國際會計新準則范文

導語：如何才能寫好一篇國際會計新準則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

我國新會計準則與國際會計準則相比，在總體趨同的大背景下，有一部分準則在表述上與國際會計準則相比存在差異，但實質內容基本相同。另外有一少部分準則與國際會計準則相比存在實質性的差異，實質性差異主要體現在以下三個方面：

一、《資產減值》準則

在有關資產減值的規定方面，新會計準則與國際會計準則的差異有兩方面：

（一）在減值測試時間上，我國與國際會計準則IAS36不盡相同

新準則要求主體定期（在會計期末）根據有關跡象核查減值，對商譽特別明確每年至少進行一次減值測試，但對特別規定的資產沒有相應的特殊規定。

（二）在資產減值能否轉回的問題上，國際會計準則IAS36規定可以轉回；我國新準則明確規定了“已經計提的減值準備不允許轉回”

這也是新會計準則與國際會計準則的實質性差異之一。原因是近幾年我國企業利用減值轉回人為調節利潤的現象頻頻發生，對2004年度減值損失轉回金額最大的前20家上市公司年報的分析結果表明，這些公司通過轉回前期資產減值損失不同程度地人為調整損益，兩家ST公司分別增加當年利潤32495萬元和4500萬元，占各自當年凈利潤的309%和581%，成功地摘除了ST；4家上市公司分別增加當年利潤28080萬元、6885萬元、6373萬元和5003萬元，避免了當年出現虧損；6家上市公司維持或提升了公司的業績。為了加強對上市公司的監管，整治上市公司濫用減值準備調節利潤的現象，我國會計準則委員會在制定新會計準則時對這一情況作了符合我國國情的規定。

二、《關聯方披露》準則

我國新修訂后的《企業會計準則――關聯方披露》在定義及披露內容上部分向國際會計準則《關聯方披露》（IAS24）趨同，但仍存在一些差異。兩者的主要差異見表一。

從差異表可以看出，新準則與國際會計準則的實質性差異表現在同受國家控制的企業應否成為關聯方的規定不同。《企業會計準則第36號――關聯方披露》第二章第六條規定：“僅僅同受國家控制而不存在其他關聯方關系的企業，不構成關聯方。”而國際會計準則規定，凡是同受國家控制的企業都是關聯方，都應進行披露。這項差異也是由我國的特殊國情決定的。建國初期，為了鞏固公有制經濟的主體地位，國有經濟在各行業占了相當大的比重。雖然近幾年隨著經濟體制改革的深化，國有經濟在各行業逐步淡出，占總體經濟的比重有所下降，但由于我國的基本經濟制度沒變，國有經濟在我國經濟中仍將占有較高的比重。而且從我國1300多家上市公司中可以看出，國家股和國有法人股占的比例超過總股份的半數。如果將同受國家控制的企業界定為關聯方的話，那我國上市公司對關聯方的披露將更加復雜。正是鑒于我國的這種特殊國情，會計準則委員會在制定會計準則過程中做出了與國際會計準則不同的規定。

三、《政府補助》準則

《政府補助》準則是新獨立出來的一項準則，原來的準則體系中并沒有這項準則，僅在2000年的《企業會計制度》對政府補貼收入作了相關規定。這項新會計準則與《國際會計準則第20號――政府補助的核算與政府援助的披露》相比，在總體趨同的大背景下，仍存在差異。兩者的差異見表二。

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關鍵詞：國際會計準則；租賃

繼2009年3月19日國際會計準則理事會(IASB)和美國財務會計準則委員會(FASB)聯合《討論稿――租賃：初步意見》后，2010年8月17日，IASB了《征求意見稿――租賃》，對有關租賃的確認、計量、披露等方面的的內容進行了重新修訂。這次修訂對租賃準則無疑是一場重要革命，將會影響到會計、法律、租賃業等多個領域。

一、《租賃》準則變化背景

現行中國會計準則(CAS)第21號租賃準則與現行國際會計準則(IAS)第17號租賃準則基本一致。根據CAS21號規定，租賃分為融資租賃和經營租賃；融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃；經營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。而融資租賃和經營租賃實質上是相同的，人為規定的“明線”并沒有給實務中明確區分兩種租賃帶來很大便利，卻使經濟實質相同的兩種租賃歸屬于不同的分類，適用兩種不同的會計處理原則和方法，降低了財務信息的可比性和有用性(例如租賃期占租賃資產使用壽命75％的屬于融資租賃，占74％的卻屬于經營租賃，而兩者并無經濟實質上的區別)。

將租賃分為經營租賃和融資租賃。對承租人而言，若為融資租賃，其報表中應披露相關的資產負債信息；若為經營租賃，按照國際會計準則的規定，只是披露三年以上的長期負債信息，而且是在報表之外披露信息，短期負債不在披露范圍之內。因此在金融租賃發達國家，部分企業長期租賃某項資產，這實質上構成融資行為和償債義務，應確認為融資租賃，但其通過巧妙設計租賃合同條款，將融資租賃變為長期的經營租賃，借助經營租賃隱瞞企業負債，降低資產負債比率，提高企業資信等級，達到后續融資的目的。而且經營租賃的權利和義務符合概念框架的資產和負債的定義，卻未在報表中披露，實質上構成表外融資。

二、《租賃》準則主要變化

1.不再區分融資租賃和經營租賃

現行《租賃》準則強調風險和收益，并依此對租賃進行分類。租賃是資產使用權的轉移，征求意見稿強調對此使用權的控制，承租人無論是經營租賃還是融資租賃都控制著租賃資產的使用權，因此新準則中不再對租賃進行分類。

2.承租人的會計處理

取消了原來的融資租賃和經營租賃的不同會計處理方式。在租賃期開始日，承租人應在財務狀況表中確認一項資產―租賃資產的使用權和一項負債――租金支付義務。租金支付義務以租賃付款額按承租人的增量借款利率折現后的現值進行初始計量(如果租賃內含利率易于取得，也可以采用租賃內含利率進行折現)；使用權資產以租金支付義務金額與承租人發生的初始直接成本之和進行初始計量。承租人應在租賃期和資產的經濟壽命兩者中較短者攤銷資產使用權。

3.出租人的會計處理

出租人的會計處理亦不再區分為融資租賃和經營租賃的不同方式，而直接根據不同情況，適用不同的方法：履約義務法或終止確認法。如果出租人保留了與租賃資產相關的重大風險或收益，出租人應當采用履約義務法；如果出租人未保留與租賃資產相關的重大風險或收益，出租人應當采用終止確認法。在租賃開始日之后，出租人不應變更租賃的會計處理方法。履約義務法下，在租賃期開始日，出租人應在財務狀況表中確認一項資產――向承租人收取租金的權利和一項負債――履行租賃的義務，租賃資產仍然保留在出租人的財務狀況表上。終止確認法下，在租賃期開始日，出租人應當：在財務狀況表中確認一項租金支付收取權；在財務狀況表中終止確認租賃資產中代表承租人在租賃期內對租賃資產的使用權的那部分賬面價值；將租賃資產中代表出租人仍保留的權利的那部分賬面價值重分類為剩余資產。

三、《租賃》準則變化的影響及應對策略

2005年以來中國會計準則實施“走出去”戰略，到2010年4月2日財政部了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》。此次《租賃》國際會計準則改革IASB也向多方征求了意見。在國內外大環境的影響下，我國租賃會計準則修改是不可阻擋的，下面筆者簡單分析此變化可能產生的影響及應對策略。

對承租方而言依賴經營租賃的承租企業需要在報表中增加對相關資產和負債的披露，由此會使其資產負債率增加，資產收益率降低，影響其后續融資和償債能力。這種變化對航空運輸業和建筑業影響較為明顯。在此情況下，企業可以考慮融資租賃或直接購買的方式，對比各種策略的成本或收益，選擇最佳方式取得所需資產。

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關鍵詞：無形資產；新準則；舊準則；國際會計準則

一、 無形資產的定義的比較

新準則對無形資產定義是，無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。新準則中主要強調了它的可辨認性，以后所有的無形資產都是可辨認資產，它或是能夠從企業中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換，或是它的權利源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。新準則取消了商譽，將商譽并入到第20號《企業合并》準則中，該準則規定只有在非同一企業控制下的企業合并，才能產生商譽，而同一企業控制下的企業合并，不能產生商譽，差額只能調整資本公積。

舊準則將無形資產定義為，企業為生產商品、提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產。舊準則指出，無形資產分為可辨認和不可辨認無形資產，其中不可辨認無形資產指商譽。

第38號國際會計準則（IAS38）的定義為：無形資產指為用于商品或勞務的生產或供應、出租給其他單位、或管理目的而持有的、沒有實物形態的、可辨認非貨幣性資產。即國際會計準則也將商譽排除在無形資產之外，對商譽的會計處理由第22號國際會計準則——企業合并規范。IAS38認為，企業購買合并中產生的商譽代表了預期的未來超額經濟利益，它可能產生于購入的可辨認資產之間的協同作用，也可能產生于購買者在整項購買合并中準備并購入、但卻不符合在財務報表上確認條件的資產。商譽本身是不可辨認的，因此不屬于無形資產的定義范圍。相應地自創商譽也不應確認為資產，因為它不是能夠可靠計量并由企業控制的可辨認資源。

二、無形資產確認的比較

IAS38指出，將項目確認為無形資產應符合以下條件：①滿足無形資產的定義；②歸屬于該資產的未來經濟利益很可能流入企業；③該資產的成本能夠可靠地計量。新準則中無形資產的確認標準采用了IAS38的規定。舊準則關于無形資產的確認標準也類似于IAS38的規定。

三、無形資產計量的比較

（一）初始計量的比較

對于無形資產的初始計量，舊準則規定，無形資產入賬后，應以其攤余價值減去相關的減值準備后的余額作為賬面價值。

新準則取消了舊準則中有關“企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產的計價部分”，統一規定為：“投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外”。這就要求對于投資者投入的無形資產，應當按照投資合同或協議約定的價值作為入賬價值，在投資合同或協議約定價值不公允的情況下，應當按照無形資產的公允價值作為入賬價值，所確認的初始成本與實收資本或股本之間的差額調整資本公積。新準則也考慮了貨幣的時間價值，即購入無形資產超過正常信用條件延期支付的價款，實質上具有融資的性質，無形資產的成本應以購買價的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，除按照《企業會計準則第l 7號一一借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。

IAS38認為，無形資產應以成本進行初始計量。無形資產的成本包括所有可直接歸屬于，或按合理一致的基礎，分攤于該資產的支付對價，或創造、生產并使其達到預定使用狀態的所有支出。IAS38特別指出，對于以報告企業的權益性工具交換取得的無形資產，其成本為所發行權益性工具的公允價值：對于企業合并中取得的無形資產，按IAS22“企業合并”的規定，其成本以購買日的公允價值為基礎確定；對于以政府補助形式取得的無形資產，按IAS20“政府補助會計和政府援助的披露”的規定，企業可以選擇以公允價值或名義金額，加上可直接歸屬的、使資產達到預定使用狀態所需支出，對資產進行初始計量；對于以資產交換方式取得的無形資產，則需區別對待；與不同類資產交換的，以收到的資產的公允價值計量，與同類資產交換的，以所放棄資產的帳面金額作為新資產的成本。對于內部產生的無形資產，其成本為無形資產首次滿足確認標準后所發生支出的總額，包括所有可直接歸屬或依合理基礎分配的，使其達到預定使用狀態的支出。

可見關于無形資產的初始計量，舊準則與國際會計準則的差異是顯著的，而新準則與國際會計準則的差異較少但也有不一致的地方，主要有：（1）投資者投入的無形資產，我國按投資各方確認的價值作為實際成本，國際準則統一按公允價值計量；（2）對于資產交換產生的無形資產，我國根據是否具有商業實質分為成本模式和公允價值模式，國際準則統一按公允價值計量，同時區分同類與非同類資產交換。。

（二）后續支出計量的比較

關于無形資產后續支出的計量，新舊準則都規定，無形資產的后續支出應確認為發生當期的費用。而IAS38規定，無形資產的后續支出應在發生時確認為費用，但滿足以下條件時，將后續支出計入無形資產的成本:一是該支出很可能使資產產生超過其原來預計的績效水平的未來經濟利益；二是該支出能夠可靠的計量和分攤至該無形資產。

四、研究與開發支出規定的比較

IAS38將資產的內部形成過程分為“研究”與“開發”兩個階段。IAS38第42段指出，研究費用在發生時計入當期損益，而開發費用是否應于發生時計入費用還是確認為無形資產成本則要看開發費用是否符合特定的條件。IAS38規定，當企業可證明以下所有各項時，開發或內部項目的開發階段產生的無形資產應予確認:①完成該無形資產，使其能使用或銷售，在技術上可行；②有意完成該無形資產，并使用或銷售它；③有能力使用或銷售該無形資產；④該無形資產如何產生可能的未來經濟利益。其中，企業應證明存在無形資產的產出市場或無形資產本身的市場；如果該無形資產將在內部使用，那么應證明該無形資產的有用性；⑤有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并使用或銷售無形資產；⑥對歸屬于該無形資產開發階段的支出，能夠可靠地計量。

舊準則規定，所有的研究和開發支出全部作為當期費用，但自行開發并依法申請取得的無形資產，其相應的注冊費、律師費予以資本化，作為資產的入帳成本。

新準則對于研究開發費用的會計處理進行了修訂，增加了“研發支出”這一科目，規定企業研究階段的支出應全部費用化，計入當期損益(管理費用)。而企業開發階段的支出符合5條資本化條件（與IAS38的6條標準基本一致）的才能資本化，不符合資本化條件的應當計入當期損益。企業在研究開發階段的支出，首先應在研究開發支出中歸集，期末按是否應予資本化或費用化，再分別結轉到無形資產和管理費用中去。

新準則對于研究和開發支出的規定與與IAS38的規定基本一致，較舊準則更加詳細。新舊準則都將研究支出記入當期損益，但是新準則和IAS38都規定當開發支出符合一定條件時可以資本化。

五、無形資產攤銷的比較

IAS38規定，企業所使用的攤銷方法應反映企業消耗無形資產的經濟利益的方式。如果該種方式不能可靠地確定，那么應采用直線法。每期的攤銷額應確認為費用，除非其他的國際會計準則允許將其計入其他資產的帳面金額。關于攤銷年限，IAS38指出，無形資產的折舊金額應在其使用年限的最好估計內系統地攤銷。這存在一個可以予以反駁的假定，即無形資產自可利用之日起，其使用年限不超過20 年。

IAS38又規定，如存在令人信服的證據，在極少數情況下可以推翻上述假定，并且企業:①應在其有用壽命的最佳估計期限內攤銷該無形資產；②至少應每年對該無形資產的可收回金額進行估計，以確定是否發生了減值損失；③披露假定被推翻的原因，以及在決定該資產有用壽命時起重要作用的各項因素。另外，IAS38還規定，如果對無形資產產生的經濟利益的控制，是通過賦予法定權利獲得的，那么該無形資產的使用壽命不應超過其法定期限，除非該法定權利是可以重新延續的，且重新延續是基本可以確定的。

舊準則規定，無形資產的成本，應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷，即按直線法攤銷，如果預計使用年限超過了相關合同規定的收益年限或法律規定的有效年限，則攤銷年限應按孰短原則確定，如果合同與法律都沒有規定有效年限，攤銷期不應超過10年。

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一、新基本準則對比原基本準則的主要變化

（一）總體結構有所變化

原基本準則為十章，新基本準則為十一章，新增了“會計計量”一章；同時，第二章的名稱由“一般原則”變更為“會計信息質量要求”，突出了財務會計的目標是提供有用的信息。

（二）增加了財務會計的目標

即向財務會計報告使用者(包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等)提供與企業財務狀況、經營成果和現金的流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任的履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。

（三）對原基本準則中的“一般原則”作了較大修改

原準則中規定了12項基本原則，其中包括7個會計信息質量特征(客觀性、相關性、可比性、一致性、及時性、重要性、明晰性)和5個計量和確認基本原則(實際成本計價原則、配比原則、權責發生制原則、劃分收益性支出和資本支出原則及謹慎性原則)。新準則變更為8個原則(客觀性、相關性、明晰性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性)。將“權責發生制”作為企業會計確認、計量和報告的基礎，不再作為一般原則，同時取消了“配比”原則和“劃分收益性支出和資本支出”原則；將“實際成本計價”原則作為會計計量屬性，不再作為一般原則；將原“可比性”原則和“一貫性”原則合并為“可比性”原則；新增加了“實質重于形式”原則?？傮w看，對原基本原則的變更、補充和完善，強調了會計信息的相關性，弱化了可靠性。

（四）對資產定義作了修改

強調了資產是“預期會給企業帶來經濟利益”的資源。應該指出的是，新準則資產定義與2000年6月國務院的《企業財務會計報告條例》中所作的資產定義相比，除了表述變得更為簡潔外，本質含義沒有變化。此外，新準則增加了資產確認的條件。

（五）對負債的定義作了修改

強調了負債是“預期會導致經濟利益流出企業”的現時義務；此外，新準則增加了負債確認的條件。

（六）對所有者權益的定義作了修改

指出所有者權益是指企業資產扣除負債后由所有者享有的“剩余權益”；取消了所有者權益的分類，因為除了原來的實收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤外，所有者權益類項目還包括外幣報表折算差額、少數股東權益。

（七）對收入的定義作了修改

原定義為“收入是企業在銷售商品或者提供勞務等經營業務中實現的營業收入”，新定義為“收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入”，強調了日?；顒訉е碌慕洕娴牧魅?。同時改變了收入確認的條件，原準則為“企業應當在發出商品、提供勞務，同時收訖價款或者取得索取價款的憑證時，確認營業收入”，新準則為“收入只有在經濟利益很可能流入從而導致企業資產增加或者負債減少、且經濟利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認”，由原來的注重形式轉變為注重實質。

（八）對費用的定義作了修改

原定義是“費用是企業在生產經營過程中發生的各項耗費”，現改為“費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出”，強調了費用是日?；顒訉е碌慕洕娴牧鞒?。此外，新增加了費用確認的條件：經濟利益很可能流出，且流出額能夠可靠計量。

（九）增加了利得和損失的概念，從而使利潤的計算公式有所改變

利潤金額取決于收入和費用、直接計入當期利潤的利得和損失金額的計量。

（十）對財務會計報告的內容作了修改

強調了現金流量表的編制，原準則主要規定應編制“財務狀況變動表”，目前的潮流是編制現金流量表；取消了財務情況說明書，因為財務情況說明書涉及的企業生產經營基本情況等內容不宜通過會計準則來規范。

二、新基本準則與國際會計準則差異比較

新基本準則與國際會計準則委員會的《編報財務報表的框架》(下稱《框架》)的主要差異有：

（一）名稱和法律地位不同

我國《企業會計準則――基本準則》屬于會計準則的組成部分，具有法律效力；國際會計準則中沒有基本準則的說法，稱為《編報財務報表的框架》，不屬于會計準則的組成部分，而屬于理論范疇。

（二）目的不同

新基本準則的目的是用來規范具體準則的制定；《框架》的目的是為外部使用者編制和呈報財務報表所依據的概念提供理論支撐。

（三）內容有所差異

新基本準則分為總則、會計信息質量要求、資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤、會計計量、財務報告、附則共十一章；《框架》的內容包括前言、引言、財務報表的目標、基本假設、財務報表的質量特征、財務報表的要素、財務報表要素的確認、財務報表要素的計量、資本和資本保全的概念等九部分；我國基本準則缺少了資本保全的內容。

（四）基本假設不同

新基本準則包括會計主體、會計分期、貨幣計量和持續經營等四個假設；《框架》只有權責發生制和持續經營兩個假設，究其原因，按照葛家澍教授的說法是：“國際會計準則委員會之所以不提它所遵守的基本假設，可能是因為在市場經濟中，這幾項基本假設已是不言自明、人人皆知的前提。”

（五）財務報表的質量特征不同

新準則有8個原則：客觀性、相關性、明晰性、可比性(含一致性)、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性；《框架》則有11個原則：相關性、可靠性、可比性、可理解性、重要性、中立性、客觀性、完整性、謹慎性、實質重于形式、及時性，比我國的基本準則多了可靠性、中立性和完整性。

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關鍵詞：會計準則；國際趨同；會計信息質量

會計準則是會計人員在會計工作中要求遵守的相關規則，中國會計準則國際趨同指的是在會計準則建設、發展和執行的過程中與國際會計準則逐漸接軌的過程。改革開放以來，中國會計準則在國際趨同方面取得了良好的發展，而國際會計準則是衡量高質量會計準則的重要標準，中國會計準則的國際趨同有利于會計信息質量的提升，同時對于我國社會各個領域的健康發展也有著積極的意義，由此可見中國會計準則的國際趨同是十分必要也是十分重要的。本文就中國會計準則國際趨同與會計信息質量的關系進行了簡要研究。

一、會計準則與會計準則國際趨同概念

會計準則是指會計工作人員在進行會計處理過程中，需要遵循的標準和方向。會計準則國際趨同則是指各個國家在進行會計準則制定過程中，要對國際會計準則予以把握，并且使國內會計準則與國際會計準則接近，在反應會計信息時，能夠具有高度的可比性，可以結合國際會計準則，對各國的會計信息情況有一個較好的判斷。關于會計準則與會計準則國際趨同概念的研究過程中，Cascino強調，各個國家在進行會計準則制定過程中，要考慮到當下經濟發展環境。世界各個國家之間的經濟交往日益密切，這樣一來，在國際會計準則的影響下，各個國家的會計準則需要向這一方面靠攏，從而對自身的經濟發展問題予以有效體現。會計準則國際趨同，有利于各個國家參與國際經濟發展，對于國家利益有著重要的影響。劉永澤在研究會計準則國際趨同問題時，從上市公司財務報告的公允價值信息角度出發，分析了會計準則對財務報告信息含量的影響，并就金融危機對公允價值信息的影響進行了研究，他認為，會計準則國際趨同，使上市公司在發展過程中，能夠對國際經濟發展形勢予以有效把握，在全球經濟趨勢進一步加強的形勢下，顯得十分必要。結合會計準則與會計準則國際趨同概念的分析，我們可以看出，會計準則國際趨同對于經濟發展和會計信息質量有著重要的影響，把握這一內容，對于完善會計準則來說，具有十分重要的意義。

二、會計準則對會計信息質量的影響

會計準則對會計信息質量的影響，本文從一般性影響和具體影響兩個方面出發，就影響的具體內容進行了闡述。

(一)一般影響

會計準則在對會計信息質量影響時，真實性影響較小。會計信息來自于企業發展的實際情況，注重對客觀數據和客觀發展情況進行體現，會計準則在這一方面的影響力較小。但是會計信息具有動態性，并且企業在進行會計信息披露過程中，會根據自身的情況進行披露，導致會計信息披露的主觀性增強。會計準則對這一行為的影響較大，反過來，也會對會計信息質量產生較大的影響。例如企業結合會計準則制定企業內部的會計制度，在進行會計信息披露過程中，企業會結合自身的實際情況，采取“趨利避害”的原則，這就可能導致會計信息質量披露缺乏客觀考慮，存在弄虛作假的行為。

(二)具體影響

會計準則對會計信息質量的具體影響，表現在自身因素和執行因素兩個方面。從自身因素來看，會計準則表現為政策影響較大。企業在發展過程中，需要對政策性要求予以遵守，并按照政策性要求，制定自身的會計制度。政策貫穿于主體會計信息處理的各個方面。會計準則就會計估計和會計處理相關內容予以了明確的規定，并且估計變更過程中，牽扯到了資產和負債等方面變化。會計信息能否對這些內容進行有效反應，關系到了投資者的切身利益。會計準則能否保證會計估計更加準確、可靠，可以為投資者提供正確的指引，反之，可能給投資者帶來誤導，導致投資失敗。從會計準則執行因素來看，會計準則的變化，會對會計工作人員產生較大的影響。會計工作人員需要對會計準則進行適應，并且在掌握會計準則內容后，才能夠做出工作反應。這一過程中，會計準則會通過執行力的影響，使會計工作質量出現一定的變化。

三、中國會計準則國際趨同對會計信息質量的影響

(一)積極影響

中國會計準則國際趨同下，新會計準則擴大了信息披露范圍，對于會計信息的使用者來說，其能夠更加全面、深入的掌握企業經營活動的相關信息。從資產方面來看，新會計準則增加了資產類獨立項目的披露，其中包括交易性金融資產相關信息的披露，且要求在賬面上體現負債類交易性金融負債；從利潤方面來看。新會計準則進一步細分了營業收支，收入和費用規定為兩項會計要素，將二者作為企業利潤的重要衡量指標[1]?？偟膩碚f，中國會計準則的國際趨同能夠讓會計信息使用者更加全面、系統、深入的掌握信息，不僅有利于會計信息利用效率的提升，同時能夠有效提升會計信息的相關性、可比性及可理解性等，從而為使用者相關決策的制定提供了有效依據。

(二)消極影響

不同國家的國情不同，發展模式有著一定的差異性，如果中國過度追求會計準則國際趨同，則可能出現與中國會計發展實際情況和實際環境相違背的問題，容易給會計準則的可靠性帶來負面影響，具體來說表現在以下幾個方面：首先，是公允價值的影響，公允價值能夠真實的反映企業資產實際價值，但也容易出現浮虧和浮盈等問題，從而高估或低估資產價值，給企業的正常利潤帶來不利影響，降低了會計信息的可靠性。其次，是以原則為基礎模式的影響。在中國會計準則國際趨同的過程中，為了保證財務報告的國際趨同，往往采用基于原則的模式，企業需要以會計準則中的相關原則和企業實際情況為基礎來進行職業判斷，但需要注意的是，中國會計人員整體素質還有待加強，對會計準則中原則規定的把握和理解不足，使得執行過程中會受到人為因素、公允價值難以獲取等方面因素的影響，從而降低了會計信息的可靠性[2]。第三，是會計準則理解難度大帶來的影響。中國會計準則國際趨同的過程中，要想保證會計信息質量，會計人員理解和接受新會計準則中的相關內容是前提，但需要注意的是，中國會計準則在國際趨同的過程中很多內容沒有經過仔細的分析和推敲，例如《金融資產轉移》等是直接從國際會計準則翻譯而來，這種趨同過于盲目，往往與中國會計環境格格不入，增加了會計準則內容的理解難度，從而對會計信息質量帶來了不利影響。

四、中國會計改革方向探析

(一)堅持國際趨同上文中提到中國會計準則國際趨同對會計信息質量的影響既有積極的一面又有消極的一面，因此，中國應當合理的堅持國際趨同，積極了解當今時代國際會計行業的發展趨勢，并參與其中，提升中國在會計準則方面的國際話語權。此外，應當明確的認識到，中國會計準則國際趨同并不等于單純的模仿，在趨同發展的過程中要立足于中國實際會計環境，以社會主義經濟建設為基礎，積極借鑒國際先進的會計理論和方法，并融合中國特色，以此來建立一套帶有中國特色、符合中國會計行業發展特點的新會計準則，只有這樣才能夠真正提升會計信息質量，才能夠真正發揮會計準則對中國各個領域健康發展的指導功能和支持作用。中國會計改革的目的性需要予以認真對待，即會計改革為了什么。會計改革在社會主義市場經濟體制不斷完善的背景環境下，應對國際經濟發展形勢，對會計工作有了新的要求。會計準則與會計信息質量有著密切的關聯性，并對會計信息質量產生直接的影響。會計準則受到政策性影響較大，企業會根據會計準則，對自身的會計事務進行處理，包括了會計信息確認、計量等各個環節。會計處理過程中，需要對會計主體的利益進行權衡，并且會對社會資源分配產生較大的影響。入世以來，中國經濟與世界經濟貿易之間的關系日益密切，受到國際經濟發展影響較大。原有會計準則與國際會計準則存在較大的差異，可比性較差，導致會計信息判斷過程中，不能為企業提供較好的依據，這可能對企業投資、發展產生不利的影響。因此，會計改革必須把握國際發展的大方向，堅持國際趨同，對會計準則應用過程中存在的滯后性問題予以有效改革，從而保證會計準則能夠為企業經濟發展做出應有的貢獻。

(二)完善會計準則制定程序

要想提升會計準則的科學性和有效性，需要具備公開、透明的制定程序，中國應當積極借鑒發達國家會計準則在制定程序方面的良好經驗，遵循公開透明的原則，積極征集和聽取社會各方意見，以此來提升會計準則制定的可信性和科學性[3]。具體來說，一方面在會計準則制定的過程中應當積極擴大意見征集范圍，要涵蓋企業、金融等各個社會領域，另一方面應當對征集的意見進行有效的整理，匯總為有價值的資料，并予以采納。會計準則制定程序需要立足于整體角度，能夠從多個方面、多個方向進行考慮，權衡利弊，對原有會計準則制定過程中存在的問題進行解決，從而保證會計準則制定程序更加合理，使其功能和作用能夠得到切實的發揮。

(三)加大會計準則執行力度

會計準則制定程序的完善，需要對會計準則的執行因素予以慎重考慮。即會計準則制定后，會計準則流程能否滿足會計工作的具體需要，對會計工作質量是否起到了提升的作用。會計準則流程涉及到了執行資源、環境、受眾、執行人員四個方面影響因素，這四個方面因素對于會計信息質量有著直接的影響。會計準則的執行是一項系統性的工程，除了要保證會計準則趨同建設的科學性與合理性之外，應當積極完善法律法規、資本市場環境等執行保障措施，加強對會計人員的培訓力度，提升會計人員的專業化素質，以此來為會計準則的良好執行奠定堅實的基礎，這對于促進中國會計行業的健康、長效發展有著積極的意義。

五、結論

綜上所述，中國會計準則國際趨同對會計信息質量的影響既有積極的一面也有消極的一面，關鍵在于要保證中國會計準則國際趨同的合理性，要立足中國會計領域及相關環境的實際情況，完善會計準則的制定流程，加大執行力度，只有這樣才能夠真正提升會計信息質量，發揮會計準則對中國各領域健康發展的引導與支持作用。

參考文獻：

[1]楊敏，陸建橋，徐華新.當前國際會計趨同形勢和我國企業會計準則國際趨同的策略選擇[J].會計研究，2011，10：9-15+96.

[2]羅映紅.會計準則的國際趨同與會計信息質量——基于我國企業會計準則實施情況分析[J].商業會計，2012，22：3-5.

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一、IFRS3與IAS27的修訂

修訂后的IFRS3和IAS27解決了企業合并會計中多項頗具爭議的領域，從而促使各國財務報告準則進一步的趨同。這些修訂導致三方面的重大變革，第一，IASB進一步強調公允價值的運用，這增加了會計核算的主觀判斷性；第二，將控制權的變更視為重大經濟事件，即在獲得或喪失控制權時，要求按公允價值對權益進行重新計量，同時，要將擁有控制權及不擁有控制權的股東之間進行的、不會導致喪失控制權的所有交易的影響直接計人權益；第三，更多關注向賣方提供的對價，如交易成本、或有對價的價值變動，這些項目通常需獨立核算，并將影響損益。IFRS3和IAS27的主要變更包括：

(一)與合并相關的成本　現行的IFRS3要求實現企業合并的成本計人合并成本，但這樣的會計處理將會影響商譽。而修訂后的準則認為與合并有關的費用并不是資產，要求企業實現合并過程中發生的成本確認為費用，即與合并有關的成本(如，中介費，咨詢、法律、會計、估價及其他專業服務費或顧問費等)均要遵循國際財務報告準則確認為費用。財務報表編制人對此變更十分不滿，因為該會計處理將對財務報告的收益產生負面影響。

(二)分階段進行的企業合并(分步購并)　現行的IFRS3要求購買方分次核算每一項交易，以及運用公允價值來確定合并商譽。而修訂版合并準則對分步購并的商譽計量有所簡化，IASB只要求購買方在獲得控制權當日確認商譽，在獲得控制權之前所持有的權益性利益應按公允價值計量，所產生的利得或損失計入損益。這一變更對購買法會計處理提出新的要求只有在獲得控制權的時候才適用。本文運用兩種情況來舉例說明“分步并購”：收購方獲得被并購方30％股權，第二階段合并有獲得51％的股權；收購方獲得被并購方51％股權，第二階段合并有獲得30％的股權，現行合并準則對兩種情況的會計處理是相同的，均為分兩次計量合并商譽。修訂的IFRS 3明確了以控制權獲得日為依據的會計處理方法。第一種情況中收購方從第二次合并之日開始取得被并購方的控制權，因此應在第二次合并日計算商譽，并在該日對此前取得的30％股權按公允價值重新計量，所得差額計入損益。第二種情況中控制權獲得日為第一次合并日，因此應在第一次合并日計算合并商譽，此后再取得的25％股權屬于內部權益交易，不再按購買法進行處理。

(三)非控制權的權益　現行的IFRS 3要求少數股權按少數股東所分享的在合并中所得到的凈資產及所承擔的(或有)負債的公允價值進行會計核算。而修訂的IFRS 3明確規定“主體可針對個別不同的交易分別做出選擇，可以按公允價值、或者按非控制權的權益所享有的被購主體可辨認凈資產份額的比例，來計量被購主體中任何不具控制權的權益”。同時，提出該類交易應按內部權益交易處理，即這類交易反映的僅是控股股東與非控股股東之間相對權益的變化，而不涉及合并與處置問題。

(四)或有對價　現行的IFRS 3要求或有對價只有在將來可能發生且能夠可靠計量時計入合并成本，其后續調整以及對企業合并成本的調整均要相應調整商譽。修訂的IFRS3要求購買的對價應在購買日按其公允價值計量，后續調整不應對商譽進行調整，合并后的或有對價變動均計入損益。其中，導致合并后或有對價變動的因素有很多，如被購買方實現特定的盈利目標或特定的股價等。

二、征求意見稿(ED10)的建議

合并財務報表的征求意見稿旨在通過加強和改進關于控制確認的要求，從而得出能夠反映企業真實情況的單一權威指南。

(一)控制定義提出的背景　現行的會計準則存在的問題是，資產負債表難以體現所有的事項，從而導致財務報表無法反映企業所面臨的相關風險。因此，國際會計準則委員會(IASB)加快了關于合并財務報表項目的研究進度，于2008年12月18日了征求意見稿，其主要建議為：修訂對控制的定義，包括額外的應用指南；以及增加對合并及非合并主體的披露。當前修訂后的IASB27――并財務報表和單獨財務報表(關注控制)與SIC12解釋公告――特殊目的實體(關注風險與報酬)之間存在不一致。因此，在實務中確定特定主體是否屬于IAS27或SIC12的范圍時存在一定的困難，從而導致二者在應用中的不一致。ED10的提出旨在完善控制的定義，并解決相關不一致問題，使集團的財務報告更加易懂且具有可比性。

(二)控制的定義　國際會計準則理事會(IASB)和美國財務會計準則委員會(FASB)對控制有不同定義。IASB對控制的定義是“管治一個主體的財務和經營政策，并籍此從其活動中獲取利益的權力”；FASB的定義是基于“具控制權的財務權益”，通常解釋為絕對多數的表決權?！翱刂啤爆F在是FASB和IASB合作項目的主題，雖然日前提出的EDl0并不是與FASB合作的項目，但FASB已提議，要求整體方法與ED10基本一致。例如，EDlO致力于適用于所有主體，而解釋公告第46號(修訂版)只適用于可變權益主體。ED10中控制的定義為：“當報告主體擁有主導另一主體的活動從而為報告主體產生回報的權利時，則報告主體控制該主體”。該定義的主要構成要素包括：主導另一主體活動的權力；取得回報的權力。在評估控制時，報告主體需要綜合考慮權力和回報，以及報告主體如何能夠利用其權力影響回報。同時，對控制的評估應在持續基礎上進行。一是主導活動的權力(Power to direct the activities)?！爸鲗Я硪恢黧w活動的權力”將比IAS27中提及的“統馭另一主體的財務和經營政策”的概念范圍更廣。ED10的結論基礎指出，統馭一個主體的策略性經營和財務政策的權力只是取得主導其活動的權力的一種途徑。其他取得該權力的方式包括擁有表決權、通過合約安排持有期權或可轉換工具，或擁有表決權的同時持有期權或可轉換工具。主導活動的權力可以通過報告主體參與建立另一主體的活動、或通過持續影響另一主體活動的決策來取得。例如，如果

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作者簡介：張肖飛（1980-），男，河南安陽人，管理學博士，河南財經政法大學會計學院講師、碩士生導師，主要從事資本市場財務與會計研究。

中圖分類號：F234.4 文獻標識碼：A 文章編號：1006-1096（2014）05-0115-06收稿日期：2013-06-18

一、問題的提出

會計準則國際趨同是一個國家經濟發展和適應經濟全球化的必然選擇。會計準則國際趨同包括形式上的趨同和實質上的趨同。所謂“形式上的趨同”是指會計準則制定的趨同，而“實質上的趨同”是指會計準則執行的趨同，即會計實務和財務報告的趨同。從形式上來看，我國會計準則與國際會計準則的差異確實已經很小。我國會計準則的國際趨同取得了巨大成果，但是，會計信息編報者和使用評價者更關心會計準則實質上的趨同，因為只有實質上的趨同才能“真正實現財務報告的可比性，從而為投資決策和宏觀調控等提供有用的會計信息”（魏明海，2003）。

會計信息透明度是股票市場透明度的重要組成部分（Bushman et al，2004）。高透明度的會計信息可以降低資本市場的信息不對稱和投資者的預期風險，從而實現資源的優化配置。同時，借助于會計透明度也能在一定程度上提高財務列報的可靠性，化解某些模糊的數字，更好地幫助財務報告使用者進行決策。因此，對會計準則趨同是否提升會計信息透明度的研究就顯得十分必要，這也是對我國會計準則趨同效果的一個檢驗。本文貢獻主要體現在：（1）以會計信息透明度為新的研究切入點，分析了會計準則趨同對信息透明度的影響，論證了我國會計準則的改革是富有成效性的。（2）通過展開會計準則趨同信息透明度信息披露質量之間的分析線路，突出信息透明度提升作用機制的認識，有助于深入挖掘信息披露質量提升的作用機理。

二、文獻回顧與理論分析

國外關于會計透明度的研究有直接采用有關組織建立的衡量指標，普華永道2001年的“不透明指數”、標準普爾的透明度和披露評價體系（簡稱T&D評級）、財務分析和研究中心（CIEAR）的信息披露評價體系以及美國投資管理和研究協會（AIMR）的披露指數等。國內較早探討會計透明度的是魏明海等（2001），他們較早研究會計信息透明度的內涵及提升會計信息透明度的實現方式。

與本文相關的文獻可以分為兩類：一類是從價值相關性角度來分析企業會計準則趨同效果，薛爽等（2008）發現在新準則下凈資產和盈余信息具有

更高的價值相關性，中國會計準則國際趨同取得了良好的趨同效果。呂曉燕等（2010）研究發現AH公司雙重披露的凈資產、凈利潤、經營現金凈流量無顯著性差異，說明新會計準則與國際財務報告準則實現了實質上的趨同。劉永澤等（2012）研究表明，企業會計準則與國際財務報告準則實現了國際持續趨同。基本結論為會計準則國際化改革形式上趨同促進了實質上的趨同，提高了會計盈余質量。第二類是研究會計（公司）信息透明度的影響因素。這方面的研究側重從公司治理角度展開，楊之曙等（2004）、張程睿等（2006）分析影響透明度的主要因素，上市公司所在地區的市場化程度越高、審計意見為標準無保留、企業規模越大、會計績效越好、銀行負債率越低的公司有更高的公司透明度，提高公司高管人員的持股比例與第一大股東持股比例、擴大董事會的規模可以增加公司透明度。

關于透明度的理解，一類觀點認為是一個總體信息質量特征（魏明海 等，2001），另一類觀點強調了盈余質量的可靠性，將其定義為會計盈余對真實經濟盈余的反映程度（Bushman et al，2004）。如果按照第二種理解，那么有關會計準則與盈余質量關系的研究都可歸到此類中，這些研究主要考察了應計質量、盈余平滑度和損失規避度，很大程度上都借鑒了Bhattacharya等（2003）的方法。劉峰等（2004）分析會計準則提高與會計信息質量的關系，提出一個關于會計信息質量影響因素的分析框架，在此框架基礎上，研究發現會計準則與會計信息質量之間缺乏一種穩定的關聯性。2007年的企業會計準則是國際趨同的集中體現，這為研究會計信息透明度提供了機會。但現有文獻大多側重于透明度影響因素及其價值相關性的研究，鮮有針對會計準則趨同與會計信息透明度的研究，這造成在檢驗會計準則趨同效果方面的不完整性。

由于從2005年開始，新“香港財務報告準則”（HKFRS）與國際會計準則全面接軌，兩者完全相同，已經實現了從體系到條文與國際準則的趨同（劉玉廷，2007），并且香港證券市場作為國際資本市場更有效率。因此，本文采用同時發行 A 股、H 股的公司作為樣本，研究會計準則趨同與會計信息透明度之間的關系，一方面探索會計準則趨同的目的是否能夠得以實現；另一方面試圖評價我國企業會計準則的趨同效果，從而為評價我國會計改革效果提供經驗支持。

三、研究設計

（一）樣本選擇與數據來源

筆者選擇2007年～2010年同時發行A股和H股的公司作為研究樣本。截止到2010年底，同時發行A股和H股的公司有66家，筆者剔除出具非標準審計意見公司，剔除金融類行業以及數據缺失的觀測值，最終研究樣本為39家公司。本研究對涉及所有連續變量數據均進行了前后1%的截尾處理（Winsorize）。所用數據均來源于CSMAR數據庫和RESSET數據庫。

（二）模型設定及變量說明

TRANSi，t=α0+α1CVGi，t+α2DUAL+α3BNi，t+α4INDEP+α5TOP1i，t+α6SIZEi，t+α7LEVi，t+α8ROEi，t+α9GROWi，t+α10AGEi，t+α11EIPSi，t+α12MKTi，t+∑β1，tYEARt+∑β2，tINDt（1）

式中，下標i，t表示i公司第t年的值，TRANS表示會計信息透明度，主要借鑒Bhattacharya 等（2003）和Francis 等（2004）的方法來衡量會計信息透明度，國內學者大都借鑒了這種方法來衡量會計透明度（王艷艷 等，2006；周中勝 等，2008）。因此，筆者選擇盈余激進度（EA）和盈余平滑度（ES）這兩個指標，采用十分位數賦值方法計算綜合會計信息透明度（ATran）這三種方法來測度會計信息透明度。盈余激進度的計算方法為

EAi，t=ACCi，t=（ΔCAi，t-ΔCLi，t-ΔCASHi，t+ΔSTDi，t-DEPi，t）/TAi，t （2）

其中，ACCi，t為i公司t年應計項目，ΔCAi，t為i公司t年的流動資產變動額，ΔCAi，t為i公司t年的流動負債的變動額，ΔCASHi，t為i公司t年的貨幣資金變動額，ΔSTDi，t為i公司t年的一年內到期的長期負債變動額，DEPi，t為i公司t年的折舊和攤銷額，TAi，t為i公司t年期初總資產。ACC值越大，說明公司具有更強的盈余激進動機，會計信息透明度越低。

與Francis 等（2004）的方法類似，定義盈余平滑度等于經營活動現金凈流量變異程度與公司凈利潤變異程度之比來衡量。ES的數值越大，說明盈余平滑度越高，會計信息透明度則越低，具體定義為

ESi，t=σ（CFOi，t）/σ（NIi，t）（3）

其中，下標i，t表示i公司第t年的值，NI表示公司凈利潤，CFO表示經營活動現金凈流量，在計算標準差時，以（t-2，t）年內的標準差進行計算分析。

此外，還采用十分位數賦值方法計算綜合會計信息透明度（ATran），ATran=（decile（EA）+decile（ES））/2，與前兩個指標一致，ATran越大，說明會計信息透明度越低。為理解上的方便，將EA、ES、ATran這三個指標均乘以-1（為避免混淆，仍然采用這3個符號），之后這三個指標越大就表明會計信息透明度也就越大。

CVG表示企業會計準則趨同度，采用得到廣泛

應用并被學術界認可的Gray（1980）的趨同性指數（Convergence index，簡稱CVG指數），定義為

CVG=1-（NetIncomeCAS-NetIncomeIFRS）NetIncomeCAS（4）

其中，NetIncomeCAS表示按照中國會計準則計算出的凈利潤，而NetIncomeIFRS表示按照國際財務報告準則計算出的凈利潤。指數如果小于0.90，說明按照國際財務報告準則（IFRS）披露的凈利潤至少小于按照中國會計準則（CAS）所披露的凈利潤的10%；相反，如果計算的CVG指數大于1.10，意味著按照IFRS披露的凈利潤至少大于按照CAS所披露的凈利潤的10%。因此，只有當趨同性CVG指數位于0.9和1.1之間時，才被認為是趨同的。據此，筆者將CVG指數定義為一個虛擬變量，當C指數位于0.9和1.1之間時，CVG等于1，否則CVG為0。此外，筆者還控制了影響會計信息透明度的其他因素。CEO與董事長兩個職位是否由同一人擔任，是則為1，否則為0；董事會規模，獨立董事比例，第一大股東持股比例；并控制了樣本公司的基本特征，包括有公司規模、公司負債率、凈資產收益率、主營業務收入增長率、公司的年齡、市場化指數，每股非經常性損益，筆者還控制了年度、行業因素。變量具體定義如表1所示。

四、實證結果與分析

（一）描述性統計分析

從表2變量的描述性統計分析可知，會計信息透明度的三個指標EA、ES和ATran的均值分別為-4.589、0.037和-3.510，中位數分別為-4.5、0.038和-1.344。會計準則趨同性指數（CVG）的均值和中位數分別為1.012和1，根據趨同性指數的定義，說明從總體上看，2007年施行新企業會計準則以來，會計準則趨同效果良好，這與現有的研究也是一致的。CEO與董事長兩職兼任的情況僅為0.07，相對較少，董事會規模在10人左右，獨立董事的比例約為38.9%，第一大股東持股比例為43.3%，與實際情況相符。此外，樣本公司的其他特征指標也予以列示。

由表2可知，會計準則趨同指數的均值為1.012，中位數為1，都在1左右浮動，根據前文的定義，當趨同性指數（CVG）介于0.9和1.1之間時，會計準則是趨同的。由趨同性指數定義可知，當雙重報告的凈損益完全相同時，趨同性指數為1。據此將趨同性指數（CVG）分為三個區間：CVG1.1，圖1是會計準則趨同指數分區間分年度的展示圖。從2007年～2010年超過80%的公司都實現了會計準則趨同，只有不到20%的公司位于CVG1.1這兩個區間，而且可以看到在0.9≤CVG≤1.1范圍內，會計準則趨同指數呈逐漸增加的趨勢，這說明會計準則趨同確實是逐年提升的。

表3報告各個變量之間的相關系數，其中，上半部分為Spearsman相關系數，下半部分為Pearson相關系數。由表3可知，會計準則趨同指數（CVG）與會計信息透明度的三個指標EA、ES和ATran之間的Spearsman相關系數為

圖1 會計準則趨同指數（CVG）的區間分布圖

0.097、-0.097、0.124，Pearson相關系數為0.092，-0.099，0.150，除ES外，其他兩個指標與會

計準則趨同指數之間均與預期一致，即會計準則趨同與會計信息透明度之間是正相關關系。其他變量與會計信息透明度之間的相關系數與預期基本一致。

（二）回歸分析

由于研究樣本數據屬于混合面板數據，筆者采用混合面板回歸的方法進行

分析，并進行了異方差一致性的調整，表4中所報告結果均是異方差一致

性標準誤差估計的結果。分別采用EA、ES、ATran

等三個指標作為會計信息透明度的衡量，分別將這三個指標作為因變量做回歸分析。當因變量是綜合會計透明度（ATran）時，會計準則趨同指數（CVG）的系數值為0.692，在10%的水平下顯著；當用盈余激進度（EA）來衡量會計透明度時，會計準則趨同指數（CVG）在10%的顯著水平下仍然顯著；當用盈余平滑度（ES）來衡量會計透明度時，會計準則趨同指數（CVG）的系數值為1.782，明顯大于前兩個回歸中CVG的系數值，并且顯著性水平提升到5%，這充分證明會計準則趨同確實提高了會計信息透明度，說明我國企業會計準則的趨同是富有成效性的。

由此可知，會計準則的趨同不僅是形式上的趨同，更是實質的趨同。楊敏（2011）指出，我國同時發行A股和H 股的上市公司基本不存在差異，彰顯了兩地會計準則趨同等效的成就。為了剔除面板之間的異方差及序列相關問題，筆者采用面板數據的廣義最小二乘法進行估計。該方法的優勢在于其在估計過程中允許面板內存在一階自回歸和跨截面的異方差，而不影響估計結果的準確性。（見表5）

由表5可知，當因變量分別為ATran和EA時，CVG系數分別為0.752和0.089，對應的t值分別為1.99和2.34，分別在5%和1%的水平上顯著為正。略顯遺憾的是，當用ES作為會計透明度的替代時，CVG的系數不顯著，但仍然為正。基本可以得出結論，會計準則趨同程度越高，會計信息透明度越高。

從綜合會計信息透明度ATran的結果來看，公司董事長與總經理兩職合一、獨立董事人數、獨立董事比例、公司規模等與會計信息透明度的關系并不顯著，但確實是正的關系，并與混合面板回歸結果具有一致性。

（三）內生性問題

為避免因變量與自變量之間相互影響的內生性問題，筆者采用動態面板GMM方法進行估計。①

注：上標a、b、c分別表示在1%、5%、10%水平上顯著。

GMM回歸結果表明，當選擇會計綜合信息透明度ATran作為因變量時，會計準則趨同CVG的系數在1%的水平上顯著為正。當會計信息透明度用EA作為因變量時，CVG的系數仍然是在1%的水平上顯著為正。當會計信息透明度用EA作為因變量時，CVG的系數并不顯著，但仍然為正。這說明在控制內生性問題后，會計準則趨同確實有助于會計信息透明度的提高。盡管劉峰等指出會計準則與會計信息質量之間缺乏一種穩定的關聯性，他們認為會計信息質量的治理只有通過多方協作，才能達成提高資本市場會計信息質量的目標，但本文的研究結果并不能否認會計準則趨同提升了會計信息透明度，這說明我國會計準則趨同的改革是富有成效的。其他控制變量的結果與前文分析類似。

（四）穩健性檢驗

筆者進行穩健性檢驗：（1）采用凈資產收益計算會計準則趨同指數；（2）會計信息透明度運用Bhattacharya 等采用的經營活動現金流量與凈利潤之間的相關系數作為盈余平滑度（ES）的替代，并采用十分位數法重新計算綜合會計透明度（ATran），并進一步分年度進行回歸。研究結果不變。由此可知，本文的結論是穩健的，即會計準則趨同確實提升了會計信息透明度。

五、結論與啟示

從2007年～2010年新企業會計準則的實施情況來看，會計準則趨同確實提升了會計信息透明度。廣義最小二乘法回歸結果、動態面板GMM的回歸結果進一步證實了本文的研究結論。

篇8

前言

財政部于2006年新的會計準則體系，標志著我國建立了與國際會計準則趨同的企業計準則體系。新會計準則體系的建立，順應中國經濟快速市場化和國際化的需要，以提高企業財務報告質量為核心，首次構建了與我國社會主義市場經濟相適應，與國際準則趨同、涵蓋企業各項經濟業務、可獨立實施的企業會計準則體系，為完善我國企業財務信息披露制度、提高資本市場運行效率和加速融入全球經濟發展具有重要意義。但是，由于我國新會計準則出臺的時間比較倉促，新準則還存在結構層次不科學、會計目標不明確、會計導向不明朗、公允價值計量模式不夠全面等不足，這對經濟全球化下的財務報告質量造成了一定的不利影響。為了提高財務報表質量，必須及早制定我國會計準則的概念框架；樹立“決策有用觀”的會計目標；建立以目標為導向的會計準則體系；采用公允價值作為核心計量屬性，使我國會計準則在會計國際化進程中不斷增強會計信息的相關性、可靠性、可比性和透明度,盡可能地實現高質量會計信息的全球共享。

一、我國新會計準則尚未與國際會計慣例趨同的主要內容及其對報告質量的不利影響

（一）新會計準則的結構層次不科學

我國新會計準則結構由基本準則、具體準則和應用指南構成，并將類似于概念框架的內容歸入基本準則中。這種做法與國際慣例有較大出入，目前，在國際會計準則與各國會計準則中都不存在基本準則與具體準則之分，各個國家和國際會計準則委員會(IASC)都在研究財務會計概念結構。在IASC的《編制財務報表的框架》明確指出：“本框架不是一份國際會計準則，因此不對任何特定的計量和列報問題確立標準，本框架的任何內容均不支持特定的國際會計準則”；美國FASB的財務會計概念框架以及英國會計準則委員會（ASB）的“財務報告原則公告”中也都明確指出：概念框架不屬于會計準則的內容，不具有會計準則的效力。而我國會計準則是屬于會計法規的范疇，既然作為法規，就需要強制執行，而且不得隨意改變，要求保持相對的穩定性。筆者認為，我國將會計準則――基本會計準則類比為國外的概念框架，不僅混淆了概念框架的性質和作用，推遲了概念框架的出臺，而且削弱了對指導會計準則制定的基本概念和原則的研究，降低了財務報告質量。

（二）新會計準則的目標不明確

在國際會計準則和國外的概念框架別強調會計目標，是因為會計目標決定了會計信息質量要求，決定了計量屬性的選擇，決定了報表的格式，而且會計目標是構架會計準則的重要內容，目標不同，則可能導致具體準則制定的不同，也將導致會計報告信息質量的不同。隨著經濟環境的改變，國外大部分國家的會計目標都從“受托責任觀”轉向了“決策有用觀”，而且會計準則一直是授權民間組織制定，在信息質量上更加注重相關性，并兼顧了可靠性。而我國過去只注重會計職能，很少涉及到會計目標，會計準則的制定權一直在財政部。為了與國際會計準則趨同，我國新會計準則首次明確提出了會計目標，指出：財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任的履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。

值得注意的是，如果會計準則及其產生的會計信息主要為使用者的經濟決策服務，會計目標的定位將是“決策有用觀”，對會計要素的定義則主張“資產負債表觀”，對會計計量屬性的選擇，就會由歷史成本為主，轉向歷史成本與公允價值并重，甚至將公允價值作為主要的會計計量屬性。反之，如果將會計目標定位于“受托責任觀”，偏重于“收入費用觀”，則“收入費用觀”偏重歷史成本。但是，從新準則的內容看到，我國開始注重“全面收益”的理念，體現了“資產負債表觀”，從這個方面來看我國的會計目標應該定位于“決策有用觀”；而從計量屬性方面，我國會計準則是以歷史成本為主，公允價值為輔，這又體現了“受托責任觀”的會計目標。這使我國會計目標問題搖擺不定，區分不清是“受托責任觀”還是“決策有用觀”。這與國際會計準則規定的滿足投資者決策有用的財務目標相比，就顯得較為籠統，目標和范圍尚欠明確，這不利于我國會計準則國際化的進一步趨同，也不利于會計準則的質量，更不利于會計信息質量相關性和可靠性的有效權衡。

（三）新會計準則的制定模式不明朗

目前，國際理論界討論的會計準則制定模式主要包括規則導向、原則導向和目標導向三類。國際會計準則是以原則為導向，只提供原則，不具體涉及到每一項經濟業務。美國會計準則原來是以規則為導向，由于安然事件的影響，在2003年7月25日美國證券交易委員會提出了以目標為導向的制定模式。特別要指出的是，在我國，不管是新準則還是原準則都有相同的特點：有些準則的表述是高度概括，很抽象，是以原則的形式體現的；有些準則的表述很詳細，很具體，是以規則的形式體現的。由于我國準則制定模式的不清晰，導致會計準則的可操作性較差，這直接影響了財務報告的質量。

（四）新會計準則中公允價值計量模式不夠全面

財務會計的核心問題是計量問題，公允價值作為一種新的計量屬性，最大的特征就是來自于公平交易市場的確認，是一種具有明顯可觀察性和決策相關性的會計信息。值得強調的是，我國開始樹立“全面收益”的理念，體現了“資產負債表觀”，對會計計量屬性的選擇，就應由歷史成本為主，轉向歷史成本與公允價值并重，甚至將公允價值作為主要的會計計量屬性。雖然，我國新會計準則已廣泛地引入了公允價值計量模式，但對公允價值計量范圍作了很大的限制，我國的新會計準則體系仍是以歷史成本為主，公允價值為輔，核心的計量屬性仍然是歷史成本，相關性和可靠性這對矛盾還是得不到解決；而國際會計準則及美國等各國會計準則的核心計量屬性是公允價值，充分體現了會計信息的相關性，并使其與可靠性的矛盾也得到了解決。

二、我國企業會計準則進一步國際趨同的國際化策略

在會計準則國際趨同的形勢下，各個國家如果想要參與國際經濟事務的合作與競爭，就必須正視會計準則國際趨同的現實，而不能刻意強調本國的特殊情況而“獨善其身”。我國要真正實現國際趨同，提高財務報告的質量，就必須從思想、準則實質內容、準則形式、準則制定程序和準則議程時間等方面全方位實現趨同，才能提高財務報告質量、完善我國企業財務信息披露制度、提高資本市場運行效率和加速融入全球經濟發展，才能為信息使用者提供有用的決策信息。

（一）加強會計理論研究，及早制定我國會計準則的概念框架

為了解決經濟環境的發展變化給會計實務帶來的新問題，糾正會計實務中處理程序和處理方法上的不一致或出現的分歧，為進一步發展會計準則、提高財務報告質量提供一個具有充分說服力的理論依據，西方發達國家及國際會計準則委員會都非常重視財務會計概念框架的研究，并已建立了各自的財務會計概念框架體系。我國于1992年和2006年的《企業會計準則》，雖然部分地充當了財務會計概念框架的角色，曾發揮了極其重要的作用，但是會計準則畢竟不同于會計概念框架體系。因此，筆者認為，隨著經濟全球化等客觀經濟環境的發展變化，借鑒西方的研究成果，加強我國會計理論的研究，建立我國的財務會計概念框架體系，并以此取代《企業會計準則》，已是大勢所趨。

（二） 加強財務報告的相關性兼顧可靠性，樹立“決策有用觀”的會計目標

一般來說，“受托責任觀”要求信息的客觀真實，強調會計報表所依據的會計準則及會計系統的整體有效性?！皼Q策有用觀”強調財務報表本身的有用性，而非會計準則。實際上，“決策有用”的會計信息也必須建立在客觀真實的基礎上，只不過“決策有用觀”更注重對事實的判斷，符合社會發展的客觀要求。前已述及，我國新會計準則體系的會計目標很不明確，在“受托責任觀”和“決策有用觀”之間搖擺不定，這直接影響了會計準則的質量，從而直接影響了財務報告的質量，使公允價值和歷史成本無從選擇，更使相關性和可靠性得不到協調。值得關注的是，由于我國經濟運行機制實行的是市場經濟體制，因此，會計目標的定位也應由市場機制來決定。從市場經濟的角度來看，會計信息的提供主要是為了使投資者和債權人避免逆向選擇風險和道德風險。但是，歐美國家一直不承認我國的市場經濟地位，而且我國一直是遭受反傾銷調查最多的國家之一，其中理由之一也是會計準則沒有與國際會計準則趨同。筆者認為，針對這些風險，也為了讓歐美國家承認我們的市場經濟地位，使我國的會計更快、更有效地融入世界經濟一體化中，我國應該選擇“決策有用觀”的會計目標?！皼Q策有用觀”的采用能夠為反傾銷調查者提供判斷依據；有利于規范我國企業的會計基礎工作；有利于拓展我國會計理論研究的范圍；更有利于加快我國會計準則的國際化，提高我國財務報告的質量。

（三）提高人員素質，建立以目標為導向的會計準則體系

“決策有用觀”要求會計準則應當提供相關的、可靠的，對外部投資人、債權人以及類似決策者決策有用的信息，這就必須制定一系列高質量的會計準則。在國際上，按照高質量準則所產生的財務報告應能形成具有透明度的信息。而高質量會計準則的產生很大程度上受會計準則制定導向的影響。規則導向的會計準則向來以詳細、具體和可操作性強而著稱；原則導向的會計準則對同一經濟事項，沒有那么多的會計政策選擇空間和例外事項，似乎符合高質量會計標準的要求；目標導向強調提出會計準則的目標，這樣為會計準則制定過程中出現的問題提供一個解決指南，也有利于會計準則制定人員在制定準則的過程中向著有利于會計準則目標實現的方向來制定高質量的會計準則。安然、世通、在線時代華納等一系列惡性財務欺詐案件的發生使得人們將所有的希望都放在原則導向上。國際上許多國家開始采用原則導向，然而，由于中國沒有完整的財務會計概念框架，會計人員普遍缺乏較高的職業判斷能力和職業道德水平，而且中國會計準則的制定機構主要是財政部會計司，這樣，會計準則的制定受政府的干涉較嚴重。因此，我國不能采用原則導向的制定模式。

筆者認為，目標導向的會計準則應該成為我國會計準則導向的選擇。這需要經過以下幾方面的努力：首先，要投入大量的人力物力，在制定中國會計準則的同時，加強構建中國的財務概念框架結構；其次，加強中國會計的教育，增強會計人員的職業判斷能力，提高其職業道德水平；再次，對于目前尚未有完整的財務會計概念結構的情況下，制定救火式的會計準則的同時要體現前瞻性；第四，在準則的制定過程中，要盡量避免例外事項的制定，提高財務報告的相互可比性；第五，要保證會計準則制定機構的獨立性，從而較少地受到各社會利益集團的影響，真正獨立地制定出高質量的會計準則。

（四）加強財務報告的相關性和可靠性，采用公允價值作為核心計量屬性

根據上述，隨著我國“決策有用觀”會計目標的確立，由于成本計量模式是面向過去的，在新的經濟環境下，企業面臨的風險加大，物價波動頻繁，創新金融工具和無形資產所占比重增加，傳統的歷史成本計量模式已明顯的不適應性。它既不能如實反映微觀經濟主體的財務狀況和經營成果，也不能確認、計量人力資源、衍生金融工具等相關信息。筆者認為采用公允價值為核心的計量屬性，是我國會計準則現實的選擇。與歷史成本相比，我國采用公允價值具有如下優點：首先，我國采用公允價值能更好地體現財務報告的相關性。公允價值表現的是資產或負債現在的市場價格或未來現金流量的現值。公允價值與歷史成本相比，能較準確地披露企業獲得的現金流量，從而更確切地反映企業的經營能力、償債能力及所承擔的財務風險。其次，我國采用公允價值能體現財務報告的可靠性特征。在歷史成本計量模式下，相關性和可靠性是不可調和的一對矛盾。但是，由于公允價值提供的是市場基礎的交易金額，它能夠有效地評判一項資產或負債的經濟實質，體現一定時間上資產或負債的實際價值。這樣，相關性與可靠性并非一對不可化解的矛盾，全面采用公允價值計量，可使兩者達到統一。因此，我國的資產和負債應以公允價值為核心計量模式，這樣才能提高我國會計準則的質量，從而提高財務報告的信息質量，更加推進我國會計準則國際化的步伐。

篇9

[關鍵詞] 新會計準則合并財務報表差異

合并會計報表最早產生于19世紀末20世紀初美國的第一次兼并浪潮。隨著經濟的發展,企業規模迅速擴大,跨國公司飛速發展,國際會計界逐漸面臨著一個新的難題―合并會計報表問題,國際會計理論界和實務界對此展開了長期的研究與探討,由此形成多種理論與實務的處理方法。1995年2月,我國財政部頒布了《合并會計報表暫行規定》,該規定為我國企業合并會計報表實務處理提供了理論依據。然而,在資本市場進一步發展和會計準則國際趨同步伐越來越快的背景下,該規定已經不能滿足新形勢的需要,為此,我國財政部于 2005年 12月 31日頒布了《企業會計準則第33號―合并財務報表》。

該準則以《合并會計報表暫行規定》為基礎,依據《國際會計準則第27號―合并財務報表和單獨財務報表》的規定,和我國上市公司、國有企業等企業在合并財務報表方面的實際情況制定的。下文為了敘述上的方便,將《企業會計準則第33號―合并財務報表》頒布之前的有關合并會計報表相關規范性文件統稱為“舊準則”,同時,將《企業會計準則第33號―合并財務報表》簡稱為“新準則”。

新舊準則比較而言,新準則有明顯的變化和改進,主要體現在以下幾個方面:

一、定義的變化

新準則中,合并財務報表定義為“反映母公司和其全部子公司形成的企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量的財務報表?！?/p>

而在《暫行規定》中,合并會計報表的定義是“由母公司編制的、將母公司和子公司形成的企業集團作為一個會計主體,綜合反映企業集團整體經營成果、財務狀況及其變動情況的會計報表?！?/p>

二、合并報表編制依據的基本理論的比較

新準則中規定合并報表范圍的確定基礎是控制的存在,更加注重實質性控制,其強調實際意義上的控制的存在,而不僅僅以達到法律規定的股權比例為標準?！稌盒幸幎ā反_定合并范圍的基礎是法律形式(股權比例一般超過50%)達到標準,如果股權比例低于50%再考慮以實際控制權進行確定。兩個準則相比,《暫行規定》以權益性資本比例確定合并范圍,而新準則采用了以所擁有表決權的控制標準來確定合并范圍,相對來說實際意義更大一些,因為盡管公司法中有一股一表決權基本原則的規定,但是由于目前企業實施的累計投票、類別投票、委托投票和現實生活中部分特殊因素的影響,投資企業時所擁有的權益性資本并不意味著擁有相應的表決權。所以,在確定是否擁有控制權時,權益性資本只是一個純粹的法律概念,而所擁有的表決權才是確定是否存在控制的關鍵。另外,新準則中規定的控制標準對于實務中的承包、委托及租賃經營企業的合并,提供了是否應該納入合并范圍的基本標準。

三、如何確定合并范圍的比較

合并范圍確定變化較大是新準則最主要的變化之一,新準則的合并范圍確定為母公司所有能實施控制的子公司,而不一定要考慮股權比例;其次,合并范圍也應該包括業務與母公司差異較大的子公司;再次,所有者權益為負的子公司,只要還在持續經營的,也應該納入合并范圍。《暫行規定》中有多種情況不應納入合并范圍,例如按照破產程序、已經宣告被清理整頓的子公司,準備近期內售出而短期內持有其半數以上的權益性資本的子公司,已經宣告破產的子公司;還有,根據財政部門(1996) 2號《關于合并會計報表合并范圍請示的復函》規定的不應納入合并范圍的小規模子公司的判斷標準和銀行、保險業等特殊行業的子公司,也能不納入合并范圍。在實務中,對于尚在籌建期間的新成立的子公司也能夠不納入合并范圍。

四、合并財務報表種類的比較

在《暫行規定》中合并財務報表的范圍包括合并資產負債表、合并損益表、合并財務狀況變動表和合并利潤分配表四個部分。而在新準則中規定,合并財務報表的種類不僅包括合并資產負債表、合并利潤表和合并利潤分配表,而且還包括合并現金流量表、合并所有者權益增減變動表和附注三個部分,其中對合并現金流量表編制的規范及時有效地填補了現行實務當中的理論空白。

五、合并報表具體操作方法的比較

1.合并資產負債表

(l)新準則規定在資產購買日,其母公司的長期股權投資與子公司所有者權益中所占的份額的差額,應當在商譽科目中列示出來。對商譽發生減值的,要按照經減值測試金額列示。而舊準則規定抵銷時產生的合并價差,在合并資產負債表中以“合并價差”科目在長期投資項目中單獨列示。

(2)新準則規定母公司與子公司、子公司與子公司之間的債券投資和應付債券相互抵銷后,產生的差額要計入投資收益科目。而舊規則規定產生的差額,進行合并價差處理。

2.合并利潤表

新準則規定母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品,提供勞務或其他往來形成的存貨、固定資產、在建工程、工程物資和無形資產等所包含的未實現內部銷售損益要予以抵銷。并且對存貨、固定資產、在建工程、工程物資和無形資產等計提的跌價準備或減值準備與本企業實現內部銷售損益相關的部分也要予以抵銷。而《暫行規定》只提及母公司與子公司、子公司相互之間發生的存貨、固定資產的交易所產生的末實現的內部銷售損益抵銷。

六、報告期內增加于企業合并方法

篇10

關鍵詞：會計信息披露 會計信息質量 非財務信息

一、引言

我國《企業會計準則——基本準則》要求企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內容完整。明確規定了資產、負債、收入、費用等會計要素的確認條件，這些條件強調了資產負債表項目的真實性和可靠性，充分體現了會計信息的質量要求。這些規定而強化了會計信息的質量要求。會計準則引入公允價值等計量屬性可以較好地披露企業獲得的現金流量，更加準確地衡量企業的經營能力和償債風險，利用公允價值計量的財務信息更具有預測價值，有利于信息使用者預測企業未來的發展能力和方向。同時，我國會計準則要求的會計報表的列報項目，可以更清晰地反應企業的財務狀況和經營成果，從而進一步擴大與決策相關的會計信息的披露范圍。 我國會計準則實現了與國際會計準則的趨同，提高了我國企業會計信息在世界經濟中的可比性。在與國際企業進行經濟業務往來時，趨同的會計準則減少了由于會計處理原則的不同而帶來的差異，減少了境外經營的成本，有利于我國企業走向國際，從而促進我國經濟的市場化和國際化。我國在存貨準則中取消了后進先出法，規定企業應當采用先進先出法、加權平均法或個別計價法確定發出存貨的實際成本。這樣增加了會計數據的可比性，在一定程度上限制了企業的盈余管理。

二、我國會計信息披露現狀分析

（ 一 ）會計信息披露現狀 從2007年上市公司執行企業會計準則以來，大多數上市公司都能嚴格按照企業會計準則的要求，選擇穩健的會計政策、恰當運用會計估計，并遵循基本披露要求和原則，采用比較規范的披露格式，真實完整地反映公司的財務狀況、經營成果和現金流量。使投資者更有針對性地評價公司的各類財務指標，從而進一步提升了財務會計信息的可讀性。企業會計準則執行近5年來，上市公司對其交易事項的理解和運用能力不斷增強，其相關交易的會計處理內容、方法和結果的披露也比較清晰和完整，從而進一步提高了上市公司財務會計信息的可靠性。隨著企業會計準則解釋文件的相繼出臺和各項監管標準的細化，企業會計實務中進一步減少了對同類交易采取不同會計處理的做法，從而進一步提高了上市公司財務會計信息的可比性。隨著資本市場體系的建設和逐步完善，以及國民經濟的穩步發展，上市公司的經濟活動也不斷呈現出新的業務模式和交易特點，會計信息披露的內容也隨之要求更加豐富，一些企業會計準則執行過程中出現的新問題也就越來越值得我們進一步討論和規范。下面以中國證監會會計部統計的2010年2062家上市公司年報綜合數據為例進行分析。（1）上市公司在營業收入增加的同時，進一步提高了其收益質量。2010年實現盈利的上市公司占全部上市公司的94.33%，業績普遍出現大幅增長。從2010年上市公司的年報匯總數據可以看出上市公司在其營業收入迅速增長的同時，凈利潤也實現了同比增長，進而實現了上市公司收益質量的進一步提高。（2）會計人員在實務中能遵循企業會計準則，進一步提高了其職業判斷能力。在企業會計準則框架下，上市公司的會計人員對其經濟業務能夠結合自身實際情況進行判斷和處理，反映出上市公司會計人員職業判斷能力進一步提升。如對遞延所得稅資產的確認，會影響當期的所得稅費用，進而影響當期實現的凈利潤。這在很大程度上依賴其職業判斷。按照企業會計準則的規定，對于資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的可抵扣暫時性差異，在估計未來期間如果能夠取得足夠的應納稅所得額，進而利用該可抵扣暫時性差異的，則應以其可能取得的應納稅所得額為限，確認遞延所得稅資產。從2010年上市公司年報披露來看，多數上市公司能夠按照企業會計準則的規定，謹慎確認遞延所得稅資產并對其做出充分披露。這就使財務會計信息列報質量得以進一步提高。

（ 二 ）會計信息披露問題原因分析 （1）我國目前公允價值存在不確定性，公允價值評估難度加大。我國會計準則引入公允價值，提高了我國會計信息質量的相關性和有效性，近年來公允價值的重要性已被多次強調，雖然在公允價值的確認、計量與披露上不斷得到規范，但在其具體應用時，也應看到我國在市場經濟快速發展的同時并未達到充分發達，市場機制的不夠完善，關聯方交易的增多，市場監管機制的不夠健全，使得資產評估機構作假事件頻繁發生，因此，市場經濟的現狀決定了“熟悉交易的雙方自愿交易的價格”很難進行界定，并且國內評估機構對于公允價值的經驗也比較欠缺，從而導致公允價格具有不確定性。另一方面由于企業一些資產缺乏可比價格的市場，只能運用各種估計和判斷，其估計就會摻入更多的人為因素，在很大程度上導致了會計數據的失真。因此在會計實務操作中必然發生企業為了粉飾財務狀況和經營成果，利用公允價值計量模式調節各期利潤、粉飾財務報告等現象，最終使按公允價值計量的資產等項目失去其公允的本質含義。（2）企業會計準則對會計信息披露存在的缺陷。一是對公允價值不能可靠計量的權益性投資的劃分標準不夠明確。根據會計準則規定，企業對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，應作為長期股權投資并采用成本法進行核算。從2010年年報披露情況看，絕大部分上市公司對于持有的非上市公司的權益性投資，都視同公允價值無法可靠計量，因此都采用成本法核算長期股權投資。這進一步反映了企業會計準則對其具體層面的規范不夠。二是企業會計準則所涉及的職業判斷缺乏統一標準。會計信息在某種程度上是主觀判斷的產物，如穩健原則下的高估費用和損失，低估收入和利得，重要性原則下重要與不重要的界定，會計政策、會計估計的可選擇性等都需要會計人員職業判斷。三是固定資產及無形資產的主觀操縱空間加大。固定資產、無形資產準則的應用雖然在很大程度上擴大了披露的信息量，但同時也增加了信息的不確定性和主觀操縱的風險。無形資產準則規定對于使用壽命不確定的無形資產不再攤銷，但應當于每年年度終了進行減值測試。但對無形資產的使用年限和攤銷方法均未做出具體明確的規定，也未對選擇不同方法的界限做出明確的說明，這樣人為操控的空間加大，同時也給企業通過減少攤銷年限以及加速攤銷等方法來提高或降低企業業績， 達到操縱利潤的目的。四是對資產減值可收回金額的估計存在一定的主觀操控。在資產減值準則中對公允價值的取得方法規定如下：首先，應根據公平交易中資產的銷售協議價格來確定公允價值；其次，在不存在銷售協議價格但存在活躍市場的情況下，根據該資產的市場價格確定公允價值；再次，在以上兩種條件都不具備的情況下，企業以可獲取的最佳信息為基礎估計公允價值。在實際應用中發現有些企業的資產是內部持續使用的，并且存在大量的內部交易，在這種情況下通過銷售協議價來確定資產的公允價值則并不十分合理。由于我國市場機制不夠完善，如果根據活躍市場中該項資產的市場價格確認其公允價值，則也存在不可靠的因素；如果根據可獲取的最佳信息為基礎估計公允價值，則又產生了極大的主觀操控性，這樣必然導致會計實務中出現舞弊現象。五是借款費用資本化的范圍和停止資本化的時點存在利潤操控空間。借款費用資本化準則擴大了借款費用資本化的資產范圍和可予資本化的借款范圍，由于固定資產從達到預定可使用狀態的次月起開始計提折舊，這樣就為提升企業的業績與形象提供了有利條件。六是對單項金額重大的應收賬款的減值測試沒有給出具體判斷標準。企業會計準則規定，企業對單項金額重大的應收賬款應當單獨進行減值測試，如有客觀證據表明其已發生減值，應當計提壞賬準備。從2010年上市公司年報中可以看出，上市公司對應收款項壞賬準備的計提方法，有的采用單一的個別認定法；有的采用個別認定法與其他計提方法相結合的方法，如采用個別認定法與賬齡分析法結合的方法，采用個別認定法與賬齡之外的風險組合分析法結合的方法；采用個別認定法與余額百分比法結合的方法等。雖然企業會計準則對單項金額重大的應收款項提出了單獨測試的要求，但是并沒有規定金額重大的具體判斷標準，這樣企業在具體實務操作中就難以統一。（3）會計信息的時效性需求得不到滿足。會計信息的最大特點就在于時效性。由于企業的年度財務報告要求在年度末4 個月內報出，而中期財務報告要求在中期結束后兩個月內報出。較長的報告周期，為企業進行各種幕后交易就創造了時間條件，由此進行的財務報告披露就無法滿足會計信息質量的及時性要求，影響信息披露的充分性。目前我國有些企業會計信息的披露存在嚴重的滯后性。一些對企業有利的會計信息提前披露，如把預期可能獲得的補償在未確定能收到時，就確認為資產，從而虛增企業資產和利潤。反之，將一些不利的會計信息予以延遲披露，如對應予以確認的賠款、涉及的未決訴訟、仲裁等預計負債信息延遲披露，甚至不披露，從而虛增利潤、虛減負債。勢必影響企業當期的財務狀況。因此會計信息披露不及時必然使企業信息失去價值，影響信息使用者決策，不利于資本市場的健全和發展。（4）會計信息披露出現違規、隨意現象。有些企業信息披露缺乏規范性，主要表現為企業對其償債能力、或有事項、關聯交易、所選用的會計政策、會計方法披露不充分，隱瞞對企業不利的會計信息，尤其是涉嫌違規行為的披露。隨意調整利潤分配，所編制的財務報告過于簡略，甚至不提供上年同期相關的重要數據，無法進行財務分析與評價。對企業所面臨的市場競爭、資本市場的利率匯率變化，以及企業所采取的營銷策略、所執行的財務方針政策不進行完全揭示，嚴重的根本就不予以披露。（5）現行會計準則的財務報告無法反映非貨幣信息，大大削弱了會計信息的決策有用性。在信息化技術飛速發展的今天，無形資產、企業的商譽、人力資源、能源的來源以及產品的銷售渠道、發展計劃、未來的風險和機遇、企業盈利性估計等信息顯得越來越重要，它們對企業的財務狀況產生很大的影響。財務報告需要揭示大量不確定的、非財務、非數量化的定性信息及非貨幣交易信息。由于我國會計準則體系中的財務報告偏重于反映歷史財務信息，強調對已發生的生產經營活動的結果進行總結，并且在會計報表中絕大多數是有形資產的貨幣信息，從而對大量非貨幣信息無法體現。顯然我國會計準則局限于以往經營狀況的簡單描述，缺少有關企業在長期的經營過程中面臨的重大風險與報酬機會以及未來種種不確定性的前瞻性財務信息的披露，引起財務數據信息的歷史性與決策活動的未來性之間出現不對稱。在財務報告中，信息使用者不僅期望獲得其過去的財務狀況、經營情況和現金流量等方面的信息，而且還期望獲得企業未來價值的預測性會計信息，以便做出比較合理的決策來把握機會規避投資風險。（6）財務報告對企業履行社會責任的信息未進行披露。由于企業對自然資源的消耗、對環境的污染和治理、提供就業機會和稅利上繳情況、員工的培訓以及公益事業建設情況等社會責任與貢獻方面的信息，越來越受到政府和社會公眾的關注，因此現行財務報告未對企業履行這些社會責任的信息進行披露是不完備的。

三、我國會計信息披露完善的對策

（ 一 ）進一步完善市場環境 我國目前運用公允價值計量困難的根本原因是市場化水平不是很高，應加快市場經濟的發展，完善資本市場，創建公開、公平、公正的生產資料市場和二級交易市場，建立和完善市場信息數據網絡和市場信息數據庫，使公允價值的取得更客觀、更及時、更經濟；充分引入市場競爭機制，鼓勵混業經營，打破分業經營的限制；進一步規范、約束政府行為，減少政府對價格的管制，使政府依法行政，使企業真正成為自主、自由的市場交易主體，保證企業能夠按市場的公允價格進行交易。要建立完善的管理監督制度，使交易經營活動的信息反饋更真實、公允和公正。

（ 二 ）加強內部控制和外部審計 進一步完善內部控制是提高會計信息質量的根本途徑和有力保證。企業應從完善內部控制環境和會計信息系統來制定符合自身實際情況的內部控制制度，及時發現企業財務運行中存在的舞弊。同時企業還應實行行政監督與社會監督相結合，構建全方位的會計監督體系。行政監管部門應督促企業認真貫徹會計法規、會計準則，對執行情況進行檢查， 并加大對操控利潤等會計違規行為的懲罰力度。與此同時，我國還需盡力規范注冊會計師審計制度，制定完善的注冊會計師執業自律準則，提高執業人員的風險意識、業務水平和職業道德水準。從而明確注冊會計師的法律責任，確保社會審計的客觀性、公正性和獨立性。

（ 三 ） 規范企業會計信息披露體系 不健全的會計信息披露規范不能完全保證會計信息披露質量，要使企業信息披露真實、充分、及時，就須建立一套有效的信息披露規范體系，加強會計信息披露規范的制定與實施。（1）制定科學配套的會計信息披露規范體系。為使企業會計信息披露真實、充分、及時，必須建立公開透明、綱目兼備、層次清晰、易于操作、公平執行的會計信息披露規范體系，包括會計準則、會計信息披露制度、審計制度及其他有關經濟法規。治理會計信息披露應首先治理造假環境，適時修改、完善企業會計準則。對此，企業應加強公允價值披露。根據公允價值計量屬性的基本要求，為更好地在會計準則中應用公允價值，應對涉及公允價值確認、計量和披露的會計準則進行修訂。如對長期股權投資的成本法應明確在何種情況下應視為公允價值無法可靠取得，建議在會計準則中提供更具體的指導原則，以便會計人員實務操作。對企業會計準則中涉及會計估計變更的生效日期、會計估計變更與會計差錯區別的認識應進一步統一。會計估計變更，是指由于資產和負債的當前狀況及預期經濟利益和義務發生了變化，從而對資產或負債的賬面價值或者資產的定期消耗金額進行調整。上市公司對會計估計變更的處理應當采用未來適用法，對會計估計變更僅影響變更當期的，其影響數應當在變更當期予以確認；對會計估計變更既影響變更當期又影響未來期間的，其影響數應當在變更當期和未來期間予以確認。因此，明確會計估計變更應自該估計變更被正式批準后生效，考慮會計實務操作的方便，對新會計估計最早可以自最近一期尚未公布的定期報告開始使用，原則上不能追溯到更早會計期間。（2）建立完善的信息披露制度。我國法律法規雖明確規定企業信息披露制度，但由于重行政、刑事責任而輕民事責任，在企業信息披露違規后責任追究不到位。對于違規的企業，投資者還不能在法律上找到維護自身利益的有效途徑。因此，在信息披露違規處理中應引入民事責任，這樣不僅維護了投資者利益，還對企業起到一定遏制作用。對于信息披露違規行為的法律責任追究應加強可操作性，建立完善民事索賠制度，加大司法介入力度，通過立法和司法程序明確違規行為，細化證券違法行為民事責任，如對原告和被告資格確定、賠償金額計算、損失范圍規定、償付方式、舉證責任等問題作出明確具體的規定，進而形成一個完善的信息披露違規法律追究和懲罰機制。建立完善的信息披露制度，還應健全我國企業會計信息披露評級體系，會計信息披露評級體系是由專業人士基于對企業信息全面、充分了解和分析作出的評估意見，并將結果對外公布。評級體系的建立一定能對企業會計信息披露形成一定威懾力，減少企業會計信息披露違規行為。另外，還應改進會計信息披露政策法規的相對滯后性。對于新出現的會計事項及會計方法，應及時出臺相關會計準則規范。建議細化約束會計信息披露的有關法律條文，對需披露事件量化規定，所應披露重要內容也應調整，使企業會計準則與時俱進，會計工作有章可循，盡量減少真空地帶，做到協調統一，確保會計信息披露規范全面性，從而全面提高會計信息披露質量。

（ 四 ）加強企業表外信息披露 （1）增加人力資源信息的披露和列報。人力資源作為企業的重要資源要素逐漸在企業中出現，并在企業的各項資源要素中占據了首要地位，成為企業最重要的資產。對于人力資源表外信息披露的內容可以包括多方面信息，比如在報表附注中的其它相關事項中增加企業人力資源管理績效指標等。（2）增加社會責任報告的披露。在我國社會主義市場經濟中，企業的社會責任受到公眾的極大關注。編制社會責任報告， 或在現行財務會計報告中增加披露有關企業資源使用、節能降耗和環境保護的狀況以及對整個社會的貢獻等社會責任信息，以滿足信息使用者的需求。這樣既有利于企業更好地履行社會責任，樹立良好的企業形象，又有利于社會對企業的監督，充分協調企業與社會之間的關系，更好地維護生態平衡。揭示企業對社會的真實貢獻和發展。（3）增加預測性財務報告的披露。財務報告的編制應提供預測信息，預測性信息包括：對收入、利潤、每股收益、資金結構等重要財務事項的預測性的陳述；對企業管理層未來經營計劃與目標的陳述等等。預測和了解前瞻性信息有利于經營者、投資者及相關利益主體對企業未來發展狀況進行了解。預測財務報告是指企業依據適當的原則以及現有的財務狀況和取得的經營業績，考慮到未來可能發生的各種可確定和不可確定的因素，采用科學的預測方法編制并對外披露的反映企業未來一定時點的財務狀況和未來一定期間內經營成果以及財務狀況變動情況的書面報告。預測性財務報告信息的披露通常是在預測的基礎之上的，主要基于主觀的估計和判斷。預測性信息的披露，可以提高我國企業財務報告的有效性，從而降低投資風險。（4）增加對其他非財務信息的披露。對于企業管理層質量、管理經驗、組織能力、新產品開發、市場狀況、企業文化等其他非財務信息，投資者普遍賦予較高的價值，已成為投資者關注的重點。企業應該對這些信息進行詳細的披露，從而讓信息使用者充分了解與此有關的信息，做出正確的決策。

參考文獻：