成本核算方法范文

導語：如何才能寫好一篇成本核算方法，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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隨著我國經濟的發展，成本會計方法也面臨著重大的挑戰。同時全球經濟的融合使得全球各國間的文化交流更加頻繁，包括成本會計方法的選擇與應用也會相互影響。

一、作業成本法及其發展

近年來，全球的成本會計得到了很大的發展，其中尤其以作業成本法的推廣影響最大。該方法最早產生于上世紀30年代對水力發電企業進行成本分攤時所作的分析。在上世紀80年代末，經過卡普蘭教授的進一步闡釋，逐漸為大眾所熟知。然而，它雖然受到學術界的追捧，在實際應用中的情況卻并不普遍。澳大利亞、愛爾蘭和美國都曾經做過調查，使用作業成本法的企業不足20％。

（一）傳統的作業成本法

在推崇ABC法的文獻中，對該方法的優點討論很多，主要是認為該方法從“作業”的視角重新對成本會計信息體系進行了規范，使企業能夠從不同角度來對其成本進行分析與分攤，特別是對間接成本，通過將其直接與作業掛鉤，根據作業成本動因計算每一作業的成本分配率，然后根據每一作業在確定的時期內消耗的產出單位量，將作業成本追蹤或再分配給成本歸集對象。這樣一來，對間接成本的分配就更加直接，避免了傳統方法下由于分配標準的不客觀所導致的成本分配的不客觀。

但是，經過實踐檢驗，人們發現，作業成本法的重大缺陷是操作性差。

首先，構建成本模型時的工作量太大。在最初推出作業成本法時，它主要用于單個部門和區域的成本分析，這種簡單環境下，ABC法的效果特別顯著，但是如果要大范圍地推行這種方法，工作量就會很大。以一家大型銀行的經濟業務為例，要進行作業成本分析，它的100多個業務分支機構的7萬名員工每個月都需要提交工作時間的分配數據，光是這些數據的收集、處理和報告就需要14名員工來完成。顯然，這樣做成本高昂，根據成本效益原則，放棄使用才是最佳方案。

其次，利用該方法獲取成本信息有一定的難度，它與傳統會計體系的融合性不好。傳統會計信息系統下按照部門消耗資源的數額來歸集和反映成本；而ABC法分解作業時則根據作業耗費資源的情況、跨越了傳統的部門來確定成本，因此企業要采用此方法，勢必要進行會計系統的再造，其成本較高。

另外，在傳統ABC法下，作業的劃分是依據經驗進行的，對未來的和新出現的作業的劃分缺乏前瞻性，在當前人們的消費和生產趨向于個性化的情況下就無法滿足需要。而且，作業的劃分是按成本驅動因素為標準的，成本驅動因素是以因果關系為主，對于一些未能明顯表現出因果關系的因素，就很可能被忽略掉，導致作業的劃分不能反映真實情況。

（二）時間驅動作業成本法

為了克服上述弊端，卡普蘭在《時間驅動作業成本法》一文提出將時間因素嵌入作業成本法中。其核心思想是引入一個“時間等式”，以最基本的業務流程耗時量為基數，列出各種復雜情況下所需要追加的工時，據以按照具體情況改變每一項具體作業所耗時間的估計數，從而降低劃分作業的難度與工作量，增強其操作性。

在傳統ABC法下，向員工調查處理每項作業占用其工作時間的百分比有難度，且不容易反映出其有效的工作時間究竟有多長。而且對一項作業僅反映一個費率，并不能反映出客觀情況。如對某種化學制品進行包裝，可能僅需普通的包裝，也可能需要另外包裝，因而它們盡管是同一類作業，所需要的時間卻大不相同，費率顯然也應有所區別。引入時間因素之后，該問題即可迎刃而解。

在時間驅動作業成本法下，由公司管理者直接估計每個事務處理、產品或客戶的資源需求。對每一類資源，公司分別估計單位時間投入的資源能力的成本（即單位時間產能成本）以及產品、客戶和服務在消耗資源時所占用的時間數（即作業單位時間數）。

估計單位時間產能成本時，采用估算的方法。一般來說，可以簡單假設實際所用的產能為理想狀況的80％到85％，如考慮員工的工作時間利用率時一般選擇80％，其余20％則是員工休息等所花費的時間。對機器可以選擇較高的比例，如85％，允許其有15％的時間可能因維護等原因停工。因此，假如一周每個員工的工作時數是40小時，則有效工時為32小時。這樣根據已知的當期資源消耗總額就可算出每分鐘提供這一產能的成本。假如該部門有15名員工，提供同樣的幾種服務且無法分出幾個責任中心，則他們本周的有效工時為480小時（15×32），即28，800分鐘。如果本周的資源消耗是144，000美元，則每分鐘提供這些服務的成本為0.5美元。

估計作業單位時間數時，也可以通過向經理詢問及觀察來獲取相關資料，獲取每項工作的具體時間。這兩項數據算出來之后，就可以求出成本發生因素的單位費用。如前述的例子中，假如該部門某一項業務處理需要花8分鐘，那么用此數乘上每分鐘的成本0.5美元，即可得出處理此項工作的單位成本是4美元。有了這個數據為基礎，管理者可以得出許多有價值的信息：如本部門的有效工時是否得到充分利用；和客戶討價還價時更明確哪種業務、如何定價才能有利可圖等等。

在企業有相關基礎資料的情況下，發生新業務或增添新環節時，就能夠很快得出新業務或新環節的單位成本究竟是多少。例如前段所述包裝部門可以根據最后采用的不同方法耗費的時間來確定成本。如常規包裝每份包裝耗時1分鐘；空運需額外包裝，要多花5分鐘，然后利用基礎資料可以求出不同包裝時的成本。這樣就能夠避免傳統ABC法下對同類業務采用同一費率的弊端，也使新業務的定價能有更合理的依據。

由于該方法能夠幫助管理者明確哪種業務、怎樣定價才更合理，也能使企業獲取更好的利潤回報。

二、成本位置核算法

這種方法是德國企業最常用、影響最大的方法。在這種方法下，成本會計的核算方法通常被分為三類，分別解答三個問題：（1）發生了哪些成本——成本種類核算；（2）這些成本發生在什么地方——成本位置核算；（3）這些成本是為誰發生的——成本承擔者核算。這三種核算方法涵蓋了成本核算環節的幾乎全部內容，其中（1）反映了進入成本核算環節的生產要素內容；（3）反映了各種最終產品承擔成本的情況。（1）的成本分為兩類：直接成本和間接成本，前者直接進入第三個環節，歸集到成本承擔者，后者則需進入第二個環節，經過一系列的分配之后由成本承擔者承擔。（2）則是最核心的一個環節，在這個環節各種間接成本被分攤到應當歸屬的位置，并由最終產品承擔。

成本位置的構造主要可以根據功能原則和責任原則等原則來進行。企業構造成本位置的多寡，主要取決于企業的部門數，應當注意既要使分類盡可能廣泛，又要注意避免過度細分帶來的核算成本的提高。

關于成本位置的種類主要有兩種分類方法，一種分類方法是根據其產生的效益種類分為主要成本位置（指所有與主要和直接為了銷售的某些主要效益有關的核算區）和輔助成本位置（只產生間接效益）。后者又包括兩類，分別是普通（一般）成本位置（為了所有其他成本位置服務）和具體（附屬）成本位置（只為某個最終成本位置服務）。另一種分類方法是按其繼續核算的類型分為預備（非獨立）成本位置和最終（獨立）成本位置。前者的成本數在分攤期結束后將被全部分攤完畢，后者的成本則直接加到成本承擔者上。

在成本位置核算法下，有一個重要的輔助工具是企業核算矩陣。該矩陣不僅反映了兩種分類方法所分的成本位置間的關系，而且反映了成本分配的過程和結果。利用該矩陣進行成本核算時，主要包括三個步驟，第一步是把各項成本進行分配，記入它所發生的成本位置；第二步是對其進行分攤，從發生的位置分攤到接受這項成本的位置；第三步是對其進行核算，在這一步通常還可以計算出實際發生的間接成本與核算間接成本之間的差額。上述方法是德國應用最為廣泛的成本會計方法。在此基礎上發展起來的名為“彈性邊際成本法”（簡寫為GPK）的成本會計方法，近年來也受到美國人的推崇。

在GPK下，成本中心的設置與ABC下不同。它要求一個成本中心只能有一個經理，一個經理可以負責若干個成本中心，并且特別強調一個成本中心內業務的同質性，因此，其成本中心的劃分是按照組織/責任/分組歸類的原則來確定的，比ABC下的成本中心劃分來得更細致。在ABC下，是一個經理人員只負責一個成本中心，但一個成本中心內可以包括幾種作業，因而不可避免地會出現費用需要在幾種作業間分攤的情形。在GPK下，不僅這個問題可以避免，而且可按照成本中心建立預算和制訂報表，這套程序與企業的整體組織活動結成一體，反映了一種整體的成本管理思想。

在GPK下，確定固定成本與變動成本的標準與傳統成本分配制度下也有所不同，傳統上認為隨著所生產的最終產品的數量變化而變化的成本是變動成本；GPK下則認為隨著該成本中心的產出量變動而變動的成本是變動成本。在GPK下，輔助部門把成本分為變動成本和固定成本向基本生產部門分配后，基本生產部門繼續將其按固定成本和變動成本進行處理。

假如有一個輔助生產部門甲（成本中心），為A、B、C三個基本生產部門提供服務，則A、B、C三部門需在期間開始前向甲提供預算，預計本期內需要甲向其提供的服務次數分別是X、Y、Z。如果當期甲的預算成本由固定成本E和變動成本F構成，則甲向這三個部門分配的預算成本將由各單位接受的服務次數和平均的分攤成本決定。并且，在本年度內，A、B、C三部門將甲部門轉入的固定成本E視為固定成本（因為它與本部門的機器工時數無關），由年度內的12個月平均分攤。轉入的變動成本F在編制預算時作為變動成本中的一項來記錄。在各月計算實際發生數時，還要分別以已經分配來的變動成本數為基礎，除以該部門預算的機器工時總數，以此為分配率（主要是為了保證各期的單位成本一致）乘以當期該部門的機器工時數，從而得出一個目標變動成本，最終與實際發生的成本數進行比較，得出差異數之后，再對其進行進一步的分析。這是GPK最重要的一個特點，它能促使人們提高責任心，盡力提高效率。

在對基本生產成本中心進行核算時，GPK把設備費用分配到產品上的做法，也有其自身的特點。GPK下設備費用以正常的生產能力（即設備制造者確定的生產能力的85％或者預期的市場對該產品的需求水平，以二者中較低者為準）為基礎進行分配，計算費率時各年分母數相同。

從GPK下對兩種成本中心成本的分攤可以看出，GPK是“成本拉動”分攤的一個典型，輔助生產部門按照基本生產部門提供的計劃服務需求量來確定向基本生產部門分攤的變動成本“單價”和固定成本總額；而ABC則是一種“成本推動”分攤的典型，輔助部門知道基本生產部門需要多少服務，發生的成本直接由下游承擔。兩者比較而言，顯然GPK法更有利于成本的管理和控制。

此外，GPK下的損益計算書分層次反映了不同級別的成本和效益信息，可以讓決策者很容易地發現經營的有效成本，十分有利于成本管理。不過，由于這種損益計算書完全是為了成本管理服務的，因此在編制財務報表時，需要對其做適當的調整。

三、小結

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【關鍵詞】企業物流成本；成本管理；核算方法

目前，在我國企業中尚未進行系統的物流成本核算，物流成本核算體系更不完善。在此，筆者通過借鑒日本“物流成本計算標準”中的物流成本計算方法，結合我國企業實際，對我國企業物流成本核算方法進行設計研究。

一、企業物流成本核算的設計思路

企業物流成本核算的設計思路，可以分為會計方式、統計方式以及會計和統計相結合的方式三種模式。

（一）會計方式的物流成本核算方法

會計方式核算物流成本就是通過憑證、賬戶、報表對物流耗費予以連續、系統、全面地記錄、計算和報告。具體有兩種形式：一是把物流成本計算與正常的會計核算截然分開，單獨建立物流成本核算的憑證、賬戶和報表體系，物流成本核算和正常的會計核算兩套體系同步展開，物流成本的內容在物流成本核算體系和正常的會計核算體系中得到雙重反映，也叫雙軌制；二是把物流成本的內容與物流成本核算體系和正常的會計核算相結合，增設“物流成本”科目，對于發生的各項成本費用，若與物流成本無關，直接計入會計核算相關的成本費用科目，若與物流成本相關，則先計入“物流成本”科目，也叫單軌制。

運用會計方式進行物流成本核算時，提供的成本信息比較系統、全面、連續，且準確、真實，這是其優點。但這種方法比較復雜，或者需要重新設計新的憑證、賬戶、報表核算體系，或者需要對現有體系進行較大的甚至可以說是徹底的調整。

（二）統計方式的物流成本核算方法

統計方式核算物流成本，不需要設置完整的憑證、賬戶和報表體系，主要是通過對企業現行成本核算資料的剖析，分離出物流成本的部分，按不同的物流成本計算對象進行重新歸類、分配和匯總，加工成所需的物流成本信息。

與會計方式的物流成本核算比較起來，由于統計方式的物流成本核算沒有對物流耗費進行連續、全面、系統的跟蹤，據此得來的信息，其精確程度受到很大的影響。但正由于它不需要對物流耗費作全面、系統、連續的反映，所以運用起來比較簡單、方便。在會計人員素質不高、物流管理意識淡薄、會計電算化尚未普及的情況下，可運用此法，以簡化物流成本核算，滿足當前物流管理的需要。

（三）會計方式與統計方式相結合的物流成本核算方法

所謂會計方式與統計方式相結合，即物流耗費的一部分內容通過會計方式予以核算，另一部分內容通過統計方式予以核算。運用這種方法，也需要設置一些物流成本賬戶，但不像第一種方法那么全面、系統。而且，這些物流成本賬戶不納入現行成本核算的賬戶體系，對現行成本核算來說，它是一種賬外核算，具有輔助賬戶記錄的性質。

從實踐操作來看，由于企業的物流成本有顯性和隱性之分，顯性成本是指在企業現行成本核算體系中已經反映但分散于各個會計科目之中的物流成本；而隱性成本是在企業現行成本核算體系中沒有反映但應計入物流成本的費用，主要表現為企業存貨占用自有資金所產生的機會成本。考慮到上述兩種物流成本各自的含義和特征，以及目前我國企業物流成本管理水平與要求、會計管理與核算的基礎工作的現狀、會計電算化的普及程度等因素，筆者認為，會計與統計相結合的方法模式是我國企業在進行物流成本核算時的一個必然選擇。

二、物流成本核算科目及賬戶設置

由于在會計與統計相結合的方法模式下，企業物流成本核算包括顯性成本核算和隱性成本核算兩個方面，其中隱性物流成本核算是在現行的會計核算體系之外，通過統計存貨的相關資料，按一定的公式計算得出。計算方法相對簡單，不涉及會計科目的選取和物流成本賬戶的設置問題。這里所涉及的會計科目選取和物流成本賬戶的設置問題，主要是針對顯性物流成本的核算而言。

一般來說，在會計核算中，生產制造企業的成本費用類會計科目主要包括管理費用、銷售費用、財務費用、生產成本、制造費用、其他業務成本、營業外支出等科目，同時由于我國核算中對于采購存貨成本的確認通常包括運輸費、裝卸費等與物流成本有關的內容，而這部分內容連同存貨本身的采購價格一并計入“材料采購”科目。所以，計算企業物流成本時，除了從上述成本費用類會計科目入手計算外，還應考慮材料采購科目中所包含的物流成本信息。

顯性物流成本往往需要設置物流成本輔助賬戶（針對財務會計所設賬戶），具體需要設置哪些物流成本賬戶，取決于物流成本計算對象的選取和物流成本管理的要求。基本的物流成本計算對象主要包括三維，即以物流成本功能、物流范圍和物流成本支付形態作為成本計算對象，根據這三個維度，以“物流成本”作為一級賬戶，以物流成本功能所包括的具體成本作為二級賬戶，以各物流范圍成本作為三級賬戶，以各支付形態物流成本作為四級賬戶，按照以上思路，共需設置100多個物流成本明細賬戶。例如物流成本中自營運輸成本的核算可以設置下列明細賬戶：

（1）物流成本——運輸成本——供應物流成本

（2）物流成本——運輸成本——企業內物流成本

（3）物流成本——運輸成本——銷售物流成本

（4）物流成本——運輸成本——回收物流成本

（5）物流成本——運輸成本——廢棄物物流成本

根據需要在每個第三級明細科目下可分別設置第四級明細科目：人工費、維護費、一般經費。

其他物流成本明細賬戶的設置可參照物流運輸成本賬戶的設置，不再一一列舉。總之，物流成本明細賬戶的設置只是開辟了一條核算物流成本的通道或者說是一種方法，明細賬戶設置本身不是目的，目的是通過這樣一個通道來核算物流成本。

三、物流成本核算步驟

核算物流成本需要分別計算顯性成本和隱性成本，然后將兩大成本匯總，即為物流成本總額。現分別依據顯性成本和隱性成本的特征對核算步驟加以分析。

（一）顯性物流成本核算步驟

首先，設置物流成本輔助賬戶。在企業財務會計核算系統不變的前提下，還應該依據前述方法設置顯性物流成本輔助賬戶。

其次，對企業會計核算的有關成本費用科目包括管理費用、銷售費用、財務費用、生產成本、制造費用、其他業務成本、營業外支出以及材料采購等科目及明細項目逐一進行分析，確認物流成本的內容。

再次，對于應計入物流成本的內容，企業可根據本企業實際情況，選擇在期中與會計核算同步登記物流成本輔助賬戶及相應的二級、三級、四級賬戶和費用專欄，或在期末（月末、季末、年末）集中歸集物流成本，分別反映出按物流功能、物流范圍和物流成本支付形態作為歸集動因的物流成本數額。

最后，期末（月末、季末、年末），匯總計算物流成本輔助賬戶及相應的二級、三級、四級賬戶和費用專欄成本數額。

（二）隱性物流成本核算步驟

首先，期末（月末、季末、年末）對存貨按采購在途、在庫和銷售在途三種形態分別統計出賬面余額。無論按在途或在庫哪種狀態統計，均以存貨正在占用自有資金為統計標準，對于存貨已購在途或在庫但企業尚未支付貨款以及企業已收到銷售貨款單存貨仍在庫或在途的，不計入統計范圍。

其次，按照公式：

存貨資金占用成本＝存貨賬面余額（存貨占用自有資金）×行業基準收益率，計算出存貨占用自有資金所生出的機會成本。

其中，對于生產制造和流通企業而言，若企業計提了存貨跌價準備，則存貨賬面余額為扣除存貨跌價準備后的余額。

四、企業物流成本表

企業物流成本核算出來后，需要通過一種載體披露物流成本信息，這個載體就是企業物流成本表。按披露物流成本信息內容的不同，企業物流成本表可以設計成企業物流成本主表和企業自營物流成本支付形態表兩張報表。

（一）企業物流成本主表

企業物流成本主表是按物流功能項目、物流范圍和成本支付形態三維形式反映企業一定期間各項物流成本信息的報表。它是根據物流成本的三維構成，按一定的標準和順序，把企業一定期間的功能物流成本、范圍物流成本和支付形態物流成本予以適當的排列，并對在日常工作中形成的大量成本費用數據進行整理計算后編制而成的（見附表1）。

（二）企業自營物流成本支付形態表

企業自營物流成本支付形態表是對企業物流成本主表的補充說明。物流成本按支付形態劃分為自營物流成本和委托物流成本，自營物流成本又有其具體的支付形態。企業在物流成本管理過程中，除了要了解自營和委托物流成本的數額，還需要了解不同支付形態下的各項自營物流成本數額。企業自營物流成本支付形態表對企業物流成本主表中的自營物流成本做了進一步的詮釋和細化，使相關信息使用者可以更詳盡地了解企業內部不同支付形態下的成本發生額以及不同成本項目的支付形態構成（見附表2）。

【主要參考文獻】

[1]鮑新中.物流成本管理與控制[M].電子工業出版社，2006.

[2]易華.物流成本管理[M].清華大學出版社，2005.

[3]傅錫原，高風琴.物流企業成本核算[M].中國物資出版社，2006.

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目前，國外最為流行的成本核算管理方法就是“作業成本管理”和“企劃成本法”。前者就是產品生產整個過程的作業支出都作為成本，而后者就是采用低成本生產產品以達到市場的競爭優勢。同時，在我國還是以傳統的成本核算方法運用較為廣泛，是以差額管理作為成本控制的側重點的成本核算方案。下面對這三個成本核算管理方法進行對比分析。

1.作業成本法。作業成本法起源于美國，作業成本管理是以提高客戶價值、增加企業利潤為目的，基于作業成本的新型集中化管理方法。作業成本法是一個個性化的成本核算方法，而作業成本管理就是在作業成本法的基礎上深入到作業的層次對企業的成本進行核算的管理方案，它對作業的過程進行跟蹤分析，找出作業中必須需要花費的作業成本和不必要的作業成本，在不影響作業和產品質量的情況下，對作業成本進行篩檢，去除不必要的成本。此成本核算方法的優點就是將產品生產、消費者以及行業市場三者進行綜合的考慮來完成成本核算的工作，準確的將成本進行分配，以達到控制成本的效果。

2.企劃成本管理。企劃成本發源于日本，是一個計劃成本管理的方法。成本企劃是一個“開放的系統”，從一開始它就把企業內部和外部因素結合了起來，使生存三要素在產品開發和設計階段得以均衡和優化。換句話說就是預先對所生產的產品進行綜合地預測分析，預算出產品即將會給企業帶來多少利益，同時將這些利益分散到產品生產的各個階段，根據產品的實際作業情況與預測目標值的差距分析，調整產品的生產經營策略，從而達到成本控制的目的。

3.傳統成本核算方法。傳統的成本核算方法具有較大的局限性，因為此方法只是將產品的生產過程的成本作為成本核算的范圍。隨著市場經濟的發展，企業之間的競爭更加的激烈，為了增加公司的業績，擴大產品的銷售規模，產品設計前的規劃、產品的促銷宣傳以及售后服務等都需要大量的成本投入，所以傳統的核算方法已經不太適合再用。同時現代科技的發展，計算機以已經廣泛運用于企業的財務管理中，而傳統的成本核算方案需要大量的人力物力，消耗了大量成本。

二、集團公司成本核算方法的改進

1.確定以及識別公司的價值鏈。與企業相關的競爭活動被稱之為企業的“價值鏈”，不同的企業所在的行業不同，其價值鏈也不盡相同。產品生產過程中所涉及到產品設計、生產、銷售以及售后服務等都是公司價值鏈的一個節點，所以識別公司的價值鏈對于公司成本控制以及核算相當重要。在公司經營的過程中，每一個項目業務都涉及到了公司的價值鏈，而價值鏈的每個環節又是相互關聯的，一旦一個環節出現問題也會影響其他環節的成本控制與核算。因此，企業要確定價值鏈的每一環節，實現成本控制核算的目的。

2.進行公司成本動因分析。成本動因是指對成本有影響的事項或者活動，分析成本動因對準確的進行成本核算相當重要。傳統的成本核算方法是將產品的數量假定為一個定值而減小了成本動因的變化，但隨著企業的競爭日益激烈，產品也更新換代快，影響企業成本的動因也越來越多。企業在進行成本控制時，要充分分析企業自身的經營情況，同時兼顧對產品消費者和行業市場的調研，分析總結出產品在設計、材料、生產和銷售過程中可能隱含的并且對成本有影響的因素，并加以避免或解決，實現減低或控制成本的目的。

3.分析公司的價值流。價值流是指將原材料生產轉變為商品過程中的全部經營活動。就像是價值鏈一樣，每種產品的生產都是一個不同的價值流，所以在公司成本核算時，分析價值流對實現成本的控制具有重要作用。在產品生產的過程中，因為內部政策的改變或者是外部市場的變化都會對價值流造成一定的影響，同時這也是一個成本動因，會使企業在實施產品目標的過程中出現偏差，影響企業的成本。公司的價值流具有隱藏性和連續性的特點，所以公司在實現戰略目標的過程中，由于價值流的不斷變動和隱藏，會大大影響公司控制成本的目的，也是實現戰略目標的一個阻礙。因此，企業的相關人員應當對公司的價值流進行挖掘，找出價值流中的成本動因，有助于實現對成本的控制。

三、結語

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要做好企業的成本核算工作，必須劃分成本核算內容與非成本核算內容的界限、劃清產品制造成本與期間費用的界限、劃清各月費用的界限、劃清各種產品成本的界限、劃分完工產品與在產品界限。生產費用在完工產品和在產品之間分配是一項復雜并重要的工作。在產品指企業在生產過程中尚未全部完工并驗收入庫，不能成為商品出售的產品，在產品的成本計算直接影響到完工產品成本的計算。由于企業采用的成本計算方法不一，計算產品成本的時間不一，且會計報告期與產品生產周期也可能不一致，從而形成的在產品的完工程度、月末數量及要求都不一樣，所以生產費用的分配方法如何與生產實際相結合就尤為重要。假設某企業生產長途公路客車A，沒有月初在產，當期開工10輛，投入原材料39.66萬元，其中車身鋼材和油漆用料6.24萬元、底盤及內外飾等配套件用料33.42萬元，人工費等不考慮。當期完工6輛并交付給用戶，期末實際盤存在產品4輛，完工程度50%。已知A產品的原材料單位耗用定額為6.4萬元，其中車身鋼材和油漆原材料單位耗用定額為0.8萬元、底盤及內外飾等配套件等原材料單位耗用定額為5.6萬元。

1.按一般分配方法計算完工產品成本。根據上述資料計算如下：待分配原材料費用：39.66萬元分配標準：6+4×50%=8（輛）分配率=39.66÷8=4.9575（萬元/輛）A產品完工產品應負擔的料費=6×4.9575=29.745萬元A產品在產品應負擔的料費=4×50%×4.9575=9.915萬元A產品完工產品單位實際料費成本為4.9575萬元，相對原材料單位耗用定額節約22.54%。

2.結合公路客車生產企業實際計算完工產品成本。公路客車企業的生產是小批量、多品種，先生產一定數量的車身進行儲備，有了銷售訂單后，根據客戶對車身顏色及其他配置要求，再采購底盤，將涂裝完工的車身總成與底盤總成進行扣合連接，進入內外飾裝配。根據這種生產特點，計算完工產品成本：

①待分配車身鋼材和油漆原材料費用：6.24萬元分配標準：6+4×50%=8（輛）分配率=6.24÷8=0.78（萬元/輛）A產品完工產品（車身）應負擔的料費=6×0.78=4.68萬元A產品在產品（車身）應負擔的料費=4×50%×0.78=1.56萬元

②待分配底盤及內外飾等配套件等原材料費用為33.42萬元，全部計入A產品的完工產品成本。所以A產品的完工產品成本為38.10萬元，單位實際料費成本為6.35萬元，相對原材料單位耗用定額節約0.78%。從以上可以看出，不同的方法計算出來的完工產品成本是不同的，顯然第二種方法計算出來的完工產品成本更客觀更準確，更有利于成本管理。

二、如何做好成本核算工作

1.做好基礎管理工作。一是相關的原始記錄要真實可靠、內容完整、手續齊全、要素完備，如實動工時記錄、產量記錄、各種單據等。二是制定并不斷完善成本核算的管理辦法、標準。三是制定科學合理的成本核算定額。

2.成本核算工作信息化。成本核算是一項涉及面廣、數據量大、核算過程復雜的工作，它需要產品的設計、制造、銷售和管理等各個環節的數據。要實現成本核算的快捷和結果的準確，必須依靠信息化的支持。3.配備專業技術人才。成本核算是一門專業性、技術性很強的工作。如何依據不同的產品組織形式、特點及工藝流程的不同來選擇合適的核算方法，如何選擇費用分配標準等等，都需要會計人員去分析、判斷、提出解決方案，只有具備相應專業技術的會計人員才能勝任。

三、結語

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關鍵詞：多維化 成本核算 方法 EXCEL ERP

眾所周知，成本計算的重要內容包括單位材料、單位人工、生產成本三部分。成本計算的措施主流分成兩類：實際成本法與標準成本法。通常情況下，品種、訂單、分步法是屬于實際成本法的內容，而標準成本就是單列的一類。變動費用與責任費用和運行成本法，實質上不是一種單獨的成本計算方法，只是對生產成本的處理歸集措施不同，從而對原來的生產成本法產生一種互相補充的關系。為了方便進行討論，文章假設成本計算的信息是完整的。即存貨的進銷存信息、生產成本、人工成本都已確定且準確歸集。

一、標準成本與責任成本的結合

伴隨績效考核在公司的興起，責任成本也逐漸走進公司的實踐。那么怎樣進行責任中心的資金管理，并且還可以很好考核管理成本呢？

生產成本下的資金運算最終目標是計算產品投入，無論采取實際費用中的種類法、分批法或是分步法和標準費用法，基本原則是誰獲益誰承擔；責任費用法是介于生產成本與變動費用之間的一類成本手段，有人稱其為“局部吸收資金法”和“變動成本和吸收成本法融合的成本措施”。執行的基本思路是成本資金明細科目要和責任中心連接，運算到每個責任中心。責任費用法是以資金責任為對象實施成本歸集與分配。標準成本手段偏重于資金的考核管理，而責任成本則偏重于責任中心的成本控制。責任成本手段根據可控原則將成本歸屬在各個責任中心，誰管理誰負責，不但可控的變動生產成本要配置到責任中心，控制的固定間接成本也要配置給責任中心。

責任費用與標準費用的結合思路為：材料與人工費用核算使用標準費用核算，但對需要分配的生產成本，則先根據可控和不可控分類，可控部分按標準生產成本歸屬到產品成本，超出標準部分獨立列示，再次分配歸屬生產成本或是直接歸屬損益。責任費用與標準費用，當前的ERP管理技術基本都是復合的，兩者費用核算措施只需在科目設計上進行變通，就能夠適應企業管理人員的要求，而應用EXCEL核算，也僅僅是多添加列示明細科目。

二、標準成本和運行成本的結合

當企業為了滿足用戶需求的多元化而實施柔性生產時，傳統費用核算方法已無法滿足公司對成本準確核算的需求。這個時候，運行成本方法就必須要提到財務作業日程上來。當企業想要有效考核管理成本，還想獲得更準確的成本數據時，如何適應企業數據使用者的要求呢？

運行成本是以運行為成本核算的對象，以費用動因當做分配標準的一種成本核算手段，該成本核算手段偏重于生產成本的計算和分析，運行成本手段是對傳統費用核算手段的創新，和其他成本計算手段并沒有本質性的沖突。標準費用方式的基礎原則就是采取標準成本與實際費用的差異計算與分析實施成本控制，這種方法偏重于成本管理。運行成本法以運行作為成本配置對象，以費用動因作為配置標準，對歸集在資金庫內的成本實施分配。由此可見，選用以費用動因引起的多樣化分配標準，能夠使成本核算結論更為精準，更可為企業運行者帶來準確的成本數據。開展運行成本措施計算費用，要求企業內部完善的管理基礎以及高素養的職工的相互協作，并且需要強大健全的ERP軟件的支持。要不然運行成本計算是很難順利進行的。當然，我們可以借鑒運行成本辦法的思路。以運行成本動因導致的多樣化分配標準，創新公司傳統的成本核算方法，提供更為準確的成本數據。

運行成本與標準成本的結合思路為，材料與人工費用核算使用標準費用核算，但對要求分配的成本項目生產費用，則能夠根據運行成本的思路實施分配，當然，也能夠更深一步，設置標準運行成本，融合實際運行成本，對成本差異還行研究考核和管理。我國的用友U8.71以上版本系統通知支持運行成本與標準成本，外國的ERP系統如SAP-R3也滿足運行成本與標準成本的同步計算。

三、生產成本法、變動費用法、責任費用法、運行成本與標準成本法的結合

當企業數據使用者想要了解企業的各個品種、訂單、程序的準確費用，還想了解產品的費用準確波動，并想有效控制每個責任中心，有效考核管理成本時，生產成本、變動費用法、責任成本法、運行成本法以及標準成本的相融合才能適應企業數據使用者的要求。生產成本法、變動費用法、責任成本法以及標準成本法都有屬于自身的使用特征，將四類成本核算方法相融合的成本計算模式的整體思路為：在不違背目前財務報告準則的基礎上，以標準成本作為管理成本形成的標準，以產品變動費用與固定成本作為計算的依據，以責任費用作為計算的核心，以產品的生產費用作為計算的最終“產品”。

基本的實施思路為：先將成本費用劃分成直接費用與間接費用，根據責任中心來計算，并在該基礎上根據成本習性分成變動費用與固定費用。對產生的各項經費，都依據標準成本計入相關科目，其差異經過差異賬戶計算。當生產成本出現時，分別根據變動成本與固定費用標準，進入制造成本――變動成本÷固定成本，月末將其根據一定的分配規范實施分配，最終產生該責任企業的產品標準變動費用與標準固定費用。

四、實際費用下品種法、訂單法、分步法的結合

品種法、訂單法以及分步法這三類傳統典型的成本核算手段不是截然不同的。單個訂單存在多個品種，而訂單+品種才能確定唯一的費用核算對象。僅當材料、人工、生產成本在同時適應訂單與品種兩個特定條件下，才可以被明確歸集到訂單中的品種費用中。接著再根據上述辦法計算出辦成本的費用后，經此類推，就能夠計算出產成品的費用。

隨著公司管理數字化浪潮的促進，現代企業極少存在不應用ERP軟件的，只是應用層次深度不同而已。現代ERP管理系統基本上都滿足品種法、訂單法以及分步法這三類成本計算方法的同步應用，典型的ERP管理系統用友U8.70。因為ERP管理系統結構的可拆售性，處于公司的ERP系統的購置、維護、操作的成本與企業的自身要求，很多企業并未全部購買軟件的模塊。而完全應用軟件實施成本計算，還要購買工資結構、固定成本模塊，和生產加工模塊、供應鏈結構以及成本控制結構。

企業處于成本的考慮與企業具體的要求，采用不購整體模塊的思路，進而需要人工核算費用。而是運用EXCEL計算多維費用成了最佳選擇。那么怎樣應用EXCEL核算成本來適應企業管理者的多維要求呢？

企業在ERP控制系統中的內帳費用單據都涵蓋了以下資料：產品標號、產品名稱、產品尺寸、材料編號、材料名稱、材料尺寸、訂單編號、訂單總數、實發數目、價格等信息。先根據分步法的思路，根據訂單+品種特定條件下用信息透視表獲得滿足，并且訂單+品種的計算結果，獲

得同步滿足訂單與品種的費用計算對象的材料總費用，結合生產成本與在產品的集中統計結果，完成企業材料費用的計算，接著加上人工與生產成本的分配，企業材料、企業人工、企業生產成本的合并核算，就完成了企業半成品的費用計算。

綜上所述，為了適應企業管理者成本數據的多維化要求，復合式費用核算成為企業成本核算的必然選擇。企業應結合自身的實際要求，考慮企業實際具備的條件和人力資本，選用企業最恰當的復合式成本核算手段。

參考文獻：

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關鍵詞：成本核算  方法  比較

        1 作業成本法的缺陷

        1.1 傳統的作業成本法 在推崇abc法的文獻中，對該方法的優點討論很多，主要是認為該方法從“作業”的視角重新對成本會計信息體系進行了規范，使企業能夠從不同角度來對其成本進行分析與分攤，特別是對間接成本，通過將其直接與作業掛鉤，根據作業成本動因計算每一作業的成本分配率，然后根據每一作業在確定的時期內消耗的產出單位量，將作業成本追蹤或再分配給成本歸集對象。這樣一來，對間接成本的分配就更加直接，避免了傳統方法下由于分配標準的不客觀所導致的成本分配的不客觀。

        但是，經過實踐檢驗，人們發現，作業成本法的重大缺陷是操作性差。

        首先，構建成本模型時的工作量太大。在最初推出作業成本法時，它主要用于單個部門和區域的成本分析，這種簡單環境下，abc法的效果特別顯著，但是如果要大范圍地推行這種方法，工作量就會很大。

        其次，利用該方法獲取成本信息有一定的難度，它與傳統會計體系的融合性不好。傳統會計信息系統下按照部門消耗資源的數額來歸集和反映成本；而abc法分解作業時則根據作業耗費資源的情況、跨越了傳統的部門來確定成本，因此企業要采用此方法，勢必要進行會計系統的再造，其成本較高。

        另外，在傳統abc法下，作業的劃分是依據經驗進行的，對未來的和新出現的作業的劃分缺乏前瞻性，在當前人們的消費和生產趨向于個性化的情況下就無法滿足需要。而且，作業的劃分是按成本驅動因素為標準的，成本驅動因素是以因果關系為主，對于一些未能明顯表現出因果關系的因素，就很可能被忽略掉，導致作業的劃分不能反映真實情況。

        1.2 時間驅動作業成本法 在傳統abc法下，向員工調查處理每項作業占用其工作時間的百分比有難度，且不容易反映出其有效的工作時間究竟有多長。而且對一項作業僅反映一個費率，并不能反映出客觀情況。如對某種化學制品進行包裝，可能僅需普通的包裝，也可能需要另外包裝，因而它們盡管是同一類作業，所需要的時間卻大不相同，費率顯然也應有所區別。引入時間因素之后，該問題即可迎刃而解。

        在時間驅動作業成本法下，由公司管理者直接估計每個事務處理、產品或客戶的資源需求。對每一類資源，公司分別估計單位時間投入的資源能力的成本（即單位時間產能成本）以及產品、客戶和服務在消耗資源時所占用的時間數（即作業單位時間數）。

        估計單位時間產能成本時，采用估算的方法。一般來說，可以簡單假設實際所用的產能為理想狀況的80％到85％。

        估計作業單位時間數時，也可以通過向經理詢問及觀察來獲取相關資料，獲取每項工作的具體時間。這兩項數據算出來之后，就可以求出成本發生因素的單位費用。

        在企業有相關基礎資料的情況下，發生新業務或增添新環節時，就能夠很快得出新業務或新環節的單位成本究竟是多少。

        由于該方法能夠幫助管理者明確哪種業務、怎樣定價才更合理，也能使企業獲取更好的利潤回報。

        2 成本位置核算法

        在這種方法下，成本會計的核算方法通常被分為三類，分別解答三個問題：①發生了哪些成本——成本種類核算；②這些成本發生在什么地方——成本位置核算；③這些成本是為誰發生的——成本承擔者核算。這三種核算方法涵蓋了成本核算環節的幾乎全部內容，其中①反映了進入成本核算環節的生產要素內容；③反映了各種最終產品承擔成本的情況。①的成本分為兩類：直接成本和間接成本，前者直接進入第三個環節，歸集到成本承擔者，后者則需進入第二個環節，經過一系列的分配之后由成本承擔者承擔。②則是最核心的一個環節，在這個環節各種間接成本被分攤到應當歸屬的位置，并由最終產品承擔。

        成本位置的構造主要可以根據功能原則和責任原則等原則來進行。企業構造成本位置的多寡，主要取決于企業的部門數，應當注意既要使分類盡可能廣泛，又要注意避免過度細分帶來的核算成本的提高。

        關于成本位置的種類主要有兩種分類方法，一種分類方法是根據其產生的效益種類分為主要成本位置（指所有與主要和直接為了銷售的某些主要效益有關的核算區）和輔助成本位置（只產生間接效益）。后者又包括兩類，分別是普通（一般）成本位置（為了所有其他成本位置服務）和具體（附屬）成本位置（只為某個最終成本位置服務）。另一種分類方法是按其繼續核算的類型分為預備（非獨立）成本位置和最終（獨立）成本位置。前者的成本數在分攤期結束后將被全部分攤完畢，后者的成本則直接加到成本承擔者上。

        在成本位置核算法下，有一個重要的輔助工具是企業核算矩陣。該矩陣不僅反映了兩種分類方法所分的成本位置間的關系，而且反映了成本分配的過程和結果。利用該矩陣進行成本核算時，主要包括三個步驟，第一步是把各項成本進行分配，記入它所發生的成本位置；第二步是對其進行分攤，從發生的位置分攤到接受這項成本的位置；第三步是對其進行核算，在這一步通常還可以計算出實際發生的間接成本與核算間接成本之間的差額。

        在gpk下，成本中心的設置與abc下不同。它要求一個成本中心只能有一個經理，一個經理可以負責若干個成本中心，并且特別強調一個成本中心內業務的同質性，因此，其成本中心的劃分是按照組織/責任/分組歸類的原則來確定的，比abc下的成本中心劃分來得更細致。在abc下，是一個經理人員只負責一個成本中心，但一個成本中心內可以包括幾種作業，因而不可避免地會出現費用需要在幾種作業間分攤的情形。在gpk下，不僅這個問題可以避免，而且可按照成本中心建立預算和制訂報表，這套程序與企業的整體組織活動結成一體，反映了一種整體的成本管理思想。

        在對基本生產成本中心進行核算時，gpk把設備費用分配到產品上的做法，也有其自身的特點。gpk下設備費用以正常的生產能力（即設備制造者確定的生產能力的85％或者預期的市場對該產品的需求水平，以二者中較低者為準）為基礎進行分配，計算費率時各年分母數相同。

        從gpk下對兩種成本中心成本的分攤可以看出，gpk是“成本拉動”分攤的一個典型，輔助生產部門按照基本生產部門提供的計劃服務需求量來確定向基本生產部門分攤的變動成本“單價”和固定成本總額；而abc則是一種“成本推動”分攤的典型，輔助部門知道基本生產部門需要多少服務，發生的成本直接由下游承擔。兩者比較而言，顯然gpk法更有利于成本的管理和控制。

        3 小結

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關鍵詞:JIT　成本核算　成本管理

一、JIT體系的含義適時成本核算

(JIT)是一種可以消除浪費的核算，主要通過順序安排的生產活動、較短的設備裝備時間、需求拉動的生產計劃和高水準的職員培訓來消除浪費。它起源于世界汽車巨頭日本豐田公司，并對世界汽車帶來了一場深刻變革的一種生產管理和成本核算方法。它的基本思想可概括為“只在需要的時候，按需要的量生產所需的產品”，這也就是JustinTime(JIT)一詞所要表達的本來含義。JIT是一個需求———拉動體系，客戶對產出的需求來拉動生產。在這種生產方式下，生產行為被“拉動”而不是被“推動”，它的核心是追求一種零庫存生產系統，或使庫存降到最低限度的生產系統，以達到降低成本的基本目標，從而實現獲取最大利潤的最終目標。

二、JIT制造與傳統制造系統的比較

作為一種以需求拉動生產的體系，適時制造系統的基本理念是:僅在顧客需求時才生產，并且僅生產顧客所需的數量。因此在整個制造過程中，均以需求帶動生產，每一工序僅為滿足后一工序的需要而生產，與傳統制造相比較而言，JIT法在以下幾方面存在差別:

1.庫存量。實施JIT的首要目標就是將庫存存貨降低到零庫存水平。傳統的制造方法是推壓式的制造系統，原材料及零件在某一工序完工之后，即轉入下一工序加工生產，而不考慮后一工序的需要。在這樣的系統之中，如果生產超過需求，則會產生存貨。但是，由于JIT實現了生產的同步化和均衡化，存貨基本為零，即使有存貨也是很少量的，不會占用大量資金，影響企業正常生產運轉和企業資金流量。

2.制造單元與員工技能。在傳統產品制造過程中，設備采用車間部門式設置，即把同一類型的機器設備安排在同一車間，如零配件車間、裝配車間、噴涂車間和檢驗車間等分部門進行設置，產品由一車間相同的機器制造完工后，即轉入另一車間機器繼續加工，而工人則接受專門的訓練，僅僅擔任該部門內特定機器的操作;與之相反，JIT則采用了制造單元的方式。制造單元通常采用循環式設置，容納一群機器，并將機器按加工工件的順序布置，形成相互銜接的生產線，以從事不同的生產作業，每一單元僅擔任一種產品或產品系列的生產，某一道工序完工后的產品，即轉到下一道工序繼續加工;分配到單元內的工人，則對其進行全面的技能培訓，通過崗位定期輪換的方式，使其成為對各道工序都熟悉的多面手，因而每一個制造單元，均可視為一個小型工廠或廠內工廠。

3.彈性配置作業工人。傳統的生產系統中，通常實行“定員制”，即所謂的“一個蘿卜一個坑”，相對于某一設備群而言，即使生產量減少了，也必須仍然有相同的作業人員才能使這些設備全部運轉，進行生產。而在JIT的環境中，各生產線的作業人數根據生產量的變動彈性地增減，以盡可能少的人力完成盡可能多的工作。實現彈性配置作業人數的前提條件是:(1)要有適當的設備配置;(2)要有訓練有素、具備多種技能的作業人員，即“多面手”;(3)要經常審核和定期修改標準作業組合。

4.全面質量控制(TQC)。在JIT生產方式下，質量管理貫穿于整個制造過程始終。一旦發現產品有缺陷，就將導致整個生產的中斷，在零庫存的制造環境中，決不容許不良產品的存在，因此如果沒有全面質量管理，則不能實現JIT。5.服務的分散化。JIT要求能夠簡單而迅速地提供服務，這就要求將集權式的服務部門進行裁減，而將人員分派到直接的生產場所，例如在原料方面，JIT設置數個儲存區，而每一個儲存區均與原料的使用場所在一起，因此，設置倉庫就沒有必要了。

三、JIT環境下的產品成本管理

與傳統制造系統相比，在JIT環境中，某些以往為多種產品共有的制造費用，已能直接歸屬于特定的產品，單元式的制造、對員工進行綜合訓練以及分權式的服務作業，不僅是JIT的主要特征，而且也是使成本的歸屬性發生轉變的原因。

以往分散存放于各個部門的用以生產某一產品的設備，如今則被重新安排在各個單元內，每一單元僅生產一種產品或零件，這樣，設備折舊就變成了可直接歸屬的成本。具備多種技能的工人和服務的分權化，也增加了成本的歸屬性，在單元內的工人經過全面的培訓后，不僅能夠從事設備的準備、維護及操作，而且，也可以擔任兩部機器間在制品的搬運工作和以往由其他工人擔任的后勤服務，由于這些單元內的工人都直接從事了該產品的生產，因此該單元內發生的人工成本就是直接人工。所以，在JIT環境中，許多以前的間接人工，如今都可以直接歸屬在某項產品下。

1.JIT對產品成本的正確性的影響。間接成本減少而直接成本增加促進了產品成本的正確性。某種產品所發生的直接制造成本可以直接歸屬于該產品;然后間接成本則與多種產品有關，因此要以成本動因和制造費用率分攤在各種產品上，但是在分配率和各種產品應分攤數額時難免會出現誤差。為了成本計算的準確和方便起見，企業或許會選擇與制造費用作業的耗用相關較少的成本動因，而JIT制造不僅減少間接成本，而且還將大部分制造費用轉變為直接成本，從而減少了分攤，提高了產品成本計算的正確程度。需要注意的是，JIT并未將所有的間接成本轉變為直接成本，事實上，即使實施了JIT，許多制造費用作業仍然是為各制造單元所共有的，只有當JIT與作業成本制相結合時，才能對產品成本計算的正確性產生巨大的改進。

2.JIT對服務部門的成本分配的影響。在傳統制造中，服務部門和生產部門的經理是由不同的人擔任，服務部門采用集權式來為生產部門提供后勤服務，服務成本的發生由服務部門的經理負責，而生產部門的經理盡管對服務成本的發生也有關系，但其只能對服務成本施加間接控制;而在JIT環境中，許多服務則采取了分權式，即將技術工人(例如工程師和生產計劃人員)直接分配到產品制造單元內，并對工人進行訓練使其能夠從事以往由間接人工(如維護人員)擔任的工作，這樣，許多服務成本便可直接歸屬于制造單元，而最后也能歸屬于特定產品中，從而可以使得經理人更加了解產品的真實成本，同時由于其必須對服務成本負直接控制責任，因此就能對服務成本作出更適當的控制。

3.JIT對直接人工成本的影響。當廠商采用JIT和自動化之后，會引起直接人工成本的數量和性質發生變化。例如制造單元內的工人，可以在產品生產的空檔期間從事預防性的維護工作，這種行動會產生兩項結果:其一是數量上，直接人工占總制造成本的比例下跌了;其二是在性質上，直接人工由變動成本轉化為固定成本。而這兩項結果都將導致直接人工成本收集和報道的重要性比以往降低。

4.JIT對存貨計價的影響。JIT消除的第一項就是產品成本的計算和存貨的計價問題，當存在存貨時，為了編制財務報表，就需要依照一般公認的會計原則以存貨予以計價，然而，當存在著零庫存或僅有少量存貨時，則存貨的計價對財務報表而言已無關緊要，實際上，在JIT環境中，計算產品成本的目的僅僅是為了管理上的需要，而經理人需要正確的成本資料是為了決策的需要。

5.JIT對分批成本法的影響。采用分批成本法計算產品成本企業在實施JIT時，應該首先將重復性的生產業務與特殊性的定購劃分開，然后可以設置制造單元以處理重復性的業務，對于那些需求量低，因而沒有必要設置其制造單元的產品，可以將不同的機器組合在一個制造單元之內，用以生產需要相同制造工序的產品或零件族。由于制造布置的改變和生產批量的縮小(由于降低在制品及制成品庫存量的結果)，為每批產品設置成本單就已顯得不切合實際，成本可以按照制造單元匯集，從而簡化了分批成本法的計算工作;同時由于JIT的基本思想是以需求帶動生產，這就使得產品的前置時間大為縮短，而且對通過制造單元的每件產品都進行追蹤并非易事，因此實際上，JIT環境中的分批成本法還具有分步的性質。

6.JIT對分步成本法的影響。在傳統的分步成本法下，生產過程劃分為相對獨立的若干步驟，以某一期間各步驟生產的半成品和產成品為成本計算對象，并將同一期間的制造成本按照生產步驟進行匯集，然后以該期間的總成本除以當期的產量，即為單位成本。單位成本在半成品及產成品存貨計價中有很大作用。

單位成本的計算雖然簡單，但是由于存在期初和期末半成品，從而涉及到了制造費用在半成品和產成品之間的分配，所以在計算中產量一詞通常包括某一期間的產成品產量和約當產量，即半成品按期完工程度折合成產成品的產量。由于約當產量的計算視加權平均法或先進先出法而定，因此單位成本的計算相當繁瑣，尤其是在先進先出法下。

由于在JIT制造中實施了零庫存，因此單位成本的計算也較為簡單，只要將某一工序在某一期間內的總成本除以產量，而不必計算約當產量，也毋需考慮期初成本，所以JIT使得會計工作大為簡化。

四、JIT成本法的賬務處理

采用JIT存貨制度的，其產品存貨的稱為JIT成本法。由于JIT存貨制度以零庫存為目標，因此并不設置半成品存貨帳，所以其程序甚為簡單。采用JIT存貨制度的企業，將直接人工包括在制造費用之內，因而減少了許多對人工成本的記錄。有些企業還采用“原料及半成品存貨”(簡稱RIP)科目，以代替原有的個別原料存貨及半成品科目。會計處理上如此簡化，其理由是因為JIT制度的主要目標是為了徹底消除或降低存貨，將存貨科目合二為一，可進一步簡化會計處理;在簡化過程中，由于原料在進貨時是直接記入RIP存貨賬戶，并且僅在產品完工時再作結轉分錄，因此領料記錄也被取消了。

JIT成本法通常并不設置詳細的成本記錄，所購買的原料，于收到時立即轉入生產部門生產;當產品完工時，應將原料成本轉入產成品賬戶。至于人工及制造費用，則合并而成為生產成本，實際發生的生產成本，記入賬戶的借方;而在分攤時，則記入產成品賬戶的借方，以及生產成本賬戶的貸方。

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1.[美]查爾斯·T·亨格瑞.會計學(第三版，下)

2.李天民.管理會計.立信會計出版社，1996年版

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在激烈的市場競爭中，企業想要獲得穩定的營業收入，在市場中占有一席之地就應該對成本核算這一工作加以中分的重視。各大行業已經逐漸成熟，產業競爭力度不斷加大，利潤平均化趨勢加速，企業的利潤率逐年呈現下降趨勢，企業都感受到來自市場環境的嚴峻挑戰。從當前激烈的外部市場競爭環境來看，降低成本是企業實現未來發展戰略的重要方向之一，因此對企業成本核算方法及其發展趨勢進行研究勢在必行。

一、企業成本核算方法

在市場競爭日趨激烈的環境下，企業需要核算的產品、服務類型不斷增加，生產鏈的延長、生產組織規模的擴大使得企業管理者對成本核算的要求不斷增加。現主要針對企業成本核算方法進研究。

1.目標成本法

目標成本法是一種涉及范圍廣泛的成本管理方式，其涉及企業生產中的全過程、全人員、全方面。目標成本法的定位目標是未來的時常，其目的是在產品的設計準備階段就對產品或服務的成本進行計算，并非單純的在產品或服務的生產制造階段來控制成本。相對于傳統成本核算方法來說，目標成本法的優勢十分明顯，其是在市場的引導下來激發企業員工的積極性來對企業生產的全過程進行管理，延伸了產品管理的階段，沖破了傳統成本核算管理的封閉思維，實現了成本的全過程管理[1]。企業在應用目標成本核算法的時候要注意以下幾點：首先，要增強全體員工的成本核算意識，避免全部成本壓力都聚集在企業設計、生產的某一個環節當中；其次，在充分考慮目標成本法的基礎上建立相關的成本核算制度，并且利用高效的信息技術來做好源數據的收集處理工作。最后，將目標成本與崗位責任相掛鉤，建立責任成本核算體系。

2.標準成本法

標準成本法，即為將標準成本作為核心，利用標準成本的制定、執行、核算、處理等一系列環節來對企業成本進行核算、分析、控制的成本管理方法。標準成本法在企業成本核算中的應用優勢主要表現在：第一，標準成本法在實施過程中可以充分考慮企業在生產過程中所需要的材料與人工成本，并且對其進行合理的核算，預估已支出或后續需要指出的相關材料與人工成本。標準成本法在核算過程中也會對企業生產狀態中制造費用等因素進行考慮，成本標準的制定擁有一定的科學依據，能夠對企業生產成本實現精細化管理[2]。第二，標準成本法是對于企業成本核算來說是一種十分有效的工具，其能夠在成本核算過程中利用成本差異對企業各個部門的工作業績進行考核，并且還能夠在對部門考核的基礎上細分標準成本指標。當然，標準成本法也存在一定缺陷，由于標準成本法是在機械化生產時代下的產物，在核算品種少、批量大的產品時使用比較簡單，在應用至多品種、小批量生產中就需要更大的成本投入。

3.作業成本法

作業成本法即為將作業作為核心，明確企業生產過程中所需要使用的資源，然后將資源成本納入相關的作業中，進而選擇成本動因，將作業成本分配給成本產品的一種成本核算方式。作業成本法的核心思想是成本對象消耗作業，作業消耗資源，其拓展了成本核算的范圍，將不同形式的成本統一對待，從而使得計算得出的產品成本更加準確。相對于傳統的成本管理方式來說，作業成本法將成本涮的產品對象拓展到產品生產全作業過程中，進而使得企業可以優化作業鏈，減少作業消耗成本，從而提升作業效益[3]。作業成本法涉及各個方面的成本，其所提供的相關信息對于企業做出決策有著重要的參考價值。同時，在作業成本法的運用過程中其存在的缺陷也逐漸顯露。作業成本法的可操作性不強，如果只是在簡單的環境下開展作業成本法的核算則高效而便捷，如果在大范圍中實施作業成本法會導致成本核算工作量大量增加。而且，要獲得完整而真實的作業成本法核算的資本難度較大，綜合成本較高。同時，由于在社算過程中成本中心可能會產生多個成本動因，導致形成不同的計量單位，從而使得難以明確區別資源的消耗情況，進而最終對成本核算的真實性產生影響。

二、企業成本核算方法的發展趨勢

在激烈的市場競爭環境以及企業生產產品或提供服務日益多元化的背景下，傳統的成本核算理論，單一的成本核算方法以及所獲取的成本核算數據已經無法滿足企業需求。因此，企業在進行成本核算的過程中需要使用先進的核算理論，從而使得核算數據更加準確可靠。同時，對于企業來說，怎樣快速準確獲得成本信息，并且最大程度的避免各種因素對成本的準確性產生影響是企業進行成本核算的關鍵問題。最后，企業傳統的成本核算方法面對各種類型單據無疑大大降低了成本核算的效率，使得成本核算的準確性降低。因此，企業要在充分利用信息技術的基礎上來融合先進的核算方法，從而實現自動化成本核算，以滿足企業對成本核算的需求。未來企業成本核算方法將朝著智能化的結算前進，智能化的成本核算方式將被引入，其定能通過更有效的成本核算來提升企業的管理水平。

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一、明確醫院科室成本核算原則

（一）經濟原則。因推行成本控制而再發生的成本不應超過因缺少控制而喪失的收益。

（二）因地制宜原則。確定適合特定醫院的成本管理核算模式，適用所有醫院的成本控制模式是不存在的。

（三）全員參與原則。要求全體員工了解醫院成本核算的原則方法，養成控制成本的愿望和意識。

二、成本核算管理體制的劃分

醫院科室成本核算管理體制分兩種：一種是一級核算管理體制，即把全院的成本核算工作集中在醫院的財會部門統一核算，統一管理，以醫院為核算單位歸集與分配費用，計算醫院總醫療成本和項目成本以及每門診人次，每住院床日單位成本；另一種是兩級核算管理體制，以科室或班組為基本核算單位歸集與分配費用，計算各科室、班組的醫療項目總成本，由科室或班組設立專職或兼職成本核算員負責，為二級核算管理。

兩級核算管理體制即科室成本核算管理是將全院按照科室、班組劃分為若干個獨立的核算單位，與院外的交換和資金往來均以會計核算憑單為依據；內部科室之間的交換與資金往來以統計傳票為依據，避免了純會計核算的局限性，發揮了統計核算的優勢，增強了科室和全體職工的經濟意識和管理意識。

三、成本核算內容

（一）成本的分類。按總成本與服務量的關系，一般醫療成本可分為三類。一是變動成本，成本總額的變動與醫療服務量的變動之間成正比關系的叫做變動成本，如手術、治療中所消耗的醫用衛生材料、放射拍片工作中消耗的X光片等。二是固定成本，成本總額在一定時期和一定醫療服務量的范圍內，不隨服務量增減而變動的，叫做固定成本，如房屋等固定資產折舊費等。三是混合成本，成本總額雖隨醫療服務量的變動而變動，但并不保持正比例的關系，這種兼有固定成本和變動成本性質的成本，叫做混合成本，如某些低值易耗品、取暖制冷費等。為了便于核算和控制成本，必須把混合成本分解為變動成本和固定成本兩類。

（二）成本核算的內容。第一類為固定成本，即勞務費、固定資產折舊費、維修費、低值易耗消耗費、資金占用費、行政管理費、取暖制冷費七項。第二類為變動成本，即材料費、水電費、洗滌運雜費三項。將成本按定額分類后實行定額控制，結余或超支均與科室利益掛鉤，丟失和損壞要照價賠償。

四、成本費用的歸集和分攤

醫療服務成本費用的分配原則首先是誰受益誰分配，受益多少，分配多少；其次是成本分配要正確合理，簡便易行，避免繁瑣復雜。

（一）直接成本費用按基本核算單位歸集。將本期所產生的勞務費、固定資產折舊費、低值易耗、資金占用費、取暖制冷費、材料費、水電費等直接成本費用，根據實際發生“憑證”記入分類賬和分戶賬，直接記入到各核算單位。對于輔助科室提供服務時發生的維修費、材料費、洗滌運輸費等直接成本費用，可采用“工料結算單”等形式直接記入受益的核算單位。

（二）間接成本費用的分攤。將行政管理費、公共設施折舊費、公益性支出等間接成本費，按全院有收入的核算單位在班人數分攤50%，占有固定資產額的分攤50%的辦法，采用“管理費用計算分攤表”計算后，記入各核算單位。

每個計算期末，各核算單位的總成本費用與收入相比，計算出結余或虧損額，并匯總出醫院總成本費用額及結余或虧損額。五、固定資產有償占用

各核算單位的固定資產一律實行有償占用，按使用年限提取折舊收回原值，按占用資產金額提取資金占用費和管理費。房屋與建筑物、萬元以上的設備、醫療儀器按造價提取大修費。這樣促使科室對固定資產科學、合理使用，以提高科室經濟效益；反之，科室不愛護、不注意維修和保養，如提前報廢，院里仍按原定壽命期限繼續收取折舊費和資金占用費，致使科室成本提高，收益減少，承受經濟損失。另外還規定，各核算單位的固定資產因保管不善丟失，不論新舊一律按新價賠償。

六、核算的使用與四定額

（一）定人員編制。根據衛生部綜合醫院人員編制規定和實際工作量（開放床位、門診人次），確定各科室人員編制指標，然后再按各科定編人數制定工作數量和經濟指標定額。采取定編不定員，按實際人數定工作量的辦法，超減定額按比例獎罰。每超一個定編人數，要多完成一人份工作量和收入定額。

（二）定數量指標。在人員定編的基礎上，定每人份工作量指標，凡是上級有規定指標的一律按規定計算；上級沒有規定的，根據各科室前三年實際工作情況和編制人數，采用歷史引申預測法中的加權移動平均數公式，計算出每人工作量定額，即科室每月的工作量定額=每人份工作量定額×當月在班人數。

（三）定經濟指標。根據前三年業務收支情況，采取加權移動平均數公式計算出每單位工作量收入定額和收支比例，即每人份收入定額=每個單位工作量收入定額×每人份工作量定額。

（四）定超減獎罰。在“定人員，定數量、定收支”的基礎上超定額得獎，完不成任務受罰，直至將效益工資、崗位工資罰完為止。在“三定額”的基礎上，人員結構、工作數量、經濟指標均予量化，再制定出一個合理的超減定額獎罰比例。其原則是：付出同樣的勞動代價，取得同樣的勞動報酬。各科室每超一人份工作量和同比例的經濟收入，不論實際收入多少，都得到同樣數額的獎金。數量與經濟所占的比例，臨床科數量占60%，經濟占40%，而醫技科室則相反，數量占40%，經濟占60%，按照這種方法計算出各科獎罰比例。在運作中，超額單位工作量有的科室獎勵幾角錢，而有的科室獎勵幾元錢，相差幾十倍，但是幾角錢的獎勵同幾元錢的獎勵其付出的勞動代價相同。另外，經濟指標中的固定成本全院統一標準，結余或超支獎罰40%；業務收入定額減去變動成本定額為科室結余（或虧損）定額，超減結余定額獎罰最少3%，最多者為40%，也相差幾十倍。這樣定出的方案合理可行，科室易接受，而且能調動各科的積極性和競爭能力。

篇10

一、造紙企業環境成本核算現狀

（一）現行的核算方法

一直以來，我國造紙業的生產經成本一般只包括建廠成本，原材料成本，燃料成本及機器設備運行維護費用等，而不包括環境成本，這就造成了環境價值被無償占有，加重了造紙業業對環境的污染程度。在我國相關法律法規中有很多對污染費用處理的規定，但這些法規主要是通過罰款等財方式來強化企業內部工作，并沒有要求其對外進行詳盡的環境信息披露，從而減輕了企業的環境保護壓力。從日常的會計處理來看，我國目前的做法主要是：與環境有關的支出在實際發生時直接計入期間費用。這種做法雖然操作簡單，但有其內在的缺陷，終究是無法適應環境管理會計學發展的。

（二）現行核算方法存在的問題

造紙企業的現行核算方法主要存在兩方面問題：一是成本動因比較模糊，不利于企業挖掘潛力以便降低成本。二是當期收入與費用不配比，目前很多企業忽略了潛在的成本，只是在實際發生時才列作費用，虛增了當期的利潤。

二、造紙企業環境成本核算方法改進

（一）企業環境成本的確認

造紙企業環境成本可以分為設計研發、原料獲取、產品生產和事后處理四個階段來加以確認。

1.設計研發階段的環境成本

隨著科學技術的快速發展，各種產品在正式投入生產之前都會有一個不可或缺的過程，這便是產品的設計研發。產品的設計研發階段在產品的整個生命周期內有著舉足輕重的作用，其決定著產品的性能、質地以及投入生產與否等重要方面。由于目前倡導可持續發展，所以在造紙業中紙制產品的綠色設計費構成了環境成本的一部分，在核算環境成本是要加以確認。

2.原料獲取階段的環境成本

造紙業在原料獲取階段的環境成本主要包括兩個方面：一是造紙的主要原材料―木材。木材的獲取有很多種方式，不同獲取方式的木材其環境成本的確認標準也不盡相同。其中，外購的木材以實際采購費用為確認標準;企業自有的木材以自有成本作為確認標準;以其他資產交換所得的木材則以交換時價值為確認標準。另一個方面是原料獲取過程中發生的運輸費用，其在核算環境成本過程中也要加以確認。

3.產品生產階段的環境成本

造紙業的生產階段的環境成本內容比較復雜，大體上來說主要包括以下四個方面：一是生產過程中產生的污染物處理成本，即制漿過程中產生的黑褐色廢水（黑液）、中段廢水以及造紙過程中抄紙機排出的白色廢水（紙機白水）的處理成本。二是基本生產車間和動力熱電車間發生的燃料等不可再生資源成本費用，以及環境釋放物的環境破壞損失。三是以降低污染、 能耗、 物耗為目標的生產工藝及設備投入成本。四是管理控制環節產生的環境成本，可概括為環保型新設備維護折舊費、環保管理費用、從事環保工作人員工資等。

4.事后處理階段的環境成本

造紙業事后階段產生的主要環境成本有：處理廢氣、固體廢棄物等其他污染物的支出，環境污染罰款的支出等。其中造廢氣主要是在生產過程中鍋爐燃煤產生的廢氣和煙塵，污染物主要為：SO2、CO與CO2等。固體廢棄物則主要為造紙污泥、鍋爐爐渣。

（二）環境成本的計量

目前所使用的環境成本的計量方法有很多，但得到大多數學者認可的主要有：直接市場法、替代市場法、市場調查評估法。對于造紙企業而言，三種環境成本核算方法都有涉及。這主要體現在原料木材獲取階段發生的環境成本主要以直接市場法為主，因為該階段木材的費用在市場上容易取得。但是產品生產階段的環保設施的投資與運行維護成本，其中包括生產工藝及設備、廢水循環處理設備等的投資與運行成本等，它們都屬于上述第三種計量基礎。而個別環境成本項目如排污費等則屬于上述第二種計量基礎。

（三）環境成本的分配

對上述生產者環境成本進行了確認計量后，接下來將對其應用作業成本法進行歸集和分配。作業成本法是將成本計算的著眼點放在作業上，以作業作為核算和管理的對象。具體而言作業成本法指的就是以作業為核算對象，通過成本動因確認計量作業量，以作業量為基礎分配間接費用的成本計算方法。

1.建立作業成本庫

造紙企業的組織結構按照紙制按照設備及作用的不同分為8各部門：研發設計部、制漿部、抄紙部、動力熱電供應部、堿回收部、機修部、廢棄物回收處理部和產品銷售部。

考慮到紙制品作為一種可降解的材料，大自然對其有自凈消耗的能力，在消費時不會對環境產生的影響比較小，從而形成的環境成本比較小，所以忽略紙制品消費過程中產生的微小部分的環境成本。相對來說，制漿部的環境成本比較大，其中制漿過程可以分為煮漿、洗漿和漂白三個階段，而且每個階段都會產生的有毒污染物，所以煮漿、洗漿和漂白三個小階段都可以單獨作為一項作業來處理。抄紙部的環境成本也不小，主要是抄紙機排出的白色廢水，因該部門環境成本來源相對比較單一，所以將其作為一項作業來處理。通過分析我們可以建立10個作業成本庫，見表1。

表1  作業成本庫

2.確立成本動因

成本動因，即成本驅動因素，是導致成本發生的事項或活動，他決定成本的產生，也影響成本的分配。也就是說成本動因是導致成本發生的決定性因素，是將作業成本庫的成本分配到產品、勞務和客戶中去的標準。在這些作業成本中，固體廢棄物處理作業成本、廢氣處理作業成本和其他管理作業成本是屬于整個企業的作業成本，其成本動因的確定較困難。固體廢棄物處理主要是對廢氣處理主要是對紙制生產的整個過程中排放的SO2、CO與CO2等進行處理，所以將上述需要處理的氣體排放量作為該作業的成本動因。廠部其他管理作業成本，考慮到其占全部成本的比重較小，用產量（紙質產品的數量）作為成本動因是便捷有效且成本低廉的手段，因而是可以接受的。作業成本庫、成本動因、環境成本確定的具體情況如表1。

3.計算產品成本與綠色成本

通過以上研究分析，作業成本庫及其相對應的成本動因均已確定，再將各個作業成本的價值分配計入各生產線成本的計算單，即可計算出最終的產品成本和綠色成本。