煤炭行業成本管理反思

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作為煤炭能源消耗大國，煤炭行業的發展情況將會對我國國民經濟的運行產生巨大影響。“十三五”期間，我國加快經濟結構調整，煤炭行業呈現出產能過剩，需求不振，價格低迷的疲軟狀態，煤炭行業面臨空前激烈的競爭態勢，行業進入了深度大洗牌時期，2017年將成為煤炭行業深度轉型的關鍵時期。在能源結構調整和生態治理的雙重壓力下，煤炭企業想要提升競爭力，優化產業布局、避免被先進產能淘汰，做好降本增效的工作是企業能夠脫困的根本。目前，大多數煤炭企業采用的是傳統的制造成本法核算成本，核算對象單一，成本管理比較粗放，使得成本信息失真，直接影響企業的成本管理和經濟效益。

1煤炭行業的生產特殊性

煤炭行業不同于一般的生產制造業，其主要的生產方式是地下開采，生產包括采、掘、開、機、運、通等基本環節，采掘并舉、掘進先行。企業生產經營的特殊性決定了成本的特殊性，具體表現為以下幾點:1)煤炭賦存條件不同對成本影響大。煤炭行業屬于資源開采業，煤炭生產受地質構造、賦存條件的影響，不同的礦井和工作面煤層埋藏的深淺、煤層的厚度、傾角的大小都不盡相同。煤炭賦存條件的差異決定了煤層開采的技術難度、工藝選擇和設備配置都有所不同，這直接影響到開采和掘進成本投入的多少。此外，隨著開采的延伸，地溫、地壓、瓦斯、煤塵、斷層等地質條件也會發生變化，地質災害也會隨之而來，防范和治理地質災害增加了安全成本和保護成本的不確定性和必要性。2)煤炭生產環節多使成本結構復雜。煤炭行業生產采掘并行，生產環節多，主要包括掘進、回采、運輸、通風、照明、排水和動力設備維修等。生產過程涉及井上、井下，主要以井下作業為主，點多、面廣、生產線長，煤炭生產流程的復雜性決定了成本構成的復雜性。3)輔助材料需求量大使間接成本比重高。煤炭生產主要是對煤炭資源的開采，原材料的消耗并不構成產品實體。在開采的過程中，主要消耗的是木材、大型材料、單體柱、工字鋼等專用支護材料，大部分可以進行回收再利用或可替代，這些材料多為輔助材料，使得間接成本比重較高，直接成本比重較低。

2煤炭行業的成本核算現狀

目前，煤炭企業以“品種法”為成本計算方法，將發生的各項生產費用按照成本核算的要求逐步進行歸集和分配，最后計算出各種產品的生產成本。2．1煤炭行業的成本核算概況1)產品成本的核算對象。在品種法的核算要求下，煤炭行業以產品品種為成本核算對象，具體包括原煤和洗選煤等。原煤是開采出的毛煤經過簡單去矸石之后的煤炭;洗選煤是將原煤經過進一步破碎、洗選、去灰去矸后的產品，按質量的優劣依次分為精煤、中煤、煤泥等。2)成本核算的會計科目。大多數煤炭行業采用傳統的制造成本法計算產品成本，設置的成本項目有“直接材料”、“直接人工”、“燃料和動力”、“制造費用”等，會計科目一般只設置“生產成本”和“制造費用”兩項。其中，“生產成本”科目下設置“基本生產成本”二級科目，用以歸集原材料、輔助材料、人工費等直接費用的發生;“制造費用”科目用以歸集間接人工、低值易耗品、辦公費、取暖費、維護費等間接成本的發生，期末按照產品的產量在原煤和洗選煤間進行分配，最終計算出原煤和洗選煤的成本。2．2煤炭行業成本核算存在的問題1)成本核算的對象選取不夠精細。品種法下的成本核算程序比較簡單，成本對象只分為原煤和洗選煤。基于品種法下的成本核算重點只集中在“產品”這一層次上。但是，煤炭生產環節很多，生產過程由一系列作業活動構成，單一的按產品品種設置成本核算對象將會限制成本核算的深度，使管理不能深入到“作業”層次，只能服從于財務報告的目的為核算而核算，這將不利于成本的精細化管理，與責任會計和管理會計制度脫節。2)制造費用分配標準單一。目前煤炭企業發生的間接費用全部歸集計入制造費用科目，期末按照產品的產量在原煤和洗選煤中進行分配。但是，煤炭生產作業流程復雜，諸如開拓、掘進、排水、照明等環節與當期的產量并無直接的關系。單一的按照產品產量來歸集分配制造費用，將會造成成本核算的扭曲，成本費用的歸屬性不強，缺乏因果關系的連接，影響成本管理的精細化程度。3)成本核算科目劃分不合理。在現行成本核算方法下，煤炭生產環節中發生的材料、人工等各項費用全部直接歸入“生產成本－基本生產成本”中。但是從作業層面來分析，開拓、掘進、安裝等生產流程都是為真正的回采而準備的輔助生產準備過程，這些過程的運作并沒有生產出產品，所以將這些過程中發生的成本費用粗線條地歸入“生產成本”科目中會影響最終產品成本的準確性，成本管理粗放籠統，不利于成本的準確歸集和控制。4)成本核算過程違背配比原則。配比原則主要指導的是成本費用發生的歸屬期間，將成本費用與收入在時間和空間兩個維度上進行配比來準確地確定損益。目前煤炭企業的成本核算從長期和整體來看是匹配的，但是從各個期間和各作業流程來看違背了配比原則，這將導致效益核算不準確，各期成本可比性低，不便于責任的追溯。成本核算不配比的現象主要體現在以下兩個方面:一是采、掘成本歸集不配比。煤炭行業是以采掘活動為主，采掘并行的生產模式，這種模式造成了掘進和回采兩過程的成本歸集比較混亂，企業通常將掘進過程中發生的費用一并計入回采過程的生產成本中，造成當期掘進巷道少、生產成本就低、效益就好，當期掘進巷道多、生產成本就高、效益就差的不正?，F象。這種現象造成采、掘成本的發生在時空上的不配比，采掘失調將影響到每個作業流程成本的核算和管理。二是工作面成本核算不配比。煤炭資源在地下的分布情況不同，在對資源分布的勘探考察后，專業人員將會設計出不同的開采工作面進行作業。在實際生產中，往往不止一個工作面在進行開采作業，成本費用的攤銷也比較混亂，當下工作面的成本費用攤銷在了上一個工作面，導致成本費用的發生在時間和空間上都不配比，影響成本核算的準確性。5)煤炭兩費的提取依據不科學?！懊禾績少M”是指煤炭行業獨有的“安全費”和“維簡費”。煤炭開采行業屬于高危行業，按照現行煤炭行業成本核算制度，企業以原煤產量為基礎，提取安全費和維簡費，專戶存儲，專項用于企業維持簡單再生產支出和企業安全生產方面的支出。這種按噸煤成本提取的依據不科學，根據煤炭生產的特點，各個工作面的煤層厚度、瓦斯濃度、煤炭分布情況和開拓延伸的復雜程度不盡相同。如果按照統一的標準計提安全費和維簡費，會造成各工作面需求不勻，苦樂不均，薄煤層低瓦斯濃度的兩費用不完，厚煤層高瓦斯濃度的兩費不夠用。

3對煤炭行業成本核算的改進措施

煤炭行業成本核算的準確度直接影響到成本管理的質量，基于上文中提到的幾點問題，筆者進行了分析研究和反思，提出了以下幾種觀點作為整改措施，旨在一定程度上提高煤炭行業成本核算的準確性，提高煤炭成本的管理水平。1)建立作業中心歸集成本。為了使成本的管理更加精細化，煤炭行業應該設置“作業中心”，建立成本庫歸集成本。煤炭生產流程包括煤炭資源勘探、采礦設計、開拓、掘進、回采、運輸、通風、供電、供風、供水、排水和煤炭監測監控等，根據生產流程可以設置不同的作業中心。2)選取適當的成本動因。在煤炭的開采過程中，需要投入大量的材料和機器設備，間接成本比重較大，單一的分配標準不能準確歸集和分配制造費用，應該為每個作業中心選取適當的成本動因，增強成本費用的歸屬性，盡量避免分攤方式。作業中心的設置和成本動因的選取如表1所示。3)增設“生產準備”成本核算科目。從作業中心的角度來看，“回采”之前的工作都是為開采出煤炭而做的準備工作，應該增設“生產準備”一級科目核算相關的準備成本，分別設置“開拓”、“掘進”、“安裝”、“通風”等二級明細科目核算各環節發生的具體費用，增強成本費用的配比度。4)煤炭生產成本按“工作面”核算。為了防止成本費用攤銷的隨意性，增強成本費用在時空上的配比性，煤炭行業的成本應該按“工作面”核算，這樣可以增強各工作面成本的可比性，準確反映煤炭生產過程中的成本費用發生。5)取消煤礦兩費的提取。不同地質條件對安全和維簡費的需求不同，建議取消煤礦兩費的集中提取，根據實際情況，將需要的安全費和維簡費計入每一個生產環節中，既不浪費，又能保證必要的成本支出，在一定程度上降低了成本費用，加強了成本管理。

4對煤炭行業成本管理的反思

成本核算方法的選擇直接影響到成本管理的水平。在傳統的制造成本法下，成本核算脫離了生產過程，不能準確反映各生產環節對成本費用的消耗情況，在核算過程中不能遵守配比原則，導致成本管理粗放。在作業成本法的指導思想下，成本核算深入到作業層次，以成本動因為各項間接費用的分配標準，細化了成本核算信息，增強了成本的歸屬性，有利于成本的精細化管理。

4．1煤炭行業成本管理的內部側重點

1)成本管理與技術相結合。煤炭在開采之前要先進行地下勘探與礦井設計，根據不同的地質條件、煤炭賦存條件等來決定開采所需的設備和技術方法，要將技術設計納入成本管理的范疇，將成本管理與技術相結合，優化設計就是減少投入，技術先進就是降低成本。2)成本管理與安全相結合。安全生產是煤炭企業的“天”字號工程，安全是生產和效益的基礎，只有保證了安全，才能談及企業的經濟效益。在井下的作業中，工人要時刻提高警惕，規范操作生產設備，按時對機器設備進行檢修，做好瓦斯濃度的檢測工作，消除一切安全隱患，將安全成本降到最低。3)成本管理與質量相結合。煤炭銷售情況的好壞與煤炭質量的優劣程度直接相關，尤其在煤炭行業發展不景氣的背景下，把好質量關對煤炭企業的生產發展至關重要。從掘進、回采等井下工作的進行，到運輸、洗煤、選煤等井上活動的運行，都要嚴把質量關，將成本管理和質量相結合，減少重復勞動帶來的成本增加。

4．2煤炭行業成本管理的外部保障

在實際工作中，成本管理往往是談起來重要，忙起來忘掉。為了推進成本的精細化管理，還需做好外部保障。1)加強專業人員的學習培訓。目前，煤炭行業普遍存在“重生產輕管理”的錯誤思想，從管理層到普通工人對成本管理的概念和意識都比較薄弱，所以要加強對專業人員的學習和培訓，改變觀念，革新成本管理方法，督促員工自覺提高自身素質和業務水平。2)建立健全薪酬激勵機制。煤炭企業在生產管理中要注重薪酬激勵機制的建立和完善。企業應該把成本管理的過程與薪酬制度掛鉤，對生產的各個環節進行成本管理的考核，考核結果直接與績效掛鉤。完善的激勵機制可以調動員工的積極性，使得各部門員工都能參與到成本管理的工作中來，促進企業成本精細化的管理。

5結語

在當前的形勢下，各煤炭企業要堅持依靠修煉“內功”來提升競爭力，加強成本核算，降低成本水平，在配比原則的指導下引入作業成本法的理念，進一步細化產品成本，增強成本的管理水平，使煤炭企業的成本管理更加精細化，實現經濟效益的最大化，促進企業的轉型升級。

作者:李瑾 李子宸 單位:1.潞安礦業集團公司 2.中國礦業大學