員在實務處理中混淆不清，本文擬對比二者的差異，找到異同點，以期理清金融資產的核算。

一、 交易性金融資產與可供出售金融資產的持有目的不同

交易性金融資產的持有目的是為了短時間內獲利，包括近期內出售為目的的金融資產，基于管理需要采用集中管理的可辨認金融工具組合以及不被指定為有效套期工具、不屬于財務擔保合同的衍生工具。可供出售金融資產一般持有時間較長，動機不明確，包括初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除貸款、應收賬款、持有者至到期投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產之外的金融資產。比如，企業(yè)購入的在活躍市場有報價的股票、基金等。

二、 交易性金融資產與可供出售金融資產的核算不同

（一）初始取得的差異

1.交易性金融資產按照取得時的公允價值作為初始確認金額，相關的交易費用（購買時支付的稅金、手續(xù)費）計入當期損益，包含的已經宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，確認為應收項目，賬務處理如下：借記“交易性金融資產――成本（買價的公允價值）”、“投資收益（發(fā)生的交易費用）”、“應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）”、“應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）”等科目；貸記“銀行存款”科目。投資者投入的交易性金融資產，借記“交易性金融資產――成本（投資各方確定的價值）”科目，貸記“實收資本”科目，各方約定價值不公允的除外。

2.可供出售金融資產按照取得時的公允價值和相關交易費用之和來確定，包含的已經宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息，同樣確認為應收項目，具體分為股票投資、債券投資和重分類的可供出售金融資產。（1）股票投資，借記“可供出售金融資產――成本（公允價值與交易費用之和）”、“應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）”科目，貸記“銀行存款等”科目。（2）債券投資，借記“可供出售金融資產――成本（面值）”、“應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）”、“可供出售金融資產――利息調整（差額，也可能在貸方）”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（3）持有至到期投資重分類為可供出售金融資產。借記“可供出售金融資產（重分類日的公允價值）”、“持有至到期投資減值準備”等科目，貸記“持有至到期投資――成本、利息調整、應計利息”、“資本公積――其他資本公積（差額，也可能在借方）”等科目。

由此可以看出，初始取得時二者的主要區(qū)別在于交易費用前者不計入成本，后者需計入成本。

（二）后續(xù)計量的差異

1.交易性金融資產后續(xù)計量采用公允價值。（1）收到取得金融資產時的應收現(xiàn)金股利或利息，借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利（或應收利息）”科目。（2）被投資方在持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或持有期間產生的利息，計入投資收益。宣告時：借記“應收股利/應收利息”科目，收到時：借記“銀行存款”科目，貸記“投資收益”、“應收股利/應收利息”科目。（3）資產負債表日公允價值發(fā)生變動，上升時：借記“交易性金融資產――公允價值變動（公允價值與賬面余額的差額）”科目，貸記“公允價值變動損益”科目，下降時做相反會計分錄。（4）出售交易性金融資產時。借記“銀行存款”科目，貸記“交易性金融資產――成本（賬面余額）”、“交易性金融資產――公允價值變動（也可能在借方）（賬面余額）”、“投資收益（差額，也可能在借方）”科目。同時將持有期間形成的“公允價值變動損益”科目累計發(fā)生額轉入“投資收益”科目時，借記“公允價值變動損益（或貸方）”科目，貸記“投資收益（或借方）”科目。

2.可供出售金融資產后續(xù)計量采用公允價值。（1）收到取得金融資產時的應收現(xiàn)金股利或利息以及被投資方在持有期間宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或持有期間產生的利息，會計處理與交易性金融資產相同。（2）可供出售金融資產為債券投資的，借記“可供出售金融資產――應計利息（一次還本付息的債券，按票面利率計算確定）/應收利息（分期付息、一次還本的債券，按票面利率計算確定）”科目，貸記“投資收益（期初攤余成本×實際利率）”、“可供出售金融資產――利息調整（差額，也可能在借方）”科目，其中，期初攤余成本=初始賬面價值；期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益（實際利息=期初攤余成本×實際利率）-應收利息（現(xiàn)金流入=債券面值×票面利率）-已收回本金-已發(fā)生的減值。當可供出售金融資產為債券投資，公允價值發(fā)生變動時，需要同時考慮攤余成本和公允價值，鑒于賬務處理比較復雜且會計準則沒有明確規(guī)定，這里不作詳細探討。（3）可供出售金融資產為股票投資的，按公允價值計量，其公允價值變動計入資本公積（其他資本公積），上升時：借記“可供出售金融資產――公允價值變動（公允價值與賬面價值的差額）”科目，貸記“資本公積――其他資本公積”科目，下降時做相反會計分錄，但前提是變動不大時，如變動較大則需要進行減值處理。（4）出售可供出售金融資產時，借記“銀行存款”科目，貸記“可供出售金融資產――成本”、“可供出售金融資產――公允價值變動”、“可供出售金融資產――利息調整（或借記）”、“投資收益（金額倒擠，或借記）”等科目。同時將持有過程中累計產生的資本公積轉入投資收益科目。借記“資本公積――其他資本公積（或相反方向）”科目，貸記“投資收益（或相反方向）”科目。

（三）持有期間減值處理的不同

交易性金融資產后續(xù)計量采用公允價值計量，公允價值變動計入當期損益，直接體現(xiàn)在利潤表中，因此無需再進行減值處理，而可供出售金融資產雖然也采用公允價值后續(xù)計量，但其變動計入“資本公積――其他資本公積”，不體現(xiàn)在當期的列潤表，只有在處置時，才能轉出，影響最終的利潤。當可供出售金融資產公允價值持續(xù)下降時，綜合考慮種種相關因素后，預期這種下降非暫時性的，可以認定為已經發(fā)生減值，確認減值損失，賬務處理為：借記“資產減值損失”科目，貸記“可供出售金融資產――減值準備（可供出售金融資產――公允價值變動）”、“資本公積――其他資本公積（原公允價值下降而計入“資本公積――其他資本公積”中的累計損失）”科目。其中，資產減值損失由兩部分組成，既包括已經確認的累計損失，即計入“資本公積――其他資本公積”科目的金額；也包括最近一期的公允價值下跌，即計入“可供出售金融資產――減值準備”科目的金額。以后期間公允價值上升且客觀上與確認原減值損失有關的，按原確認金額轉回，借記“可供出售金融資產――減值準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。如果持有的是權益工具投資（如股票），則應通過資本公積轉回，借記“可供出售金融資產――減值準備”科目，貸記“資本公積――其他資本公積”科目。

持有期間的不同之處，主要體現(xiàn)在以下幾方面：（1）可供出售金融資產為債券投資的，采用實際利率法攤銷；（2）可供出售金融資產為股票投資的，公允價值變動計入所有者權益項目“資本公積――其他資本公積”，交易性金融資產公允價值變動計入“公允價值變動損益”；（3）交易性金融資產不需要進行減值處理，可供出售金融資產需要進行減值處理，且比較復雜。

三、對比中發(fā)現(xiàn)的不足之處

第一，企業(yè)會計準則對交易性金融資產和可供出售金融資產的分類不是很明確。比如可供出售的金融資產沒有限定條件，可以直接認定，這就給了會計人員很大的空間。

第二，缺乏可比性。通過對比可以看出，雖然都采用公允價值計量，交易性金融資產產生的交易費用不計入初始成本，而其他金融資產的交易費用均計入初始成本，這有悖于公允價值的涵義，公允價值是指熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產可以被買賣或者一項負債可以被清償?shù)某山粌r格。這里面必然包括支付的相關稅費、手續(xù)費，但交易性金融資產初始成本不包括相關稅費和手續(xù)費，從而使得與其他資產的對比不合理，會計準則也沒有對此進行解釋。

第三，可供出售金融資產賬務處理過于復雜。同樣以公允價值計量，可供出售金融資產不僅要進行減值處理，而且對于權益工具在以后轉回期間不能按原確認價值轉回，而是通過所有者權益轉回，這種處理不僅會加大會計處理的難度，而且會計準則的規(guī)定也不是很明確，主觀因素比較多，比如可供出售金融資產發(fā)生減值和公允價值下降的界定等。對于權益工具的轉回，確認時同樣計入資產減值損失，計入當期損益，但轉回卻計入所有者權益，使得凈資產增加。筆者建議簡單處理，可供出售金融資產參照其他采用公允價值計量的資產，也不進行減值處理，通過公允價值下降反映真實的市值。

參考文獻：

篇3

關鍵詞：交易性金融資產；公允價值；公允價值變動損益

2006年2月15日，財政部頒發(fā)了《企業(yè)會計準則》（簡稱“新準則”），要求上市公司從2007年1月1日起施行，同時鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。按新準則的規(guī)定，對外投資分為四大類：交易性金融資產、持有至到期投資、可出售金融資產和長期股權投資。本文探討交易性金融資產的確認與計量。

分析交易性金融資產的確認與計量之前，首先要知曉金融工具這一概念，它的定義告訴我們金融工具是形成一個企業(yè)的金融資產，并形成其他企業(yè)的金融負債或權益工具的合同。比如，有“全為”和“紅星”兩家公司，“全為”是銷貨方，“紅星”是購貨方，站在“全為”公司方發(fā)生的往來賬是“應收賬款”，表示的是“收取款項的合同性權利”，若站在“紅星”公司方發(fā)生的往來賬則是“應付賬款”，表示“支付款項的合同性義務”；若“全為”公司發(fā)行股票，將形成“全為”公司的股本，它則是一項權益工具。有了金融工具這一概念，進而明確金融工具的內容，它包括金融資產、金融負債和權益工具。而交易性金融資產則屬于金融資產中的一種。

一、交易性金融資產的劃分與特點

《企業(yè)會計準則》中把金融資產劃分為四類，其中第一類是以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。交易性金融資產主要指企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資產，通常情況下以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等均劃分為交易性金融資產。這是2007年新增加的科目，主要為了適應現(xiàn)在的股票、債券、基金等出現(xiàn)的市場交易，取代了原來的短期投資，與之類似，又有不同。可以看出，交易性金融資產有如下特點：企業(yè)持有的目的是短期性的，即在初次確認時即確定其持有目的是為了短期獲利。一般此處的短期也應該是不超過一年（包括一年）；該資產具有活躍市場，公允價值能夠通過活躍市場獲取。

由上述交易性金融資產的內容可以看出，一項金融資產要劃分為交易性金融資產，必須滿足以下條件：1、取得該金融資產的目的，主要是為了近期內出售或回購，如購入的擬短期持有的股票，可作為交易性金融資產；2、該項金融資產必須存在活躍的交易市場，在市場上有報價，從而其公允價值能夠通過活躍的市場交易取得，能夠可靠計量，還能隨時變現(xiàn)，如基金公司購入的一批股票，目的是短期獲利，該組合股票應作為交易性金融資產；3、屬于衍生工具。即一般情況下購入的股票、債券、基金和期貨等衍生工具，應作為交易性金融資產，因為衍生工具的目的就是為了交易。但是，被指定且為有效套期工具的衍生工具、屬于財務擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生工具除外，因為它們不能隨時交易。

二、交易性金融資產的確認

（一）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的確認。可以從三個層次來看：第一，取得投資近期出售，為獲取價差收入為目的，即為短期出售而有；第二，在會計實務中為近期出售而購入的股票、債券、基金通常通常劃分為此類；第三，直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

（二）應設置的賬戶。“新準則”新增設了兩個賬戶：“交易性金融資產”和“公允價值變動損益”，“交易性金融資產”是資產類會計科目，是核算企業(yè)為交易性目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資等交易性金融資產的公允價值。企業(yè)持有的直接指定為公允價值計量且其變動部分計入當期損益的金融資產也在本科目核算。在交易性金融資產一級科目下應設置兩個二級明細科目：一是“交易性金融資產——成本”；二是“交易性金融資產——公允價值變動”。“交易性金融資產——成本”科目用于核算企業(yè)取得交易性金融資產時的公允價值。“交易性金融資產——公允價值變動”科目用于核算企業(yè)持有期間交易性金融資產公允價值的增減變動額。“公允價值變動損益”是損益類會計科目，核算交易性金融資產公允價值變動所形成的應計入當期損益利得或損失。

三、交易性金融資產的賬務處理原則

（一）初始取得時對于成本的確定。公允價值進行初始計量，交易費用計入當期損益，應該反映在投資收益的借方；如果實際支付款項中包含已宣告但尚未領取的現(xiàn)金股利或已到期尚未支取的債券利息，應當計入“應收股利”或“應收利息”，而不能計入“交易性金融資產——成本”中，原因在于過去的現(xiàn)金股利或是債券利息，

現(xiàn)在未收取，不能形成現(xiàn)在的交易性金融資產成本。

（二）確認現(xiàn)金股利或債券利息時。如果收到的現(xiàn)金股利或利息屬于取得時已計入的應收項目，則沖減應收股利；反之不屬于，即是購買日不包括已宣告尚未領取的現(xiàn)金股利或利息，則確認為投資收益。

（三）資產負債表日公允價值變動直接計入當期損益。新準則規(guī)定：資產負債表日交易性金融資產公允價值發(fā)生變動的，企業(yè)應將變動額計入當期損益。運用等式：公允價值變動額＝新的公允價值－交易性金融資產的賬面價值，若公允價值大于賬面價值的差額（正值），借記“交易性金融資產——公允價值變動”，同時貸記“公允價值變動損益”。若公允價值小于賬面價值的差額（負值），借記“公允價值變動損益”，同時貸記“交易性金融資產——公允價值變動”。

（四）期末交易性金融資產的處置。“新準則”規(guī)定，結轉交易性金融資產的賬面價值與實際收取款項之間的差額確認為當期損益（即“投資收益”），若賬面價值大于實際收取款項，反映在投資收益的借方，若賬面價值小于實際收取款項，反映在投資收益的貸方；并將“公允價值變動損益”的累計數(shù)轉入“投資收益”。

四、舉例說明——以購入債券作為交易性金融資產

2010年1月1日，甲公司從證券二級市場以銀行存款102萬元（含已到付息期但尚未領取的利息2萬元）購入乙公司發(fā)行的債券，另支付交易費用1萬元，該債券面值100萬元，票面年利率為4%，剩余期限為2年，每半年付息一次，甲公司將其劃分為交易性金融資產，其他資料如下：

1、2010年1月5日，收到該債券2009年下半年利息2萬元；

2、2010年6月30日，該債券的公允價值為115萬元（不含利息）；

3、2010年7月5日，收到該債券半年利息；

4、2010年12月31日，該債券的公允價值為110萬元（不含利息）；

5、2011年1月5日，收到該債券2010年下半年利息；

6、2011年2月6日，甲公司售出該債券，收到價款117萬元。

甲公司的賬務處理如下：

1、2010年1月1日購入債券：

借：交易性金融資產—成本100

應收利息2

投資收益1

貸：銀行存款103

2、2010年1月5日，收到該債券2009年下半年利息：

借：銀行存款2

貸：應收利息2

3、2010年6月30日，確認債券公允價值變動和投資收益：

借：交易性金融資產—公允價值變動15

貸：公允價值變動損益15

借：應收利息2

貸：投資收益2

4、2010年7月5日，收到該債券半年利息：

借：銀行存款2

貸：應收利息2

5、2010年12月31日，確認債券公允價值變動和投資收益：

公允價值變動額＝110-（100+15）＝-5

借：公允價值變動損益5

貸：交易性金融資產—公允價值變動5

6、2011年1月5日，收到該債券2010年下半年利息：

借：銀行存款2

貸：應收利息2

7、2011年2月6日出售該債券：

借：銀行存款117

公允價值變動損益10

貸：交易性金融資產—成本100

—公允價值變動10

投資收益17

主要參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則2006[m].北京:經濟科學出版社，2006.6.

篇4

關鍵詞：交易性金融資產；新會計準則；思考

伴隨著金融市場的發(fā)展，新的金融現(xiàn)象也不斷的涌現(xiàn)，在這樣的情況下，用原有的舊會計準則難以對復雜的金融商品進行規(guī)范，為適應新的要求，財政部制定了新的金融資產會計準則，新的金融資產會計準則的頒布和實施充分考慮了我國的具體國情并與國際會計準則趨同，為逐步建立和完善社會主義市場經濟體制奠定了基礎。但我國的交易性金融資產準則與國際會計準則相比，還有值得完善的地方。

一、“交易性金融資產”與“短期投資”的比較

（一）基本概念不同

2003年頒布的《企業(yè)會計準則――投資》規(guī)定，“短期投資”是指能夠隨時變現(xiàn)且持有時間不準備超過一年的投資，包括股票、債券、基金等。根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號――金融工具確認和計量》的規(guī)定，“交易性金融資產”是指企業(yè)為了交易目的而持有的金融資產，如企業(yè)利用閑置資金以賺取差價為目的從二級市場上購買的股票、債券、基金等。

通過概念對比，可以看出新準則中對交易性金融資產定義的概念更注重描述該類資產流動性和變現(xiàn)能力，并力求與國際會計準則的分類保持一致，而短期投資則是根據(jù)企業(yè)的自身，即從管理當局的持有意圖和準備持有的期限上進行劃分并對其進行定義的，這樣舊準則并不能真實反映短期投資公允價值的變動對企業(yè)當期損益的影響，而新準則則加強了對公允價值的考核，因而顯得更加謹慎。

（二）對取得時發(fā)生的交易費用的處理不同

新準則計量企業(yè)取得交易性金融資產時，按取得時的公允價值作為初始成本入賬，相關的交易稅費，如稅金、手續(xù)費，傭金等，在發(fā)生時借記“投資收益”科目。原投資中短期投資取得時的初始投資成本，為企業(yè)取得短期投資時所實際支付的全部價款，包括證券的買價、稅金、手續(xù)費和經紀人的傭金等相關費用。可以看出新準則把相關交易費用直接計入了當期損益，舊準則則將交易成本計入短期投資的初始成本。

（三）對購買后持有期間獲得現(xiàn)金股利和利息的處理不同

新準則把交易性金融資產購買后持有期間，被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或在資產負債表日按分期息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息確認為投資收益，而原投資準則把短期投資持有期間獲得的現(xiàn)金股利或利息，在實際收到時作為初始投資成本的收回，沖減短期投資賬面價值，當然，對于新舊準則而言，原已計入應收項目的都要除外。

（四）資產負債表日的計價方法不同

新準則規(guī)定，在資產負債表日，交易性金融資產期末按照公允價值重新計量，因公允價值金額變動引起的公允價與賬面余額的差額計入當期損益，同時調整資產的賬面價值。而在舊準則中規(guī)定了，企業(yè)所持有的短期投資在期末按成本與市價孰低法來計量，市價低于成本的應提取短期投資跌價準備，計入當期損益，但是如果短期投資增值則不作會計處理。

（五）出售時的處理不同

新準則規(guī)定，交易性金融資產出售時，其公允價值與其初始入賬金額之間的差額應確認為投資損益，同時調整公允價值變動損益。處置短期投資時，如果同時結轉已計提的跌價準備，應將獲得的處置收入與短期投資賬面價值的差額確認為當期投資收益或損失，如果不同時結轉計提的跌價準備，應將獲得的處置收入與短期投資賬面余額的差額確認為投資損益，處置差額均作為投資收益處理。不同的是，對原先已計入交易性金融資產的公允價值變動的還應當同時予以結轉，計入“投資收益”賬戶。

二、交易性金融資產準則的特點

交易性金融資產準則引入了公允價值的計價模式。針對交易性金融資產的自身特點，采用這種計價模式就很合適，因為在活躍的二級市場上，交易性金融資產的價格時刻都在變化之中，如果企業(yè)持有的交易性金融資產在資產負債表日尚未出售，為了客觀反映公允價值變動造成的差價給企業(yè)損益造成的影響，新準則就設置了“公允價值變動損益”科目，用來核算這種其實尚未真正實現(xiàn)卻在公允價值變動情況下形成需要計入當期損益的利得和損失。公允價值的引入，是一個進步，一方面是我國市場經濟的發(fā)展結果，另一方面也為推動資本市場的進一步完善提供了方法和保障。也是國內會計準則和國際接軌的重要標志。

三、交易性金融資產準則實施的難點及解決對策

（一）公允價值確定的困難及對策

在交易性金融資產會計準則的實施中存在的問題表現(xiàn)如下：一是由于部分交易性金融資產的公允價值在某些情況下不能直接取得，需要會計人員的估算和驗證，同時，采用公允價值計量也增加了企業(yè)會計成本。在這種情況下，會計從業(yè)人員的職業(yè)判斷力及水平就顯得尤為重要，而目前我國公司治理還存在許多缺陷，一些高層管理人員的道德觀和誠信意識缺失，會計人員的理論水平和業(yè)務能力參差不齊。二是公允價值很容易受市場變化的影響，由此可能會導致公允價值無法可靠計量。由于交易性金融資產的公允價值不易確定且在同一報告期內公允價值波動較大，直接影響企業(yè)的投資決策。而新會計準則卻要求企業(yè)的交易性金融資產必須以公允價值計量，資產負債表日須按市價作為公允價值進行重新確認和計量，且將公允價值變動的金額列為當期損益，交易性金融資產的不斷波動會導致企業(yè)當期損益或所有者權益大幅度波動，惡化企業(yè)的財務狀況。三是全面引入公允價值計量可能會增加財務報表相關項目的波動性，公允價值在交易性金融資產中的運用范圍較大，不僅反映在初始計量中，而且在后續(xù)計量中也有所要求，因此公允價值的任何變化都將在損益表中反映，這直接導致金融企業(yè)財務報告的波動性，它既可能創(chuàng)造高額的利潤，也會在大盤震蕩中大幅縮水，這將極可能的引起市場對企業(yè)價值的錯誤判斷。

針對以上問題，必須采取一系列的對策，首先企業(yè)應避免使用公允價值不易獲取和衡量的交易性金融資產，以及避免選擇公允價值變動過于頻繁的交易性金融資產進行投資，以減輕由于公允價值的頻繁變動給企業(yè)帶來的資金成本增加、損益波動以及對財務報表中相關財務比率的影響。其次要加強對財會人員職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)，使其掌握公允價值的計算方法，提高財會人員的職業(yè)判斷水平，及時掌握市場行情，避免出現(xiàn)計量的價值嚴重偏離公允價值的情況，計量交易性金融資產時盡量使用公允價值，還要增加使用客觀的證據(jù)，防止個人的操控。針對因公允價值變動造成的利潤大幅波動的問題，有研究人士指出，上市公司之間的投資，無論是納入交易性金融資產，還是算作可供出售金融資產，其可能給公司帶來的損益都是非主營的。所以上市公司在謀求投資收益的同時，不應該忽視對主營業(yè)務的發(fā)展。上市公司應該有長遠的發(fā)展目光，注意保持業(yè)績增長的穩(wěn)定性。另一方面，就是要推行謹慎性原則，在會計計量上體現(xiàn)對交易性金融資產風險的控制與披露，根據(jù)交易性金融資產不確定性的程度，提取相應的風險準備。

（二）對交易性金融資產新舊準則銜接的問題及對策

根據(jù)新會計準則的要求，在交易性金融資產會計準則的首次執(zhí)行日要對交易性金融資產按照公允價值計量并進行追溯調整。但是準則并未對公允價值與歷史成本的差額應計入哪一明細科目做出規(guī)定。雖然這個問題看來微不足道，但是對擁有大量交易性金融資產的企業(yè)而言，不同的處理方式將帶來的影響就很大。新會計準則的詳細的規(guī)定為，在首次執(zhí)行日，被劃分為“交易性金融資產”的資產，應當在首次執(zhí)行日按照公允價值計量，并將賬面價值與公允價值的差額調整留存收益。交易性金融資產這一科目下，可以設置“成本”、“公允價值變動”兩個明細科目進行核算。企業(yè)在新舊準則銜接時，應將對被劃分為交易性金融資產的資產按照公允價值計量并追溯調整。那么，對交易性金融資產的公允價值與歷史成本之間的差額，到底是應該計入“成本”明細還是“公允價值變動”明細，這個問題沒有被重視，但是實踐中，這個決策對于交易性金融資產很多的企業(yè)，特別是對于證券公司、投資公司等金融機構而言，卻是非常重要。公允價值與歷史成本的差額在首次執(zhí)行新準則時是計入“交易性金融資產”科目下的“成本”明細科目還是“公允價值變動”明細科目，將會影響到出售業(yè)務時處理的繁簡程度。

公允價值與歷史成本之間差額分別計入不同明細科目下的區(qū)別：計入“公允價值變動”明細科目下時，在出售交易性金融資產時，按照新準則規(guī)定，應該將原計入該資產的公允價值變動損益轉出，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。通常我們都會理解，計入“交易性金融資產-公允價值變動”這一明細科目的金額就應該是計入“公允價值變動損益”的金額，因此在出售金融資產時的第二筆分錄處理時，直接將“交易性金融資產-公允價值變動”這一明細科目的金額作為“公允價值變動損益”科目的金額，轉入“投資收益”。這種方法，概念清楚，符合準則的界定。但是，會計處理比較復雜，需要在“公允價值變動損益”科目下再增設三級科目，才能夠正確結轉出變動金額，每次處理出售業(yè)務時均進行兩次加權平均（一次計算“交易性金融資產-公允價值變動”的金額，一次計算“公允價值變動損益”的金額）。對于業(yè)務量非常大的證券公司、投資公司而言，數(shù)據(jù)處理量增加一倍，為業(yè)務處理帶來很多不便。而且，在首次執(zhí)行新準則時，進行如此處理會重復計算了損益，因為公允價值變動值已在首次執(zhí)行日進行了追溯調整，計入了未分配利潤。

如果把差額計入“成本”明細科目，此時，就可以將原計入“交易性金融資產-公允價值變動”科目的金額直接作為“公允價值變動損益”的金額，直接轉入“投資收益”科目，這樣處理起來就簡單多了，工作量也將大大減少。但是，這種方式仍有缺陷，計入“成本”明細科目下，會計處理會變得相對簡單，出售時“交易性金融資產-公允價值變動”科目金額與“公允價值變動損益”科目金額也會相對應，關系十分明了。但“成本”就是“成本”，“變動”就是“變動”，不能相互結轉。而且除首次執(zhí)行日追溯調整外，在每年結轉時都需要將上年末的“公允價值變動”轉入“成本”，從而也導致了概念的模糊不清。

如果完全依照新準則的字面規(guī)定，公司在這兩種方案中也很難做出決策，在實踐中，到底應該如何處理呢?現(xiàn)在有一種比較合適的方法。即在首次執(zhí)行新準則時將公允價值與歷史成本的差額計入“交易性金融資產-公允價值變動”科目。這時候，貸方公允價值變動損益就等于期末公允價值變動金額減去期初公允價值變動金額。這個算式計算出的公允價值變動損益額即為本期公允價值變動金額，這一金額是由兩部分組成的，一是因為價格變動而產生的公允價值變動額，二是因為出售而結轉的公允價值變動額。因此，在這種做法中這兩種方法下企業(yè)的損益情況相同，只是“投資收益”與“公允價值變動損益”明細科目下金額有所不同。不過，這點差別并不會導致企業(yè)會計信息對投資者決策的偏差，因此，交易性金融資產業(yè)務較多的企業(yè)，可以采取上述方法進行處理，既能夠確保信息有效的披露又能減少工作量，是一個一舉兩得的好方法。

總之，交易性金融資產會計準則與國際會計準則的接軌，順應了國際會計準則的發(fā)展趨勢，同時符合我國的國情，具有中國特色。但從會計準則的趨同來看，《交易性金融資產準則》在實施過程中還將遇到某些問題和困難，需引起關注。

參考文獻：

1、中級會計考試輔導教材：中級會計實務[M].經濟科學出版社,2007.

2.財政部.企業(yè)會計準則應用指南[M].中國財政經濟出版社,2006.

3、匡麗.交易性金融資產與短期投資之比較[J].科技信息,2007(15).

篇5

一、交易性金融資產核算中存在的問題

書中例23－4設2007年1月1日，甲企業(yè)從二級市場支付價款102萬元(含已到付息期但尚未領取的利息2萬元)購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費用2萬元。該債券面值100萬元，剩余期限為2年，票面年利率為4％，每半年付息一次，甲企業(yè)將其劃分為交易性金融資產。其他資料如下：(1)2007年1月5日，收到該債券2006年下半年利息2萬元；(2)2007年6月30日，該債券的公允價值為115萬元(不含利息)；(3)2007年7月5日，收到該債券半年利息；(4)2007年12月31日，該債券的公允價值為110萬元(不含利息)；(5)2008年1月5日，收到該債券2007年’下半年利息；(6)2008年3月31日，甲企業(yè)將該債券出售，取得價款118萬元(含1季度利息1萬元)。假定不考慮其他因素。

按新準則，甲企業(yè)的賬務處理如下：

(1)2007年1月1日，購入債券

2007年6月30日資產負債表日，“該債券的公允價值為115萬元(不含利息)”；這時應當核算公允價值變動和公允價值變動損益。債券交易價格應隨著付息日的臨近而遞增，到付息日前，達到最高點(因為此時價格中已包含了全部利息)。實際價格因受當時市場利率和投機等因素影響，而圍繞理論價格上下波動。本例如果沒有其他因素的影響，此時的交易價格應當是102萬元(含有全部2萬元利息)。書中告知不含利息的價格是115萬元，即含利息的價格是117萬元，其中2萬元是利息。按照公允價值定義(在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償?shù)慕痤~)，117萬元的債券交易價格才叫公允價值；書中方法把交易價格減掉利息后的余額115萬元說成是“債券的公允價值(不含利息)”，這容易引起概念混亂。

同時，用此“公允價值(不含利息)”核算出來的公允價值變動損益，是不包含利息收益的損益。書中利息收益通過“應收利息”和“投資收益”來單獨核算。即在實際工作中，在知道市場交易價格后，還得首先來計算利息，才能進一步計算出所謂“公允價值(不含利息)”。然后用“公允價值(不含利息)”來核算公允價值變動和公允價值變動損益；同時再用計算出來的利息來核算“應收利息”和“投資收益”。這樣核算就將總收益(17萬元)精細地區(qū)分出利息收益(2萬元)和資產交易價格波動帶來的損益(15萬元)。這是其優(yōu)點，但使得核算大大復雜化。

更重要的是，由于核算公允價值變動時用的是“公允價值(不含利息)”，而不是市場交易價格，所以核算完了“交易性金融資產――公允價值變動”之后，債券的賬面價值必然等于“公允價值(不含利息)”，必然會低于市場交易價格。資產的賬面價值低于資產的價格，這是一個重大缺陷。

本文主張應做如下核算：

借：交易性金融資產――公允價值變動

170000

貸：公允價值變動損益

170000

其優(yōu)點是：第一，這樣債券交易價格(117萬元)就是公允價值，避免了出現(xiàn)“公允價值(不含利息)”概念的麻煩。保持了公允價值含義的統(tǒng)一精確。第二，簡便地核算出了包括利息收益和價格波動損益在內的完整收益(17萬元)。雖然不像書中方法那樣能將兩種收益區(qū)分開，但這已經滿足了收益核算的主要要求了。第三，能保持交易性金融資產的賬面價值與其市場價格一致。

2007年7月5日，收到該債券半年利息。書中方法在資產負債表日通過“投資收益”核算了利息收益，所以到了本付息日，就不再核算收益，僅僅將應收利息改為銀行存款。本法在資產負債表日也已經通過核算“公允價值變動損益”核算了包括利息收益在內的完整收益，所以本付息日也同樣不再確認收益。從金融學視角看，派息2萬元后，債券除息價會下降2萬元，即派息意味著貨幣資產上升和債券資產下降。因此本法核算如下：

借：銀行存款

20000

貸：交易性金融資產――公允價值變動

20000

2007年12月31日，“該債券的公允價值為110萬元(不含利息)”。與上個資產負債表日同理。后半年的利息也是2萬元。加上2萬利息后，此債券的市場交易價格還原為112萬元。此112萬元的公允價值低于此前賬面價值115萬元。

借：公允價值變動損益

30000

貸：交易性金融資產――公允價值變動

30000

2008年1月5日，收到該債券2007年下半年利息；與上次付息日同理。

借：銀行存款

20000

貸：交易性金融資產――公允價值變動

20000

2008年3月31日，甲企業(yè)將該債券出售，取得價款萬118萬元。本步核算同書中方法一致。

借：銀行存款

1180000

貸：交易性金融資產――成本

1000000

――公允價值變動

100000

投資收益

80000

同時結轉公允價值變動損益：

借：公允價值變動損益

140000

貸：投資收益

140000

篇6

關鍵詞：交易性金融資產 持有至到期投資 貸款和應收款項 可供出售金融資產

金融是現(xiàn)代經濟的核心，金融市場的健康發(fā)展離不開金融工具的廣泛運用和規(guī)范確認計量。由此，為真實反映金融工具對企業(yè)財務狀況和經營成果的影響，揭示金融工具的潛在風險，財政部在2006年初了企業(yè)會計準則第22號，即《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》（以下簡稱《準則》），規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司范圍內試行。該準則基本采納了國際會計準則39號（IAS39）“金融工具確認和計量”的相關內容，是我國會計制度向國際會計準則趨同的重要表現(xiàn)之一。同時，中國會計準則在某些項目的安排上作了適當調整，將國際會計準則第39號分解為金融工具確認和計量、套期保值、金融資產轉移三個準則項目，將復雜的金融工具業(yè)務進行細分，以更好地指導實務。在實際運用中，交易性金融資產、可供出售金融資產、貸款和應收款項及持有至到期投資等四類金融資產會計處理方法較難掌握和區(qū)分，便于使用者更好地了解這四類金融資產的會計處理，本文從以下四個方面對它們進行了歸納比較和分析。

一、四類金融資產會計處理的比較

 

（一）概念

交易性金融資產屬于衍生工具，或指為了近期內出售、回購或贖回而取得的金融資產，或指屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)證明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

持有至到期投資屬于非衍生金融資產，到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有其至到期。權益性工具投資不得劃分為此類。

貸款和應收款項屬于非衍生金融資產，在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定。可供出售金融資產屬于非衍生金融資產，初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融

資產，以及除以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資及貸款和應收款項以外的金融資產。

如果某項金融資產劃分為交易性金融資產，就不能再重新劃分為其他三類金融資產；反之，亦然。

（二）初始計量

1、金融資產初始入賬金額。企業(yè)取得此四類金融資產，進行初始確認時，都應當按照各自的公允價值計量，具體如下表：

類別

計量金額

借方科目

貸方科目

交易性金融資產

公允價值

交易性金融資產—成本

銀行存款或其它

持有至到期投資

公允價值+交易費用

持有至到期投資—成本

（按面值或本金計入）

              —利息調整

（按溢價部分金額計入）

銀行存款或其它

持有至到期投資—利息調整

（按折價部分金額計入）

貸款和應收款項

公允價值+交易費用

貸款或應收款項科目

吸收存款或其它

可供出售金融資產

公允價值+交易費用

股權投資

銀行存款或其它

可供出售金融資產—成本

債權投資

銀行存款或其它

可供出售金融資產

—利息調整

（按折價部分金額計入）

可供出售金融資產—成本

（按面值或本金計入）

                利息調整

（按溢價部分金額計入）

2、企業(yè)取得金融資產，所支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的債券利息或現(xiàn)金股利不計入金融資產各自的初始入賬價值，應單獨列作應收項目。

（三）后續(xù)計量

1、后續(xù)計量依據(jù)。

⑴交易性金融資產、可供出售金融資產，應當按照公允價值計量，將來處置該金融資產時或許會發(fā)生費用，但該費用不抵減公允價值。

①交易性金融資產。計量日，若公允價值和賬面價值相等，不另做會計處理；若不等，按差額分兩種情況進行會計處理：

②可供出售金融資產。可供出售金融資產包括股權投資形成的金融資產和債權投資形成的金融資產，會計處理對應的科目也有所不同。

第一種情況，股權投資形成的金融資產：計量日，若公允價值和賬面價值相等，不另做會計處理；若不等，分兩種情況進行會計處理：

第二種情況，債權投資形成的金融資產：計量日，若公允價值和攤余成本相等，不另做會計處理；若不等，按差額分兩種情況進行會計處理，處理方法同第一種情況：

⑵ 持有至到期投資、貸款和應收款項采用實際利率法，按攤余成本對其進行后續(xù)計量。

① 持有至到期投資。通常情況下，能夠劃分為持有至到期投資的金融資產，主要是債權性投資。若按面值購買，計息日，不另做會計處理；若沒有按面值購買，應收利息以面值乘以票面利率的金額計量，投資收益以期初攤余成本乘以實際利率的金額計量，分如下兩種情況處理：

② 貸款和應收款項。貸款和應收款項的會計處理，與持有至到期投資大體相同。

2、期末計息的處理。

類別

借方科目

貸方科目

交易性金融資產

應收股利或應收利息

投資收益

持有至到期投資

一次還本分期付息

應收利息(按票面利率計算)

持有至到期投資—利息調整（折價購買）

投資收益(按實際利率計算)

持有至到期投資

—利息調整

（溢價購買）

一次還

本付息

持有至到期投資—應計利息(按票面利率計算)

持有至到期投資—利息調整

（折價購買）

貸款和應收款項

應收利息或其他應收款項科目

投資收益

可供出售金融資產

股權投資

應收股利

投資收益

債權投資

一次還本分期付息

應收利息(按票面利率計算)

可供出售金融資產

—利息調整（折價購買）

投資收益(按實際利率計算)

可供出售金融資產—利息調整

（溢價購買）

一次還

本付息

持有至到期投資—應計利息(按票面利率計算)

可供出售金融資產

  —利息調整（折價購買）

（四）重分類或終止確認的計量

1、交易性金融資產終止確認的計量。借：銀行存款，借或貸：交易性金融資產—公允價值變動；貸：交易性金融資產—成本，貸或借：投資收益。同時，借或貸：公允價值變動損益；貸或借：投資收益。

2、持有至到期投資重分類和終止確認的計量。⑴將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，借：可供出售金融資產（公允價值），持有至到期投資減值準備；貸：持有至到期投資（賬面余額），借或貸：資本公積—其他資本公積（差額）。⑵出售，借：銀行存款，持有至到期投資減值準備，借或貸：持有至到期 投資—利息調整；貸：持有至到期投資—成本、—應計利息，貸或借：投資收益。⑶到期收回，借：銀行存款；貸：持有至到期投資—成本、—應計利息（應收利息）。

3、貸款和應收款項。企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得的價款與該貸款和應收款項賬面價值之間的差額計入當期損益。

4、可供出售金融資產重分類和終止確認的計量。⑴將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，借：可供出售金融資產（公允價值），持有至到期投資減值準備；貸：持有至到期投資（賬面余額），借或貸：資本公積—其他資本公積（差額）。⑵ 出售可供出售金融資產，借：銀行存款（實際收到的金額），借或貸：資本公積—其他資本公積；貸：可供出售金融資產—成本、—利息調整、—應計利息、—公允價值變動，貸或借：投資收益。

二、建議

通過上文的圖示比較和文字分析，可以發(fā)現(xiàn)新準則對金融資產的處理進行了詳細的規(guī)范，同時，我們也可以看出存在一定的問題：用不同的計量方法對相同的費用、相同的內容進行處理，并且使用了較多的過渡性科目，增加了科目之間的結轉次數(shù)，容易產生混亂等。針對這些問題，筆者提出以下參考性建議：

1、交易性金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項及可供出售金融資產都是企業(yè)對外投資的一種方式，它們在對交易費用的處理上應該盡量統(tǒng)一。

篇7

關鍵詞：交易性金融資產；可供出售金融資產；公允價值

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

原標題：交易性金融資產與可供出售金融資產的會計處理探析――以股票投資為例

收錄日期：2013年3月2日

根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號――金融工具確認和計量》的規(guī)定，金融資產在初始確認時應當劃分為以下四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產。其中，交易性金融資產和可供出售金融資產都是以公允價值作為后續(xù)計量屬性。交易性金融資產的持有目的主要是為了近期內出售，如企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券和基金等。可供出售金融資產是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除了貸款和應收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產。相對于交易性金融資產而言，可供出售金融資產的持有意圖不明確。本文主要探討股票投資在初始確認時劃分為交易性金融資產和可供出售金融資產對企業(yè)產生的影響。

一、股票投資劃分為交易性金融資產和可供出售金融資產的會計處理

例：2008年1月1日，丙公司支付價款110萬元（含交易費用1萬元和已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利9萬元）購入甲公司發(fā)行的股票（簡稱甲股票）10萬股，占甲公司有表決權股份的1%，款項已用銀行存款支付。2008年3月1日，丙公司收到甲公司發(fā)放的現(xiàn)金股利9萬元。2008年6月30日，甲公司股票每股市價為11元，宣告2007年度利潤分配方案，每股分派現(xiàn)金股利0.2元，并于2008年7月1日發(fā)放。2008年12月31日，由于甲公司投資決策失誤，發(fā)生嚴重財務困難，甲股票每股市價為7元。丙公司預計如果甲公司不采取措施，該公司股票的公允價值預計會持續(xù)下跌。2009年6月30日，由于甲公司采取措施致使上年發(fā)生的財務困難大為好轉，每股市價上漲為8元。2009年9月1日，丙公司將持有的甲股票售出，實際收到價款95萬元。假定丙公司每年6月30日和12月31日對外提供財務報告。

要求：編制丙公司分別將甲股票作為交易性金融資產和可供出售金融資產的會計分錄。假設每步都考慮所得稅的影響，除所得稅之外不考慮其他因素，所得稅率為25%，單位為萬元。

丙公司將甲股票分別作為交易性金融資產和可供出售金融資產的會計處理如表1所示。（表1）

二、股票投資劃分為交易性金融資產與可供出售金融資產會計處理的相同點

（一）初始入賬金額中均不包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利。企業(yè)取得兩類金融資產時所支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，性質上屬于暫付應收款，應單獨確認為應收項目進行處理，記入應收股利科目的借方，不計入兩類金融資產的初始入賬金額。

（二）后續(xù)計量屬性相同。根據(jù)新會計準則規(guī)定，兩類金融資產在資產負債表日應按公允價值反映其賬面價值，企業(yè)應根據(jù)公允價值的變動對兩類金融資產的賬面價值進行調整。資產負債表日，當兩類金融資產的公允價值高于其賬面余額時，應按兩者之間的差額調增兩類金融資產的賬面余額；反之，應按兩者之間的差額調減兩類金融資產的賬面余額。

（三）持有收益的處理相同。企業(yè)在兩類金融資產的持有期間，對于獲得的現(xiàn)金股利，應于被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，計入當期損益，記入投資收益科目的貸方。

（四）處置時都將取得的價款與賬面余額之間的差額計入投資收益，同時將持有期間形成的累計公允價值變動額對應處置部分的金額轉出計入投資收益。處置兩類金融資產時，應將取得的處置價款與兩類金融資產賬面余額之間的差額計入投資收益，同時要將交易性金融資產在持有期間已確認的累計公允價值變動凈損益和可供出售金融資產在持有期間原直接計入所有者權益的累計公允價值變動額對應處置部分的金額轉出，計入投資收益。

三、股票投資劃分為交易性金融資產與可供出售金融資產會計處理的不同點

（一）初始確認時相關交易費用的處理不同。初始確認時劃分為交易性金融資產，相關交易費用應直接計入當期損益，記入投資收益科目的借方。劃分為可供出售金融資產，相關交易費用應計入初始入賬金額。

（二）公允價值變動的處理不同。初始確認時劃分為交易性金融資產，在資產負債表日公允價值的變動計入當期損益，記入投資收益科目。劃分為可供出售金融資產，在資產負債表日公允價值的變動計入所有者權益，記入資本公積科目。

（三）對遞延所得稅的處理不同。初始確認劃分為交易性金融資產，由于計稅基礎和賬面價值不同產生的遞延所得稅記入所得稅費用科目。而劃分為可供出售金融資產由于計稅基礎和賬面價值不同產生的遞延所得稅記入資本公積科目。

（四）發(fā)生減值的處理不同。由于交易性金融資產公允價值的變動已經計入了當期損益，所以企業(yè)在資產負債表日不需要對交易性金融資產計提減值準備。而可供出售金融資產在資產負債表日如果公允價值發(fā)生較大幅度的下降或者預期這種下降趨勢屬于非暫時性的，就可認定該金融資產已經發(fā)生了減值，應當確認為減值損失并計提減值準備。可供出售金融資產發(fā)生減值時，與該金融資產相關的原直接計入所有者權益的累計公允價值變動額應予以轉出，計入當期資產減值損失。可供出售權益工具投資的減值損失在以后會計期間轉回時計入所有者權益，不得通過損益轉回。

四、股票投資劃分為交易性金融資產和可供出售金融資產對企業(yè)的影響

如果企業(yè)進行股票投資的持有期間不跨年度，則初始確認時無論劃分為交易性金融資產還是可供出售金融資產，對企業(yè)當期的影響都是一樣的。但如果進行股票投資的持有期間跨年度，從交易性金融資產和可供出售金融資產的會計處理可以看出，對企業(yè)的最終影響是一樣的，都使企業(yè)投資損失了4萬元，但從不同的會計期間來看，對企業(yè)產生的影響是不同的。

（一）對企業(yè)短期償債能力和運營能力的影響。在資產負債表中，交易性金融資產列示在流動資產中，可供出售金融資產列示在非流動資產中。一項金融資產如果劃分為交易性金融資產，意味著企業(yè)流動資產的增加，會提高企業(yè)的流動比率和速動比率，從而提高企業(yè)的短期償債能力；在營業(yè)收入不變的情況下，會降低流動資產周轉率，降低企業(yè)的運營能力。劃分為可供出售金融資產，對企業(yè)的流動資產沒有影響，所以對企業(yè)的流動比率、速動比率和流動資產周轉率沒有影響，對企業(yè)的短期償債能力和運營能力也沒有影響。

（二）相關交易費用和公允價值變動對經營成果的影響。企業(yè)取得交易性金融資產發(fā)生的相關交易費用和持有期間公允價值變動都記入投資收益科目，影響當期損益。取得可供出售金融資產發(fā)生的相關交易費用直接計入可供出售金融資產的初始確認金額，持有期間公允價值變動計入所有者權益，對當期損益都沒有影響。只有在可供出售金融資產處置時，才將原計入所有者權益的累計公允價值變動額轉入投資收益，從而影響處置當期利潤。

從上述會計處理可以看出，丙公司將取得的甲股票劃分為交易性金融資產與劃分為可供出售金融資產相比，由于對相關交易費用的不同處理使2008年度的營業(yè)利潤減少了1萬元；由于對公允價值變動的不同處理，使2008年的營業(yè)利潤增加了1萬元。需要說明的是，2008年12月31日，甲股票的公允價值如果不是發(fā)生較大幅度的下降或者預期這種下降趨勢屬于暫時性的，則丙公司將股票劃分為交易性金融資產與劃分為可供出售金融資產相比，會使2008年度的營業(yè)利潤減少30萬元。

（三）對企業(yè)所得稅費用的影響。按稅法規(guī)定，記入投資收益科目借方的相關交易費用，雖然當期減少了會計利潤，但當期不能在企業(yè)所得稅前列支，只有待股票轉讓時，與交易性金融資產的成本一并在企業(yè)所得稅前列支。即投資收益不得抵減應納稅所得額，應計入交易性金融資產的成本。因此，交易性金融資產的計稅基礎為取得時的公允價值加上發(fā)生的相關交易費用，而會計上取得交易性金融資產的賬面價值為取得時的公允價值，交易性金融資產的賬面價值小于計稅基礎，形成遞延所得稅資產，同時確認所得稅費用。而取得可供出售金融資產發(fā)生的交易費用直接計入初始確認金額，可供出售金融資產取得時的計稅基礎和賬面價值相同，不會產生遞延所得稅。從上述會計處理可以看出，劃分為交易性金融資產與劃分為可供出售金融資產相比，使丙公司2008年度利潤表中的所得稅費用減少了0.25萬元。

稅法規(guī)定，企業(yè)以公允價值計量的金融資產，持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本或以歷史成本為基礎確定的處置成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額。所以，在持有期間由于公允價值的變動造成金融資產計稅基礎和賬面價值的差額會產生遞延所得稅，交易性金融資產產生遞延所得稅的同時要確認所得稅費用，而可供出售金融資產產生的遞延所得稅計入所有者權益，不會對所得稅費用產生影響。從上述會計處理可以看出，劃分為交易性金融資產與劃分為可供出售金融資產相比，使2008年度利潤表中的所得稅費用減少了5.25萬元。

主要參考文獻：

[1]曾艷芳.交易性金融資產會計處理探析[J].財會通訊（綜合），2010.9.11.

[2]趙海鷹.交易性金融資產和可供出售金融資產稅務處理分析[J].財會月刊，2011.11.

篇8

文獻標識碼：A

文章編號：1672―3198（2014）21―0111―02

一個經濟結構為了滿足短時間內的銷售需求而持有的資產就是金融性融資，主要涉及到的內容是從二級市場購入的股票、債券、基金及權證等，這些資產的共同目的都是為了差價的獲得。經濟結構體要充分地利用閑余的資金進行資產結構的調整，在交易的過程中來獲得差價收益。

1交易性金融資產成本結轉方法選擇的原則

在資產負債日中，因為交易性金融資產是以公允價為標準來完成計算的，資產檔期的損失與收益通過它與資產賬面差額來實現(xiàn)的，因此在會計活動過程中不管使用什么樣的策略首先應該保證的是資產賬面金額也資產檔期內的損耗的降低。筆者認為，經濟結構體應該根據(jù)自身資產交易的頻繁性以及財務的管理狀況來進行調整，利用跟自身成本轉換相適應的策略，不過策略一旦選定了就不需要進行改變調整，只有在實際運用中發(fā)現(xiàn)不合理問題的時候才可以進行優(yōu)化完善，通過這種方式來保證會計處理方式的合理性。

2交易性金融資產成本結轉方法的選擇與比較

作為經濟結構的一種可流動性資產，企業(yè)購進和出售交易性金融資產，它的流動性與存貨的買入與送出有著密切的聯(lián)系，所以，我們可以將其存貨的發(fā)出，銷售的各個環(huán)節(jié)進行研究分析。根據(jù)相應的法律法規(guī)標準加以調整、加權平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。因為不同的措施實施后的結果不同所以根據(jù)實際經驗在交易中我們應該選擇先進先出法或根據(jù)加權平均法對經濟發(fā)展中的成本所耗進行分析選擇。經濟結構體應該根據(jù)貿易性金融資產的具體成分來對成本進行計算，對于那些一次性購進或者賣出的交易性資產來說具有很重要的作用，可以根據(jù)剛開始階段的購入耗費來進行結算；但是對于分階段購入的資產則應該轉向來進行出售，而且在持有期間可能發(fā)生送股情況的交易性金融資產，每次購進時其成本都是不同的，在最終售出的過程中對于所耗費的資金應該如何來計算？我們將對先進先出法和加權平均法的運轉進行分析，具體情況如下。

2.1先進先出法結轉成本

在會計活動中，交易耗費和交易性金融資產進行比較，其公允價值的總數(shù)是非常微小的，它對損耗以及資產價值的影響非常弱，所以，在相關的法律法規(guī)中將這種費用按照投資業(yè)績來處理的，我們可以將它算作是投資言行，無法將其轉變成交易性金融資產來進行統(tǒng)計。所以，因此在設計過程中對于這筆費用不做考慮，同時也不考慮交易性金融資產入賬成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到期但尚未領取的債券利息，通過這種方式將會計活動清晰地展現(xiàn)在大家面前。

比方說：2013年的時候一個經濟體投資買了10000支股票，其中每個的價格是5元。下半年又投資買了10000支股票，單個的價格增長了1元。年末的時候賣買出3/4，當時的時候市場上的單個價格漲了兩元。通過轉進轉出的方法來獲得差價收益。

（1）購進時的會計處理：

2013年6月5日，

借：交易性金融資產――成本50000；

貸：存款50000。

2013年11月5日，

借：交易性金融資產――成本60000；

貸：銀行存款60000。

（2）出售時的會計處理：2013年12月6日，

借：銀行存款120000；

貸：交易性金融資產――成本80000（50000+30000），投資收益40000。

通過這種方法來對經濟體系結構的購進賣出進行調整，首先買到的股票肯定能夠早早出售。同時可以將這種方法用于一些比較容易賣出去的資產中。如果經常將其用于交易，則采用先進先出法進行核算的工作量將較大，另外也不利于股票均衡資產凈值的獲得，對于財務部門來說無疑會增加投資的風險成本。

2.2加權平均法結轉成本

這種結轉方式并不會對檔期內的資產價值的高低產生影響，但是對于經濟結構體所持有的股票與單個的成本的大小之間的關系，有利于企業(yè)組織對市場股票情況進行對比分析，掌握盈利與虧損的情況（該加權平均單位成本與在每次購入時股票交易界面反映的平均價格是不同的，是不包含手續(xù)費的單純的股票購買成本）。下面將對這種交易方式的獲益情況進行如下分析：

（1）2013年6月5日和11月5日的購入股票會計處理方法與上述相同。

（2）2013年6月5日購入股票后，加權平均單位成本已經達到了5.5元。

（3）2013年12月6日出售股票，

借：銀行存款120000；

貸：交易性金融資產――成本82500，投資收益37500。

2.3不同的成本結轉策略對檔期結尾資產賬面價值增跌的影響

本來該資產出售的過程中就是為了通過差價來獲取最基本的利潤。為了能將獲利情況真實地反應給企業(yè)，讓企業(yè)做出科學有效的決策，在計算分析的過程中必須要通過公允值來進行，調整好賬面數(shù)值。我們對13年12月6日，市場上單個股票7.5的價格通過先進先出法和加權平均法來進行計算分析。

（1）先進先出法：持倉股數(shù)5000股，每股成本6元。

借：交易性金融資產――公允價值變動7500（5000×15）；

貸：公允價值變動損益7500。

（2）加權平均法：持倉股數(shù)5000股，每股平均成本5.5元。

借：交易性金融資產――公允價值變動10000（5000×2）；

貸：公允價值變動損益10000。

不管是通過哪一種措施進行處理的，對檔期內資產負債日表中以及資產本身賬面價值的增跌都不會產生很大的影響。

2.4通過成本結轉方式的變換對交易性資產進行計算

經濟結構組織對這些資產進行處置的時候，必須要根據(jù)公允價值與出專價值之間的差價來進行調整，對于其變動進行更替確保。

設定2014年1月6日，將所有資產拋出，那么其在市場每一支股票的價格能夠達到7.5元。

（1）先進先出法：

借：銀行存款35000，投資收益2500；

貸：交易性金融資產――成本30000、――公允價值變動7500。

結轉公允價值變動損益，

借：公允價值變動損益7500；

貸：投資收益7500。

（2）加權平均法：

借：銀行存款35000，投資收益2500；

貸：交易性金融資產――成本27500、――公允價值變動10000。

結轉公允價值變動損益，

借：公允價值變動損益10000；

貸：投資收益10000。

篇9

關鍵詞：交易性金融資產；期限；成本

《企業(yè)會計準則》中規(guī)定，交易性金融資產主要是指企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資產。《企業(yè)會計準則》頒布至今已超過十年，一些準則隨著社會的發(fā)展在發(fā)生變化，交易性金融資產無論在取得時、資產負債表時還是在出售時的會計核算都存在一定的問題，本文主要針對取得交易性金融資產的會計核算進行分析，希望能給相關使用者提供處理的建議。

一、現(xiàn)行交易性金融資產取得時的會計處理

《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)取得交易性金融資產時，按公允價值借記“交易性金融資產”，所發(fā)生的相關交易費用計入當期損益，借記“投資收益”，對買價中所包含的已到付息期但尚未領取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應當單獨確認為應收項目，借記“應收利息”或“應收股利”，按所支付的貨款，貸記“銀行存款”或“其他貨幣資金――存出投資款”等科目。

例1：廣州珠江集團為進行投資，于2016年11月22日從深圳證券交易所購入A上市公司股票100000股，共支付1200000元（包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利200000元），另外支付交易費用30000元。針對該投資，廣州珠江集團應編制的會計分錄如下：

借：交易性金融資產――成本

1000000

應收股利 200000

投資收益 30000

貸：銀行存款 1230000

二、交易性金融資產取得時的會計核算存在問題

（一）金融資產的確認存在不確定性

以上例1中，廣州珠江集團的會計核算是有條件的，那就是要遵循《企業(yè)會計準則》并將該資產劃分為交易性金融資產。而在金融工具確認和計量這條會計準則中，只是定性的將金融資產劃分為四類，但是這四類金融資產并沒有定量地規(guī)定具體的期限，導致有時候無法準確區(qū)分到底屬于哪項金融資產。而且一般來說，企業(yè)持有金融資產的期限是不確定的，會隨著股票價格的波動及企業(yè)的實際情況去決定是持有還是交易，那么企業(yè)持有的金融資產不同的企業(yè)或者不同的財務人員就有可能把它作為交易性金融資產或者作為可供出售金融資產來處理，而兩者的初始計量方法存在一些差異。

例2：承接例1，如果企業(yè)將該交易劃分為可供出售金融資產，廣州珠江集團應編制如下會計分錄：

借：可供出售金融資產――成本

1030000

應收股利200000

貸：銀行存款 1230000

因此，《企業(yè)會計準則》中不規(guī)定金融資產分類的具體期限，企業(yè)只能根據(jù)自身的實際情況來分析，財務人員只能根據(jù)工作經驗來判斷，將導致不同企業(yè)甚至同一企業(yè)的不同會計人員都可能采用不同的會計確認、計量與記錄的方法進行賬務處理，使得會計信息的質量不能滿足需求，也會導致企業(yè)的財務信息失去可比性。

（二）金融資產初始計量不符合可比性要求

根據(jù)《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，在取得交易性金融資產時的成本只是購買價，不包括相關的交易費用，如例1中，交易性金融資產的初始確認金額為1000000萬元，但30000元的交易費用不包括在內。然而這樣處理并不能真實地反映交易性金融資產的成本，因為這30000元的交易費用是必要的，也是合理的。而交易性金融資產相類似的可供出售金融資產，其初始確認金額則為買價+交易費用。這兩類金融資產同樣都按公允價值計量，按理取得時的會計處理應該相同，但卻完全不一樣，并且在《企業(yè)會計準則》中也未解釋為何存在著這些差異，使得會計從業(yè)人員在實際操作中存在困惑。而在資產、原材料、持有至到期投資、固定資產、無形資產等資產的的初始計量中都包括直接相關費用，交易性金融資產也是資產，為何與其他資產的初始確認方式不一樣，不便于操作者去理解。

（三）違背了公允價值確認的原則

公允價值是指在市場交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行買賣的金額。那么在中國目前不完善的證券市場交易中，企業(yè)在購買股票、債券時自愿進行買賣的金額是多少呢？根據(jù)公允價值的概念，其在確認金額時應包括購買價和相關交易費用，而且在交易過程中，一般交易費用價值較低，很多購買者都將交易費用忽略不計，根據(jù)會計信息質量要求的重要性原則可以不用單獨反映。而在例1中，交易性金融資產的初始確認金額并沒有將30000元的交易費用計入進去，不符合前述公允價值確認原則。

（四）導致存在虛增利潤

現(xiàn)行會計準則將交易性金融資產取得時的“交易費用”都計入了投資收益，如例1中，“投資收益”為-30000元，使得交易性金融資產在購入時，只要存在交易費用就在賬面上顯示為虧損金額。轉讓交易性金融資產的損益=出售收入-取得成本，交易性金融資產取得時的成本不包括相關的交易費用，導致轉讓過程中虛增了企業(yè)的損益，從而導致會計信息質量不符合企I的實際狀況。通過對比例1和例2，可以發(fā)現(xiàn)，在會計確認中，對金融資產的劃分不同，交易費用的會計處理也就不一樣，如果劃分為交易性金融資產的企業(yè)所得的利潤會低于劃分為可供出售金融資產企業(yè)所得的利潤，差額其實就是交易費用。此外根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，購入交易性金融資產支付的相關稅費不得在本期稅前扣除，應該對應納稅所得額進行調整增加，從而增加了稅務處理的難度和工作量。

三、改進交易性金融資產取得時的會計核算

（一）定量劃分交易性金融資產的期限

為了明確地區(qū)分某項交易涉及的金融資產到底屬于交易性金融資產還是可供出售金融資產，應當根據(jù)交易的實際情況具體的劃分持有金融資產的期限。如假定將持有時間為X，則X≤6個月的金融資產應該劃分為交易性金融資產，X>6個月的金融資產應該劃分為可供出售金融資產，這樣就使得財務人員有個依據(jù)，便于企業(yè)進行盈余管理，使會計信息更加清晰明了，當然這個時間的劃分可以隨著社會變化及國家政策進行相應的變更。

（二）交易性金融資產的初始投資成本應該包含交易費用

為了將交易性金融資產與持有至到期投資和可供出售金融資產等金融資產保持一致，應將交易性金融資產的交易費用計入初始投資成本，使取得所有金融資產的會計處理保持一致、便于理解。如例1，廣州珠江集團應編制如下會計分錄：

借：交易性金融資產――成本

1030000

應收股利 200000

貸：銀行存款 1230000

這樣處理，除了保持金融資產的可比性以外，還能滿足公允價值的確認原則，此外還能避免虛增利潤的情形。

總之，交易性金融資產取得的會計核算不能一成不變，應該隨著市場的變化及國家政策的變化進行相應的調整，使得交易性金融資產取得時的會計核算更加有利于企業(yè)外部和內部信息使用者做出更加有效的決策。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則（2006）[M].經濟科學出版社，2006.

[2]范婧.對交易性金融資產核算的幾點思考[J].太原城市職業(yè)技術學院學報，2014（09）.

[3]胡苗忠.交易性金融資產核算若干問題探討[J].金融視線，2012（11）.

篇10

【關鍵詞】交易性金融資產；公允價值；優(yōu)點；缺點

文章編號：ISSN1006―656X（2014）05-0052-01

一、概念闡述

（一）交易性金融資產概述

一般地，滿足以下條件之一的金融資產，應當劃分為交易性金融資產：

1、取得該金融資產的目的，主要是為了近期內出售并獲利。

2、基于管理上的需要。屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

3、屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期工具的衍生工具、屬于財務擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資持鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生工具除外。

二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產概述

通常情況下只要滿足以下條件之一的金融資產，該金融資產可為劃分為直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產：

（一）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。

（二）企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產組合等，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。

三、以公允價值計量的優(yōu)點與缺點

（一）以公允價值計量的優(yōu)點

1.交易性金融資產采用公允價值計量，緊跟市場變動的前沿，和市場價值最為接近，能夠更好的反應企業(yè)財務狀況，從而提高企業(yè)財務的謹慎性。

交易性金融資產是公司的一筆資產，在編制報表的時候要在企業(yè)的報表中體現(xiàn)出來。在編制報表的時候，如果采用歷史成本計量的話，不能夠及時的反應企業(yè)交易性金融資產的市場價值，可能高估或者低估其價值，進而高估或者低估企業(yè)的資產。會計質量要求的謹慎性原則，通俗的講就是“不高估資產和收益，不低估負債和費用”，如果我們的交易性金融資產不以“公允價值計量”，那么很容易高估公司的資產，從而違背企業(yè)會計質量要求的謹慎性原則。

2.交易性金融資產采用公允價值計量，符合會計信息質量要求的相關性原則，有利于幫助投資者作出正確的決策。

會計質量要求的相關性原則是指：企業(yè)提供的會計信息應該與投資者等財務報告使用者的經濟需要相關，有助于財務報告使用者對企業(yè)的過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價與預測。交易性金融資產采用公允價值計量，其本身價值最為接近其市場價值，這樣能夠真實的反應企業(yè)自身的財務狀況，使企業(yè)提供的財務報告更具有真實性和可信性，更有利于廣大的投資者做出正確的投資決策。

（二）交易性金融資產以公允價值計量的缺點

1.交易性金融資產采用公允價值計量的人為主觀因素較重，為操縱利潤提供了方便，使得企業(yè)利潤的客觀性受損。

現(xiàn)階段，我國正處于社會主義的初級階段，資本市場、證券市場等金融市場都欠發(fā)達，在這種情況下，公允價值計量所需要的各種數(shù)據(jù)，在技術上很難準確的計算出來。在現(xiàn)實的交易中，公允價值只是基于參與交易的雙方對市場價值的一種判斷，達成的一種妥協(xié)性。具有很強的人為主觀因素。這樣一來，企業(yè)可以人為的放大或者縮小企業(yè)的利潤，使得企業(yè)利潤的客觀性受損。

2.交易性金融資產采用公允價值計量，對保護商業(yè)秘密來說，是一種挑戰(zhàn)。采用公允價值計量，就是交易雙方基于對對方的了解而就交易事項達成的某種協(xié)議，可能為企業(yè)造假提供新的工具。

那么要相互的了解對方，就必須要知道對方的情況。而且不僅僅限于已經披露出來的情況，更多的還想了解對方企業(yè)沒有公開披露的信息，這些信息才能具有重要性。這樣，對于商業(yè)秘密的保全，是一種挑戰(zhàn)。在這種情況下，公允價值計量就很有可能成為企業(yè)操縱利潤的工具

四、交易性金融資產公允價值計量弊端的改進措施

（一）提高公允價值的客觀性，使其確實公允。

進一步完善社會主義市場經濟，為公允價值計量提供一個開放、統(tǒng)一、活躍、競爭而具有法制性的市場環(huán)境，使公允價值計量在一個規(guī)范的軌道里運行。要打破壟斷，允許小額資本、民營資本進入，提供一個充分競爭的環(huán)境，規(guī)范政府行為，減少政府干預，使交易雙方成為真正獨立、自主的市場主體；廣泛利用計算機網絡技術，建立全國統(tǒng)一的價格參考網絡。

（二）參考可供出售金融資產后續(xù)計量方法，繞開利潤表，直接進入資產負債表。

可供出售金融資產在資產負債表日，公允價值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產―公允價值變動”，貸記“資本公積―其他資本公積”科目；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。對于交易性金融資產也可以參考此方法，這樣一來，對于公允價值變動的計量就繞開了利潤表，進入了資產負債表。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部企業(yè)會計準則[M].北京.經濟科學出版社，2009.