國際會計準則財務報告范文

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關鍵詞：中國會計準則  國際財務報告準則  趨同  等效

        0 引言

        會計準則（accounting rincile）是會計人員從事會計工作的規則和指南。按其使用單位的經營性質，會計準則可分為營利組織的會計準則和非營利組織的會計準則。按其所起的作用，可分為基本準則和具體準則。我國新企業會計準則自2007年1月1日在上市公司施行，并逐步擴大實施范圍。經過各方面的共同努力，較好地實現了新舊轉換和平穩實施。在準則實施過程中，提出了一些需要進一步解釋和明確的問題，有些章節希望再補充些實例。與此同時，2007年12月6日，內地和香港簽署了兩地會計準則等效的聯合聲明，根據兩地準則等效磋商和談判的結果，有些內容需要通過《講解》的修訂進行必要的補充。根據上述情況，以《企業會計準則講解2006》原有框架及其內容為基礎，進行了較為全面的梳理、補充和完善，形成了《企業會計準則講解2008》。

        1 我國會計準則國際趨同的進程與現狀

        2007年美國“次貸危機”的國際金融危機爆發以后，各國經濟遭受嚴重創傷，財政體系也受到了嚴重的沖擊。基于此，國際社會強烈要求重新修改目前通用的國家會計準則，甚至拋棄現有體系，重新制定國際統一標準的高效合理的會計準則標準，二十國集團(g20)峰會、金融穩定理事會(fsb)倡議建立全球統一的高質量會計準則。而國際會計準則理事會(iasb)做出了積極回應，目前國際通用的會計準則根據實際情況和客觀形勢進行了修改。2009年9月2日，中國在這種背景下了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同路線圖》（征求意見稿），向國內外廣泛征求意見。《路線圖》根據當前國際形勢的最新變化，提出了中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同的背景、主要內容和時間安排。財政部《路線圖》，旨在倡導會計理論和實務界全面深入地參與國際財務報告準則的制定，促進iasb在會計準則重大修改中充分考慮新興市場經濟國家的情況，為建立全球統一的高質量會計準則作出應有的貢獻。為響應財政部的號召，筆者將對各國會計準則趨同的進程和特征進行研究，以總結對中國會計準則國際趨同未來發展值得借鑒的經驗和應避免的隱患，希望中國能夠成功實現中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同。

        2 各國及經濟體會計準則國際趨同的特點及經驗教訓

        2.1 美國

        在iasc改組前后，美國尤其是其財務會計準則委員會（fasb）對國際會計準則的態度是截然不同的。在iasc改組前，fasb只是作為iasc理事會的觀察員參加會議，他并不支持國際會計準則在美國資本市場上的應用，也對與國際會計準則之間的協調持抵制態度。因為美國認為自己的會計準則研究水平、技術能力和fasb準則的質量都要高于iasc及其的國際會計準則。然而，在美國資本市場跨國融資能力受到影響的現實利益的驅動下，尤其是在歐洲委員會（european commission，ec）對國際會計準則的態度明朗后，美國一改以前的消極做法，轉而全方位積極介入。

        總之美國在會計準則國際化上，并非完全被動地接受國際會計準則，而是在接受一些完善、成熟的國際會計準則的同時，也在積極游說iasb接受其本國的會計準則，或者通過參加制定、修訂的方式，使其基本會計原則與思想國際化。其次美國對國際會計準則采用是有選擇的、部分接受的漸進式態度。

        2.2 歐盟

        歐盟（european union，eu）是世界上最早積極表態支持國際財務會計報告準則趨同的一個政府間國際組織。歐盟委員會于2000年6月了題為“歐盟財務報告戰略:未來走向”的建議文件，認為應強制性要求在歐盟上市的所有公司最遲于2005年采用國際會計準則編制合并報表。2002年3月，歐洲議會批準了該建議。2002年7月19日，歐洲議會和歐盟委員會召開大會，討論通過了“關于運用國際會計準則的第1606/2002號決議”，為ias/ifrs在歐盟的實施徹底掃除了法律障礙。至此，歐盟正式決定上市公司財務報告采納國際會計準則。歐盟關于采納國際會計準則進程的表態，使之成為國際會計準則的最主要的“客戶”。

        歐盟對ias/ifrs并不是毫無保留、無條件接收的，而是實行了非常嚴格的雙層認可機制。所謂雙層認可機制，是指第一層次技術層次，由歐洲財務報告咨詢小組(efrag)負責。efrag的主要職能包括：①以事前介入的方式與iasb廣泛接觸，積極參與國際準則的制定及其他活動，確保iasb在制定準則時充分了解和關注歐盟所提出的重大會計問題，維護歐盟的利益。②為歐盟委員會接受采用個別ias提供專業評估與咨詢，就是否予以認可和采納提出建議，同時協調歐盟內部有關使用ias的利益團體的意見。第二層次為立法層次，由歐盟會計監管委員會(accounting regulatory committee, arc)負責。arc在立法層次上負責審批efrag提交的建議及具體時間表。歐盟委員會根據arc每次會議討論的結果命令采用那些準則。

        歐盟認可趨同中有“等效”(equivalence)的理念。國際趨同是一個過程，百分之百的相同不一定可行，而如果目標一致，地區間的具有保護作用的準則是可以相互認可的。這種“等效”認可的工作思路得到了各方支持。2008年，歐洲證券監管委員會cesr了等價會計準則技術咨詢意見，歐盟承認美國、日本會計準則與ifrs的等效地位。因此在歐盟境內證券市場上交易的非歐盟公司的財務報表如果是根據這兩國會計準則編制的，可不必進行調整。

        總之，歐盟的雙層認可機制一方面使其無需另起爐灶建立自己的準則委員會，避免了由此產生的過高成本；同時也從技術和政治層面統一了各成員國立場，增強了歐盟對會計國際趨同的影響力。其次由歐盟委員會發起的會計準則等效認定已經產生了一定全球影響，并使會計準則國際協調進入了一個新的階段。會計準則趨同的終極目標是使會計準則完全相同，而會計準則等效則承認不同會計準則之間的差異，這些差異不影響投資者的決策、被投資者熟知和理解。在會計準則的協調過程中，強調等效無疑更具有現實意義和政策含義。另外，會計準則的國際趨同是一個過程，如何有理、有序推進趨同工作，從歐盟的經驗可以看出做好國際交流與合作十分重要。

        2.3 俄羅斯

        2002年，俄羅斯宣布從2004年起開始在國內上市公司中全面采用國際會計準則，這表明在會計準則國際趨同道路上其選擇了一條突變式的變遷路徑。而當時以俄羅斯的經濟體制和市場經濟發展狀況，很難具備全面采用國際會計準則所需要的各種經濟條件，之所以這樣做是受本國宏觀經濟體制方式的影響，其意圖無非是想在最短時間內實現與國際會計準則的全面接軌，以便縮短改革的陣痛期、提高改革的效率。然而，這種方式弊端是將不可避免地帶來改革中的較大混亂，甚至可能欲速則不達。其實，當時就連國際會計準則委員會的許多技術專家也認為俄羅斯全面接受與實施ifrss的改革方案具有較大盲目性。

        3各國及經濟體經驗教訓對中國會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同的啟示

        3.1 主動參與國際財務報告準則的制訂，爭取更多發言權

        從美國和歐盟的經驗可以看出，兩者都不是被動的全盤接受國際財務報告準則，而是主動爭取iasb的控制權。筆者認為，我國應以更積極主動的態度參與國際財務報告準則的制訂，例如對iasb的征求意見稿積極反饋，利用iasb的開放機制參加其舉辦的會議，提供觀點，派人去iasb工作等盡可能擴大我國在iasb中的影響。另外，我國還應加強地區間的區域性會計合作，聯系與我國經濟背景相似，經濟發展水平相當的國家，共同探討會計準則國際趨同的對策，并提供給iasb，以促使其能傾聽到發展中國家和經濟轉型國家的聲音并考慮到其特殊的經濟業務和事項，照顧到這些國家的實際利益。

        3.2 趨同要從考慮本國利益，不能盲目跟風

        劉玉廷司長曾指出，會計準則的國際趨同不應是一種盲目的被動跟從，而應是以國家利益為導向的主動選擇。如果趨同的結果不利于中國國家和企業利益，那我們寧可不要這樣的趨同；趨同是手段，其根本目的在于維護中國企業和國家的利益。例如對于iasb將對財務報表列報項目做重大修改，我國的態度是中國不宜盲目跟風，大幅度改革現有財務報表的內部結構和列報項目。因為現有的財務報表列報結構和項目在實務中應用良好，似無必要進行較大的結構性調整，如果對報表列報作出重大修改，法律上也存在某些障礙，而且會計準則的修改可能會引起企業、監管部門、稅務部門等一系列連鎖反應，配套的措施如納稅、考核等必然跟進，而這些問題很可能導致企業付出巨大的轉換成本。

        3.3 趨同要分步、分批平穩進行，避免引起大的會計秩序混亂

        自2005年以來，中國建成了與國際財務報告準則實質性趨同的企業會計準則體系，實現了新舊轉換和平穩有效實施，未出現大的震蕩和會計秩序混亂的情況，成為經濟轉型國家成功實現會計制度改革的范例。我國新企業會計準則自2007年1月1日在上市公司施行，并逐步擴大實施范圍。經過各方面的共同努力，較好地實現了新舊轉換和平穩實施。在準則實施過程中，提出了一些需要進一步解釋和明確的問題，有些章節希望再補充些實例。與此同時，2007年12月6日，內地和香港簽署了兩地會計準則等效的聯合聲明，根據兩地準則等效磋商和談判的結果，有些內容需要通過《講解》的修訂進行必要的補充。根據上述情況，以《企業會計準則講解2006》原有框架及其內容為基礎，進行了較為全面的梳理、補充和完善，形成了《企業會計準則講解2008》。此后，基國際金融危機的重大危害和國際社會以及金融穩定理事會(fsb)等國際機構的強烈呼吁，我國于2009年9月2日了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同路線圖》（征求意見稿），廣泛征求國際社會的意見。在未來我國應落實《路線圖》規定的中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同的時間安排，吸取俄羅斯的教訓，注意相關法律法規的配套建設，使中國能夠平穩實現中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同。

        3.4 趨同是第一步，等效是目標

        會計準則等效體現了歐盟多元化的國際政治理念。通過對不同國家會計準則的等效認定，不僅使會計準則在一定程度上保持國家特色，而且避免了fasb或iasb獨享會計準則的制定權。我國會計準則實現與其他國家或地區會計準則等效，有利于貫徹中央提出的“走出去”戰略，有利于提升中國企業的國際競爭力，有利于中國注冊會計師行業做強做大，為完善社會主義市場經濟體制和順應經濟全球化趨勢作出應有的貢獻。我國會計審計準則實現了國際趨同，但要完成與世界主要經濟體會計準則的等效，還需要較長時間的努力。歐盟給予中國會計準則暫時性等效地位的一個主要原因就是其對中國執行會計準則的效力和效果持保留態度。在歐盟看來，會計準則等效不僅僅是會計準則形式上的一致，還要求具備健全的準則實施與保障機制、良好的市場環境、健全的投資者保護制度。因此，對中國的會計協調而言，會計準則趨同是第一步，而相關的制度建設、市場建設也非常關鍵。

        3.5 密切關注美國、歐盟會計準則趨同進程

        美國、歐盟等主要發達國家和經濟聯合體是iasb的核心成員，勢必對國際財務報告的制訂產生重大影響。趨同不等于盲從，不能為了趨同于國際社會而不顧我國自己的國情，從而給我國社會和經濟發展造成重大損失，我們制訂《路線圖》根本目的是為了保護我國各民族的利益和長遠發展，如果因為趨同國際社會而對我國社會和經濟的發展造成了損害，就會與我們制訂《路線圖》的初衷背道而馳了，也會得不償失。但是這個問題還要辯證的看，中國是國際社會的一部分，中國的發展離不開世界的發展，世界的發展也需要中國的發展來帶動，所以我們需要找到一條我國和國際社會共贏的會計準則發展道路，而對國際財務報告準則持續全面的就是這一目的。美國、歐盟等主要發達國家和經濟聯合體是iasb的核心成員，其認可的財務報告準則在全球資本市場還具有巨大影響力，所以我們在制定會計原則的基礎上不得不參考美國和歐盟等國家和地區的會計原則。iasb與fasb目前正按照雙方在2006年2月簽定的“國際財務報告準則與美國公認會計原則趨同路線圖——2006-2008”開展若干趨同項目。

        3.6 加強與其他國家和地區的溝通合作

        “趨同是進步，是方向；趨同不等于等同；趨同是一個過程；趨同是一種互動”的四項會計國際趨同的基本主張，既是我國企業會計準則體系建設及其國際趨同的基本理念和指導思想，又是我國堅持原則、積極趨同、參與會計國際交流與合作的基礎與平臺。我國已經和iasb、美國、歐盟、香港、韓國等簽署了有關協議，并開展了雙邊、多邊協調活動。在未來的趨同工作中，我國應該以更加開放的態度，與發達國家、新興市場以及轉型經濟國家一道共同尋求建設性、互動性、多贏性的解決方案，為制定高質量的全球會計準則貢獻力量。

        3.7 積極推進會計教育國際化

        會計的國際化，必然要求會計教育國際化。我國應積極推進會計教育的國際化，調整和完善我們自己的會計教育體系，為我國培養具有國際會計知識視角和技能、精通國際會計知識和慣例的會計人才，從根本上實現會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同。

參考文獻：

[1]方擁軍.會計準則國際趨同:歐盟經驗及對中國的啟示[j].中央財經政法大學學報，2008（1）.

[2]劉玉廷.中國企業會計準則體系——架構、趨同與等效[j].會計研究，2007(3).

篇2

作者：陸建橋，國際會計準則理事會理事

一、新概念框架的定位及其結構

理事會認為概念框架在會計準則制定和會計實務處理中扮演著關鍵性角色，尤其是國際財務報告準則作為原則導向的會計準則，需要一套能夠適應形勢發展需要、概念清晰、內容完整、邏輯一致的概念體系來為其提供理論支持和概念基礎。為此，理事會在新概念框架中，將概念框架定位為三個方面的作用：

一是幫助理事會在一致的概念基礎上制定國際財務報告準則。為此，理事會強調，新概念框架應當是一個全面的框架，應當涵蓋理事會在會計準則決策中所涉及的最為重要和主要的議題，應當能夠幫助理事會更好地制定出一套內在一致的會計準則，特別是對于相同或者相似的交易，無論是在同一個國際財務報告準則中規范還是在不同國際財務報告準則中規范的，均應當采用相同或者相似的會計處理方法進行處理，概念框架應當在其中起到統馭作用。

二是幫助財務報表編制者采用一致的會計政策。在通常情況下，財務報表編制者應當基于各具體國際財務報告準則的規定擬定其會計政策，進行相應會計處理。但是在某些特殊情況下，比如對于某項或某類特定交易，在尚沒有國際財務報告準則規范或者在有國際財務報告準則規范但該準則允許選擇不同會計政策的情況下，財務報表編制者可能需要依據概念框架來擬定（或選擇）其適用的會計政策，即財務報表編制者需要按照概念框架的要求，依據能否向財務報表使用者提供有用的信息、能否達到有用財務信息的質量特征、能否滿足財務報表要素的定義及其確認、計量和報告要求等，來決定其所應采用的會計政策。

三是幫助所有與財務報告相關的利益相關者理解和詮釋國際財務報告準則。近年來，由于交易越來越復雜和有關方面對財務信息透明度要求越來越高，有關國際財務報告準則變得相對復雜，如何正確理解和把握這些準則已經成為現實問題，而通過概念框架則可以為此提供一個較好的切入點。有關方面可以通過概念框架中的理論和概念基礎，更好地理解理事會為什么在有關國際財務報告準則中做出有關會計處理規定，其決策依據是什么，其成本效益是如何考慮的。毫無疑問，這對于正確理解和應用國際財務報告準則將很有助益。

基于此，新概念框架主要規范了通用財務報告的目標是什么、什么財務信息是有用的、如何界定財務報表要素及其確認、計量、列報和披露要求等財務會計基本問題。具體而言，新概念框架從結構上共分八章，主要包括以下內容：

（一）第一章為“通用目的財務報告的目標”，主要涉及通用目的財務報告的目標、有用性及其局限性，關于報告主體的經濟資源、對主體的索取權和這些資源和索取權變動的信息，以及關于主體經濟資源使用的相關信息等內容。

（二）第二章為“有用財務信息的質量特征”，主要涉及有用財務信息的質量特征以及對有用財務信息的成本制約因素等內容。

（三）第三章為“財務報表和報告主體”，主要涉及財務報表的范圍界定和報告主體的界定等內容。

（四）第四章為“財務報表要素”，主要涉及財務報表要素的組成及其定義等內容。

（五）第五章為“確認和終止確認”，主要涉及財務報表要素的確認過程、確認標準以及終止確認等內容。

（六）第六章為“計量”，主要涉及可選擇計量基礎的組成及其所提供的信息、選擇計量基礎時所應考慮的因素等內容。

（七）第七章為“列報和披露”，主要涉及財務報表列報和披露的目標及其原則、財務報表要素分類的原則、財務報表信息歸總的原則等內容。

（八）資本和資本保持的概念，主要涉及資本的概念、資本保全的概念和利潤的決定、資本保全調整等內容。

以下將對上述主要修訂內容進行介紹，并評估其影響。

二、新概念框架修訂完善的主要內容

（一）關于通用目的財務報告的目標

新概念框架將通用目的財務報告的目標定位為“通用目的財務報告的目標是提供有關報告主體的、對現有和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者做出有關向主體提供資源決策有用的財務信息”。原概念框架將財務報表的目標定位為“財務報表的目標是提供在經濟決策中有助于一系列使用者的關于主體財務狀況、經營業績和財務狀況變動的信息”。新概念框架相比于原概念框架，在財務報告目標方面發生了諸多變化：

1.引入“通用目的財務報告”的概念。理事會認為，理事會有責任擬定財務報告的目標，而不僅限于財務報表目標，盡管財務報表是財務報告的主體部分，理事會討論的許多問題也主要是與財務報表相關的問題，但是如果概念框架的范圍僅限于財務報表范疇，明顯過于狹窄，比如有關公司戰略、風險、未來預期等相關信息，可能無法在財務報表中揭示，但可在財務報告中予以揭示，以向使用者提供決策有用的信息。理事會同時認識到，不同的使用者可能有不同的信息需要，從而要求提供不同的財務信息或者相關報告，理事會認為，國際財務報告準則應當聚焦于通用目的財務報告，如果需要向不同的使用者提供不同的財務信息及其報告，其成本將非常高昂。因此，理事會認為，新概念框架和未來國際財務報告準則的制定圍繞通用目的財務報告，仍然是滿足使用者需要最為有效的方式。

2.明確通用目的財務報告的使用者為現有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者這些基本使用者（PrimaryUsers）。理事會認為，許多現有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者通常無法要求報告主體直接向他們提供信息，因此，他們只能依賴于通用目的財務報告來獲取他們所需要的大多數財務信息。基于此，理事會將現有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者界定為通用目的財務報告的基本使用者，通用目的財務報告的目標是為了滿足這些基本使用者的決策信息需要。而在原概念框架下，財務報表的使用者包括“現有的和潛在的投資者、雇員、貸款人、供應商和其他商業債權人、顧客、政府及其機構和公眾”，理事會認為原概念框架的使用者群體過于寬泛，作為通用目的財務報告，其基本目的應當是滿足那些無法直接從報告主體中獲取財務信息但又需要做出有關向主體提供資源決策的使用者的信息需要，這些使用者無疑應當是現有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者，至于其他諸如監管部門、公眾等，他們可能會發現通用目的財務報告對他們也是有用的，但他們不應是通用目的財務報告的基本服務對象。

3.明確通用目的財務報告滿足的基本使用者的決策主要是資源配置決策（ResourceAllocationDecisions）。原概念框架在描述財務報表目標時，只強調財務報表要滿足使用者的經濟決策（EconomicDecisions）需要，但沒有對經濟決策的涵義和范圍做出清晰界定。新概念框架認為，通用目的財務報告主要滿足基本使用者的資源配置決策需要，將使用者的決策明晰化。理事會認為，使用者的這些資源配置決策主要包括三類：（1）購買、出售或持有權益或債務工具；（2）提供或者結清貸款或其他形式的信貸；（3）對會影響主體經濟資源使用的管理層行為行使表決權或施加影響。理事會認為上述資源配置決策依賴于現有的和潛在的投資者、債權人以及其他信貸者所預期的投入資源的回報，而對這些回報的預期又依賴于他們對報告主體兩個方面情況的評估：一是對主體未來凈現金流入的金額、時間和不確定性情況的評估；二是對管理層關于主體經濟資源經管責任（Stewardship）履行情況的評估。為了進行這些評估，這些使用者需要以下兩個方面的信息：一是關于主體經濟資源、對主體的索取權以及有關這些經濟資源和索取權變動情況的信息；二是關于主體管理層如何有效率和有效果地解脫其使用主體經濟資源的責任情況。而通用目的財務報告的使命便是盡可能地提供這兩方面的信息，以滿足使用者評估主體現金流量和管理層經管責任履行情況的需要，并進而為其資源配置決策服務。

新概念框架較好地構筑起了通用目的財務報告使用者、使用者決策、使用者決策相關的信息需要及其與財務報告2之間關系的邏輯體系，澄清了經管責任在財務報告目標中所扮演的角色，使財務報告目標更加清晰一致，更加具有指導意義。

（二）關于有用的財務信息的質量特征

財務報告的目標是向使用者提供決策有用的信息，那么什么樣的財務信息是有用的，就顯得十分重要。新概念框架對有用的財務信息應當具備哪些質量特征做了進一步明確和規范，并建立了有用財務信息質量特征的層次結構。新概念框架認為，有用的財務信息應當具備相關性（Relevant）和如實反映（FaithfulRepresentation）兩個基本的質量特征，在此基礎上，新概念框架提出了可比性、可驗證性、及時性和可理解性四個提升性質量特征，新概念框架還認為有用的財務信息還需要考慮成本制約（CostConstraint）因素。

1.關于基本質量特征

新概念框架規范了兩個基本質量特征：一是相關性；二是如實反映。

新概念框架規定，相關的財務信息應當能夠使使用者做出的決策有所不同，換句話說，有能力使使用者做出不同決策的信息是相關的。如果財務信息具備預測價值（PredictiveValue）和（或）確證價值（ConfirmatoryValue），則表明該信息有能力使使用者做出的決策有所不同，從而表明該信息是相關的。新概念框架還強調，重要性（Materiality）是基于有關項目性質和（或）程度的、在主體特定層面的相關性。

新概念框架規定，財務報告應當如實反映其意在反映的經濟現象的實質，因此將“如實反映”作為一項基本的質量特征。“如實反映”要求在最大程度可能的情況下，有關信息應當完整（Complete）、中立（Neutral）和無差錯（FreefromError），但并不意味著在所有方面都要求完全正確。新概念框架強調，中立性需要審慎判斷的支持。審慎性是指在不確定條件下做出判斷時應當保持謹慎，即資產和收益不得高估，負債和費用不得低估；同樣地，資產和收益也不得低估，負債和費用也不得高估，否則它們會導致未來收益或費用的高估和低估。

2.關于提升性質量特性

除相關性和如實反映兩個基本質量特征外，新概念框架提出了有用的財務信息的四個提升性質量特征，即可比性、可驗證性、及時性和可理解性。新概念框架強調，這四個質量特征可以使信息的有用性進一步增強，但它們不能使無用的信息（比如不相關的或者不如實反映的信息）變得有用。換句話說，這四個提升性質量特征扮演的是“錦上添花”的角色。比如，可比性可以使使用者辨認和理解有關項目的異同；可驗證性可以使使用者確信相關信息是否如實反映了其意在反映的經濟現象；及時性可以使使用者在其決策時及時獲得能夠影響其決策的信息；可理解性要求財務報告所反映的信息清晰、簡潔從而便于使用者理解和使用等。

3.關于成本制約因素

新概念框架認為，成本一直是財務報告所能提供信息的一個制約因素。在考慮成本制約因素時，新概念框架強調，理事會應當評估要求主體提供特定信息的收益是否能夠超過編報和使用這些信息的成本。新概念框架還強調，理事會在制定準則考慮成本制約因素時，應當從財務信息的提供者、使用者、審計師、學術界以及其他方等廣泛的范圍獲取有關新準則的成本和收益信息，而且這種成本－收益的考慮不應當局限于單個報告主體，應當從廣泛的財務報告整體范疇來考量。

4.關于有用的財務信息質量特征的主要變化

在原概念框架下，財務信息質量特征分為可理解性、相關性、可靠性、可比性等四個主要的質量特征，其中，重要性納入相關性范疇，如實反映、實質重于形式、中立性、謹慎性和完整性納入可靠性范疇，及時性納入相關和可靠信息的制約因素范疇。新概念框架與原概念框架相比，在有用的財務信息質量特征方面主要有以下變化：

一是建立了有用的財務信息質量特征的層次結構。新概念框架區分了基本質量特征和提升性質量特征，把相關性和如實反映作為有用的財務信息必備的基本質量特征，突出了這兩個質量特征的重要性，其他質量特征（如原概念框架中的可理解性和可比性）則作為提升性質量特征，這對于具體會計準則的制定和會計實務的處理更有指導意義。而原概念框架沒有做這方面的層次區分，容易導致在涉及具體會計處理時出現相關信息質量特征取舍上的困難，甚至顧此失彼或者輕重難分。

二是將“如實反映”取代“可靠性”作為基本質量特征。新概念框架不再保留原概念框架中的“可靠性”質量特征，取而代之以“如實反映”質量特征。理事會在2010年修訂概念框架時已經做出了該項決議，但之后收到了不同的反饋意見。為此理事會又對此進行了重新審議，理事會最后決定保持原來的決議，即將“如實反映”而不是“可靠性”作為基本質量特征。其原因是原概念框架并沒有清晰界定和傳遞“可靠性”的涵義，在實踐和征詢意見過程中，不同的人對于可靠性有不同的理解，比如有人將其理解為可驗證性，有人將其理解為準確性，有人將其等同于在計量不確定性下的可容忍度等。顯然，作為一個財務信息質量特征，應當有一個清晰的概念和界定，而可靠性在概念和涵義方面不夠清晰，為此，理事會決定使用“如實反映”的術語，并細化“如實反映”所包含的內涵，從而更好地反映出財務信息質量特征的要求。

三是進一步澄清了審慎性在財務信息質量特征體系中的涵義和地位。近年來關于審慎性在財務信息質量特征體系中的地位和作用頗有爭議，尤其是在2010年理事會修訂有關財務信息質量特征部分內容時，基于審慎性有可能與中立性不相一致的考慮，曾經不再將審慎性包括在財務信息質量特征體系的相關內容中，為此引起了不少爭議。新概念框架重新引入了審慎性的表述，強調審慎性是指在不確定條件下做出判斷時應當保持謹慎，它不允許高估或者低估資產、負債、收益和費用，即審慎性判斷的行使應當不影響中立性或者應當與中立性相一致。

四是明確了計量不確定性與“如實反映”質量特征之間的關系。新概念框架認為，強調“如實反映”的質量特征要求并不表明不能有計量不確定性，或者計量不確定性太高并不表明無法滿足“如實反映”的要求或者提供有用的信息。新概念框架認為，使用合理的估計是編制財務信息的根本特征之一，它不會降低財務信息的有用性，只要這些估計得到了清楚并準確的描述和說明即可。

（三）關于財務報表和報告主體

新概念框架新增了有關“財務報表和報告主體”的內容，原概念框架沒有相關內容。新概念框架將“財務報表”界定為“提供關于報告主體資產、負債、權益、收益和費用情況的特定形式的財務報告”；將“報告主體”界定為“要求編制財務報表的主體或者可選擇編制財務報表的主體”，明確報告主體不一定是法定主體，它可以是一個主體的一部分，也可以包括多個主體。報告主體界定的是財務報表的邊界范圍，因此是一個十分重要的概念。新概念框架強調，在某些情況下，尤其是報告主體不是法律主體的情況下，有時要決定報告主體的恰當邊界可能是困難的，因此，新概念框架要求從考慮主體財務報表使用者的信息需要角度來決定其邊界，即使用者要求的信息應當是相關的、如實反映的。

新概念框架根據新報告主體概念的界定，區分了合并財務報表、未合并財務報表和匯總財務報表的概念區別。其中，合并財務報表提供的是母子公司作為單一報告主體的有關資產、負債、權益、收益和費用信息；未合并財務報表提供的是母公司作為單獨報告主體的有關資產、負債、權益、收益和費用信息；匯總財務報表提供的是由兩個或者兩個以上并非由母子公司關系聯結在一起的報告主體的財務信息。

（四）關于財務報表要素

新概念框架與原概念框架相比，在財務報表要素構成上沒有變化，都包括資產、負債、權益、收益和費用等五個要素，但是在要素定義方面，則發生了一些變化。新老概念框架下各財務報表要素的定義如表1所示。

新概念框架與原概念框架相比，主要針對資產和負債的定義作了改進：

1.關于資產定義的改進

關于資產定義的改進，主要涉及以下幾個方面：

一是新的資產定義明確資產是經濟資源，并進一步通過單獨定義經濟資源的方式將資產的實質界定為有潛力產生經濟利益的權利，即將資產聚焦于權利而不是經濟利益的最終流入，這是資產定義的突出變化，實現了資產的實質由傳統的實物資產（PhysicalObject）到權利的嬗變，適應了經濟金融創新和業務模式創新對會計理論和會計基本概念創新的需要。

二是新的資產定義刪去了原資產定義有關“未來經濟利益預期流入”的要求，即在資產定義中淡化了經濟利益流入的可能性標準，而原資產定義則要求未來經濟利益的流入是確定的或者很可能的，這也是新概念框架對資產定義的又一個突出變化。

三是明確資產定義中盡管取消了經濟利益流入可能性標準，但并不表明經濟利益流入可能性很低的經濟資源一定會確認為資產，新概念框架強調，資產的確認除了需符合其定義之外，還需要滿足有關確認標準和計量要求等。

表1新老概念框架下財務報表要素定義

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2.關于負債定義的改進

關于負債定義的改進，主要涉及以下幾個方面：

一是新的負債定義明確負債的實質是轉移經濟資源的義務，而不是經濟利益的最終流出。

二是新的負債定義通過對義務的界定引入了“沒有實際能力可予避免”的新的負債標準，按照該標準，無論該義務是法定義務還是推定義務，無論該義務有確定的對手方還是沒有確定的對手方，只要主體沒有實際能力予以避免，即符合負債的定義，這是對負債進行進一步清晰界定的一大變化。

三是新的負債定義刪去了原負債定義中有關“預期會導致含有經濟利益的資源流出”的要求，和資產定義的變化相同，新負債定義淡化了經濟利益流出的可能性標準，使得在負債定義中，經濟利益流出的可能性要求降低了。當然，和資產定義的有關規定一樣，新概念框架強調，負債的確認除了需符合其定義之外，還需要滿足有關確認標準和計量要求等。

關于收益和費用的定義，盡管從字面上看變化不大，但是由于收益和費用的定義是依據資產和負債的變化而界定的，因此，資產和負債定義的變化其實在本質上也對收益和費用的內涵和外延產生了影響。另外，新概念框架還強調，盡管收益和費用是從資產和負債變化角度進行定義的，但并不表明收益和費用信息的重要性低于資產和負債的信息，兩者同等重要。

（五）關于確認和終止確認

新概念框架對原概念框架中的“確認”部分做了較大幅度的修訂完善，同時增加了“終止確認”的內容。

1.關于確認標準的變化

確認是指將符合財務報表要素——資產、負債、權益、收益或費用定義的項目納入財務狀況表或者財務業績表的過程。

原概念框架規定了兩條財務報表要素確認標準：一是與某項目有關的未來經濟利益將很可能流入或流出主體；二是對該項目的成本或價值能夠可靠地加以計量。符合這兩條確認標準，相關項目才予以在財務報表內加以確認。

新概念框架對該確認標準做了較大幅度的修改，不再保留原概念框架的兩條確認標準，而是按照原則導向，建立了新的確認原則和標準。新建立的確認原則是將確認標準明確指向財務報告目標和有用的財務信息質量特征要求上，即如果因確認所產生的有關資產或負債和相應的收益、費用或權益的變動信息對于財務報表使用者是有用的，則表明該確認是恰當的。具體而言，新概念框架在要求有關項目符合財務報表要素定義的前提下，提出了兩條確認標準：一是有關資產或負債以及相應的收益、費用或權益變動的信息是相關的；二是如實反映了有關資產或負債以及相應的收益、費用或權益變動的情況。有關項目只有在滿足這兩條確認標準的前提下，才能予以確認。

關于上述確認標準中的“相關性”標準，新概念框架強調，該標準可能會受到以下兩個因素的影響：

一是資產或者負債的存在是否有不確定性；

二是即使資產或者負債存在，但是相關經濟利益流入或者流出的可能性較低。

關于上述確認標準中的“如實反映”標準，新概念框架強調，該標準可能會受到以下三個因素的影響：

一是計量不確定性的影響。新概念框架強調，在許多情況下，都會存在計量不確定性，有時即使存在較高程度的計量不確定性，也不能阻止有關會計估計提供有用的信息。當然在有限的情況下，如果有關資產或負債可獲得的所有相關計量都存在非常高的計量不確定性，而且沒有一項計量能夠提供有關資產或負債（包括相應的收益或費用）的有用信息，在這種情況下，相關資產或負債就不符合確認標準，就不應予以確認；

二是確認的內在不一致性（即會計錯配）。新概念框架強調，在有些情況下，確認一項資產或者負債，要考慮相關的資產或負債是否也應予確認，如果相關資產或負債不確認，可能會導致資產負債確認上的內在不一致（會計錯配），從而無法如實反映一項交易或事項的全貌；

三是列報和披露的要求。新概念框架強調，確認只是向使用者提供有用信息的一環，考慮相關信息的列報和披露要求，有助于更好地使所確認的金額如實反映有關資產、負債、權益、收益或費用等情況，因此在考慮確認條件時應當將其與有關列報和披露要求有機結合起來。

2.關于新增的終止確認的內容

終止確認是財務會計處理的重要環節，幾乎所有的已確認的資產或負債最終都會涉及到終止確認問題，為此需要統一規范相應的處理原則，但是原概念框架并沒有涉及這一內容。為此，新概念框架增加了終止確認的內容，規定終止確認是指將已確認資產或負債的全部或部分從主體財務報表中移除，終止確認通常發生在有關項目不再符合資產或負債定義時，其中，對于資產而言，當主體對所確認資產的全部或部分失去控制時，通常應當對該資產的全部或部分予以終止確認；對于負債而言，當主體對所確認負債的全部或部分不再有現時義務時，通常應當對該負債的全部或部分予以終止確認。

新概念框架規定了終止確認會計處理的具體目標，即終止確認會計處理應當旨在如實反映兩方面的信息：一是終止確認交易事項發生后主體留存的資產或負債情況；二是終止確認交易事項導致的主體資產或負債變動情況。

根據上述具體目標，新概念框架根據不同的交易情形規定了終止確認的具體處理原則。比如資產報廢了、負債到期了，相關的資產或負債（包括全部或部分）應當予以終止確認，以如實反映企業的資產負債變化情況；如果資產還沒有報廢或者負債還沒有到期，但資產或者負債轉移給了其他方，在這種情況下，新概念框架亦規定了相應的終止確認原則，即主體通常可以通過終止確認相關資產或者負債加上恰當的列報和披露來如實反映資產或負債轉移情況；但在一些有限情況下，主體可能需要繼續確認所轉移的資產或負債部分，并將所收到的收入或者支付的支出確認為一項負債或者資產處理，同時加上恰當的列報和披露要求。顯然，新概念框架對不同情形下的終止確認會計處理原則的規定，對于有關會計實務尤其是資產或負債的轉移的會計處理有重要的指導意義。

（六）關于計量

原概念框架盡管規范了財務報表要素計量的相關內容，但內容非常簡單，只是列示了四種不同的計量基礎（包括歷史成本、現行成本、可變現凈值和現值），同時指出“主體編制財務報表最為常用的計量基礎是歷史成本，應用歷史成本時常常結合其他計量基礎”。原概念框架沒有對如何選擇不同的計量基礎、選擇不同計量基礎時應當考慮哪些因素做出任何規范和明確，原概念框架也沒有涉及近年來已經被越來越多使用的公允價值等現行價值計量基礎等相關內容。因此，原概念框架在為財務報表要素計量提供原則指引方面顯得十分欠缺，也是原概念框架飽受詬病的一個重要方面。

新概念框架在財務報表要素計量方面進行了較為系統的梳理，用了較大篇幅構建了新的計量基礎體系、明確了不同計量基礎意在提供的信息以及選擇不同計量基礎時應當考慮的要素，是對原概念框架的重大改進。具體而言，主要包括以下方面：

1.構建了新的計量基礎體系

新概念框架將計量基礎分為兩大類：一是歷史成本計量基礎；二是現行價值計量基礎。

關于歷史成本計量基礎，新概念框架明確了以下幾點：

一是歷史成本應當至少提供有關所計量項目的交易（或其他事項）價格信息，但原則上不反映價值變動信息；

二是采用歷史成本計量并不表示有關資產負債的歷史成本一成不變，有時也需要隨著時間推移和情況變化予以更新，比如資產發生損耗需要計提折舊或攤銷，資產發生減值需要調減資產歷史成本；履行負債義務所需轉移的經濟資源價值增加導致履行負債出現虧空，從而需要調增負債歷史成本等；

三是對有關金融資產或金融負債采用攤余成本計量，是歷史成本計量基礎在金融資產和金融負債會計領域的具體應用，攤余成本屬于歷史成本計量基礎范疇。

關于現行價值計量基礎，新概念框架明確了以下幾點：

一是現行價值應當提供有關計量日狀況更新方面的信息，即有關資產或負債的現行價值應當反映自前期計量日后包括在該現行價值中的現金流量估計以及其他因素的變化情況；

二是現行價值計量基礎包括公允價值、在用價值（針對資產）和履約價值（針對負債）以及現行成本，其中，公允價值反映市場參與者對資產或負債未來現金流量的金額、時間和不確定性的當前預期；在用價值和履約價值反映主體特定的對資產或負債未來現金流量的金額、時間和不確定性的當前預期；現行成本反映當前購買相同資產需要支付或者承擔相同負債應當收到的金額。新概念框架從而對公允價值、在用價值和履約價值、現行成本的概念及其所反映的現行價值信息進行了清晰的界定和區分。

2.明確了選擇不同計量基礎應當考慮的因素

新概念框架明確，選擇不同計量基礎應當考慮的因素主要是相關性和如實反映，以使所提供的信息對使用者有用。由此可見，新概念框架在明確選擇計量基礎應當考慮的因素時，和前述確定財務報表要素確認原則和標準應考慮因素一樣，均指向了財務信息質量特征和財務報告目標上，從而使得整個概念框架的邏輯體系更加嚴謹、更加內在一致，也更有說服力。

具體而言，關于一項計量基礎所提供的信息能否滿足相關性的要求，新概念框架認為，主要受到兩方面的影響：

一是資產或負債的特征，比如有些資產或負債對市場因素或其他風險非常敏感，其歷史成本與現行價值存在顯著差異，在這種情況下，如果使用者認為有關資產或負債的價值變動信息對他們是有用的、重要的，那么，這些資產或負債的歷史成本可能就無法提供相關的信息，而現行價值則可能能夠滿足提供相關信息的需要。

二是資產或負債貢獻于未來現金流量的方式，比如，一個主體的業務活動需要把若干不同的經濟資源組合在一起才能間接地產生現金流量（如固定資產，一般需要和其他經濟資源組合在一起，才能產生現金流量），在這種情況下，歷史成本或現行成本可能能夠提供相關的信息。反之，如果資產或負債能夠直接產生現金流量，那么現行價值計量基礎有可能能夠提供相關的信息。新概念框架強調，資產或負債能否直接產生現金流量和主體的業務活動是判斷一項計量基礎是否滿足相關性要求的兩個重要的考量因素。

關于一項計量基礎所提供的信息能否滿足如實反映的要求，新概念框架認為，主要受到計量不一致性和計量不確定性兩方面的影響：

一是計量不一致。新概念框架認為，當財務報表包括計量不一致（會計錯配）時，這些財務報表在某些方面有可能無法如實反映主體的財務狀況和經營成果，因此，在某些情況下，比如，一項資產或負債與另一項資產或負債的現金流量直接相關聯，在這種情況下，如果對這項資產或負債及其相關的資產或負債采用不同的計量基礎進行計量，有可能無法如實反映主體的財務狀況和經營成果，因此，對該類資產或負債及其相關的資產或負債，可能需要采用相同的計量基礎；

二是計量不確定性。新概念框架強調了兩個方面：一個方面是對資產或負債采用某計量基礎進行計量但存在計量不確定性，甚至較高的計量不確定性，并不表明該計量基礎無法提供相關的信息；另一方面，對資產或負債采用某計量基礎進行計量，但計量不確定性如此之高，以致于無法充分地如實反映資產或負債的實際情況，在這種情況下，考慮選擇采用其他計量基礎計量這些資產或負債是恰當的。

新概念框架還討論了財務信息質量特征中，提升性質量特征以及成本制約因素對計量基礎選擇的影響，并提供了有關以現金流量為基礎的計量技術方面的指引，這些內容都是新概念框架相比于原概念框架的重要突破，對于未來會計計量的發展有重要的指導意義。

（七）關于列報和披露

原概念框架沒有涉及財務報表列報和披露的內容，新概念框架增加了相關內容，對財務報表列報和披露的目標、原則以及財務報表項目的分類、抵銷、匯總等原則進行了明確，尤其是對損益及損益表、其他綜合收益及其轉回等列報和披露原則作了明確，具有很強的針對性。其核心內容主要包括：

一是定位損益表（TheStatementofProfitorLoss）為反映報告期間主體財務業績的基本報表；

二是明確損益（ProfitorLoss）可以是一張財務業績表的單獨部分（如損益是綜合收益表的組成部分），也可以是一張單獨報表的內容（如單獨的損益表）；

三是明確所有的收益或費用項目原則上應當包括在損益表中；

四是明確在例外情況下，理事會可以決定將某些收益或費用項目（主要源自資產或負債的現行價值的變化）排除在損益表外，計入其他綜合收益，從而更加如實反映主體的財務業績，向使用者提供更加相關的信息；

五是明確所有包括在其他綜合收益中的收益和費用項目原則上均可在以后期間轉回至損益，只要該轉回能夠提供更加相關的信息或者更加如實反映主體的財務業績，如果該轉回無法提供更加相關的信息或者無法更加如實地反映主體的財務業績，那么理事會可以決定對該包括在其他綜合收益中的收益和費用項目在以后期間不予轉回。

（八）關于資本和資本保全的概念

原概念框架對資本和資本保全的概念進行了專門闡述，新概念框架也專辟一章介紹了資本和資本保全的概念及其對利潤決定的影響，除個別文字修改外，新概念框架對原概念框架在這方面的相關內容沒有作任何原則性的修改。本文為此對該部分內容不再贅述。

三、新概念框架修訂完善對會計準則制定和會計審計實務發展的影響

新概念框架是理事會應對近二三十年來金融創新、技術創新、業務模式創新以及使用者信息需求變化等的需要而做出的一次財務會計基本概念領域的變革，盡管新概念框架本身不屬于國際財務報告準則范疇，但它對未來會計準則的制定和會計審計實務的發展則有著較為重大而深遠的影響。

（一）新概念框架對國際財務報告準則發展的影響

新概念框架雖然本身不屬于國際財務報告準則，但它的實質是準則之準則，即它扮演著統馭和指導各項國際財務報告準則制定的角色，是理事會研究制定國際財務報告準則、做出各項技術決策的理論源泉和概念基礎，新概念框架在本次修訂完善中進一步強調和明確了概念框架的這一作用。

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基于此，新概念框架對財務報告目標、財務信息質量特征、報告主體、財務報表要素及其確認、計量、列報和披露原則的明確、修訂和完善，必將對理事會的決策和未來國際財務報告準則的制定與發展產生重大影響。比如，新財務報告目標聚焦于投資者、債權人等基本使用者的決策需要，要求理事會在未來研究制定國際財務報告準則時，需要更好地研究基本使用者的決策模型及其信息需要；新概念框架突出相關性和如實反映這兩個基本財務信息質量特征，并將其貫穿于財務報表要素的確認、計量、列報和披露的全過程，要求理事會在做出相關決策時需要更充分地考慮這兩個信息質量特征的要求；新概念框架對資產和負債進行了重新定義，將資產和負債的本質定位為“權利”和“義務”，并在定義中取消了經濟利益流入或流出的“可能性”標準，強調通過判斷“是否有潛力導致經濟利益流入主體”或者“主體是否有實際能力避免導致經濟利益流出主體”來看有關權利和義務是否符合資產或負債的定義，這使得現行實務中某些目前不符合資產負債定義的項目，未來有可能符合資產或負債的定義，從而對資產和負債的界定和范圍產生了直接的影響；新概念框架對財務報表要素的確認和計量做出了大量具體規定，為理事會做出有關項目的確認和計量決策設置了具體約束條件、標準和原則，將會進一步增進國際財務報告準則的內在一致性，增強準則的可理解性和說服力。總之，新概念框架為理事會制定和發展國際財務報告準則設置了更加清晰一致的約束和指引框架，有助于理事會更好地制定一套全球公認的、統一的高質量會計準則。

（二）新概念框架對中國會計準則制定的影響

中國會計準則與國際財務報告準則實現了趨同，并將保持與國際財務報告準則的持續趨同，因此，新概念框架的修訂完善毫無疑問對中國會計準則的制定和發展是有影響的。

中國于2006年2月15日了修訂后的《企業會計準則——基本準則》（以下簡稱基本準則）3，該基本準則扮演著中國財務報告概念框架的角色，但是該基本準則是基于原國際概念框架的有關內容制定的，隨著新概念框架的和生效，新概念框架對中國會計準則制定最直接的影響就是我國基本準則未來將何去何從。

顯然，我國基本準則的修訂完善勢必需要提上議事日程，否則會出現具體準則的制定與基本準則不相一致的情況，即未來具體準則可能是根據與新概念框架下的國際財務報告準則相趨同而制定的，因此具體準則可能已經體現了新概念框架的理念和原則，但是基本準則仍然遵循的是原概念框架的理念和原則，這種情況不僅會對企業會計準則體系的完整性和一致性產生不利影響，還有可能會對有關會計準則的理解和解釋以及會計實務的處理產生困擾。與此同時，由于我國現行基本準則屬于準則體系的組成部分，是會計法律體系的一部分（屬于部門規章），對其語言、范式、約束力等均有一定的特殊要求，而新概念框架則明確不屬于準則組成部分，不存在上述特殊性，這也使得我國基本準則的修訂完善可能具有獨特的復雜性和艱巨性。因此，未來在修訂我國基本準則時，如何對基本準則進行定位或者重新定位，如何擺布好基本準則與概念框架之間、法律與概念指引之間的關系，將是一大挑戰，需要有關理論和觀念上的創新與突破。

（三）新概念框架對會計實務處理的影響

前已述及，新概念框架除了規范和約束理事會的決策行為、指導國際財務報告準則制定外，還發揮著幫助財務報表編制者采用一致的會計政策以及幫助財務報表編制者理解和詮釋國際財務報告準則的作用。尤其是在某些特殊情況下，對于某項或某類特定交易尚沒有國際財務報告準則規范的情況下，財務報表編制者可以依據概念框架來擬定其適用的會計政策，對相關交易進行會計確認、計量和報告。因此，新概念框架對會計實務處理其實有著直接的指導意義，正確學習、理解新概念框架的內涵、變化及其影響，顯得十分重要。與此同時，國際財務報告準則是原則導向的會計準則，即各項會計處理原則的理論基礎和理由往往來自概念框架，掌握新概念框架的精神和內涵，有助于更好地理解和執行國際財務報告準則，有助于更好地運用會計職業判斷，有助于更恰當地選擇有關會計政策（在有關國際財務報告準則提供會計政策選擇的情況下），從而更好地實現財務報告的目標。

（四）新概念框架對注冊會計師審計實務的影響

會計準則是注冊會計師審計的執業依據和準繩之一，新概念框架的修訂完善無疑對注冊會計師審計實務也會產生較大影響，為此，我們需要未雨綢繆，充分評估新概念框架對審計實務的影響，及時做好應對工作。具體而言，新概念框架對注冊會計師審計實務的影響可能有以下幾個方面：

一是新概念框架有助于注冊會計師更好地理解和掌握國際財務報告準則的內容，從而為客戶提供更高質量的、更有針對性的、更準確的專業意見和專業服務。

二是新概念框架有助于注冊會計師更好地開展與客戶的溝通和交流工作，通過新概念框架提供的有關概念基礎、理念和原則要求，敦促和推動客戶遵循準則，選擇恰當的會計政策和會計估計，減少不必要的審計風險。

三是新概念框架為實務中出現的許多新型的或者復雜的、尚未有國際財務報告準則規范或者國際財務報告準則的規范存在空白的領域提供了原則指引，而這些領域往往是客戶對注冊會計師的專業支持有較大需求的地方，注冊會計師為此需要充分掌握新概念框架的精神實質和內涵，根據概念框架的原則指引，為客戶提供恰當的和公允的專業意見與技術支持。

篇3

關鍵詞:國際財務報告 準則趨同 會計協調

以往六大模式即美國、英國、法國、德國、荷蘭和日本會計模式是會計學界公認的準則制定模式，他們以其各自的優勢得到國際會計界的認同。近年來，隨著經濟全球化和一體化步伐的加快, 國際貿易日益頻繁和復雜，跨國公司日趨增多，會計國際化也提上日程，制定全球會計準則的問題成為國際會計領域的一個中心話題。

一、國際會計準則趨同的現狀與前景分析

2001年成立的IASB（國際會計準則理事會）的成立可以說是國際會計發展的重要的里程碑，根據組織宣言，本組織的目標旨在制定和國際會計準則，促進國際會計協調，并制定了第一個國際財務報告準則。此后國際財務報告準則的應用范圍逐漸擴大，歐盟、澳大利亞、香港等國家和地區早自2005年就開始在會計領域采用國際準則，加拿大、印度、韓國、日本等國從2008年起也陸續宣布采用國際會計準則或與之趨同，美國也加緊與國際會計準則趨同的步伐。我國則從上世紀90年代開始與國際會計準則委員會的合作，2005年《中國會計準則與國際財務報告準則實現趨同聯合聲明》，與國際會計準則理事會建立起持續趨同機制，2010年《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，這標志著我國在企業會計準則國際趨同中再一次取得重要進展。

從當前經濟形勢下分析，財務會計準則的國際趨同是必然的，也是必要的。首先，國際會計準則趨同是當前經濟國際化的要求。現在的世界處于大融合時期，文化交流頻繁的同時，各國之間的經濟往來日益復雜，市場競爭日益劇烈，資本跨越國界流動，跨國企業集團不斷涌現，出現了一些新的經濟業務類型，從而對各國的會計理論與實務提出了更高的要求。而各國會計準則的差異難免使這種情況下的會計處理出現差異，影響經濟交流。

其次，國際財務報告準則的趨同將為各國帶來巨大的經濟效益。依據統一的會計準則，各國可以不必再花費巨大的成本來編制多套為適應不同國家慣例的財務報告，減少費用開支；各國提供的財務報告的信息更具有真實可靠性，消除虛假信息的誤導，降低投資風險；提高各國企業會計信息的可比性，有助于投資者作出正確的投資決策。

第三，促進會計理論與實務的國際交流。國際財務報告準則的趨同，將那些領先的會計理論和會計處理方法引入到統一的準則中，可以帶動會計理論不發達的國家進行會計革新，采用更加合理可靠的方法進行會計核算，從而促進本國會計理論與實務水平的提高。

二、我國財務會計準則實現國際趨同的可能性和阻礙因素

(一)我國實現財務會計準則國際趨同的可能性

首先，從會計學本身來說，作為一門經濟語言，會計是不應該分國界的，只要是需要就可以采用。會計準則的協調就是為了實現這一目標。而且隨著企業跨國經濟活動的增加，企業集團對會計協調的要求越來越強烈，推動實務界和理論界不斷進行探討，這為實現會計準則國際趨同奠定了基礎。

其次，我國政府已經做出了實現企業會計準則國際趨同的積極努力。從會計準則趨同聯合聲明到持續趨同路線圖的，從新企業會計準則的實施，我國邁出了與國際會計準則接軌的第一步；隨后會計準則等效工作為我國會計改革開拓了新的領域，先后為實現我國內地與香港的會計準則等效、中歐及中美的會計準則等效做出了努力，推動我國會計準則得到更多國家和市場主體的認可。

第三，國際會計準則理事會的支持將更加堅定我國財務會計準則實現國際趨同的信心。2010年我國《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，得到了IASB的支持，并在本年5月了《國際財務報告準則年度改進》，其中對《國際財務報告準則第1 號》進行了修訂，以解決中國改制企業上市過程中因資產重估產生的會計計量問題，從而看到IASB對我國的重視與支持，增強我國實現會計準則國際趨同的信心。

(二)阻礙我國財務會計準則國際趨同的因素

實現財務會計準則的國際趨同是一個艱辛的過程，中國特色的市場經濟和市場環境需要時間來適應會計準則國際化的形勢，我國實施國際財務報告準則還存在多方面條件的限制。

首先，環境差異的制約。會計作為一項制度，受各國文化、法律等社會環境差異的影響很大。我國的會計環境比較穩定，會計人員習慣遵照以往慣例處理會計實務，把握靈活度的能力上與國際會計準則要求差異較大，這限制了某些原則導向的會計處理方法在我國的運用。而法律對相同經營活動的規范形式不同，也使得統一會計準則的實施存在極大難度。

其次，可能面臨巨大的轉換成本。我國企業會計準則是慢慢向國際靠近的，若要實現會計準則全面的趨同，勢必要進行會計制度自上而下的革新，這種轉換是會發生成本的，既有制度重新休整方面的成本，也有會計人員重新配備上的成本，國家要付出很多，企業也要付出很多，這是有些企業不愿參與會計準則國際化的一個原因。

第三，我國會計隊伍素質水平的限制。掌握國際會計準則的會計人員是實行國際統一的會計準則的基礎，當前我國會計人員隊伍整體水平偏低，理論知識和專業能力同時優秀的會計人員仍是少數，而且會計人員知識結構單一，職業判斷能力較差，難以滿足會計準則趨同對人員素質的要求。

三、實現我國財務會計準則國際趨同的建議

會計準則的國際趨同是不能忽視和避免的大勢和潮流，任何國家不能阻止，而只能去適應，我國也不例外。這個過程不是一蹴而就的，而是循序漸進的，我們要在現有基礎上穩步推進，可以從以下方面進行努力。

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—、新興經濟體參與國際會計規則制定的有關背景

首先，從國際經濟發展的大環境來看。2008年國際金融危機爆發以來，全球積極推進國際金融監管框架改革。作為國際社會應對金融危機的主要經濟合作論壇，二十國集團(G20)峰會強烈支持建立全球統一的高質量會計準則，并希望G20各成員國及其他有關國家或地區加快會計國際趨同步伐。至此，會計準則制定問題被G20提到了前所未有的高度。在國際財務報告準則制定治理結構層面，G20密切關注到新興經濟體在國際財務報告準則制定中的話語權亟待增強——2010年6月的多倫多峰會上，G20首次明確提出應在國際財務報告準則獨立制定的框架下，進一步強調各利益相關方的參與，尤其是新興經濟體的參與；緊接著在2010年11月的首爾峰會上，再次強調要提高新興市場經濟體在國際財務報告準則制定中的參與度。不難看出，在G20的政治壓力下，負責國際財務報告準則制定的國際會計準則理事會(IASB)被推到了應對金融危機的風口浪尖，勢必采取相應措施加以應對。

其次，從IASB自2001年改組后近十年的發展來看。由于國際財務報告準則本身在各國不具有強制執行力，因此IASB勢必著力在全世界范圍內最大限度地推廣國際財務報告準則，無論是發達國家還是廣大的新興經濟體和發展中國家，都是IASB的利益所在。近十年來，在IASB的積極倡導下，國際財務報告準則巳成為許多國家趨同的目標或直接采用的對象。在后國際金融危機時代，在GM的外在壓力下，IASB在技術層面上要努力實現國際財務報告準則的高質量，必然要提升國際財務報告準則在新興經濟體的適用性和公認性，在國際財務報告準則制定的治理結構層面，也必然要進一步提升新興經濟體的參與度。

再次，從新興經濟體自身的會計準則國際趨同發展來看。新興經濟體巳成為國際社會的重要力量，新興經濟體的會計準則國際趨同也取得了令人矚目的進展。比如我國會計準則早在2005年就實現了與國際財務報告準則的趨同；南非自2005年起，土耳其自2008年起，韓國自2011年起，阿根廷、墨西哥和馬來西亞等自2012年起全面采用國際財務報告準則……這些進展無疑是對IASB的支持，這些國家在會計準則制定和應用方面的經驗能夠為構建全球統一的高質量會計準則體系提供寶貴的素材，理應在會計國際趨同中發揮重要作用，IASB重視新興經濟體的訴求也是理所當然。相比較而言，近年來美國、日本在會計準則國際趨同方面的進展卻不盡如人意。美國盡管早在2002年就與IASB聯合簽署了《諾沃克協議》，作出共同為建立全球統一的高質量會計準則而努力的承諾，但多年來進展緩慢而艱難，美國證監會計劃于2011年作出將國際財務報告準則納入美國準則體系的決定也一拖再拖，至今香無音訊。美國對國際財務報告準則的不明朗對日本也產生了很大影響，日本也宣布推遲采納國際財務報告準則相關決定的時間表。在這樣的情形下，IASB必然將關注的目光逐漸轉向廣大新興經濟體。

二.新興經濟體參與國際會計規則制定的主要途徑

在國際會計規則的制定和發展中，利益斗爭將長期存在，政治化程序不可避免。這在近年來新興經濟體參與國際會計規則制定的發展變化中也得以體現。

IASB于2001年改組完成后的相當一段時期內，在其既定的治理結構和應循程序下，以歐、美為代表的發達國家主導著國際財務報告準則的制定進程，新興經濟體對國際財務報告準則制定的影響力十分有限。從IASB主要機構的人員構成來看，美國和歐洲國家可謂勢力相當，都占據了決策權的主要地位：在手握財權與人事權兩大權力的19個受托人席位中，美國5個、歐洲國家6個；作為會計準則制定核心機構的IASB的理事基本由歐美把持；在國際財務報告準則解釋委員會的12個席位中，美國和歐洲國家各分得4個；僅在為IASB和受托人提供咨詢意見的咨詢委員會的40余名成員中包括了一些發展中國家。可見，在IASB發展的初期，準則咨詢委員會是新興經濟體對國際財務報告準則制定施加影響的主要渠道。而今，新興經濟體的國際影響力逐步擴大，主要表現有以下幾點：

一是在國際財務報告準則制定機構層面上，多年來美歐主導國際財務報告準則制定的格局正在被打破。國際財務報告準則基金會22位受托人中來自新興經濟體的受托人已有4位，IASB16位理事中來自新興經濟體的理事也有5位，監督委員會中也將有可能新增來自新興經濟體的代表。可見，新興經濟體的影響力曰益顯現，這對國際財務報告準則制定機構的治理結構以及具體會計準則項目的制定和修訂具有非常重要的影響。

二是新興經濟體主動合作，構建溝通交流機制，協調立場共同影響國際財務報告準則的制定。比如，2011年7月，在我國的積極倡議和主導下，IASB成立新興經濟體工作組，工作組成員包括G20中新興經濟體國家及馬來西亞的會計準則制定機構，新興經濟體工作組的聯絡辦公室設在中國，由中國負責新興經濟體工作組的日常管理和聯絡工作。工作組重點研究探討新興經濟體特有的、亟待解決的會計問題。盡管這一機構成立不過短短一年時間，但是定位準確，找準了新興經濟體共有的會計問題，討論頗有成效。自成立以來，工作組先后通過三次全體會議，對公允價值計量、外幣折算、農業會計等議題進行了深入討論。

目前，工作組第一次會議形成的由我國起草的《新興經濟體應用公允價值計量準則指南》報告巳得到IASB認可，IASB決定以該報告為基礎制定相關的教育材料，盡快解決實務操作問題；工作組第二次會議對“外幣折算會計”的討論成果得到IASB的重視，在5月下旬結束的IASB會議上，決定將外幣折算會計納入IASB研究項目，并以工作組的工作成果作為研究起點；工作組第三次會議討論的農業會計議題，IASB也決定將其納入短期議程項目，并在近期盡快加以解決，而工作組的討論成果將為下一步農業國際準則的修訂提供重要參考。可見，工作組的有效工作成果引起了IASB的高度關注，將為國際財務報告準則的議程確定及其改進提供重要參考，進一步增強了包括我國在內的新興經濟體在國際財務報告準則制定中的參與度。就連IASB主席漢斯也在多個場合提及新興經濟體工作組并給予高度評價，稱“新興經濟體工作組是一個十分重要的組織，為充分了解新興經濟體在應用國際財務報告準則方面面臨的挑戰提供了極為有效的平臺”。

三是一些地區性組織的成立和崛起，增強了有關地區在國際財務報告準則制定中的影響力和話語權，成為國際會計規則制宸中不可小覷的力量，而廣大新興經濟體國家踴躍參與其中。比如亞洲一大洋洲會計準則制定機構組25個成員國中，新興經濟體占據多數；再如拉丁美洲會計準則制定機構組，涵蓋了巴西、阿根廷、墨西哥等新興經濟體的會計準則制定機構。這些機構在國際會計界的影響力日益增強，對其他國家和地區參與國際財務報告準則的制定做出了表率。

四是新興經濟體對會計的技術研究曰趨成熟，并積極向—IASB反饋以施加影響^在既有的國際會計規則制定權力分配框架下，各國博弈的重心轉向在具體國際財務報告準則中維護自身利益。包括我國在內的許多新興經濟體密切跟蹤研究國際財務報告準則，深入探討其在新興經濟國家的適用性，積極促使IASB能更多地考慮這些國家和地區的實際情況。以我國為例，IASB高度重視我國特殊情況和環境下的會計問題，先于2009年參照我國《企業會計準則第36號——關聯方披露》修訂了〈<國際會計準則第24號——關聯方披露》，基本消除了與我國關聯方準則的差異，又于2010年新修訂的《國際財務報告準則第1號——首次采用國際財務報告準則》，允許首次公開發行的公司將在改制上市過程中確定的重估價作為“認定成本”入賬，.并進行追溯調整，消除了A+H股報表中因企業改制資產評估產生的重大差異，這充分體現了我國企業會計準則對國際財務報告準則的影響。IASB也日益意識到，國際財務報告準則要實現高質量，必須充分聽取各方包括新興經濟體的意見。

三、啟示和建議

第一，從技術上深入研究我國準則制定的相關問題。會計準則作為會計信息生產與提供的規范，不是一種純粹的技術手段，而是一種具有經濟后果的制度。但究其本質，“技術仍是會計準則的安身立命之本。盡管國際財務報告準則的制定是一個政治過程，但要對國際財務報告準則的制定施加影響，仍應當建立在充分的技術研究基礎之上，以專業技術意見說服國際會計規則制定者。因此，我國應當進一步深入研究國際財務報告準則，深入調研我國的實際情況，切實維護我國國家和企業的利益。

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    一、會計準則國際趨同的緣起

   (一)經濟全球化的趨勢要求會計準則走向國際趨同

會計準則的國際趨同產生于世界經濟一體化和資本流動全球化的背景之下，是各國會計規范走向世界大同的必然要求。20世紀90年代以后，世界經濟全球化的趨勢明顯加快，國際貿易、國際投資以及跨國公司均呈現良好的發展態勢，資本市場日益壯大，跨國兼并活動日益頻繁并愈演愈烈，資本流動也日漸迅速。會計準則的國際化和信息披露的公開化對會計準則的國際趨同提出r迫切的要求。

(二）IASC與FASB的準則制定權推動了國際趨同

國際會計準則委員會（IASC)與美國財務會計準則委員會（FASB)的國際準則制定權推動了會計準則的國際化進程。2001年4月，IASC成功改組為1ASB,美國在組織架構中占據了重要的席位，國際會計準則委員會由原先作為各國會計準則的“協調者”身份轉變為“全球會計準則制定者”，開始積極致力于推動W際會計準則與美國及其他國家的會計準則的趨同。

二.我國會計準則的建設現狀

我國制定會計準則的過程始終是與國際會計準則的發展聯系在一起的。我國自1992年底《企業會計準則——基本準則》以來，從1997年至2004年陸續了16項具體會計準則，奠定了我國的會計準則體系的基礎。我國從一開始就與IASC保持了密切的合作，制定我閏會計準則的主要參考依據也是國際會計準則。因此，我同會計準則與國際會計準則的趨同基礎較好。2005年，在全面總結多年來會計改革經驗的基礎t，中國財政部完成了企業會計準則的體系建設。同年11月8日，中國會計準則委員會與IASB簽署聯合聲明指出：中國制定的企業會計準則體系，實現了與國際財務報告準則的趨同。同時，IASB確認了中國特殊情況和環境下的一些會計問題，涉及關聯方交易的披露、公允價值計量和同一控制下的企業合并。

企業會計準則體系自2007年1月1日起在所有上市公同、部分非上市金融企業和中央大型囯有企業實施，并逐步擴大實施范圍，目前已擴大到幾乎所有大中型企業。新會計準則在理念、內容、準則體系與國際會計準則趨同方面都有了較大創新。

三.我國會計準則與國際會計準則的差異及原因分析

2009年10月，世界銀行就中國會計準則國際趨同和有效實施情部評估報告，明確指出：“中國改進會計準則和實務質量的戰略已成為良好典范，并可提供其他國家仿效”。中國多年在致力于會計準則的建設得到了國內外的廣泛認可。在看到成績的同時，我們也應注意到我國銀行會計準則與國際會計準則的差異。

(一)在公允價值的應用方面存在差異

在金融工具盛行時期和W際準則全球趨同的背景下，公允價值在會計準則中得到越來越多的應用。雖然公允價值與歷史成本的內在差異增加了財務報表編制的復雜程度，混合計量模式影響T財務報表的一致性，然而誠如劉玉廷司長所指出的公允價值運用趨勢不可阻擋。無論是國際會計準則理事會還是美國財務會計準則委員會，都一直在激勵、發展公允價值，主張更廣泛地使用公允價值計童模式。公允價值準則是一個計量準則，幾乎涉及到所有和計量相關的準則項目。FASB在2006年了157號財務會計準則公告《公允價值計量》，對公允價值的定義、計量進行了系統的梳理。

我國對公允價值計量采取了謹慎的態度，小范圍、適度地引入了公允價值計量的會計準則。在2006的新準則里，明確引人公允價值計量，對金融計量產生了巨大的影響。但是由于我國資本市場不夠發達，衍生產品比較少，相關的對估值能提供支撐的產品和相對專業的佔值機構也比較少，這大大限制了我國公允價值的使

(二）企業執行新的具體準則存在困難

我國企業從2007年幵始實施新會計準則，多數企業盡管按要求實施f會計準則，但執行新準則僅停留在數據轉換、報表列示層面，核算流程、經營模式、管理理念均未發生改變。盡管有關具體準則明確f具體的時點、方法、應用范圍，但企業在實際執行與操作過程中存在諸多困難，主要表現在公允價值佔值較難，貸款減值準備采用未來折現法增加了對歷史數據、管理模型及職業判斷的更高要求。金融工具的分類也存在困難，分類時對于持有意圖和目的有時不容易客觀界定，容易縱。這些在應用上的困難，在一定程度上阻礙了會計準則的進一步國際趨同。

四，促進會計準則與國際會計準則趨同的思考和建議

(一)改變我國會計準則與概念框架的混合現狀

我國現行會計準則的結構由基本準則和具體準則構成，并將類似于概念框架的內容歸人了基本會計準則。這種做法與國際慣例有較大出人。在國際會計準則和各國會計準則中都不存在基本準則與具體準則之分。IASC的“編報財務報表的框架”、美國FASB的財務會計概念框架以及英國會計準則委員會的“財務報告原則公告”均明確指出，概念框架不屬于會計準則的內容，不具有會計準則的效力。

因此我們應及早改變目前將基本準則視為概念框架的做法，加強會計理論的研究，及早制定我國會計準則的概念框架，使我國準則能在一致的基礎上加以制定，并持續實現與國際會計準則的趨同。

(二）密切關注國際會計與財務報告準則的國際趨同動態

2008年國際金融危機爆發后，二十集團峰會、金融穩定理事會倡議建立全球統一的高質量會計準則，著力提升會計信息透明度，將會計準則的重要性提到了前所未有的高度。國際會計準則理事會(1ASB)作為國際財務報告準則的制定機構，采取了系列重要舉措提高會計準則質量。我國

在資本市場、金融產品等方面還不是很發達，如何在國際會計準則的修訂中允分考慮中國的情況，這是我們要努力去解決的問題。因為如果不考慮中閏新興市場和轉型經濟的實際情況，為持續趨同而持續趨同，簡單套用發達國家的價值計量模型，不僅操作起來會有難度，而且對我W的企業也產生不利的影響。在立足我國國情的基礎上，需要密切關注國際準則的最新變化以及趨同動態，深人研究對我國企業的影響，及時向IASB反饋信息，擴大中國在國際準則制定中的話語權和影響力。

(三）積極推動會計準則國際趨同

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【摘要】國際會計協調化是當今國際經濟發展中的重要問題之一。本文以當代科學理論體系中的可持續發展觀為視角，通過分析產生協調的內外動因和方式，得出中國會計準則與國際會計準則趨同是發展趨勢。

經濟全球化和國際資本市場一體化成為當今經濟發展潮流，國際貿易、跨國公司等現代經濟發展方式，使各國同處一個經濟平臺，這給財務信息可比性增加了壓力。會計作為國際通用的商業語言，應為投資者提供真實、公允、可比的信息，客觀上迫切需求一種單一的財務報告語言即全球公認的會計準則，這種需求的存在，使國際會計協調化趨勢日益得到關注。

推進國際會計協調化，逐步實現趨同已成為加強全球經貿往來、減少商業用語障礙和成本的有效途徑。建立在當代科學理論基礎上的可持續發展觀，探索了系統混沌過程的組織協調性，描述了系統變化過程中內部各要素、層次間的協同行為，為國際會計協調化提供了科學理論依據。

一、協調動因

（一）內因

會計信息作為對經濟活動的反映和表述，直接影響著信息使用者的經濟決策。會計準則作為對會計信息的規范和指導，其制定過程是一種權利游戲（葛家澍）。會計國際化主要是會計準則國際化，從本質上看，絕非會計自身的問題，是利益相爭的過程和利益均衡的結果。各國為確保自身的經濟利益，必然一方面受到本國政府所施加壓力的影響；另一方面又不可避免地借助政治力量作為保障實施的手段。因此，會計國際化實質是各國利益之爭。

（二）外因

1.有效規范金融市場的需要。會計信息是金融穩定的重要基礎信息，為了防范金融危機的風險，會計信息的透明度成為人們關注的焦點。高質量的會計標準是會計透明度的有效保證。據聯合國調查報告顯示，在受亞洲金融危機影響的國家中，大部分沒有正確采用國際會計準則，導致未能及時提供有用的財務信息，難以幫助信息使用者分析引發危機的因素。

2.跨國企業活動增加的需要。經濟全球化引起了全球資本流動，涌現了大量的跨國公司，成為當代國際經濟中的強大力量，但由于資本市場準入條件尚未全球化，各國為保持會計標準主導地位，要求跨國公司按國別會計標準編制財務報告，加大了資本市場交易成本。

3.會計職業判斷能力的需要。利益主體決定會計政策，會計職業判斷的標準是不同經濟利益主體相互博弈，以求達到均衡決策的過程。會計職業判斷能力來源于會計水平的發展，而會計水平又以各國經濟發展水平為基礎。發達國家整體的經濟管理系統完備，會計體系完善，會計技術應用時間長，有較高的職業水平和判斷力；而發展中國家與此相反。

二、協調方式

（一）英國

國際會計準則委員會（IASC）和國際會計準則理事會（IASB）總部一直設在倫敦，第一任主席是英國人，因此，英國一向支持國際會計準則。現在英國作為歐盟成員和IASB的會員國，更加支持本國會計準則與國際會計準則的趨同。英國會計準則委員會（ASB）同IASC合作開發了幾項會計準則，目前其宣稱不再制定和新的準則，只將國際會計準則用于英國的相關指南。

（二）美國

曲曉輝教授認為：“任何一項會計法規的出臺，總是或多或少地影響到有關方面的利益。會計法規比較重大的變動，會導致利益關系集團各有關方面利益的重新分配。”鑒于美國經濟的影響力和壓力，1995年IASC與證券委員會國際組織（IOSCO）達成一項制定傾向美國利益的核心準則協議，至此美國與IASC由“對立”轉變為合作態度。2002年10月，IASB和美國財務會計準則委員會（FASB）正式簽訂了協議，雙方制定履行高質量、可比會計準則各自應承擔的職責，這意味著國際會計準則充分體現美國意志，使這個經濟航母為了維護自身利益而推進協調。

（三）歐盟

歐盟是超國家的政治、經濟聯盟，隨著統一市場、統一貨幣、統一經濟政策的成功實行，歐盟計劃建立統一的金融市場，這就必須要有統一的會計準則，采用國際會計準則最經濟、最有效。2000年6月歐盟制定了在歐洲范圍內消滅證券交易障礙的戰略，包括建立統一的會計準則。當IASC制定的核心準則2000年5月通過評估后，6月歐盟委員會就以積極的態度采納國際會計準則，要求其7000多家上市公司從2005年起全面按照國際會計準則原則編制合并財務報告，并建議在2007年前將其擴展到所有擬在歐洲上市的公司。

三、發展趨勢

將可持續發展理念，引入國際會計協調，是將協調置于全球環境、經濟、社會三者和諧統一的大系統內，充分考慮各國協調方式，使國際間協調能夠兼顧各方面的、當前與長遠的利益，建立持續而穩定的機制。

(一)環境協調的發展原則

事物的內在改變機制，應順應外部環境的變化。會計是經濟環境的產物，會計準則對環境適用性要求很強。國際會計準則適用發達的市場經濟、清晰的企業產權、規范的市場競爭和政府服務、較高的人員素質、西方背景的文化前景等環境。基于此種背景應立足于認識當前的環境，適應變動的環境，利用改變了的環境。如美國開發的可擴展企業報告語言（XBRL）將各國財務報告轉換成按照國際會計準則或本國會計準則編制的財務報告，這種方式為國際間協調創造了良好的環境，而我國證監會也要求B股上市公司按照中國會計準則和國際會計準則編制財務報告，縮短了與國際間的距離。

（二）經濟利益協調的發展原則

會計的國際協調表面是技術層面的事情，實際上是經濟利益之爭。在會計準則國際化乃至全球趨同化的過程中，每個國家都不可避免地度量自身的利弊得失，從而采取相應的對策。如美國對物價變動、投資減免稅的處理等就是會計準則制定機構承受來自不同方面的壓力、協調不同集團的利益沖突，最終達到相關利益集團能夠接受的最佳處理方式；歐盟有保留地采納“國際會計準則第39號”等破壞了準則內部完整性和統一性，使準則運用的一致性面臨困難；我國新會計準則中公允價值的使用相對國際會計準則強調作為基準計量基礎而言仍有一定的距離，同樣，國際會計準則允許資產減值的轉回，但我國新會計準則規定資產減值不可轉回。

（三）社會運行協調的發展原則

會計的社會性要求與特定的經濟體制相聯系、與周圍環境匹配，會計準則受政治、經濟、文化等因素影響，它的制定是相關各方利益沖突條件下一種調整問題的公共選擇過程，歸因于各國的國情與準則的制定背景。國際會計準則目前受到各國國情差異和利益保護等多方面因素制約，調節各方利益的爭斗將持續存在。可持續發展觀在經濟社會有效運行中產生的影響是客觀和必然的。因此關注本國經濟環境的特殊性，吸收國際會計準則的研究成果來制定本國準則，是目前準則制定的發展趨勢。

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國際會計協調是指在一個各國比較能接受的國際會計準則的指導下，推行能使各國理解的較為統一的會計實務，尤其是有關會計揭示、計量方法及單位等方面的實務。隨著國際貿易、國際投資、和跨國公司等的快速發展，縮減和消除各國會計準則之間的差異，增進國際性財務信息的可比性及國際會計協調化的要求日益強烈。

 

1 國際會計協調化面臨的問題

 

多年來，通過國際性或區域性政府間組織、非政府間組織以及非會計團體的共同努力，國際會計協調已取得了很大的進步。但是在國際會計協調化的進程中，仍然面臨著許多問題。

 

1.1 不同的社會經濟環境因素

 

每個國家的會計實務都是其經濟、政治、社會、法律、地理、文化等因素之間相互作用的結果。由于這些社會環境因素的不同組合，導致了各個國家各具特色的會計模式的形式。比如強調保護投資人和債權人利益，公司應按“真實和公允”的觀點提供財務報告的英國會計模式;通過“公認會計原則”保護證券市場投資人利益的美國會計模式;服從稅制需要的法國、西班牙、意大利會計模式;以公司利益為導向的北歐會計模式等。各個國家的會計模式都與其所處的外部環境密不可分，在不同的社會環境因素改變之前，不同的會計模式是很難趨同的。

 

1.2 財務報告的目的不同

 

財務報告的目的所涉及的范圍十分廣泛，有投資決策、管理控制、稅務、社會控制等，各個國家不同的會計模式特征就決定了編制財務報告目的的不同。比如，法國的資本市場和證券市場相對美國和英國而言很不發達，銀行是企業外部資金來源的主要來源，來自公眾投資者的財務信息需求很不強烈，納稅是法國企業編制財務報表的主要目標，其會計準則偏重于滿足政府宏觀經濟調控的需要，并注重保護和滿足債權人的要求;而實行自由市場經濟體制的美國，私有制企業占據絕對優勢，證券交易市場極為發達，這種經濟體制環境決定了美國財務報告目的是為了服從投資者和債權人進行經濟決策的需要，注重保護證券投資者的利益。財務報告目的不同決定了其提供信息的差異性，這種差異性不可避免地會對國際會計協調造成障礙。

 

1.3 職業會計團體能力的差別

 

國際會計協調不是自身發展起來的，而是通過一些機構或者組織促進其發展的，如果一個國家沒有一個有能力職業會計團體，故步自封，不理解國際會計準則，不愿意與國際會計準則接軌，那么在這個國家進行國際會計協調，其效果是微乎甚微的;相反的，那些擁有高層次的會計人才的國家，對國際會計準則的接受度比較高。比如擁有強大會計職業界組織的英國，除制定本國的會計準則外，還積極的制定和將國際準則運用于本國的相關準則，在國際會計準則的制定活動中發揮了積極作用，促進了國際會計協調化的發展。

 

1.4 強烈的民族自尊

 

文化因素也是影響會計模式的一個重要因素，每個國家都有民族自豪感，認為自己國家的會計制度和會計準則是最合適的。經濟發達國家，如美國，希望在世界范圍內擴大其會計準則的影響力，建立以美國會計準則為基礎的國際性會計準則，而不是接受國際會計準則。而一些經濟欠發達地區，也會出于民族情節，保留其傳統的會計慣例，不愿承認、接受、吸收國際上先進的會計準則，這都會在一定程度上阻礙國際會計協調化的發展。

 

2 解決國際會計協調化問題的對策

 

2.1 培養高層次的國際會計人才

 

一個國家對會計行業的認識、對會計準則國際化的理解與判斷，以及參與會計準則協調化的能力在一定程度上受會計從業者教育水平的高低、職業者專業能力高低的影響。因此，培養熟知國際會計的高層次的人才至關重要。可通過專業學習，對外交流、后續教育等方式提高會計從業者的能力，使他們及時傳達國際會計準則，理解和掌握國際會計準則，將先進的國際會計準則運用到本國的會計準則中，為遵循國際會計準則提供必不可少的知識和技術指導，進行必要的說明和疏通工作，為國際會計協調化的順利開展提供支持。

 

2.2 積極參與國際會計協調化進程

 

在經濟一體化，會計信息可比性要求越來越高的大背景下，各個國家應積極參與到國際會計協調化的進程中來，主動協調本國會計準則與國際會計準則，根據自己的利益需要主動采取協調活動。一方面，可吸收國際會計準則報告委員會或國際財務報告準則委員會的一些準則，根據其相關準則對本國準則進行改革。不僅能夠加快國際會計協調化的進程，而且也能夠促進本國會計的發展。另一方面，也可加強與另一個國家之間的聯系與溝通，通過溝通與協作，汲取精華，棄其糟粕，汲取對本國有意義的會計理論與實務，摒棄本國與實務不相符的會計理論，通過雙邊協定來加強兩個會計準則的協調性，從而使國際會計協調得到進一步的發展。比如，中國企業在紐約證券交易所上市，為處理會計準則區別導致的會計報表問題，經過協調，中美雙方同意我國企業先按我國會計準則和會計制度編制會計報表，然后再按紐約的會計準則對這套報表進行調整。

 

2.3 充分發揮國際組織機構的協調作用

 

為促進全球范圍內的國際會計協調，除了各國積極參與國際會計協調化外，國際組織也發揮著積極的作用。通過有一定代表性的組織機構在國際范圍內協調、討論和共同努力，確立能為各方普遍接受的最佳會計實務規范，縮小各國之間的差異，使會計和財務報告實務趨于標準化。目前已經建立了幾個主要的全球性國際組織，如聯合國會計與報告國際準則政府間專家工作組、歐洲聯盟、經濟合作發展組織、證券委員會國際組織等。這些組織通過努力和合作，在不同領域和不同程度上都取得了重大成果。比如歐盟組織制定的一些“法令”、“指令”和“推薦書”，在各個成員國內進行會計協調，積極參與新會計策略的制定和國際會計準則的推行，加快成員國與世界各國之間的會計協調的步伐，同時也對高質量的國際會計準則的制定與在世界范圍內的認可推行起了推動作用。在今后的國際會計協調化進程中，還應加強這種全球性國際組織的協調作用。

 

除全球性的國際組織外，會計職業界的地域性國際組織，如歐洲會計師聯合會、美洲會計師聯合會、亞洲及太平洋地區聯合會、北歐會計師聯合會等也推動著國際會計協調化的發展。他們通過本地域范圍內在經濟、貿易、金融、文明、地理等存在密切聯系或打算樹立密切聯系的若干國家之間進行的會計協調，采納不一樣的協調辦法，盡力向某一既定方向靠攏，以達到各國能夠承受的規范。雖然一些區域性會計國際協調組織的協調活動取得了可喜的進步，但各個組織間的會計準則、會計規范和會計實務還存在著較大的不同，還應從全球范圍內對各個會計組織的協調活動進行再協調。這是一個十分艱巨的任務，需要不懈努力和長期堅持。

 

2.4 對部分國際性業務優先進行協調

 

國際會計協調化是一個長期的過程，不可能在短時期內一蹴而就，在協調化的過程中，由于部分國際性業務對國際會計的迫切需要，可以對部分國際性業務優先進行協調。例如在紐約證券市場上市的外國公司，由于其財務報表應按照美國會計準則的要求進行編制，這會給打算上市的公司帶來一定的人力、物力、和財力的耗費。再如，遍布世界各地的跨國公司的子公司，既要按照所在國的會計制度的要求編制財務報表，還要按照母公司的要求編制財務報表，不同國家的會計準則會給跨國公司帶來一些不可避免的麻煩。因此，在國際會計協調化的進程中，可以優先對跨國公司業務、國際融資業務等進行協調。

 

3 結束語

 

國際會計協調化是順應經濟的發展需求產生的，各個國家社會經濟環境因素的不同，從根本上導致了各國會計模式的差異性，再加上其他因素的限制影響，國際會計協調化是一個漫長的過程，需要各個國家及各個國際組織通力合作、緊密配合，促進國際會計協調化健康發展。

篇8

根據國際會計準則理事會信息，截至2012年年底世界上超過100個國家已經正式采用國際會計準則（也稱國際財務報告準則或IFRS）。美國證券交易委員會計劃從2014年起所有上市公司須采用國際財務報告準則（IFRS），放棄沿用了幾十年的美國公認會計準則（GAAP）。IFRS 全球化迫在眉睫，這或許會為研究IFRS是否能夠實際提高會計信息的質量以及給投資者帶來利潤提供一個契機。已經有一些研究人員從不同的角度對這個問題進行分析，如國際會計準則對盈余管理的影響；國際會計準則與信息不對稱之間的關系；國際會計準則是如何影響股權資本成本的；國際會計準則是否能夠改善市場的流動性等。

本文關注的重點是國際會計準則實踐對國內上市公司盈余管理的影響。從2007年1月1日開始，中國上市公司必須強制執行國際會計準則制度。新準則的出臺標志著與國際會計準則趨同的中國會計準則體系正式建立，但與國際會計準則相比，存在以下一些差異。

1.公允價值的應用在改變國家現狀方面有所不同。

2.修改關聯方披露條件不同。

3.扭轉減損支出有所不同。

中國新會計準則實現了與國際會計準則最大限度的趨同，但和其他國家一樣，新的會計準則和國際會計準則也存在一些差異，當然這可以減少根據IFRS制定的財務報表的可比性。本文強調的是中國公認會計準則向中國IFRS轉變能否通過減少盈余管理來提高會計信息的質量。

二、相關研究

克萊門茨（2010）分析了是否采用IFRS在文化多樣性和國家規模上的原因。他發現這和文化差異沒有任何關系，規模大的國家也不太愿意采用IFRS，那是因為它們有著成熟的財務報告系統，采用IFRS會導致成本大幅升高。史密斯2010年分析了中國會計準則與國際會計準則的趨同過程。結論是中國會計準則與國家會計準則的趨同是通過連續四個版本實現的，分別是1992年、1998年、2001年和2006年，此外還制定了一張關于時間和趨同度的表，趨同度從1992年的20%提高到2006年的77%，新的會計準則將于2007年1月1日執行。

2003年克里斯蒂安·洛茨利用1990～1999年間來自31個國家8000個公司的會計數據并對盈余管理和投資者保護進行比較。他們發現在股票市場大、所有權分散、投資者權益保護得好，法律執行力強的經濟體中，盈余管理較少，并且他們開發了一種評估盈余管理水平的模型，在研究中我們也采用了這種模型。

克里斯蒂安·洛茨于2008年調查了實施IFRS的經濟后果。他們的結論是：平均而言引入IFRS前后這段時間市場流動性會增加，企業的資本成本會降低，股票估值會提高。這些效應只會發生在企業運作十分透明，法律保障機制十分完善的國家。他們并沒有關注盈余管理和IFRS之間的關系，然而這正是本文的重點。

三、研究方法

（一）數據采集

本文通過新浪網和其它途徑收集到了1329個上市公司包括所有的行業總共11947個財政年度報告，然后我們對這些樣本分成中國公認會計準則（1998～2006）和IFRS（2007～2012）兩組。

（二）盈余管理措施

盈余管理是目前國外經濟學和會計學廣泛研究的課題。盈余管理發生在管理當局運用職業判斷在編制財務報告和通過規劃交易以變更財務報告，旨在誤導那些以公司業績為基礎的利益相關者的決策或者影響那些以會計報告數字為基礎的契約結果。我們也采用這種定義。測量盈余管理程度一直是一個具有挑戰性的工作，研究人員也設計出各種測量的方法。在研究中我們采用2003年克里斯蒂安·洛茨提出的方法。盈余管理一般被理解為公司內部人員通過操縱提供給外界的財務信息以此來保護自己利益的一種手段，通常有收益平滑和收入操縱兩種形式。因此我們將盈余管理方法分為兩類：盈余平滑（EM1和EM2）以及盈余激進度（EM3），內部管理人員可以“平滑”，如可以通過改變收支的應計項目，減少財務報告中的收益。

操控性應計項目定義如下

Accruals=（ΔCA-ΔCash）-（ΔCL-ΔSTD-ΔTP）-Dep①

其中，ΔCA代表總流動負債的變化， ΔCash代表現金或現金等價物的變化， ΔCL代表總流動負債的變化，ΔSTD代表短期債務（包括流動負債）的變化，ΔTP代表收入所得稅的變化，Dep代表折舊和攤銷費用，然后就從以下公式計算出現金流，即

經營業務現金流量=業務收益應計項目 ②

EM1衡量內部管理人員使用他們的自由裁量權改變應計項目程度的指標，從而可以減少業務收益的可變性。

EM1=SD（業務盈余）-SD（業務現金流）③

這里SD表示標準偏差，業務現金流在公式②中已定義。

較低的EM1表示內部管理人員使用他們的自由裁量權來平滑財務報告中的收益。較高的EM1意味著公司較少傾向于改變實際上的盈余。一個隱含的假設是：隨著時間的推移，業務收益將會有周期性的波動，這是根據權責發生制相對于業務現金流計算得出的。當業務收益波動幅度相對于業務現金流的波動較小時，公司內部管理人員更可能會使用操縱性應計利潤來平滑財務報告中的業務收益。EM2基于應計項目的變化和業務現金流變化之間的周期相關性，該措施基于一個想法即基于內部管理人員可能會試圖操縱應計項目來隱藏現金流減少的信息。

EM2=Spearman（Δ應計項目，Δ業務現金流）④

這里的Spearman是Spearman相關系數，用于度量兩個變量的相關性，一個完美的Spearman相關系數具有以下特點：若變量正相關值為+1；若變量負相關值為-1，若Spearman系數的值為0，表示變量之間沒有任何關聯。內部管理人員可能會使用他們的自由裁量權來報告應計利潤，抵消對公司業務現金流的沖擊，否則會影響財務報告中的收益。負相關意味著使用異常應計利潤來抵消不良的現金流沖擊，因此EM2值越大，盈余管理的傾向就越小。

EM3和盈余激進度相關，它代表內部管理人員使用他們的自由裁量權來改變公司實際的經濟效益，以此來誤導投資者。假設一個公司想操縱財務報告中的收益，那么相比之下比公司的應計項目比業務現金流要大，因此EM3就可以比較應計項目的絕對值和業務現金流的絕對值，公式如下

EM3=|應計項目|/|業務現 金流|⑤

EM3值越大表示大量使用自由裁量權來修改財務報告中的會計盈余。一旦計算出EM1，EM2和EM3，然后我們就可以比較三個盈余管理措施作為中國會計準則和國際會計準則的觀察結果。

四、研究結果

（一）數據描述

我們總共收集了1329個上市公司2003～2012年這段時間的年度財務報告，有些年份的年度財務報告沒有收集到。刪除一些不完整的觀察樣本，總共獲得了11947個完整的觀察樣本，其中使用IFRS處理的數據供3888個，使用中國會計準則處理的數據供8059個。

表1列出了均值，ΔCA、ΔCash、ΔCL、ΔSTD、ΔTP的標準偏差、折舊費用和攤銷費用及利用公式①計算出應計項目。

對于國際會計準則和中國會計準則而言，觀察對象的ΔCA、ΔCach、折舊費用和攤銷費用的平均值有明顯的區別，因此在計算應計項目時我們使用了公式①，在計算現金流的平均值和標準偏差時我們使用到了公式②。在計算EM1時也用到了現金流的平均值和標準偏差。對于兩組觀察對象，這兩個變量實質上有明顯的區別。通過計算應計項目的增值和業務現金流的增值的平均和標準偏差這兩個變量的spearman相關系數就可以得到EM2，如表2所示。計算EM3是使用到了這兩個變量，對于兩組不同的觀察對象的意義也是有明顯區別的。

（二）EM測量

使用表2的數據我們就可以計算出中國會計準則的觀察對象和國際會計準則的觀察對象的EM1的值分別是0.23和0.26。正如我們所說，較低的測量值意味著內部管理人員使用他們的自由裁量權來平滑財務報告中的收益。較高的EM1意味著公司不傾向那么做。EM1結果似乎證實了這種結論，即國際會計準則阻止中國很大一部分上市公司平滑它們的收益。然而證據不太充分。IFRS觀察對象的EM2值為-0.87，中國GAAP觀察對象的EM2值為-0.91，對于兩組觀察對象來說，應計項目的增量和業務現金流的增量的相關系數p小于0.0001。我們可以得出結論：在實施國際會計準則前后應計項目的變化和業務現金流的變化有著明顯的關聯性。在中國GAAP環境下，EM1的值為-0.91，這比國家會計準則下的EM1（-0.87）要小，意味著中國公認會計準則下使用可操縱性應計利潤來更改財務報告中的收益的可能性比在IFRS下更大。再次強調，這種差別比較小，所以證據并不充分。中國GAAP觀察對象的中間值為0.84，而IFRS觀察對象的中間值為0.87，計算時我們使用中間值而非平均值，因為EM3的標準偏差太大，由于存在大量的異常值這使得平均值失真。我們決定對EM3進行排序，然后對已經有序的兩組觀察值進行比較，結果該表沒有。實驗結果表明使用有序的數據和使用中間值的結果一致。

（三）魯棒測試

考慮到中國新會計準則在官方公布的實施日期之前對盈余管理已經有影響了，因此將2006年及以后的數據作為實施IFRS后的觀察對象。EM2和EM3與之前的結果一致，然而中國GAAP觀察對象的EM1值目前為0.47，而IFRS觀察對象的EM1值為0.21（如表2所示），原來的值分別為0.23和0.26。

五、結論

本文的研究結果更傾向于支持這樣一種論調：在盈余激進度和盈余平滑度兩種措施的選擇上，與中國公認會計準則相比IFRS更傾向于使用盈余激進度，然而證據卻不太充分。若考慮中國新會計準則對盈余管理正是采用之前已經有效，但又不支持IFRS不傾向于使用盈余平滑度的觀點，因為EM1和EM2相互沖突。IFRS的實施是否減少了盈余管理也不確定。既然沒有發現強有力的證據證明IFRS的實施能減少或者增加中國上市公式的盈余管理，所以進一步的研究是十分必要的。鑒于世界范圍內都在廣泛實施IFRS，這會有一些預期收益，如財務報告具有更大的可比性。FIRS事實上并沒有增加盈余管理的發生率這是一個重要發現。

參考文獻：

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篇9

在當代會計發展中，“財務報告”一詞的使用頻率越來越高，不但有些場合與“會計”相提并論，而且有時取而代之，成為所討論問題的中心概念。聯合國從70年代中期開始曾先后組建過一次專家工作組，每次都以“會計和報告”（AccountingandReporting）并列命名；諾貝斯和帕克主編的《比較國際會計》用“財務報告”作為中心概念，論述“會計”的國際協調和各國的會計環境（NobesandParker,1998）；英國1990年重新組建的會計準則委員會（ASB）將其的準則直接稱為“財務報告準則”。

如果在“會計”的概念中包含著“報告”的涵義，將會計和報告并列使用，就不合邏輯。在國際范圍內這種并列使用現象的存在，促使我們對會計和報告的概念須進一步研究。一般來說，并列使用中的“會計”是指財務會計；若將財務會計分為確認、計量和披露等過程，“會計”就是指確認和計量的過程，而“報告”則包含著披露的涵義，這種并列使用改變了“財務報告”的地位。本文擬對此進行探討，并根據財務報告的地位，認為國際會計協調的核心是財務報告的國際協調。

二、財務報告的概念和地位

我國《企業會計準則》（第五十七條）將財務報告概括為：“是反映企業財務狀況和經營成果的書面文件，包括資產負債表、損益表、財務狀況變動表（或者現金流量表）、附表及會計報表附注和財務情況說明書”。會計本身具有傳遞財務信息的涵義，但“財務報告”從會計中“獨立”出來被提到重要地位，具有了市場經濟的色彩是在股份公司產生之后。股份公司產生之前，會計的重心在將經濟業務記錄清楚，側重于對內報告；股份公司產生后，如何向目前的和潛在的股東“報告”公司的財務狀況和經濟成果逐漸地在會計系統中占據了越來越重要的地位。可以說，財務報告日益重要的地位是導致財務會計與管理會計最終分道揚鑣的一個重要因素。在西方國家中，有一個無形引證的公認說法：財務會計就是對外報告會計。

在會議文獻中，美國財務會計準則委員會有一個圖示說明會計和報告兩個概念的聯系與區別如圖1（FASB，1980，P.30）該圖并非準確地表達了會計和報告的概念，但可從一個角度促使重新思考會計的基本概念，有助于對“報告”概念的討論和理解。見下圖：

會計報告

要素財務報表/報告形式

目標——確認盈利狀況

計量財務狀況和流動性

質量特征

財務報告的重要地位可從以下幾個方面說明：

1、財務報告是聯系報告關系各方的紐帶

對外報告會計已不僅是公司內部事務，實行自由資本主義制度的英美等國，直到1929年以后才從經濟大崩潰的慘痛教訓中認識到這一點。股份公司發展以后，在財務信息披露領域里逐漸形成了一個新的“市場”，公司是財務信息的提供者，股東等有利害關系各方是財務信息的接受者，財務報告是這個市場上的“產品”，信息使用者對“產品”的基本要求是要有可比性和可靠性，因此，“公認會計原則”和審計制度應運而生。財務報告成為了連接財務信息提供者、接受者、規劃制定者和審計人相互關系的紐帶。財務報告上市場上有關聯各方關注的“焦點”。美國政府開始干涉公司事務是從規范上市公司的財務信息披露3開始的，1933年和1934年的《證券法》和《證券交易法》責成證券交易委員會具體負責“財務報告市場”的運作。

2、財務報告是會計準則規范的核心

西方財務會計準則的制定是圍繞著財務報告進行的。美國1973年成立的財務會計準則委員會將財務報告的中心地位上升到理論高度，目標、要素、質量特征、確認和計量等會計的基本概念實際上都為財務報告服務，頒發《財務會計概念公告》旨在為制定財務會計準則提供一種統一的基礎和指南。第一號公告是“企業財務報告的目標”，用大量的篇幅直接論述了財務報告的目標，如其中第34段、第37段和第40段（FASB，1978），而不是泛泛地講會計的目標，這就明確了財務會計準則的目標，并將財務會計準則限定在規范財務報告以及與此相聯系的確認和計量方面。日本企業會計審議頒發的“企業會計原則”內容包括：一般原則、損益計算書原則和資產負債表原則，可知會計原則直接用于規范財務報表。此外，企業會計審議會還制定有合并財務報表、中期財務報告等與公司財務報告有關的準則。英國1990年新組建的會計準則委員會將其準則定名為“財務報告準則”，使用了一個非常準確的術語，反映了英國人制定會計準則從“推薦最佳會計實務”到“規范公司財務報告的轉變”。

3、財務報告成為公司法規規范的對象

各國的公司法或公司條例一般都對財務報告作了規定。我國公司法第一百七十五條和第一百七十六條的規定，是調整財務信息提供者和財務信息接受者之間法律關系的規范。財務報告提供者和接受者之間不斷出現的法律糾紛，促使財務報告法規日臻完善，在荷蘭甚至促成了專門解決這種爭端的法庭的建立。荷蘭1971年開始生效的《年報條例》（theActonAnnualAccounts）對荷蘭企業的財務報告制定了基本的法律要求，適用于荷蘭的所有企業，包括上市公司和非上市公司，條例主要包括三部分內容：一般要求、披露要求和關于“企業庭”（theEn-terpriseChamber）的規則。“企業庭”是阿姆特丹法院特高的一個法庭，專門負責解決公司和與其財務報告有利害關系的各方出現的爭端。根據《年報條例》與一個公司財務報告有直接利害關系的個人和組織，在該公司財務報告公布日或批準日之后兩個月內可以對該公司財務報告的虛假和失誤等問題向企業庭提出控告。通過“企業庭”解決財務報告爭端構成了荷蘭會計環境的一大特色，據說美國也有人提出過建立“會計法庭”的建議（Klaassen,1980）

4、財務報告是證券市場正常運轉的基本條件

財務報告在證券市場的正常運轉中居于重要地位，缺乏財務報告提供的財務信息給投資者帶來損失和給證券流通帶來障礙的經歷在許多國家證券市場的發展過程中都有過。當然，財務報告在決策者的決策過程中究竟發揮了多大的作用，仍是許多研究者的研究課題。

隨著信息技術的發展，財務報告必將進一步成為證券市場政黨運轉的一個必不可少的基本條件。各報告公司均與如Internet之類的計算機網絡聯網，通過網絡向信息使用者提供明細的以及綜合的財務信息，將可能在定期報告的基礎上實現適時報告。適時報告系統的實現將大大提高財務報告在財務信息使用者的經濟決策中的地位和作用，計算機技術的發展已經為適時報告系統的建立提供了物質基礎，從而使財務報告真正成為證券市場正常運轉的基本條件。

三、財務報告國際協調的原因

對各國財務報告進行國際協調的原因，首先產生于對國際性財務報告的需求。國際財務報告是指為滿足兩個以上國家信息使用者的需求而編報的公司財務報告，它是與國際融資和國際投資的發展擴大緊密相磁的。一個公司在不同國家進行直接投資、在國外證券交易所上市證券、從國際金融市場籌集資金等進行的各項活動中，需要向國外有關方提供本公司的財務報告，這是完成投資、融資和國際經營活動等各項任務所必不可少的組成部分；為保持將其證券的正常流通、滿足投資者物代款者的信息需求，在投資和籌資活動完成以后，每年還要向有關各方提供年度財務報告。因此，國際財務報告是跨越一個國家國境、為多個國家信息使用者的一種公司報告。

直接投資和間接投資的發展是財務報告國際協調的直接動因。一個資金主要來源于當地私營企業是不會產生財務報告的國際協調問題的，它依據什么會計準則編制財務報表不會引起其他國家的關注。一個閉關鎖國、經濟封閉的國家不需要進行財務報告的國際協調。當一個國家采取開放政策、該國經濟與世界經濟聯系日益密切、引進外資規模不斷擴大、該國企業從事國際生產經營活動并且在國際資本市場籌資融資的時候，該國財務報告內容和編報規則與國際慣例相協調就成為了一個日益重要的會計問題。

目前各國的財務報告往往采用本國的會計原則或準則編報，不能完全滿足國際財務報告需求者的一般要求。各國公司到其他國家的證券市場籌集資金，一般都要按當地證券交易所的要求重新編制一套財務報告，耗費往往是巨額的，中國海外上市公司重編財務報告的支出一般都需幾百萬到上千萬人民幣。從降低這方面的費用支出看，也需要進行會計和財務報告的國際協調，目前會計的國際協調，實際上就是在協調各國的財務報告。

四、財務報告國際協調的途徑

1、相互交流、增進理解

進行財務報告的國際協調首先在有關國家之間應有一種共同的認識，通過有關的國家之間不斷地相互交流、逐步地增進理解來達到。國際上的各種團體和組織對會計和報告總是進行國際比較研究、學術交流、宣傳教育等活動都可以促進財務報告的國際協調。

聯合國在會計和財務報告協調方面的主要活動是進行討論和交流，通過這些活動增進各國間的相互理解。

1992年組建的“國際會計和報告準則政府間專家工作組”一直活動至今，引起了各國政府對這一問題的高度重視，同時也反映了這一問題在國際性事務中的重要地位。聯合國的努力對國際會計和財務報告的協調產生了積極的促進作用，對各國會計實務產生了一定的影響。

2、制定準則、共同遵守

在財務報告的國際協調方面，英美等國由民間機構制定財務會計或財務招待準則，由國際性會計職業團體制定國際會計準則，并促使其在國際范圍內得到承認和遵守。

國際會計準則委員會是一個致力于國際會計協調的民間會計職業團體，25年的成就已經奠定了它在國際會計領域中的重要地位。委員會的第一目標是，根據公眾的利益制定和公布編報財務報表時所應遵循的準則，并促使這些準則在世界范圍內被接受和遵守。1989年了《關于編制和提供財務報表的框架》，1997年又了《財務報表列報》會計國際會計準則委員會的協調和努力正在使國際財務報告的可比性和統一性得到改進和提高。

3、協調法律、促進統一

比較理想的協調途徑是協調各國有關財務會計方面的規章制度，若各國有關公司財務報告的立法能夠走向統一，這是最高層次的國際協調。目前在這個層次上進行財務報告國際協調的典型代表是歐洲聯盟。

歐洲聯盟通過兩個途徑來實現其協調的目標，一是制定“指令”（Diretives），這些指令必須并入成員國的法律，使其成為成員國的法律后予以貫徹執行；二是制定“條例”（Regulations），這些條例可以不經過成員國立法程序通過就可以成為歐盟范圍內的法律，第4號和第7號指令是協調財務報告的主要文件，第4號指令提供了2種資產負債表格式和4種損益表格式，可供歐盟各國的公司選用；第7號指令對合并財務報表作出了規定。這些指令的招待使歐盟各國公司的財務報告逐步走向統一。

五、小結

篇10

內容摘要：隨著世界經濟的全球化和一體化的日益加劇，中國經濟融入世界的步伐也在加快，作為國際通用商業語言的會計必然會走向國際化趨同的道路。本文概述了我國會計準則國際趨同的現狀，分析了會計準則國際趨同的必要性，最后提出了促進我國會計準則國際趨同的策略。

關鍵詞：會計準則 國際趨同 現狀 策略

2008年全球爆發的金融危機使人們認識到，制定一套全球高質量的會計準則，提高會計信息透明度，對于全球金融體系和資本市場的穩定與健康發展至關重要，會計準則國際趨同已成為全球多數國家的共識。我國會計準則在國際趨同的進程中，經過多年的發展，在企業中得到了有效實施，取得了一定的成果。

我國企業會計準則國際趨同現狀

（一）取得了平穩的實施效果

2003年我國設立了“中國會計準則委員會”，這標志著我國會計準則進入了與國際會計準則趨同的階段。2005年，國家財政部制定我國企業會計準則體系，2005年11月，與國際會計準則制定機構簽署《中國會計準則與國際財務報告準則實現趨同聯合聲明》，實現了與國際財務報告準則的趨同。2006年2月，國家財政部正式了新的企業會計準則，在原來的企業會計準則的基礎上又了39項具體準則。新的企業會計準則于2007年1月開始首先在上市公司、部分非上市金融企業和中央大型國有企業實施，目前已擴大到幾乎所有大中型企業，這標志著我國企業會計準則實現了與國際會計準則的實質趨同。相比舊的會計準則，此次的新企業會計準則體系強調為社會公眾和企業投資者提供決策有用會計信息，更強化了會計信息的可靠性的理念，更重視資產質量，并且由原來的損益表觀轉化為資產負債表觀。幾年來的實踐證明，新企業會計準則實施效果平穩，在提升企業會計信息質量、規范企業會計行為、促使資本市場完善等方面，都發揮了重要的作用。

（二）立足于中國實情

我國會計準則在同國際會計準則趨同過程中立足于我國目前的具體國情。我國會計準則體系建立的總體思路是與國際會計準則實現趨同，而不是“全盤照抄”。在會計準則國際化趨同的進程中，我國現行的新會計準則體系考慮了目前的特殊國情，兼顧了我國特定的法律、稅收等背景。例如，目前我國企業合并中大多數為同一控制下的企業合并，因此，新準則的第20號企業合并準則規定，同一控制下的企業合并采用的會計處理基礎為賬面價值，非同一控制下企業合并的計量基礎為公允價值，同時可確認購買商譽；國際會計準則強調除非企業能證明該項交易不能以公允價值計量，否則在資產交換過程中都必須以公允價值計量；而我國新準則卻規定，要求只有在證據非常充分的前提下才可以使用公允價值計量，也就是說，如果要采用公允價值計量，必須證明該項交易能以公允價值計量。對公允價值的使用如此謹慎的例子就說明了我國會計準則在國際趨同的進程中，充分考慮到我國市場經濟發展的具體實情。

（三）與國際準則的趨同互動

全球應建立統一的、公認的高質量會計準則，這是全世界各國形成的共識，全球統一的會計準則對于包括中國在內的世界各國的經濟健康發展都是有益的，但趨同不應該是某一個國家或地區的會計準則單方面向國際會計準則靠攏，而應是國際會計準則委員會與世界各國或地區會計準則制定機構之間相互認可、相互借鑒、相互溝通。

2011年7月，新興經濟體工作組第一次會議成功在北京舉行，來自世界各國和地區的40位代表參加了此次會議，在這次會議上，新興經濟體工作組充分聽取包括中國在內的新興經濟體的意見，比如，國際會計準則委員會按照我國的建議修訂了《國際會計準則第1號—首次采用國際報告準則》、《國際會計準則第24號—關聯方披露》等準則，并根據中國會計準則的實施情況放緩了財務報表項目列報進程、推遲了金融工具準則的實施時間等，這是我國企業會計準則與國際會計準則趨同互動的一個很好的開端。

我國會計準則國際趨同的必要性

（一）全球經濟一體化的內在要求

全球經濟一體化正在對當今世界的國際經濟關系和各國經濟活動產生著日益深刻的影響。為了達到世界各國企業業務合作、資本運作和資金融通順利進行，真正提高世界各國財務信息的可比性，保持國際資本流動暢通，降低各國企業開展國際經濟事項的成本，節約世界各國財務報告的時間，共同基礎的財務信息是必要的前提。會計作為國際通用商業語言之一，必然要走向國際化趨同的道路。隨著全球經濟一體化程度的不斷加深，會計準則國際趨同的速度也日益加快，參與國際財務報告準則制定的國家越來越多，參與熱情越來越高，作為世界經濟中重要一分子的中國，理應以積極的態度參與到會計準則國際化趨同的進程中來。

（二）順應會計準則國際趨同新形勢的需要

2008年國際金融危機爆發后，世界經濟由于受到金融體系造成的重大沖擊而出現明顯下滑，提高會計信息透明度、提高財務信息質量成了亟待解決的問題。二十國集團和金融穩定理事會倡議建立一套全球統一的高質量會計準則，并希望G20成員國及其他國家和地區加快國際趨同速度，會計準則國際趨同已經成為世界各國的共識。在歐盟各成員國、澳大利亞、南非等國家和地區要求或允許采用國際財務報告準則的基礎上，日本、加拿大、印度、韓國、美國等紛紛發表聲明，將采用或趨同國際財務報告準則。

中國作為G20和FSB（金融穩定理事會）的主要成員，應積極響應倡議，但基于對我國的法律環境、語言習慣、實務問題，以及會計國際化發展的主動性與靈活性等因素的考慮，堅持“趨同”策略是符合我國未來發展需要的最好做法。為了順應會計準則國際趨同新形勢的需要，我國在2010年4月了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，進一步向國際國內社會表達了我國與國際財務報告準則持續趨同的原則立場和明確態度。

（三）構建我國會計概念框架的需要

會計準則的制定必須由會計概念框架作為指導，會計概念理論框架的建立能夠為各項具體準則的研究、制定、評價提供系統的理論支持，我國目前尚無真正意義上的會計概念框架。

2010年9月IASB（國際會計準則理事會）宣布建立一個改進的概念框架項目，概念框架項目計劃分為八個方面：目標與質量特征；要素定義、確認與終止確認；計量；報告主體的定義；財務報告的邊界、列報與披露；概念框架的目標與地位；概念框架對非營利主體的應用；其他問題。隨著新概念框架的提出與建立，我國會計概念框架也面臨系統重構。概念框架不屬于準則的內容，不具有準則的效力，而我國的基本準則卻是準則體系的一個組成部分。2006年，財政部對《企業會計準則—基本準則》作了修訂，在重新內容上更大程度地體現了與國際趨同的一面，但在形式上仍屬于會計準則的一部分，新的基本準則能否擔當起會計概念框架的作用，還需要時間的檢驗。

我國會計準則國際趨同的策略探討

（一）主動參與國際會計準則的制定

2005年，在我國多年會計改革的堅實基礎上，有關人士提出：“趨同是方向、趨同不等于等同、趨同是過程、趨同是互動、趨同是新的起點”。我國作為全球最大的發展中國家和全球第二大經濟體，堅持“趨同不等于等同、趨同應當互動”的原則，主張國際財務報告準則要實現其高質量、權威性和全球公認性，還需要推動IASB在修訂完善國際會計準則時充分考慮中國作為發展中國家的實際情況。一方面我國要遵循國際會計慣例，另一方面我國會計也要成為國際化會計的一部分，也需要全方位深入國際會計準則的制定過程。我國要繼續積極參與國際會計準則理事會的工作，包括繼續派員參加國際會計準則理事會工作、積極參與國際會計準則理事會從受托人、咨詢委員會委員、解釋委員會委員到未來的項目工作組成員等各個層面的工作等，同時廣泛組織動員企業、專家學者等各方面力量參與研究制定和修改準則工作，使得國際會計準則能在一定程度上體現發展中國家的利益，提升我國在國際準則制定中的話語權和影響力。

（二）積極完善相關配套體系建設

會計準則不僅僅是會計問題，它涉及到市場發育程度、會計監管體系、法律體系、文化背景等紛繁復雜的內容，企業會計準則的發展和實施與我國方方面面的建設都是密不可分的。只有全方位完善相關配套體系建設，才能真正促進我國會計準則的國際趨同。為此，我國在積極參與國際會計準則制定的同時，應全面審視我國現行經濟體制、市場體系、企業制度、政府監管、財政與稅收政策等，通過對照比較，發現存在的問題或不足，并從各方面加以完善和改進。在持續推進我國會計準則與國際趨同的同時，財政部會計司也正在緊鑼密鼓地加強內部控制建設、信息化建設、會計監督管理等工作。財政部已于2010年了《財政部關于全面推進我國會計信息化工作的指導意見》，目前，會計信息化工作已在全國范圍內推行。同時，財政部聯合證監會、審計署、銀監會、保監會了《企業內部控制配套指引》，這標志著適應我國企業實際情況、融合國際先進經驗的中國企業內部控制規范體系基本建成。

（三）全面提高會計人員素質

會計準則國際趨同對我國會計人員的知識結構、職業素質、工作技能提出了更高的要求。從我國目前會計人員隊伍現狀來看，目前尚缺乏通曉國際會計準則和國際慣例的高素質人才，整個會計隊伍的素質也參差不齊，加上近年來會計準則和制度的變化速度較快，會計人員來不及消化和吸收這些新知識，以致在理解國際會計準則方面存在一些困難。

因此，國家應該建立完善的會計人員培訓制度， 全面提高會計人員的素質，要積極培養既了解我國國情又熟悉國際會計準則、具有較高專業素質、職業操守和廣闊國際視野的高級會計人才，建立高素質的會計隊伍。要努力提升國內注冊會計師行業的執業能力和國際化水平，提高其獨立、客觀、公正執業的自覺性，使其盡快向國際水平靠攏。我國有13.5萬名注冊會計師，ACCA近幾年在我國僅培訓了約2000名掌握國際財務報告準則的會計師，缺口很大。

我國已經將會計人才培養列入了我國中長期人才戰略規劃中，會計教育也將著力加強應用型、創新型人才的培養，《會計改革與發展“十二五”規劃綱要》提出要在“十二五”時期全面實施會計行業人才規劃，不斷提高會計人員素質，為我國今后一段時期的會計人才建設工作指明了方向。

我國會計準則持續國際趨同既是必然的選擇，也是適合我國國情的理性決策。在趨同政策的指引下，我國應順應趨同大勢，立足國內實情，加強與世界各國的溝通和交流，全方位推進我國會計改革和國際趨同化進程。

參考文獻：

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