財稅法學論文范文10篇

【摘要】“全面、協調、可持續發展”的科學發展觀的提出具有重要的理論意義。這一發展觀要求以人為本，要求全面統籌、協調發展。中國財稅法學的發展正面臨一個巨大的轉折點，“科學發展觀”理論能夠給中國財稅法學的發展指明新的發展方向。以科學發展觀為指導，我們必須創新中國財稅法學研究方法、構建中國財稅法學的范疇體系、轉換中國財稅法學的研究范式、拓展中國財稅法學的理論空間、加快中國財稅法學的制度建設。惟其如此，中國財稅法學才能在科學發展觀的指導下迎來繁榮的春天。

【關鍵詞】科學發展觀全面統籌協調發展中國財稅法學理論創新

【正文】

一、科學發展觀的內涵與要求

（一）科學發展觀的提出與內涵

發展觀，是對發展的本質、發展的規律、發展的動力、發展的目的和發展的標識等問題的基本觀點與基本態度。[1]發展觀作為意識形態，其正確與否，對于經濟社會的發展具有重要的影響。可以說，發展觀在一定程度上直接決定了一個國家在發展問題上所采取的基本策略與基本方針。我們黨歷來重視發展觀問題，也在不斷探索科學的發展觀，但一直沒有將之明確表述出來。黨的十六屆三中全會第一次明確提出了新的、科學的發展觀，這就是“全面、協調、可持續發展”。

【摘要】“全面、協調、可持續發展”的科學發展觀的提出具有重要的理論意義。這一發展觀要求以人為本，要求全面統籌、協調發展。中國財稅法學的發展正面臨一個巨大的轉折點，“科學發展觀”理論能夠給中國財稅法學的發展指明新的發展方向。以科學發展觀為指導，我們必須創新中國財稅法學研究方法、構建中國財稅法學的范疇體系、轉換中國財稅法學的研究范式、拓展中國財稅法學的理論空間、加快中國財稅法學的制度建設。惟其如此，中國財稅法學才能在科學發展觀的指導下迎來繁榮的春天。

【關鍵詞】科學發展觀全面統籌協調發展中國財稅法學理論創新

【正文】

一、科學發展觀的內涵與要求

（一）科學發展觀的提出與內涵

發展觀，是對發展的本質、發展的規律、發展的動力、發展的目的和發展的標識等問題的基本觀點與基本態度。1發展觀作為意識形態，其正確與否，對于經濟社會的發展具有重要的影響。可以說，發展觀在一定程度上直接決定了一個國家在發展問題上所采取的基本策略與基本方針。我們黨歷來重視發展觀問題，也在不斷探索科學的發展觀，但一直沒有將之明確表述出來。黨的十六屆三中全會第一次明確提出了新的、科學的發展觀，這就是“全面、協調、可持續發展”。

【摘要】“全面、協調、可持續發展”的科學發展觀的提出具有重要的理論意義。這一發展觀要求以人為本，要求全面統籌、協調發展。中國財稅法學的發展正面臨一個巨大的轉折點，“科學發展觀”理論能夠給中國財稅法學的發展指明新的發展方向。以科學發展觀為指導，我們必須創新中國財稅法學研究方法、構建中國財稅法學的范疇體系、轉換中國財稅法學的研究范式、拓展中國財稅法學的理論空間、加快中國財稅法學的制度建設。惟其如此，中國財稅法學才能在科學發展觀的指導下迎來繁榮的春天。

【關鍵詞】科學發展觀全面統籌協調發展中國財稅法學理論創新

【正文】

一、科學發展觀的內涵與要求

（一）科學發展觀的提出與內涵

發展觀，是對發展的本質、發展的規律、發展的動力、發展的目的和發展的標識等問題的基本觀點與基本態度。發展觀作為意識形態，其正確與否，對于經濟社會的發展具有重要的影響。可以說，發展觀在一定程度上直接決定了一個國家在發展問題上所采取的基本策略與基本方針。我們黨歷來重視發展觀問題，也在不斷探索科學的發展觀，但一直沒有將之明確表述出來。黨的十六屆三中全會第一次明確提出了新的、科學的發展觀，這就是“全面、協調、可持續發展”。

「摘要」法律教育人才培養的目標，在職業培訓和能力訓練，在市場導向和學術導向的融合上存在著現實和理想化的較大差距。而財稅法的教學，由于學科本身的交叉性和包容性，而隨著實踐和理論研究的深入，實務性和理論性不可偏廢的要求，對財稅法教學的人才培養的目標提出了新的挑戰。本文試從法學教育人才培養的一般目標以及法學區別于經濟管理類學科的目標模式入手，以財稅法學自身的特點為出發點，探討我國財稅法學的人才培養目標及其改革途徑。

「關鍵詞」財稅法人才培養「正文」

一、法學的獨立性與法學教育的目標

什么是法律？對于這一命題我們無法得出精確的答案。法律是一個獨立的學科，卻不是一個自給自足的學科，為了滿足社會發展的需要，她必須不斷從其他學科中汲取知識來充實法律學科的發展。[1]特別地在經濟學帝國主義彌漫的今天，法學與經濟學的交融和借鑒似乎已經成為學術研究的必然（或曰時尚）。但反觀經濟學自身的發展，諾貝爾經濟學獎獲得者斯蒂格里茨曾指出，不到一個世紀以前，通常一篇經濟學的論文往往以這樣的句子開頭：“經濟學是研究人類生活的日常交易行為的學科。”而今天，經濟學論文通常這樣開頭：“這篇不可避免的長文致力于一種特殊經濟的研究。在這一經濟中，效用函數的二階導數為一些有限的不連續量……只有像拓撲這樣一些基本的數學工具才適用”。[2]經濟學一步步地成為數學、物理學的分支。

那么法學呢？在20世紀學科融合的思潮中，法學和經濟學的聯姻可是說是最令人回味的重頭戲之一。科斯認為在存在交易費用的條件下，法律對于資源配置不再是中性的。法律通過明晰產權，界定經濟主體之間的利益邊界和提供行為規范、在提高效率上發揮著難以替代的作用。而波斯納則以經濟效率為法律定向，試圖為法律之車鋪上一條經濟學的軌道，不僅為在法律分析中引進經濟學的方法奠定了概念基礎，還使法律體系成為隨經濟發展而變化的開放體系。法學與哲學、社會學的交融，又使得法學研究徘徊在理論與實證研究的邊緣。一切的種種，法學的包容性是否使之喪失了自身的性格與魅力。從邏輯的角度看，經常可以看到法學的權利義務觀在一點點被成本效益所代替；而從研究的角度看，那種單純以研究問題為中心的方法，似乎又使得法學研究與正義的理想之間越來越曖昧。法學教育的邊界越來越模糊，而綜合與獨立如何尋求一個適當的平衡？

而財稅法學又與會計學、財政學、稅收學等存在教育內容上的交叉，在大學課程設置上，我們可以看到經濟管理類的財務會計和財政學課程的中都涉及到預算制度和一般的稅收制度，而這些在法學院系開設的財稅法課程中也是必備的教學內容。[3]這種看似重復的課程安排，是否有相一致的教學理念和培養目標，而其間的差異并不是簡單地從教學大綱就可以區分得出。研究財稅法教學的人才培養目標，首先必須研究法學人才培養的方向究竟是什么，而這又與法學研究、法學教育本身的獨立性密不可分。

「摘要」本文從財稅法治實踐對不同層次的稅收法律意識的需求的分析入手，分析了財稅法教學在培養、形成不同的稅收法律人才中的作用，提出財稅法教學應分別從普及性教育、專業性教育以及精英化教育分別對納稅人的普遍稅收意識的形成、財稅執法人員專業知識和法律意識的培養和財稅法學家財稅法理念的深化等不同層次，為稅收法治建設提供不同層次的財稅法律人才，進而推動稅收法治建設。

「關鍵詞」財稅法教學；稅收法治；推動作用「正文」

隨著稅收在國民經濟和社會的發展的影響的不斷擴大，稅收法治建設也日漸為學界所關注。一般認為，稅收法治精神貫穿于稅收立法、執法、守法和司法四個方面，其核心的思想是稅收的課征必須基于法律依據，沒有法律依據政府就不能行使征稅權，國民也不得被要求繳納稅款，課稅的過程具有穩定性和預測的可能性。[1]在稅收法治的構建過程中，只有代表國家征稅的稅務機關、納稅人、稅務中介機構三方的共同努力，才能建立和切實維護一種注重納稅人權利保護、征納雙方權利義務相適應、相制衡的稅收法律關系。[2]正因為如此，財稅法律人才的培養和財稅法治理念的形成，在稅收法律運行過程中的作用不可忽視。財稅法教學在稅收法治建設中應當具有“基礎性、先導性的重要戰略地位”[3].

一、財稅法的普及教育：納稅人權利意識的提升

衡量一個國家是否實行了法治，一個重要標志就是全民的法律意識。因此，提高全民的法律意識，是實現法治的重要條件。[4]納稅人作為稅收法治的主體，對稅收法治的構建有著重大的影響。納稅人的納稅意識是稅法實現的重要決定因素，良好的稅收環境的建立和稅法秩序的形成，依賴于納稅人的納稅意識的普遍建立。納稅意識作為一種觀念，體現的是納稅人對自身權利義務的了解以及對稅收繳納和稅收適用的態度和看法，直接影響著納稅人正確履行納稅義務的主動性和自覺性。良好的納稅意識不僅有利于國家稅收活動的進行，有利于國家稅收政策和法律的實現，而且對于監督政府行為，規范政府稅收活動，實現依法治稅，科學治稅，都是非常重要的。[5]

納稅意識包括了納稅人的遵從意識和權利意識。納稅人的遵從意識表明納稅人對稅收法律制度的認可，這種認可是稅收法律實施的重要支撐。當稅收法律規范內化為納稅人自覺的價值追求和行為準則時，良好的稅收法律秩序才能得以實現。只有納稅人有良好的稅收遵從意識，能夠自覺按照稅法規定的要求，準確計算應納稅額，及時填寫申報表，按時繳納稅款，稅款的征收才能順利的實現，納稅人的奉行成本和征管成本才能有所降低并有效的減少稅法實施過程中的摩擦，從而促進良好的稅收法治秩序的形成。各國稅法對納稅人的權利都有所規定，并將其作為平衡納稅人與征稅機關之間的力量對比的制約機制。通過賦予納稅人相應的權利，對征稅機關的征稅權的行使進行監督和制約，通過程序機制來達到以權利控制權力目的的必然要求，對征稅主體的不規范征稅行為形成有效的制約，進而形成有效的權力制恒的稅收法治。但這種以賦予納稅人權利為基礎的權利制約機制的作用的發揮，必須以納稅人的權利意識為前提的。法律規范所賦予的納稅人權利僅僅是靜態的權利形式，要真正實現納稅人權利與征稅權之間的有力的對抗與制衡，則需要納稅人積極且正確的行使其權利。這就要求納稅人不僅應當了解其享有的權利的內涵、了解適當的行使方式，更應當有積極的權利行使的意識，了解其所享有的權利及其在維護自己合法權益中的作用。惟其如此，靜態的權利才能轉化為動態的權利制衡機制，進而促進稅收法治的形成。

1998年，中國在經歷了驚心動魄的百年不遇的特大洪災之后，又有令人震驚的“三大稅案”接連露出水面（注：所謂1998年的“三大稅案”，就是各大媒體爭相報導的“金華稅案”、“恩威稅案”和“南宮稅案”。三大稅案所涉金額均十分巨大，令人震驚。），這使得正在思考如何通過財稅手段支持災后重建的人們更加關注財稅領域（注：為了支持災后恢復重建，保障國民經濟的8％的增長速度，國家采取了積極的財政政策，發行國債1000億元人民幣，同時強調依法治稅，強化稅收征管，以提高國家的宏觀調控能力。），尤其更加關心“三大稅案”的發生和處理，稅案的成因和防杜，財政危機發生的可能性，以及相關的財稅領域的法制建設等問題。本文擬從“三大稅案”中最具典型性的“第一稅案”入手，分析稅案中暴露出的問題及我國財稅法存在的相關缺失及其彌補等問題。

“第一稅案”的簡要案情及其所暴露出的問題

所謂“第一稅案”，是一起虛開增值稅發票的犯罪案件，因其發案時間之長、波及范圍之廣、犯罪金額之大、造成危害之大（注：從1994年5月到1997年4月，共有218家企業參與虛開增值稅專用發票的犯罪活動，受票單位分布在全國30個省級行政區，6個計劃單列市；已抓獲的犯罪嫌疑人89人，其中包括縣委、財稅局等單位的主要負責人。僅罪犯胡銀鋒（已執行）一人的案卷摞起來就有11米高；公安機關先期移送的63名犯罪嫌疑人的案卷就有1400多卷，重達1500公斤。），全國罕見，且是自中華人民共和國成立以來全國第一大稅案，故通稱“第一稅案”；同時，因其發生在浙江省金華縣，故又稱“金華稅案”。

眾所周知，我國在1994年進行了規模空前的稅制改革，并獲得了很大的成功。在稅制改革中，增值稅是最為引人注目的。因為它作為一個“中性”稅種，具有“道道課征，稅不重征”的特點，因而它既不會導致對納稅主體重復征稅，又可以使國家獲得大量的、穩定的財政收入。正因如此，增值稅被認為是財稅史上的非常絕妙的制度發明，并被迅速推廣到全球的100多個國家。我國每年的增值稅收入，已達整個稅收收入的50％左右；其覆蓋面之廣和對于國家財政之重要，使其實際上不僅是我國商品稅（也有人稱為流轉稅）的核心，而且在整個稅制中也是真正的主體稅種。事實上，我國對于增值稅一直非常重視，每年都強調要確保以增值稅為主的“兩稅”收入（注：國家強調確保的“兩稅”，是指增值稅和消費稅，包括海關在進口環節代征的增值稅和消費稅。），并努力采取各種措施來力保舉足輕重的增值稅收入的實現。

增值稅之所以被公認為“良稅”，是因為它有自己獨特的一套原理。在稅額計算方面，各國通行的是“扣稅法”，即用銷項稅額去扣減進項稅額。要進行扣稅，就必須使用增值稅的專用發票（因為進項稅額體現在專用發票上），從而使整個商品流轉的鏈條連續不斷，并起到計算簡便、相互監督等作用。實際上，增值稅的專用發票不僅是銷售方的計繳稅款的依據，也是購貨方用以抵扣稅款的憑證。正因如此，專用發票的真實性、準確性、合法性就直接地關系到購銷雙方的利益，同時，也直接關系到國家的稅收利益。如果存在虛開、代開發票等違法犯罪行為，就會使國家的稅收大量流失。因此，許多人是將增值稅專用發票視同貨幣來對待的。

然而，在“金華稅案”中，恰恰問題就出在國家三令五申禁止的虛開增值稅專用發票方面。一個僅有56萬人口（其中農業人口占95％）的金華縣，在1994年至1997年的3年期間，共有218家企業參與虛開增值稅發票，共虛開發票65536份，價稅合計63.1億元，其中稅額9.2億元，涉及30個省級行政區，給國家造成稅收損失7.5億元（注：關于“金華稅案”的具體案情及處理，可參見：《以身試法法不容-全國第一大稅案警示錄》，《人民日報》1998年11月6日，第2版；《第一稅案始末》，《北京青年報》1998年11月11日，第1版；王祺元：《第一稅案如何水落石出》，《北京青年報》1998年11月11日，第3版；錢風元：《增值稅：帶刺的玫瑰，《經濟日報》1998年11月10日，第1版，等等。）。

【內容提要】本文認為，中國稅法研究目前仍然處于較低水平徘徊的狀態，而基礎理論研究重視不夠、研究方法尚顯單一、研究人員知識結構不合理，以及缺乏可供挖掘的理論資源等是造成這一結果的主要原因。為此，首先應當加強稅法學界的研究合作，發揮中國稅法學研究會的主體作用，通過研討會、課題協作、創辦《稅法論叢》的形式促進中國稅法研究的進步；其次應當重點培養稅法學教學和科研的高級專門人才，重視基礎理論的研究和運用，為稅法學的發展壯大夯實必要的基礎；最后應當……

一、中國稅法學研究落后的成因分析

稅法在現行法律體系中是一個特殊的領域，它不是按傳統的調整對象的標準劃分出的單獨部門法，而是一個綜合領域。其中，既有涉及國家根本關系的憲法性法律規范，又有深深浸透宏觀調控精神的經濟法內容，更包含著大量的規范管理關系的行政法則；除此之外，稅收犯罪方面的定罪量刑也具有很強的專業性，稅款的保護措施還必須借鑒民法的具體制度。因此，將稅法作為一門單獨的學科加以研究不僅完全必要，而且具有非常重要的理論和實踐意義。當憲法學熱衷于研究國家根本政治經濟制度而無暇顧及稅收行為的合憲性時，當經濟法學致力于宏觀調控的政策選擇而不能深入稅法的制度設計時，當行政法學也只注意最一般的行政行為、行政程序、行政救濟原理而難以觸及稅法的特質時，將所有的與稅收相關的法律規范集合起來進行研究，使之形成一門獨立的法學學科顯得尤其重要。這樣可以博采眾家之專長，充分借鑒相關部門法已有的研究成果和研究方法，使稅法的體系和內容更正完整和豐富。

然而，當前我國稅法學研究的現狀是，主攻方向不明確，研究力量分散，研究方法單一，學術底蘊不足，理論深度尤顯欠缺。經濟學者只重視稅收制度中對效率有重大影響的內容，法學家們也只滿足于對現存規則就事論事的注釋，稅法在法學體系中基本上屬于被人遺忘的角落。隨著社會主義法治進程的深入，依法治稅越來越成為人民日益關心的現實問題。人們不僅關心稅收行為的經濟效果，更關心如何通過周密細致的法律措施保證自己的合法權益不受侵害。稅法的功能不僅在于保障政府正當行使職權，同時也在于以法律的形式對相關主體的行為進行約束和監督，使其在既定的框架中運轉，不至于侵犯公民的權利和利益。恰恰在后一點上，我國稅法學的研究相當薄弱。如稅收法定原則的貫徹落實，稅收征管程序優化設計，納稅人權利的保護等，都是我國財稅法學研究亟待加強的地方。

所以，總體來說，中國稅法學目前仍然在較低水平上徘徊。由于中國稅法立法數量多，涉及面廣，其中法律規范的內容還有一些與眾不同的特性，所以人們勉強還能接受稅法作為一個相對獨立的法律部門而存在，不管在位階上它是屬于財政法、經濟法抑或行政法；然而，就現狀而言，中國稅法學能否成為一門獨立的研究學科的確令人擔憂。作為一門獨立的研究學科，首先，應該具有獨立的研究對象；其次，應該形成比較完整的學科理論體系；再次，還應該產生一批高質量的研究成果；最后，該學科應該具有豐富的、可待挖掘的理論資源和廣闊的發展前景。對照這些要求，我們慚愧地發現，中國的稅法學研究的確剛起步，用“幼稚”一詞進行描述并不過分。由于歷史的原因，中國的法學研究自20世紀70年代以后才進入現代法的復興和發展時期。而其中稅法學的研究更是晚了將近10年，從80年代中期才開始產生和發展。（注：倘僅從時間上看，我國第一本專門的稅法學著作應為1985年由時事出版社出版的、劉隆亨編著的《國際稅法》，但一般認為，1986年由北京大學出版社出版的、劉隆亨所著：《中國稅法概論》一書標志著我國稅法學的形成。參見劉劍文：《中國稅收立法研究》，載《經濟法論叢》（第一卷），法律出版社2000年版，第82頁。），不過，這雖然是中國稅法學研究滯后的一個客觀原因，但是我們認為其并不足以解釋全部現象。因歷史原因耽誤的法學學科并非只有稅法學，刑法學、民法學等傳統學科同樣難逃厄運，可是它們現在卻得到了欣欣向榮的發展。10年來法學研究最引人注目的領域是行政法學，它的起步可能比稅法學更晚。在20世紀90年代初的時候，行政法學還只是停留在利用教科書對現行行政法進行注釋的階段，而今行政法學碩果累累，傲然屹立于法學之林。除此之外，還有環境法學等新興學科的興起和發展也都說明了歷史原因并不是中國稅法學研究落后于時代、落后于其他學科的最主要原因。我們認為，最主要的原因表現在以下四個方面：

1.稅法基礎理論研究重視不夠。稅法學并不是不能夠從事現行法律規范的解釋工作，相反，解決稅收立法、執法和司法過程中的現實問題是中國稅法學的天職。稅法的解釋，既有利于法律自身的完善和發展，又有利于稅法的普及，是一件利國利民的好事，同時也是每一個國家法制和法學發展史上一個必經的階段。但是稅法學者在參與稅法活動的各個環節時應該有自己獨特的視角，這種視角不一定與立法者、執法者和司法者、乃至守法者的視角完全吻合，這樣才能保證它作為一門研究學科得以存在的價值和意義。而且總體來說，稅法學的視角應該比參與稅法活動的其他任何人的視角更能把握問題的實質。要鍛造稅法學這種與眾不同的觀察問題、分析問題和解決問題的思路和方法，必須有賴于稅法學基礎理論研究的加強。只有稅法學基礎理論，才能將稅法研究提升到一個新的高度，使之不僅關心在征納過程中稅款的計算、稅收優惠的程度等具體的問題，更會著意將自己置于整個國家法律體系的大環境中，關心自己在法律體系的地位，關心自己與其它法律部門如何協調等；也只有稅法基礎理論才能夠使稅法內部發展成為相互依存、相互制約的科學體系，使概念與概念之間、原則與原則之間、制度與制度之間環環相扣卻又畛域分明。可以說，稅法基礎理論研究的廣度和深度決定了稅法學能否獨立地成為一門法學學科，也決定了稅法學自身研究的進展和步伐。反觀中國稅法學界，有關基礎理論研究方面的成果寥若晨星，只是在稅法基本原則、稅收基本法方面有一些介紹性的論述（注：這方面的成果主要有：劉隆亨等：《制定我國稅收基本法應具備的特征》，《法學雜志》第1997年第1期；劉劍文、熊偉：《也談稅收基本法的制定》，《稅務研究》1997年第5期；劉劍文：《西方稅法基本原則及其對我國的借鑒作用》，《法學評論》1996年第3期；張守文：《論稅收法定主義》，《法學研究》1996年第6期；張宇潤：《論稅法基本原則的定位》，《中外法學》1998年第4期；陳學東：《淺論稅收基本法的調整對象》，《楊州大學稅務學院學報》1997年第4期；李剛：《對稅收基本法幾個問題的認識》，《財經研究》1996年2期；華國慶：《制定我國稅收基本法芻議》，《安徽大學學報：哲社版》1998年第3期；郭勇平：《關于我國稅收基本法中稅收司法體系的立法思考》，《楊州大學稅務學院學報》1998年第1期；徐志：《我國稅收基本法之研究》，《浙江大學學報：人文科學版》1999年第1期。），稅收法律關系的研究才剛剛起步（注：這方面的成果主要有：劉劍文、李剛：《稅收法律關系新論》，《法學研究》1999年第4期；張登炎、侯緒慶：《論稅收法律關系的構成要素》，《湖南稅專學報》1995年第1期；何小平：《稅收法律體系論要》，《政法論壇》1996年第4期；賀玉平：《論稅收法律關系》，《貴州大學學報：社科版》1998年第1期；王成全：《論稅收法律關系主體之間法律地位的不平等性》，《中央政法管理干部學院學報》1997年第4期。），稅法與其它法律部門的互動研究也只是在借鑒民法債權制度方面有一些初步成果。（注：這方面的成果主要有：首聞：《略論納稅人的退還請求權》，《法學評論》1997年第6期；張守文：《論稅收的一般優先權》，《中外法學》1997年第5期；楊小強、彭明：《論稅法與民法的交集》，《江西社會科學》1999年第8期；楊小強：《論稅法與私法的聯系》，《法學評論》1999年第6期；楊小強：《日本地方稅法中的民法適用及啟示》，《中央政法管理干部學院學報》1998年第4期；程信和、楊小強：《論稅法上的他人責任》，《法商研究》2000年第2期；費錦紅：《試論稅收優先權與抵押擔保債權》，《浙江經濟高等專科學校學報》1999年第6期。）至于國內目前唯一的一本基礎理論方面的專著，也只能看成是有關稅收基本法的論文集，其內部的體系還有待完善，且總體來說，說理尚不夠透徹，受稅收實務部門起草的《稅收基本法（草案）》所定框架的影響過大。（注：參見涂龍力、王鴻邈主編：《稅收基本法研究》，東北財經大學出版社1998年版。）但不管怎樣，這些成果畢竟對中國稅法基礎理論的研究起到了較好的示范作用，有助于中國稅法學的理性成熟。（注：值得一提的是，有些稅收經濟學者結合自己的專業也在關注稅法學的進步，并取得了令人稱許的成績。其中有代表性的如許善達等著：《中國稅收法制論》，中國稅務出版社1997年版；許建國等編著：《中國稅法原理》，武漢大學出版社1995年版。）

「摘要」經濟法秉承效率優先、兼顧公平原則，這一原則在稅法中卻異化為公平優先、兼顧效率。本文從稅收的產生、本質和稅法職能方面闡述了稅法的公平優先、兼顧效率原則并介紹其在稅法中的具體體現。同時，本文認為經濟法效率優先、兼顧公平原則與稅法公平優先、兼顧效率原則是可以整合的。整合體現為稅法也有對效率的關注，但根本在于對公平與效率的思辯。

「關鍵詞」效率；公平；異化；整合「正文」

一：效率優先兼顧公平原則與經濟法

經濟法效率優先、兼顧公平原則是指在效率和公平兩種法價值中間，在保證基本限度的公平的前提下，經濟法優先選擇效率。經濟法從產生那天起，就是以防止和矯正市場失靈、保持和提高市場運行效率、實現社會基本（只是基本而已）公正為己任的。因此，效率優先兼顧公平原則是它必然的選擇。關于此種觀點，諸多學者都有論述。劉文華、潘靜成教授曰：經濟法的根本任務就是提高經濟效益[1].李昌麒教授曰：經濟效益的提高是檢驗經濟法其他原則是否有效的客觀尺度，是我國全部經濟工作的重點和歸宿，同時也是國家加強經濟立法所要追求追求的最終價值目標[2].漆多俊教授曰：經濟法的基本原則是提高和維護社會經濟整體效益，兼顧各方經濟利益[3].這也可以理解為效率優先、兼顧公平。縱觀我國浩如煙海的經濟法教材、論著、論文，幾乎都將“經濟效益原則”、“經濟效果原則”作為經濟法的基本原則[4].顧功耘教授更是專門論述了效率優先、兼顧公平原則[5]并指出經濟法的內在價值是可持續發展的社會整體效益的最大化[6].作為公法，公平往往是其考慮的首要價值，這在刑法、行政法中都有突出體現，但是同是作為公法之一的經濟法，卻率先提出了“效率優先、兼顧公平”這一口號，并因此區分于其他公法部門，作為國家干預（管理或協調）經濟之法而彰顯勃勃生機。效率優先、兼顧公平是在充分認識現實國情、現有生產力，以及對經濟人本性的充分理解上所做的選擇，是經濟法最本質的原則，它體現在經濟法的各個方面。如，國有企業因為非效率在競爭性行業、部門的大量退出、對壟斷行為的規制由結構主義向行為主義的演化等各方面。

二：經濟法效率優先、兼顧公平原則在稅法中的異化

稅法作為經濟法次部門法的地位已經得到經濟法學界、稅法學界較為廣泛的認可[7]，然而，與經濟法截然不同的是，稅法強調的是公平優先、兼顧效率。這可謂是對經濟法效率優先、兼顧公平原則的一種異化。

[摘要]與私法之債相類似，從實踐論角度講，稅收之債也具有可移轉性。稅收之債的移轉包括稅收債權的讓與和稅收債務的繼承以及稅收債務的承擔三個方面。從各國稅法實踐來看，稅收債權的讓與主要有稅收債權在中央政府與地方政府之間的讓與，稅收債權在稅務機關之間以及稅務機關與其他征稅機關之間的讓與三種表現形式；稅收債務的繼承主要有納稅人的合并與分立過程中稅收債務的繼承，第二次納稅義務人稅收債務的繼承，繼承人、受遺贈人、遺囑執行人或遺產管理人稅收債務的繼承等三種情形；稅收債務的承擔則表現為第三人代為履行稅收債務的情況。以上三個方面稅收債務的繼承是稅收債務移轉最常見的、最主要的方面。稅收之債的移轉原因主要在于稅法的直接規定，除此之外，稅收債務也可以通過意定移轉，這也是世界各國稅法發展的一個新的趨勢。

[關鍵詞]稅收債權，稅收債務，移轉，繼承

一、問題的提出

稅法學界對于稅收法律關系的性質認識歷來有權力關系說和債權債務關系說之爭。日本稅法學家北野弘久教授從區分法實踐論與認識論的角度認為“只有從法實踐論出發，將租稅法律關系統一地理解為債務關系，從法認識論的角度出發，則在整體上將租稅法律關系把握成權力關系才是正確的……就稅法學領域而言，法認識論能夠起到客觀地把握稅法現象構造特征和法則理論的作用，法實踐論則盡可能在以憲法為統帥的實定法框架下，極力地維護納稅者的人權……可以說，立足于債務關系說的理論來構造具體的實踐性理論（租稅立法、適用和解釋稅法的方式），對維護納稅者的人權具有重大的意義。”[1]但是，債務關系說在何時何地以何種方式出現才具有實踐意義，則是需待從各個角度加以深入研究的問題。基于債務關系說，北野教授在《稅法學原論》一書中就諸如理解租稅債務的成立時間、時效進行的開始日、和其他全權抵消以及租稅訴訟中的若干問題等稅法解釋學中的一些具體問題作了論述。但當現代租稅被看成是一種特殊的債的時候，是否能夠象一般的私債那樣具有可移轉性，北野教授僅提到了申報義務的承繼，對這一問題則并沒有論及。

我國稅法理論和稅收立法實踐對稅收的債權、債務屬性已基本得到認可。[2]但目前的研究大都還集中在從總體上對稅收法律關系性質的認識、構成層次及要素的研究方面。[3]從稅收債務關系的角度專門研究的理論成果則主要集中在稅收代位權、撤銷權以及稅收一般優先權等方面。而對稅收之債的移轉性問題的探討，國內僅有少數學者有所涉及，但也僅限于從稅收之債的繼承或從納稅義務角度研究其變更。[4]關于稅收債權的移轉，劉劍文教授認為“就稅收債權而言，我國稅法學界有國家是稅收債權的唯一主體之說，依此理論，稅收債權似乎也不可能出現移轉的情況。因此，一般來講，稅收債權人不會發生變化。”而對稅收債務而言，少數學者僅承認稅收債務可以繼承，并且將這種繼承限定在納稅人合并、分立以及財產繼承或贈予關系這樣狹窄的領域，認為這種繼承不是由當事人通過合意產生的，而是由法律的規定而產生的。[5]絕大多數學者基于稅收法定主義原則的考慮，一般認為稅收之債特別是稅收債務主體應該是特定的納稅人，禁止納稅人將稅收債務以約定的方式移轉至非特定的第三人。但從各國稅收立法實踐來看，許多國家的稅法都承認稅收之債可以移轉。如德國、日本稅法規定稅收債務可由第三人清償，我國新《稅收征管法》也規定了納稅人在有合并、分立情形時未繳清稅款的，可以由合并、分立后的納稅人繼續履行未履行的納稅義務。[6]可以說，與國外稅法以及我國稅收立法的實踐相比，我國稅法的理論研究已明顯滯后。

筆者認為，對稅收之債移轉的研究，具有重要的理論和實踐價值。首先，對于我國稅收法律制度的完善而言，研究稅收之債的移轉性不僅可以促使我國稅法向更人性化方向發展，促進稅收征管機關職能的轉變，有利于納稅人合法權益的維護，更為重要的是確立稅收之債的可移轉性，還能促進交易，提高稅收征管效率。其次，對于稅法學研究而言，對這一問題的深入探討，則有助于豐富我國現有稅法解釋學的內容。

「摘要」運用轉移定價避稅是跨國公司追求利潤最大化的一個重要手段，對此行為進行法律控制是維護國家利益的內在要求，也是各國稅收立法的重要組成部分。本文試圖從法律角度對轉移定價行為進行分析，并審視、評價現行轉移定價稅法控制的原則和方法，進而提出我國轉移定價稅制的相關問題及解決思路。

「關鍵詞」轉移定價；稅法控制；法理「正文」

在內部交易中利用轉移定價（也稱轉讓定價）避稅是關聯企業[2]謀求高額利潤的一個重要手段。在跨國公司，由于各國稅制千差萬別，客觀上又為其利用轉移定價進行國際避稅提供了前提條件。為了維護國家利益，各國紛紛建立并加強了本國的轉移定價稅制，對跨國公司的轉移定價避稅行為進行法律控制。在我國，隨著經濟活動的日益國際化和市場經濟的快速發展，有越來越多的跨國公司來華投資或擴大在華投資規模，跨國公司利用轉移定價避稅問題非常嚴重，相應地反避稅形勢也非常嚴峻。因此，對轉移定價稅制進行理論探討和實踐分析，將有助于加強對轉移定價避稅的認識，提高反避稅的立法水平。

一、轉移定價稅制的法理基礎

轉移定價是指關聯企業為了謀求整體利益的最大化，在集團內部對貨物銷售、資金借貸、勞務提供、有形財產租賃和無形財產轉讓等所制定的不同于市場公平競爭的價格，或就費用的分攤所進行的不合理分配。在企業經營領域，關聯企業運用轉移定價，有時系出于某種商業考慮，如調節利潤以樹立新建企業的形象，提高其競爭力，或是調節利潤以避免海外經營時面臨的政治風險、外匯風險、貨幣風險等。但更多時候是為了減輕稅負，逃避稅收，如將利潤轉移到稅率低或可免稅的關聯企業，或是將利潤轉移到虧損企業，從而實現集團稅負最小化。特別是在跨國公司，由于各國的稅法差異，它可以更方便地經常利用轉移定價的方式將利潤從高稅負國向低稅負國轉移，使集團利潤在低稅負國積聚，從而避免高稅負國的稅收負擔，達到集團最大限度逃避稅收的目的。

從企業角度，轉移定價并不是一個貶義的概念，只是反映關聯企業內部的一種定價原則。考察它的歷史可以發現，轉移定價問題起源于在同一稅收管轄權下的兩個關聯企業之間的定價策略。最初并不是出于避稅目的，而是為了節約交易成本。隨著關聯企業的發展和國際經濟的推進，關聯企業的經營從域內發展到域外[3]，相應地，其稅務從受制同一稅收管轄權發展到受制兩個或兩個以上稅收管轄權。為了追求利益最大化，跨國公司常利用不同的區域稅收優勢在不同的區域設立功能不同的關聯企業，對在這些企業內部的交易進行定價規劃，從而降低交易成本，提高整個跨國公司的效益。