稅收征管權范文10篇

編者按：本文主要從偷稅＝漏稅；欠稅＝抗稅；漏稅＝欠稅；偷稅與抗稅進行論述。其中，主要包括：漏稅是“并非故意”而“發生未繳納或少繳納稅款的行為、有意少報、瞞報應稅項目、銷售收入和經營利潤、欠稅與抗稅都可以理解為“應作為而未作為”，兩者并沒有什么區別、在納稅期限內沒有自覺地到稅務機關去履行納稅義務，那便是抗稅行為、欠稅是“納稅人超過稅務機關核定的納稅期限，未繳納或者少繳納應繳稅款的行為、新核定的“納稅期限”，它已經否定了稅務機關原來核定的“納稅期限”、偷稅是指“納稅人使用欺騙、隱瞞等手段逃避納稅的行為、立法的不嚴密，使偷稅、漏稅、欠稅、抗稅的界線被模糊了等，具體請詳見。

下面，就《稅收征管條例》和《稅收征管法》中對偷稅與漏稅、欠稅抗稅、漏稅與欠稅、偷稅與抗稅的界定來分析它們在表述中存在的不足。

1.偷稅＝漏稅

根據前述的解釋，漏稅是“并非故意”而“發生未繳納或少繳納稅款的行為。”造成漏稅的原因，一般是由于辦稅人員不了解、不熟悉稅法規定和財務制度不健全，或工作粗心大意，因而錯用稅率、漏報應稅項目、少計應稅數量、錯算銷售收入和經營利潤，造成少繳、未繳稅款，或漏扣應扣稅款等。而偷稅是“以欺騙、隱瞞、弄虛作假等方式逃避應繳納稅款的行為?！比?，有意少報、瞞報應稅項目、銷售收入和經營利潤，有意虛增成本、亂攤費用、縮小應稅所得額；轉移財產、收入和利潤，偽造、涂改、銷毀賬冊、票據或記帳憑證，其目的是為了少繳納或不繳納應繳納的稅款。仔細比較偷稅和漏稅，它們之間的實質性差別僅僅是在于納稅人是否“故意”。然而，這是否“故意”恰好又是誰也說不清楚的事情。至于說到；“未繳納或少繳稅款”，到底是由于納稅人“不熟悉稅法”而漏報、少報，還是有意“弄虛作假”而少報、瞞報，就更是只有納稅人自己心里才明白的事了！而且，從客觀上來講，由于國家稅法本身也是經常在不斷改革和補充的，普通納稅人根本不可能熟悉稅法，這樣怎么區分偷稅與漏稅呢？在執法中根據《條例》的解釋，既可將偷稅視作漏稅，也可將漏稅視作偷稅。

2.欠稅＝抗稅

從前述規定來看，欠稅與抗稅都可以理解為“應作為而未作為”，兩者并沒有什么區別。因為欠稅是“納稅人超過稅務機關核定的納稅期限，未繳納或者少繳納應繳納稅款的行為”。而抗稅是指“納稅人在納稅期限內拒絕遵照稅收法規履行納稅義務的行為?！睆姆缮现v，這兩者都同是“應作為而未作為”。它們根本沒有什么區別。我認為，如果納稅人知道自己所發生的經濟行為和所取得的經濟收入應該納稅，而在納稅期限內沒有自覺地到稅務機關去履行納稅義務，那便是抗稅行為。有些人總是把抗稅與納稅人“聚眾鬧事，威脅、沖擊稅務機關和毆打、圍攻、侮辱稅務干部等行為”等同起來，這是不對的。由于欠稅與抗稅都可以理解為“應作為而未作為”，所以，當發現某個納稅人超過了納稅期限而“未繳納稅款”，或者說“拒絕遵照稅收法規履行納稅義務”時，稅務機關又怎樣進行政策鑒定呢？這時是應該認定納稅人的行為為欠稅呢？還是認定它為抗稅呢？如果依據《稅收征管條例》中的定義來判定，執法者既可認定納稅人欠稅，亦可認定為抗稅。

我國《憲法》在2004年以修正案方式在第三十三條增加規定“國家尊重和保障人權”。人權入憲是中國法治建設的里程碑，由此開創了中國人權保護的新紀元，也標志著中國的人權保護由學理研究、意識喚醒、權利倡導的啟蒙時代邁進到彰顯法律技術理性與司法理性的后啟蒙時代，即依據法律規范對人權進行實證保護的時代，一個需要行動、方案和更精微的包括立法和司法技術在內的實施權利保護的時期。

人權入憲也使得中國的人權成為憲法層面上的最高法規范、最高法價值與基本立法原則。各有關部門法的制定、具體法律制度的設計都應遵循人權保障原則，尊重人權、保障人權。稅法部門自不例外。從實證的角度來看，稅收作為一種以法律為支撐的行政權力，是對私人財產的合法剝奪；從憲法層面來看屬于侵權法，是對納稅人利益的侵犯。作為稅收之法律規范載體的稅法與人權具有天然的、歷史的關聯性。稅收立法、稅法制度應充分尊重人權、強力保障人權，責無旁貸。稅法法域涉及人權保障的方面林林總總，本文只就稅收征管立法及其相關法律制度如何體現與完善對人權的尊重與保障進行探析，并期冀能為我國《稅法通則》的制定提供借鑒。

一、稅收保全、稅收執行措施中納稅人生存權的保障

盡管自古至今，對于人權的范圍與種類一直存在著很大的爭議，見仁見智，眾說紛紜。但在生存權是最基本的人權的這一點上，目前在世界范圍內大致已達成了共識。生存權，是人自由、獨立、尊嚴的生存的權利，任何人、任何組織不得剝奪。

就稅收征收法律制度而言，如何尊重與保障納稅人的生存權，如何防避威脅與危害到納稅人的生存權，主要表現在稅收保全、稅收強制執行措施等稅收征收保障制度上。實際上，我國2001年修訂的《稅收征收管理法》在稅收保全、稅收強制執行措施等制度的安排上已經體現出了對納稅人生存權的保障。只是不無遺憾的是，就筆者所見的資料范圍而言，尚未有見到有關的論述從人權保障的角度對此進行解釋、說明。該法第三十八條第二款規定：“個人及其所扶養家屬維持生活必需的住房和用品，不在稅收保全措施的范圍之內。”第四十條第三款規定：“個人及其所扶養家屬維持生活必需的住房和用品，不在強制執行措施的范圍之內。”并在第四十二條中進行了總括性的重申規定：“稅務機關采取稅收保全措施和強制執行措施必須依照法定權限和法定程序，不得查封、扣押納稅人個人及其所扶養家屬維持生活必需的住房和用品。”2002年修訂的《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》又用排除法從反面規定了“生活必需的住房和用品”的范圍，其第五十九條規定，機動車輛、金銀飾品、古玩字畫、豪華住宅或者一處以外的住房不屬于《稅收征管法》第三十八條、第四十條、第四十二條所稱個人及其所扶養家屬維持生活必需的住房和用品；稅務機關對單價5000元以下的其他生活用品，不采取稅收保全措施和強制執行措施。其第六十條界定了“個人所扶養家”的范圍，是指與納稅人共同居住生活的配偶、直系親屬以及無生活來源并由納稅人扶養的其他親屬。

從保障納稅人生存權以及其所撫養的未成年子女的受教育權的角度考量，立法還應規定，個人及其所扶養家屬維持生活必需的個人儲蓄、醫療保險金、失業保險金、養老保險金以及未成年子女的教育儲蓄，也不在稅收保全措施與強制執行措施的范圍之內。

自實行分稅制以來，我國積極探索建立“以納稅申報和優質服務為基礎，以計算機網絡為依托，集中征收、重點稽查”的稅收征管模式，經過11年實踐，基本完成了由傳統向現代化稅收征管的過渡。隨著信息化革命的到來，以計算機等先進信息技術為代表的世界經濟高速發展，特別是在我國加入WTO的新形勢下，信息化技術作為重要的載體必然會廣泛應用于稅收征管和各項稅收業務中，對新時期的稅收征管工作提出了更高的要求，依托計算機網絡，加快信息處理速度，提高集中征收度，強化稅收管理質量與效率已成為新的一輪稅收征管改革的主要內容，“在現代化科技日益發展的情況下，稅收征管必須采用現代化的物質手段，以提高稅收征管質量和水平”，本文試就稅收征管信息化建設在我局應用的現狀和今后的打算談幾點膚淺認識和理解。

一、我局稅收征管信息化建設的現狀

通化地稅系統的信息化建設到目前為止，已擁有標準局域網8個，全區已形成廣域網環境，基本帶寬8M，擁有計算機500多臺（套），從事信息化建設與管理的人員27人，占全局干部總數的3%，應用的范圍有征管信息化、政務信息化、網絡傳輸、專業軟件等，征管信息化包括JTAIS2.0、征管信息分析系統；政務信息化包括公文處理、內外網站、政府網站；網絡傳輸包括省、市局間使用FTP、市縣（市）間使用地稅信使；專業軟件包括計會報表、人事檔案、勞資報表、工資管理、征管報表等專業科室應用軟件。

二、稅收征管信息化建設的模式

總體上講，稅收征管信息化建設應緊緊依靠稅收征管改革模式，稅收征管信息化建設要依托覆蓋全區的稅收征管網絡和互聯網絡為基礎，建立稅務系統的信息化高速公路為最終目標，以信息的集中處理為核心，以高速便捷的服務為根本出發點，提升稅收征管及稅收工作的計算機處理程度，全面實現稅收征管及其相關工作的現代化。

以上模式只是對稅收征管信息化的總體概括，我們認為稅收征管信息化應能夠達到以下幾個目標，或者基本具備以下幾個顯著特征：

編者按：本文主要從稅制改革和優化有利于稅收征管質量和效率的提高；稅收征管質量和效率提高有助于稅制改革與優化的發展；稅制改革、優化與稅收征管均衡發展的對策進行論述。其中，主要包括：在效率損失最小化與稅收公平、社會福利的社會分配等方面尋求一個權衡點、稅制本身包含的區別對待特征越少,稅率越低,稅收優惠越簡單、稅收征管是整個稅收理論中非常重要的組成部分、超前或滯后的征管會成為稅制正確實施的絆腳石、我國目前的個人所得稅課稅采用分類所得稅模式、應對稅制進行改革與優化、優化稅收征管,為稅制改革與優化提供更廣闊的空間等，具體請詳見。

稅制改革與優化為稅收征管創造良好的實施基礎,有助于稅收征管質量和效率的提高;稅收征管是稅制改革與優化的制約因素,良好的稅收征管是保證稅制有效運行的手段,稅收征管質量和效率的提高有利于稅制改革與優化,為稅制改革與優化提供更廣闊的空間.只有稅制改革、優化與稅收征管均衡發展.才能更好地實現稅收政策的經濟社會目標,充分發揮稅收的作用。

新一輪稅制改革已經啟動并且取得相應進展.從2004年出口退稅制度的改革,到2008年1月1日起正式實施的統一各類企業的所得稅改革,我國的稅制改革可謂是轟轟烈烈

與稅制改革相比,稅收征管改革卻顯得相對滯后.從以往的實踐來看,我國在1983-1984年、1994年進行兩次重大稅制改革時,都沒有推出整體稅收征管改革方案與之協調.大多數專家學者在研究稅制改革時,都忽略了稅收征管存在的問題.然而,正如維托.坦齊所說“稅收是強調可行性的學問.一種不可管理的稅制是沒有多少價值的.理論上最完美的稅制如果所表示的意圖在實踐中被歪曲,就可能變成蹩腳的稅制“.因此,在進行稅制改革和稅制優化時,必須把稅收征管納入其研究范圍,充分考慮稅收征管能力,選擇可操作的“有效稅制“,使稅制改革和稅收征管均衡發展

一、稅制改革和優化有利于稅收征管質量和效率的提高

優化稅制理論的精髓是,既然扭曲性稅收所帶來的效率損失是不可避免且可能很大,我們的任務就是要盡量使這些損失達到最小.在最簡化的優化稅制模式中,將效率損失降低到最小就是唯一的目標.而在較為復雜的優化稅制模式中,則應在效率損失最小化與稅收公平、社會福利的社會分配等方面尋求一個權衡點.優化的稅制是理論上的一種理想模式,是各國稅制改革追求的目標.通過不斷的稅制改革與完善逐漸向最優化的稅制結構靠攏,在這一改革過程中效率損失逐漸降低,稅收公平逐步實現,社會福利分配更加公平,使得納稅人的遵從意識不斷增強,減輕納稅人的抵觸情緒.這樣既有利于征集到適度規模的稅收收入,又能降低稅收征管成本;同時,有利于納稅人對政府職能部門的監督,有利于納稅人之間的相互監督.這一切無疑會提高稅收征管的質量與效率（編世界稅制改革的實踐表明,許多國家以復雜的稅制去服務于眾多的政策目標,結果實際執行的稅制往往不同于稅法意義的名義稅制,實際效果也大大偏離了政策初衷.這種情況在我國也很突出.因此,試圖利用稅收工具實現過多的社會經濟目標是不現實的.稅收作為政策工具有其局限性,并不是萬能的.如果賦予它過多的額外的目標,本身也不符合優化稅制的思想,反而會使稅制變得極其復雜.如過多的稅種、過高的稅率、過多地對納稅人的區別對待和繁雜的稅收優惠的形式和數量等.都是直接造成稅制復雜的因素.對過窄的稅基征收高稅率不僅違背了有效和公平課稅的要求,而且也鼓勵了逃稅,啟動了過多的稅收優惠待遇降低了納稅人的奉行.所有這些因素都增加了稅收征管的難度,降低了稅收征管效率.反之,擴大稅基、降低稅率、減少繁雜的稅收優惠形式和數量,則會降低征管的難度,提高征管的質量和效率;同時,也有利于稅制優化,實現經濟社會目標

一、地方稅收征管審計的發展

地方稅收征管審計，是地方同級審計部門對地方稅收部門進行的稅收情況方面的審計監督，對其稅收征管的真實性、合法性以及規范性進行的相關審計行為。對于地方稅收部門審計的法律依據是《審計法》和《稅收征管法》，在稅收征管審計過程中，具有明確的法律規定與指導意義。隨著我國市場經濟的發展，審計部門需要審計的范圍不斷擴展，審計監督體系也得以不斷完善。由原先審計部門的粗略設置不同，到如今的審計部門設置涵蓋企業、財政、行政事業單位、基礎建設投資、金融以及社會保障資金等相關領域，審計機關的設置趨于完善。2014年，設立稅收征管審計司來具體負責稅收征管審計職責，替代原先的財政審計司。此項變動，將成為我國稅收征管審計的一個分水嶺，是我國未來長期的一種部門設置與安排。地方稅收征管審計是隨著我國經濟改革的發展不斷進行演化的，具體而言經歷了三個階段的演變。第一階段（1949-20世紀80年代初），稅務專管員專職管理模式，此階段處于粗放發展階段，沒有設置明確的審計機關，專業性與職能性欠缺；第二階段（20世紀80年代中期-90年代初）權限分工萌芽階段，征、管、查開始分別設置相關部門，審計機關也建立起來，憑借手工記錄進行傳統的稅收征管審計工作；第三階段（90年代中期-至今），新稅制予以頒布實施，新稅收征管模式為“納稅申報和優化服務為基礎，以計算機網絡為依托，集中征收、重點稽查”。金審工程隨著金稅工程的發展不斷進步，地方稅收征管審計對于審計人員的要求也在不斷提升，稅收征管審計范圍從稅收會計報表審計、納稅人繳納稅款情況審計到稅收報表、稅源管理稅收政策執行、稅收征管制度執行等，涉及范圍不斷拓展，對于地方稅收征管的審計監督越發完善，從人工記錄到計算機處理，對審計數據的處理、整合與分析能力大大提升，節省了人力物力，提升了工作效率。如今，稅收征管審計范圍進一步拓展轉向了政策性評估審計，不僅僅涵蓋涉及民生的熱點稅務問題，還包含評價宏觀政策的執行情況。在稅收征管審計資料的獲取方面，也實施了多部門聯合的獲取方式。對于審計數據從對各部門予以獲取與相互驗證，充分利用國稅、地稅數據，工商注冊登記信息，房屋管理部門數據以及車輛管理部門數據等，建立大數據庫，形成信息的搜集與相互驗證。地方稅收征管審計對于完善地方稅收部門的工作機制，規范工作人員的行為規范，提升部門的工作效率具有重要意義。規范的地方稅收征管，有利于創造公平公正的市場競爭環境，有利于稅務信息的及時獲取與分析，對于促進地區經濟發展功不可沒。

二、地方稅收征管審計存在的問題

我國實行的是分稅制，分為國稅局與地稅局，根據審計法限制，審計機關只對同級稅收機關具有審計權限，由于國稅局稅收管理權限隸屬于中央，地方審計機關無權對國稅局進行審計。中央審計機關由于事務繁多，對于下級國稅局管理不到位，容易造成基層國稅局管理缺位。審計部門準入門檻相對較低，審計人員往往來自部門專業、其他部門調入等現象，存在許多非專業領域人員，更有甚者，領導崗位委任于不懂專業的人士，形成外行領導內行現象。對于本來就比較細致的審計工作而言，諸多非專業人員的存在使得審計工作增加了難度，浪費了國家人力物力。再加上審計人員對于國家政策、部門設置以及職能范圍、稅收流程、工作細節的不了解，不學習，導致審計人員參差不齊，嚴重影響了地方稅收征管審計的工作效率。相對于金稅工程兩期投入86億元人民幣而言，2002-2016年，金審工程兩期才投入4億余元，而且僅僅布局到了市級部門，市級以下由各省自行建設，而市級以下部門的建設，由于受到資金、政策、人員配備等方面的限制，各項投入嚴重滯后，根本跟不上金稅工程的改革步伐。隨著計算機技術的應用，許多人還未完全轉變思想，對于審計軟件的應用熟悉程度不夠，審計人員計算機水平亟需提升。在審計法律法規方面，我國陸續出臺了《關于審計工作的暫行規定》（1985）、《中華人民共和國審計條例》（1988）、《中華人民共和國審計實施細則》（1989），《中華人民共和國審計法》（1995）、《中華人民共和國國家審計基本準則》（1996）、《中華人民共和國審計法實施條例》（1997）以及《審計法（修訂）》（2006）等，全國與地方相關審計法律法規近200多個。令人遺憾的是，沒有一部涉及稅收征管審計的法律法規。在地方稅收征管審計中，審計人員往往依托的是憲法91條、109條和《審計法》第4條的規定。由此形成的影響，是在地方稅收征管審計監督過程中，發現的違法違規行為的處理、處罰條文則比較模糊。致使有些審計工作無法可依，審計處理難度加大，有些重要審計事項被擱淺，最后沒有下文。對于審計出問題的部門進行處罰也只能依靠《稅收征管法》與《企業所得稅法》等帶有立法滯后性的法律，不利于保持審計的權威性。雖然我國《審計法》賦予了審計機關強制公開審計結果的權限，但是對于地方稅收征管報告的公開，以及問責問題沒有規定強制權限。這就造成了在地方稅收征管審計中，對于審計報告的公開會遇到來自被審計部門、審計機關領導、地方政府以及其他方面壓力，致使審計出的問題不能予以公開，也就不能進一步予以追責，許多審計問題成為內部秘密，掩蓋了固有的矛盾，使得審計過程流于形式。長此以往，待問題爆發出來，嚴重影響審計機關形象與威信，從而降低了政府的公信力。沒有對審計結果公告的硬性規定，就沒有對審計結果披露后的問責界定，地方稅收征管審計工作就難在如何突破這些阻礙了。在不違背現有《審計法》的前提下，可以探索讓地方審計機關參與審計監督地方國稅局的辦法。比如考慮由中央審計機關或省級審計機關發出授權書，允許基層審計局配合進行審計，賦予地方審計局參與監督地方國稅局的有限權限，以彌補中央審計機關監督的不足，形成對地方稅收征管審計的全覆蓋。根據審計的特點，在招錄工作人員過程中，加試專業知識測試，加強對專業人員的引進與培訓，及時清理不合格的工作人員，完善審計人員的知識層面，在地方審計機關建立涉及審計、會計、金融、財務、計算機、法律工程，以及企業管理等涉及各門類的綜合化審計團隊。同時，建立審計團隊考核機制，對于工作人員進行定期考核，不斷督促審計人員提升自我水平，以應對不斷提升的地方稅收征管審計要求。

三、完善地方稅收征管審計的建議

隨著大數據時代的到來，審計機關要樹立信息化觀念，建立以省、直轄市層面的數據分析處理中心?；鶎訉徲嬋藛T將稅收征管各種表格傳入該系統，該中心對稅收征管數據進行整合，建立中間表進行SQL語言分析，系統自動出具分析疑點報告，基層審計人員進行問題的核實和再分析?；鶎訉徲嬋藛T將核實的數據傳送到數據處理系統，由系統識別、銷賬。對于日益繁雜的審計問題建立數據庫，進行數據的搜集、整理、轉換、分析、整合等，以提升工作效率，突出審計的重點。該數據處理中心每年出臺新的計算機稅收征管審計操作規范，該規范包含數據的導入、處理、整合、分析各個模塊的操作指南，并且建立SQL語言分析庫，同省、直轄市的審計組人員可以共享該語句。這種操作規范無疑將提升對審計人員的計算機操作水平，保證審計的時效性。針對地方稅收征管審計制定專門的法律法規或手冊，規范地方審計機關業務操作規程，內容應包含規范地方稅收征管審計法律、內控控制體系、審計底稿、審計流程、審計取證、問題處罰定性等要求，通過法規的規范和流程的要求，保障審計項目的質量和審計工作效率的最大化。可以考慮在省、直轄市層面成立一個稅收征管審計法律匯編組，將法律分為定性、處理、處罰不同章節，將此作為稅收征管審計人員的工作規程與法律依據，在制定好的法律文本基礎上，根據遇到的爭議問題，進行定期的稅收征管法律修訂。并且進行不同地區間的定期交流與經驗借鑒，在實踐與交流中不斷完善基層審計相關法律法規文本。進行地方稅收征管審計報告強制公開系統建設，在審計完畢后進行必要的公開以及處罰，并將審計結果上傳到系統平臺，就如同交通違規罰款一樣的平臺，允許進行查詢與網絡處理罰款，保障審計工作的公開、公正以及權威性，提升審計的工作效率和效果，杜絕屢查屢犯現象。根據稅收征管審計中內容制定保密級別。稅收收入的完成情況、結構分析等密級為保密；稅務管理審計、申報征收審計、稅收征管情況審計、稅務稽查審計等審計的問題及建議，在審計公告系統內必須公開，以省、直轄市為層面建立全省、直轄市審計公告平臺。這樣可以用于各地區間進行學習與交流，增加審計的公信力，盡量減少來自外界的干擾，維護審計的獨立性與公允性。

論文關鍵詞：征管社會化；政府公共管理；現代稅收

論文摘要：稅收征管社會化是現代稅收管理的三大特征之一，是政府公共管理社會化的一項重要內容，是稅收現代化的重要標志。相對于稅收征管社會化而言，稅收征管專業化的提法容易使人產生誤解，值得商榷。提出并促進稅收征管社會化，是順應歷史潮流、促進社會發展、推動現代稅收征管民主、公平、法治的重要措施，是建設公共財政、建設和諧社會的一個重要方面。

一般認為“稅收征管社會化”主要是針對個體私營稅收征管和基層協稅護稅問題的。其實，稅收征管社會化概念有著更為深刻的內涵，它是順應歷史潮流、促進社會發展、推動現代稅收征管民主、公平、法治的重要措施，在新一輪稅制改革中具有重要意義。

一、稅收征管社會化是政府公共管理社會化的一個方面

稅收征管社會化是指稅務部門在稅收征收管理過程中將一部分征管事項的決策權、執行權和監督權歸還納稅人，積極發揮社會中介組織、公民和其他機構在稅收征管中的作用，充分調動社會力量參與稅收征管，以提高稅收征管效率、降低征管成本、建設和諧征納關系的行為或過程。它是政府公共管理行為社會化的一個方面，是全球性政府職能社會化趨勢和我國政府職能轉變的結果。稅收征管社會化包含對基層個體私營經濟中零星稅源管理、稅收代征代管和社會化協稅護稅等方面的內容，但不僅局限于這些方面的內容，它還包含有更廣泛的外延和更深刻的內涵。

(一)當代世界性的政府公共管理社會化趨勢

隨著經濟體制改革，特別是財稅體制改革的深化，我國的稅收征管法從無到有，逐步趨于完善。1986年4月21日國務院了《中華人民共和國稅收征收管理條例》，把分散在各個稅種法規中有關稅收征收管理的內容以及國務院、財政部、地方人大和地方政府先后制定的一些稅收征管法規、規章等，進行了歸納、補充、完善，基本形成了比較系統和規范的稅收征收管理法律制度。1992年9月4日七屆全國人大常委會第27次會議通過了《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）。1995年2月28日八屆全國人大常委會第12次會議作出決定，對《稅收征管法》的個別條款進行了修改?！抖愂照鞴芊ā纷鳛槎悇諜C關進行稅收征管的基本法律，統一了內外有別的征管體制，對保障稅收收入，維護納稅人的合法權益起了積極的作用。但是《稅收征管法》在執行的過程中，也暴露出諸多問題與不足，不能適應我國財稅體制、金融體制、投資體制和企業體制改革的要求。2001年4月28日九屆全國人大常委會第21次會議對《稅收征管法》進行了修訂（以下簡稱新修訂的《稅收征管法》）。盡管新修訂的《稅收征管法》完善了我國的稅收征管法律制度，但我們認為仍很有必要探尋稅收征管法律制度所蘊涵的法理意義，進而有助于促進稅收法治和稅法學的發展。本文欲作一次嘗試，探討新修訂的《稅收征管法》在我國稅法學上的意義，以引起學界對稅法理論和稅收法治的關注。

一、體現了稅收法律關系的平等性[1]

正如日本著名稅法學家金子宏教授所言，稅法學可稱為以對稅收法律關系進行系統的理論研究為目的的法學學科。[2]“法律關系”是大陸法系民法學的基本范疇，后逐漸移用到其他法律部門。與民事法律關系相比，稅收法律關系相對顯得要復雜一些。所謂稅收法律關系，是指由稅法確認和調整的，在國家稅收活動中各方當事人之間形成的，具有權利義務內容的社會關系。稅收法律關系的復雜性在于，它不是一個單一的法律關系，而是一個以三方主體間的四重法律關系組成的兩層結構：三方主體是指納稅主體、國家和征稅機關；四重法律關系是指稅收憲法性法律關系、國際稅收分配法律關系、稅收征納法律關系和稅收行政法律關系；其中后兩種法律關系構成第一層，就是人們通常所說的稅收法律關系；前兩種法律關系構成第二層，是潛在的、深層次的，也是往往被人們所忽視的稅收法律關系，最深刻地反映了稅收法律關系的本質。[3]在此我們主要從稅收憲法性法律關系和稅收征納法律關系的角度來論證稅收法律關系的平等性問題。

在傳統的法律體系中，人們常常把稅法作為行政法的組成部分，故從“命令服從”的角度來認識稅收法律關系，想當然地認為稅收法律關系是一種不平等的法律關系。隨著市場經濟的發展，人們對稅收本質認識的不斷深入[4]和法治理論的發展，上述觀點誠有修正的必要。我們認為，平等性是稅收法律關系的本質屬性，貫徹并體現在稅收法律關系的各個層面。[5]在此，我們欲從稅收的經濟本質和法治理論兩方面為稅收法律關系的平等性尋求依據。

稅收的經濟本質是什么呢？要回答這一問題，首先必須考察同稅收有密切關系的財政。稅收是現代國家財政收入的主要組成部分，因此，現代國家也通常被稱為“稅收國家”。[6]財政或曰公共財政的存在依據在于彌補市場失效。市場失效決定了政府（國家）[7]和公共財政在市場經濟條件下存在的必要性。[8]由于市場失效的存在，對于私人生活必須而市場機制無法提供的公共產品，就必須由政府（國家）來提供，政府（國家）提供公共產品的經濟來源便是公共財政，而稅收是公共財政的重要組成部分。

在明確了稅收和財政的密切關系后，我們再探討稅收的經濟本質。在稅收理論的發展過程中，關于稅收本質的學說有公需說、利益說、保險費說、義務說、新利益說等。[9]目前，適應現代市場經濟的發展，對稅收本質作出比較合理解釋的是新利益說。這一學說也可稱為“稅收價格論”，它將稅收視為是人們享受政府（國家）提供的公共產品而支付的價格費用。作為政府（國家）提供公共服務的公共產品，它由社會成員私人消費和享受，政府（國家）由此而付出的費用也就必須由社會成員通過納稅來補償。私人為了自身消費而支付費用的現象，正是典型的市場等價交換行為在公共財政活動中的反映，從而稅收也就具有了公共產品“價格”的性質。[10]法律經濟學也指出，“稅收主要是用以支付的公用事業費。一種有效的稅收應該是要求公用事業使用人支付其使用的機會成本的稅收?！盵11]這一經濟分析的觀點也證明了稅收本質上的“價格”屬性?！岸愂諆r格論”在揭示了稅收的價格屬性后，更加深刻地揭示了稅收價格仍然遵循“等價交換這一市場本性”，這一重大發現的必然邏輯結論是“稅收征納雙方之間存在著根本的平等關系”[12].這一對稅收經濟本質的認識反映到稅法領域，就是稅收法律關系的平等性。即首先表現為稅收憲法性法律關系的平等性-政府（國家）與人民（納稅人）之間的平等；其次具體體現為稅收征納法律關系的平等性-征稅機關和納稅人之間的平等。

第16個稅收宣傳月來臨之際，*月*日，*省國稅局、*市國稅局聯合召開座談會，紀念《中華人民共和國稅收征收管理法》頒布實施15周年。中共*省委常委、常務副省長*，省人大常委會副主任*出席會議并講話。*省國稅局局長*向與會代表報告了全省國稅系統在貫徹實施《稅收征管法》方面取得的成績，*市國稅局領導和來自國稅基層的代表也結合稅收實際工作介紹了稅務部門在貫徹落實《稅收征管法》、構建和諧征納關系方面的舉措及成效。*省國稅局副局長*主持了座談會。

來自*中煙工業公司、*安利日用品制造有限公司、中國移動通信集團*有限公司等10家知名企業的代表，中山大學教授*，*商學院教授*，*省國稅局副局長*，*市國稅局副局長*、*和省市國稅局的有關人士參加了座談會。以下是座談會部分代表發言摘要。

中共*省委常委、常務副省長*：

各級政府都要關心支持稅收工作推進依法治稅

在全國第16個稅收宣傳月來臨之際，國稅部門舉辦《稅收征管法》頒布實施15周年座談會，意義十分重大。因為稅收是國家政權和經濟發展的重要基礎，依法治稅、做好稅收工作是我們建設法治社會和諧*的重要組成部分。借此機會，我謹代表省委、省政府向辛勤工作的全體稅務干部表示親切的慰問！向社會各界人士對稅收工作的支持表示衷心的感謝!向為*經濟社會發展作出貢獻的廣大納稅人致以崇高的敬意！

稅收是國家財政收入的主要來源，也是國家實施宏觀調控的重要經濟杠桿。依法治稅是社會主義市場經濟發展的客觀要求，是稅收工作的生命線，也是依法治國、依法治省在稅收工作中的具體體現。《稅收征管法》的核心是依法治稅，其頒布實施及兩次修訂，標志著我國適應社會主義市場經濟的稅收法律制度不斷完善?！抖愂照鞴芊ā奉C布實施以來，我省稅務部門堅持以依法治稅為主線，深化稅收改革，強化科學管理，切實加強隊伍建設，依法征管水平不斷提高，稅收收入健康快速增長。20*年，全省組織稅收收入5*5億元，是19*年的14倍，約占全國稅收收入的1/7，其中全省國稅系統組織收入3450億元，占全國稅收收入近1/10。20*年辦理出口退稅918億元，創歷史新高，有力地促進了外向型經濟的發展。經過15年的不懈探索與實踐，依法治稅已不斷走向成熟與規范，依法誠信納稅逐步得到了社會各界和廣大納稅人的充分認可，全社會依法治稅、文明執法、誠信納稅的法律意識不斷增強。

傳統的稅制優化理論為了分析的簡便，往往把稅收征管成本和征管部門的征管能力忽略了。然而現實生活中，再好的稅制，最終必須依靠征管才能實現其目標。稅收征管的難易程度和征管成本的高低，直接影響到優化稅制的設置。由于稅收征管因素的影響，有可能使得優化稅制在執行中產生意想不到的結果，偏離設計時的初衷。因此，有必要把優化稅收理論和稅收征管有機地結合起來，將征管因素作為衡量稅制結構優化的標準之一。

一、稅制優化必須考慮征管因素

1．稅收征管的成本不容忽視

優化稅制理論往往在稅收導致的經濟效率損失與增進社會公平之間進行權衡，以尋求社會福利的最大化。然而，稅制優化和稅收征管是密不可分的，稅收征管是保證稅收制度有效運行的手段，稅收制度目標依賴于稅收征管來實現。但稅收的課征并不是一種不花錢的活動，相反，稅務當局征稅要消費資源。與此同時，納稅人奉行稅制要付出代價，包括會計師和稅務師費，還有納稅人在填寫稅收申報表和作記錄時所花的時間價值。

優化稅制應當考慮到稅務機關的征管費用和納稅人的依從費用。目前發達國家的稅收成本一般是1％～2％，而我國是發展中國家，征管水平較低，因而稅收征管成本更高。稅收征管成本對優化稅制目標的實現，產生了較大的影響，其影響可能大到足以扭曲優化稅制設計時的初衷。

2．稅收征管能力制約稅制優化

【關鍵詞】美國稅收制度稅收管理啟示

【摘要】作為高度發達的市場經濟國家，美國的稅收制度、稅收管理和征管水平具有法制化、現代化、社會化、科學化等一系列顯著特點。這些特點在完善我國稅收法律、深化稅制改革、優化機構設置等方面給我們帶來了很多啟示。

作為發達的資本主義國家，美國現行稅務管理體制具有明顯特點。其聯邦、州和地方三級政府都有相應的稅收立法權，并根據本級政府的情況制定稅收征管措施。美國稅務管理體制的獨特之處，給我們帶來許多啟示。

一、美國現行稅務管理體制的基本運行狀態

美國現行稅務管理體制與聯邦制相適應，由聯邦、州和地方三級構成，各級政府都有獨立的課稅權和固定的收入來源。聯邦政府主要征收個人所得稅、公司所得稅、社會保障稅、國內消費稅、關稅、遺產與贈予稅，其中個人所得稅和公司所得稅為其主要收入來源。州政府主要征收銷售稅、州個人所得稅、州公司所得稅、州消費稅等，銷售稅為其主要收入來源。地方政府則主要征收財產稅、地方銷售稅、地方個人所得稅等，其中財產稅為其主要收入來源。在稅收收入總額中，聯邦稅收收入占60％左右，州和地方占40％左右。

1立法形成及工作權限。美國聯邦稅法由國會制定和修改，由財政部頒布實施細則，由稅務局解釋執行；各州和地方議會可自主制定各州或地方征收的稅種和征收辦法。美國聯邦、州、地方三套稅務機構，分屬各級政府，各司其職，不存在領導與被領導關系。美國國稅局局長必須由總統提名，經國會通過后任命。國稅局、州稅局和地稅局擁有獨立的執法權，有權根據稅法解釋稅法執行中的具體問題，如果納稅人不服，可申請法院裁決解釋，其他部門無權干預；有權根據稅法對欠稅多少進行估算，欠稅人如不服，須負舉證責任。