淺析憲法稅收制度缺失

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摘要：本文首先由稅收的重要性談起，聯系到由于稅收條款在憲法上的缺位，造成實踐中稅收存在1些不規范問題。進而分析了稅收和憲法間有著密切的聯系，發現憲法上存在稅收條款的缺失。最后，對我國稅收條款入憲的重要意義進行了說明。

關鍵詞：稅收；憲法；稅收條款「正文」

1、稅收的重要性和我國稅收的不規范

稅收法律關系是指由稅法所調整而形成的，在稅收活動中各稅收法律關系主體之間發生的具有權利義務內容的社會關系。[1]在現代法治國家，這種稅收法律關系顯得尤為重要，因為其調整的是國家和國民間的關系。日本學者認為稅收法律關系的中心，是國家與納稅人之間的關系。[2]在這兩者之間，稅收無疑是最為關鍵的，涉及到各方的利益分配和協調。“稅收是國家以取得滿足公共需求的資金為目的，基于法律規定，無償地向私人課征的金錢給付。”[3]國家把稅收作為重要的財政來源和宏觀調控的重要手段，國民往往把稅收作為1個重要的考量因素來安排其涉經濟的民事行為，企業也不約而同的把如何降低稅負納入企業的成本效益分析。可見稅收是關系到國計民生的大事，可謂牽1發而動全身，因此在稅收法律的制訂和執行上都應慎重。

而我國的稅收實踐中卻還存在許多不盡人意之處，例如有些地方有收“過頭稅”的現象，由于稅收計劃完不成，今年收明年的稅，這顯然違反了稅收法定的原則，侵犯了納稅人的權利。再如1些地方出于地方利益的考慮，對外商投資給予稅收優惠，違反了稅收公平原則，使得我國的企業在市場競爭中由于稅收的不公平蒙受損失。這種不公平還導致了大量的國內資本外流，這些國內資本利用加勒比海上的“避稅港”等地點在外國注冊公司，又回到國內投資，從而逃避稅收，這不但給國家造成巨大的稅收損失，還形成了海外投資的虛假繁榮景象。造成這些問題有多方面的原因，其中很重要的1點是稅收在憲法上的缺位。

2、稅收與憲法

其實稅收與憲法有著緊密的聯系。稅收的1個基本的原則就是稅收法定主義。稅收法定主義，最早出現于13世紀初的英國。在此之前國王在稅收方面的權利幾乎沒有限制，但終于在13世紀初貴族們對國王在稅收上的肆意再也無法忍耐，在1215年通過《大憲章》對國王的權力做出了限制。《大憲章》是英國的第1個憲法性文件，它的出現與稅收直接相關，可見2者有著的深刻的歷史淵源。而現代世界各國也都紛紛在憲法中對稅收做出規定，以美國憲法為例，其中就有大量涉及稅收的條文。美國憲法第1條第7項規定：“征稅法法案應由眾議院提出；但參議院可以其他法案對征稅法案提出修正案或附加贊同修正案。……”第8項規定：“國會擁有以下權力：賦課并征收直接稅、間接稅、輸入稅與國產稅，并供應合眾國之共同防務與1般福利經費：惟各種稅收、輸入稅與國產稅應全國劃1；……”第9項規定：“……除與本憲法前文規定之人口普查與統計數成比例之人頭稅與直接稅外，不得賦課人頭稅與直接稅。由各州輸出之貨物不得課稅。……”第10項“……未經國會同意，無論何州均不得對進口或出口課稅，在執行其檢查法規上絕對必要課稅者不在此限。任何州所課進口或出口稅之凈收入應充合眾國國庫使用，所有有關法律均由國會修訂與管制。……”[4]

由此可見美國憲法中對稅收立法權限立法主體做出了明確的規定，又通過授權性條款明確了賦課征稅權屬于國會，并且對稅收問題做出了大量禁止性規定。相比之下我國的憲法上的涉及稅收的條款卻很少。

3、我國憲法上稅收條款的缺失

遍閱我國憲法中關于稅收的條款只有第5106條：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務。”不難看出，這僅有的1條只規定了公民的納稅義務，沒有對國家的征稅權加以規范，這樣1來公民的權利就容易得不到保障。“從稅收立憲的起源及其本質來講，稅收立憲重在規范國家征稅權、保護人民的基本財產權和自由權，而我國憲法的這1條規定顯然是從維護國家權利、保證人民履行義務的角度出發的，很難說我國已經進行了稅收立憲。”[5]

首先，這涉及到稅法立法權的歸屬問題，我國的現狀是稅收立法主要由國家行政機關而不是主要由國家權力機關進行。社會契約論和天賦人權論的學說認為，人人平等，沒有任何人必須服從他人的權威。但是為了結束在自然狀態中產生的混亂和無序，更好的保障人們的生命、自由和財產的權利。人們相互締結契約，個人把屬于自己的部分權利讓渡給國家，其中讓渡的財產權利即是賦稅，正因為這是來源于人民讓渡的權利，國家的課稅權必須經人民的同意方可行使。因此稅收的立法權必須由民意機關制定，否則屬于違反人民意志的行為，人民無義務服從。因此西方國家把國家稅收權作為1項極為重要的權力賦予國會，直接在憲法中為民意機關擁有稅收立法權確立了依據。我國稅收的本質是“取之于民，用之于民”。我國的稅收是國家財政收入的重要來源，稅收作為國家的必要收取，是符合人民利益的，可以說稅收與每個公民的切身利益休戚相關，理應在憲法中將稅收的立法權明確賦予全國人大和全國人大常委會，現行憲法沒有對此做出規定是1種稅收條款的缺失。雖然《立法法》第8條第8項規定，財政、稅收的基本制度只能由全國人大及其常委會以法律的形式制定。但是在實踐中我國的稅收立法還主要是由國務院進行，由此引發的問題還是由于憲法的相關規定不足造成的。

其次，我國憲法修正案的通過，在憲法的層次上確立了公民財產權的不可侵犯性以及公權力對私人財產進行侵害時的補償原則。“出現對權利的侵害并不可怕，可怕的是否認權利——因為某人的權利受到侵害，他仍有補救的可能，而某人的權利被否認，它則無法補救”[6]但是僅有這樣的規定還不足以保護公民個人的財產。我國憲法缺少對稅收的禁止性規定，不利于有效的對公權力加以限制，稅收具有強制性和無償性，在實踐中往往對公民財產權造成極大侵害。“現代憲法是以人民主權為邏輯起點的，……與憲法的人權性相對應，憲法區別于其他法律的關鍵在于：為保障所有人的基本人權，憲法必須從宏觀上平衡公民權利和國家權力。”[7]在稅收的問題上，憲法必然要做到對國家征稅權的限制和對公民財產權保護。我們不妨借鑒美國憲法中對具體的稅收權做出禁止性規定的做法，這種規定有利于進1步的保護公民的財產權利。

4、稅收條款入憲的重要性

稅收關系國計民生，為了更好的協調稅收法律關系中國家和國民的關系，稅收立法作為重要的下位法應該有上位法憲法上的依據，因此稅收條款應當入憲。在憲法中明確稅收的立法權由全國人大及其常委會統1行使，并在憲法中加入明確的禁止性條款，可以防止稅收權的濫用，從多個角度保護公民的財產權。有利于提高稅法的權威，防止法出多門，甚至各行其是，使人們無所適從。

同時稅收條款的入憲有助于憲法原則對稅收關系的調整，保證具體的法律規則與憲法的原則精神在價值取向上的1致。憲法是國家的根本法，具有最高的法律效力，現代法治國家要求人們樹立起憲法觀念。在憲法中規定了稅收條款，1方面可以使稅收法律關系1方的征管機關樹立起憲法意識，明確自己行使的稅收權的法律來源，明白征稅是1項為人民服務的憲法義務。另1方面可以使稅收法律關系的另1方公民了解自己在憲法上的權利和義務，依法納稅，依法維權。

總之，稅收條款的入憲有助于健全和完善我國的稅收法制，實現依法治稅的法治理念，最終推動我國的法治建設進程。“縱觀近現代法治的發展和稅法的變遷，稅收領域的法治狀況確實深刻地影響到整個社會的法治水平。”[8]

「注釋」

[1]劉劍文主編：《稅法學》（第2版），人民出版社2003年版，第88頁。

[2]（日）金子宏：《日本稅法原理》劉多田、楊建津、鄭林根譯，中國財政經濟出版社1989年版，第23頁。

[3]（日）金子宏：《日本稅法原理》劉多田、楊建津、鄭林根譯，中國財政經濟出版社1989年版，第5頁。

[4]（美）漢密爾頓等著：《聯邦黨人文集》程逢如等譯，商務印書館1997年版，第455－458頁。

[5]劉劍文：《關于我國稅收立憲的建議》，《法學雜志》2003年第1期，第76頁。

[6]張文顯著：《法哲學范疇研究》（修訂版），中國政法大學出版社2001年版，第396頁。

[7]肖澤晟著：《憲法學—關于人權保障與權利控制的學說》，科學出版社2003年版，第52頁。

[8]劉劍文著：《稅法專題研究》，北京大學出版社2002年版，第1頁。