環(huán)境會(huì)計(jì)生態(tài)倫理觀分析論文

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摘要：關(guān)于人與自然的關(guān)系，從倫理學(xué)的角度考察，實(shí)際上存在兩種不同的生態(tài)倫理觀。其中，以經(jīng)濟(jì)發(fā)展為惟一目標(biāo)的“狹隘人類(lèi)中心主義”是造成目前生態(tài)惡化的認(rèn)識(shí)論根源。本文提出：應(yīng)堅(jiān)持可持續(xù)科學(xué)發(fā)展觀，改革現(xiàn)行會(huì)計(jì)要素。重新構(gòu)建環(huán)境會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)體系和環(huán)境會(huì)計(jì)的基本理論體系，使經(jīng)濟(jì)、環(huán)境與社會(huì)真正實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)；生態(tài)倫理；會(huì)計(jì)要素；可持續(xù)發(fā)展

一、引言

可持續(xù)發(fā)展是馬克思主義的科學(xué)發(fā)展觀。從可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)涵來(lái)看，可持續(xù)發(fā)展具有三個(gè)維度：經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、環(huán)境。這三個(gè)維度密切相關(guān)，它們之間相互作用，相互影響。堅(jiān)持可持續(xù)發(fā)展，就必須做到經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展和環(huán)境及社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。

人類(lèi)的發(fā)展歷史告訴我們：人們對(duì)各自現(xiàn)實(shí)利益的追求總是打垮了人類(lèi)的偉大理性，各利益集團(tuán)的爭(zhēng)斗總是以犧牲人類(lèi)的總體利益為代價(jià)。而由此所帶來(lái)的嚴(yán)重后果。長(zhǎng)期以來(lái)卻并未引起人們的重視。直到全球環(huán)境的惡化危及現(xiàn)實(shí)社會(huì)中每一個(gè)人的生存時(shí)，直到社會(huì)的動(dòng)蕩造成社會(huì)發(fā)展的停滯時(shí)，人類(lèi)才在面臨的巨大災(zāi)害面前驚醒：沒(méi)有環(huán)境和社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展是不可能持久的。如果人們?cè)诮?jīng)濟(jì)發(fā)展中不顧一切地毀滅了自然生態(tài)。人類(lèi)最終也要被毀滅。

20世紀(jì)以來(lái)，由于全球環(huán)境的迅速惡化，人類(lèi)深深陷入了環(huán)境污染和生態(tài)破壞的困境之中。面對(duì)嚴(yán)峻的生存困境，各國(guó)目前的現(xiàn)實(shí)、緊迫選擇更著重于對(duì)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展的研究，也更著重于對(duì)危及全人類(lèi)和某個(gè)國(guó)家、某些區(qū)域人們生存環(huán)境的治理。由此，人們對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)展開(kāi)了深入研究。

二、兩種生態(tài)倫理觀——人類(lèi)中心主義與非人類(lèi)中心主義

歷史和現(xiàn)實(shí)的深刻教訓(xùn)使人們重新深刻反思人與自然的關(guān)系。從哲學(xué)和倫理學(xué)的視角出發(fā)。關(guān)于人與自然的關(guān)系有以下兩種不同觀點(diǎn)：

(一)人類(lèi)中心主義

人類(lèi)中心主義認(rèn)為，人類(lèi)自身才是整個(gè)世界發(fā)展的最高目的，因而忽視大自然的規(guī)律、權(quán)威與尊嚴(yán)，僅僅以人類(lèi)自身的價(jià)值作為惟一尺度來(lái)衡量自然的價(jià)值，根本不考慮生態(tài)的平衡與和諧。這就是以人類(lèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展為惟一目標(biāo)的狹隘人類(lèi)中心主義。

以人類(lèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展為惟一目標(biāo)的狹隘人類(lèi)中心主義是造成災(zāi)難性生態(tài)狀況的認(rèn)識(shí)論根源。“人類(lèi)中心主義”建設(shè)在三種人性觀的基礎(chǔ)上：1、人是理性動(dòng)物；2、人是自然界的最高貴者；3、人千方百計(jì)滿(mǎn)足自身欲望。有學(xué)者認(rèn)為，人作為理性動(dòng)物，導(dǎo)致了人類(lèi)征服自然、駕馭自然的狂妄；人是自然界的最高貴者，誤以為自己是大自然的主宰；人是滿(mǎn)足欲望的動(dòng)物，瘋狂、猖獗地掠奪自然，使人類(lèi)自覺(jué)或不自覺(jué)地演出了一場(chǎng)摧殘大自然的慘烈悲劇(曹孟勤，2002)。生態(tài)危機(jī)的深刻根源是人性的危機(jī)，是人類(lèi)中心主義倫理道德和價(jià)值觀的危機(jī)。

(二)非人類(lèi)中心主義

現(xiàn)代生態(tài)學(xué)研究證明，人與自然共同構(gòu)成地球的生態(tài)系統(tǒng)，人與自然是地球生態(tài)系統(tǒng)的基本成員。這一科學(xué)生態(tài)觀的出現(xiàn)為人與自然的平等性奠定了基礎(chǔ)。非人類(lèi)中心主義正是根據(jù)這一現(xiàn)代生態(tài)科學(xué)的成果，譴責(zé)了傳統(tǒng)人性觀中的理性主義、人類(lèi)貴族主義、享樂(lè)主義，提出人應(yīng)尊重自然的價(jià)值。既肯定自然不僅擁有工具價(jià)值，還肯定其擁有不可剝奪的內(nèi)在價(jià)值，并且讓自然按其自身的規(guī)律和存在方式成長(zhǎng)與發(fā)展；應(yīng)賦予自然以權(quán)利，尊重大自然的內(nèi)在價(jià)值，維護(hù)大地的完整、穩(wěn)定和美麗；強(qiáng)調(diào)應(yīng)該把人際之間的倫理擴(kuò)展到人與自然的關(guān)系上。把對(duì)人的道德關(guān)懷延伸到對(duì)非人類(lèi)存在物上，從而提出了新的、革命性的“生態(tài)倫理觀”。

顯然，人們應(yīng)當(dāng)反省“人類(lèi)中心主義”的哲學(xué)觀和價(jià)值觀，并且用新的倫理規(guī)范來(lái)制約人在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的違反自然規(guī)律的行為。

三、環(huán)境會(huì)計(jì)開(kāi)展的現(xiàn)實(shí)背景

在人類(lèi)實(shí)踐活動(dòng)中，人類(lèi)對(duì)生態(tài)的認(rèn)識(shí)是基于“經(jīng)濟(jì)發(fā)展——環(huán)境破壞——不可持續(xù)增長(zhǎng)——危及生存”的現(xiàn)實(shí)反思，并在此基礎(chǔ)上提出了“經(jīng)濟(jì)與環(huán)境”可持續(xù)發(fā)展理論。環(huán)境會(huì)計(jì)作為人類(lèi)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略實(shí)施的重要管理活動(dòng)，其基本理論發(fā)生了重大變化。環(huán)境會(huì)計(jì)是基于對(duì)環(huán)境污染進(jìn)行治理、對(duì)被破壞生態(tài)進(jìn)行恢復(fù)而發(fā)展起來(lái)的會(huì)計(jì)新學(xué)科。它是人類(lèi)對(duì)保護(hù)生存環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展觀的重要、急迫的體現(xiàn)，是人類(lèi)對(duì)只核算經(jīng)濟(jì)發(fā)展的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的修正和革命。同時(shí)。它也是具體進(jìn)行環(huán)境資產(chǎn)核算、環(huán)境消耗補(bǔ)償，維護(hù)生態(tài)平衡的重要手段和工具。

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)只服務(wù)于經(jīng)濟(jì)發(fā)展，未能涵蓋環(huán)境保護(hù)的相關(guān)業(yè)務(wù)。不能收集和提供有關(guān)環(huán)境數(shù)據(jù)，這不僅造成環(huán)境管理信息缺失，而且可能導(dǎo)致企業(yè)關(guān)于環(huán)境保護(hù)方面的決策失誤。因此，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)顯然是狹隘的“人類(lèi)中心主義”的產(chǎn)物。而在對(duì)環(huán)境污染進(jìn)行治理、對(duì)被破壞生態(tài)進(jìn)行恢復(fù)中逐步發(fā)展起來(lái)的環(huán)境會(huì)計(jì)(或稱(chēng)綠色會(huì)計(jì))，從會(huì)計(jì)學(xué)的意義上講是一場(chǎng)革命；從倫理學(xué)的意義上講是對(duì)狹隘人類(lèi)中心主義的反思、批判和懺悔；從現(xiàn)實(shí)的意義上講是對(duì)人類(lèi)中心主義所造成的災(zāi)難性后果進(jìn)行的補(bǔ)救。

四、傳統(tǒng)會(huì)計(jì)與環(huán)境會(huì)計(jì)的要素與基本結(jié)構(gòu)比較

(一)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素與會(huì)計(jì)基本結(jié)構(gòu)的缺陷分析

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素及會(huì)計(jì)等式是：

資產(chǎn)=權(quán)益(債權(quán)人權(quán)益+所有者權(quán)益)(等式1)

收入-費(fèi)用=利潤(rùn)(等式2)

在等式1中。對(duì)資產(chǎn)只承認(rèn)是某主體擁有的能帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。這是一種狹隘的人類(lèi)中心主義，只承認(rèn)經(jīng)濟(jì)資源而不承認(rèn)生態(tài)資源的缺陷。這既是對(duì)傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式的現(xiàn)實(shí)反映，也加深了人類(lèi)對(duì)生態(tài)環(huán)境的破壞，千方百計(jì)把一切變?yōu)椤敖?jīng)濟(jì)資源”；而對(duì)權(quán)益只承認(rèn)債權(quán)人和所有者擁有權(quán)益，不承認(rèn)社會(huì)權(quán)益，導(dǎo)致各個(gè)主體漠視和踐踏社會(huì)權(quán)益，尤其是社會(huì)的生態(tài)權(quán)益。

在等式2中，只承認(rèn)收入是企業(yè)資產(chǎn)運(yùn)作的結(jié)果，只將費(fèi)用定義為自身資產(chǎn)價(jià)值的耗費(fèi)，既漠視環(huán)境帶給企業(yè)的效益，也把破壞環(huán)境的成本統(tǒng)統(tǒng)推給社會(huì)承擔(dān)，世界環(huán)境和中國(guó)環(huán)境的現(xiàn)狀正是傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的后果。而傳統(tǒng)會(huì)計(jì)一方面反映了這種經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式。另一方面也可以說(shuō)對(duì)環(huán)境的加速惡化起到了推波助瀾的作用。

(二)環(huán)境會(huì)計(jì)基本結(jié)構(gòu)

環(huán)境會(huì)計(jì)的基本結(jié)構(gòu)可以用以下兩個(gè)等式表述：

生態(tài)資源=社會(huì)權(quán)益(等式3)

生態(tài)收益-生態(tài)成本=生態(tài)利潤(rùn)(等式4)

等式3的意義在于反映了人類(lèi)對(duì)生態(tài)的認(rèn)識(shí)在兩個(gè)方面的飛躍：一是生態(tài)資源被承認(rèn)；二是生態(tài)資源是為社會(huì)所共有的，社會(huì)應(yīng)該維護(hù)生態(tài)資源的完整性。如社會(huì)只指人類(lèi)社會(huì)，這仍是人類(lèi)中心主義倫理學(xué)的反映，只是視覺(jué)的開(kāi)拓和認(rèn)識(shí)的擴(kuò)大。

等式4的意義在于提出了人類(lèi)維護(hù)生態(tài)環(huán)境、保護(hù)生態(tài)資源的大方向：一是生態(tài)資源能夠?yàn)槿祟?lèi)社會(huì)帶來(lái)效益，這個(gè)效益能夠?yàn)槿祟?lèi)所認(rèn)識(shí)和確認(rèn)；二是人類(lèi)對(duì)生態(tài)資源的耗費(fèi)構(gòu)成生態(tài)成本，不僅生態(tài)成本要求被反映。還要求必須得到補(bǔ)償；三是只有生態(tài)成本被生態(tài)收益全部補(bǔ)償，社會(huì)才能保持可持續(xù)發(fā)展，如果補(bǔ)償不全或不能得到補(bǔ)償，將進(jìn)一步減少生態(tài)資源并使環(huán)境進(jìn)一步惡化；四是在一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)，只有生態(tài)成本被生態(tài)收益全部補(bǔ)償后的剩余才能形成生態(tài)利潤(rùn)，生態(tài)利潤(rùn)可以用作：改善生態(tài)需要增加的投入及人類(lèi)由生態(tài)利潤(rùn)得來(lái)的福利，由此人類(lèi)可以進(jìn)入良性發(fā)展的軌道。五、環(huán)境會(huì)計(jì)的基本假設(shè)

除環(huán)境會(huì)計(jì)基本結(jié)構(gòu)外，環(huán)境會(huì)計(jì)的基本假設(shè)也是環(huán)境會(huì)計(jì)基本理論的重要組成部分。環(huán)境會(huì)計(jì)的基本假設(shè)包括：

(一)生態(tài)資源的有限存量假設(shè)

這是建立環(huán)境會(huì)計(jì)的首要基本假設(shè)。資源是有限的，越開(kāi)采就會(huì)越少。生態(tài)資源的有限性決定了人類(lèi)不能無(wú)限制地開(kāi)采。對(duì)已被過(guò)度耗費(fèi)的存量資源要進(jìn)行不斷的補(bǔ)償。生態(tài)資源的有限性還決定了要用一定的方法對(duì)生態(tài)資源的存量、流量進(jìn)行測(cè)算、計(jì)量、評(píng)估、對(duì)比等。

(二)生態(tài)資源的社會(huì)權(quán)益假設(shè)

生態(tài)環(huán)境資源應(yīng)當(dāng)被看成是整個(gè)社會(huì)的權(quán)益，包括所在地權(quán)益、影響地權(quán)益和國(guó)家權(quán)益。而不僅是所在地的權(quán)益。這是由生態(tài)資源的特點(diǎn)所決定的。任何生態(tài)資源都既對(duì)當(dāng)?shù)禺a(chǎn)生影響又對(duì)全局產(chǎn)生影響。由于生態(tài)資源的地理屬性和發(fā)揮其作用的遷移性(如上游的森林狀況影響下游的水流量、內(nèi)蒙的草場(chǎng)退化造成北京的沙塵暴等)。使其對(duì)生態(tài)資源開(kāi)采的影響、生態(tài)成本的補(bǔ)償、生態(tài)收益的確認(rèn)都大大超過(guò)了地理屬性的范圍，從而使環(huán)境會(huì)計(jì)的空間范圍大大擴(kuò)展，并呈現(xiàn)出宏觀會(huì)計(jì)的顯著特點(diǎn)。

(三)效益相關(guān)性假設(shè)

生態(tài)環(huán)境是人類(lèi)生存和一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)賴(lài)以存在的基礎(chǔ)，也是任何經(jīng)濟(jì)效益獲得的基礎(chǔ)。良好的生態(tài)環(huán)境可以使人類(lèi)社會(huì)和人類(lèi)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)做到可持續(xù)發(fā)展并產(chǎn)生良好的效益。但由于其生態(tài)效益與賴(lài)以存在的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)效益的普遍聯(lián)系性和不可剝離性，從而導(dǎo)致人們雖然認(rèn)識(shí)到它的存在卻很難單獨(dú)準(zhǔn)確地計(jì)量它，因而其生態(tài)收益不能靠單個(gè)市場(chǎng)交易確認(rèn)，而要靠建立起多個(gè)生態(tài)資源變動(dòng)與效益相關(guān)性的模型，通過(guò)大規(guī)模、多指標(biāo)、多時(shí)點(diǎn)的測(cè)定、評(píng)估、比較、計(jì)量，并通過(guò)全國(guó)財(cái)政補(bǔ)償機(jī)制的建立來(lái)實(shí)現(xiàn)，并在此基礎(chǔ)上形成生態(tài)建設(shè)和環(huán)境會(huì)計(jì)持續(xù)運(yùn)作模式。

(四)復(fù)合計(jì)量單位假設(shè)

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)采用貨幣作為計(jì)量單位，一切會(huì)計(jì)要素都以貨幣進(jìn)行計(jì)量。但環(huán)境會(huì)計(jì)卻不能被限制只用貨幣作為計(jì)量單位來(lái)反映一個(gè)流域或領(lǐng)域的生態(tài)資源狀況，如森林覆蓋率、林地規(guī)模、等級(jí)、草場(chǎng)質(zhì)量、水土涵養(yǎng)量以及空氣質(zhì)量的改善度、水資源的含沙量、充足度、沙塵暴強(qiáng)度、頻率等。因?yàn)橐粋€(gè)流域或領(lǐng)域的生態(tài)資源狀況一是很難用貨幣計(jì)量；二是用貨幣計(jì)量反而不能說(shuō)明問(wèn)題。但在財(cái)政轉(zhuǎn)移支付量和對(duì)生態(tài)建設(shè)的項(xiàng)目投資方面，卻又不能不用貨幣計(jì)量。問(wèn)題在于如何把這兩種計(jì)量方式統(tǒng)一在環(huán)境會(huì)計(jì)的核算體系里，如何使兩者在需要的時(shí)候進(jìn)行轉(zhuǎn)換。

上述環(huán)境會(huì)計(jì)的四大假設(shè)，相互關(guān)聯(lián)，形成體系。第一個(gè)假設(shè)為其奠定了存在基礎(chǔ)；第二個(gè)假設(shè)界定其空間范圍；第三個(gè)假設(shè)保證其持續(xù)運(yùn)作；第四個(gè)假設(shè)指出其計(jì)量特征。

六、環(huán)境會(huì)計(jì)的支持系統(tǒng)

實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)必須首先建立環(huán)境會(huì)計(jì)支持系統(tǒng)。筆者主張建立以?xún)纱篌w系為支柱的環(huán)境會(huì)計(jì)體系：

(一)建立起以生態(tài)資源、生態(tài)效益、生態(tài)成本及生態(tài)資源變動(dòng)與經(jīng)濟(jì)效益變動(dòng)的相關(guān)性的評(píng)估指標(biāo)體系和測(cè)定模型，并以此作為環(huán)境會(huì)計(jì)的計(jì)量及計(jì)量支持基礎(chǔ)

例如：一公頃某一品種的林地，在一定高度、一定直徑、一定密度、一定年限的條件下對(duì)水的涵養(yǎng)力、土的保持力、造氧度、對(duì)廢氣的吸納力到底能值多少價(jià)值?上游的治理程度對(duì)下游平均利潤(rùn)的增長(zhǎng)的相關(guān)性如何等，就需要由生態(tài)科學(xué)家與會(huì)計(jì)學(xué)家、生態(tài)資源評(píng)估師、工程師進(jìn)行對(duì)話(huà)與合作，才能建立起相關(guān)性的評(píng)估指標(biāo)體系和測(cè)定模型。

(二)建立起全國(guó)財(cái)政補(bǔ)償體系和財(cái)政轉(zhuǎn)移支付體系，作為環(huán)境會(huì)計(jì)的運(yùn)行支持基礎(chǔ)

環(huán)境資源是一個(gè)社會(huì)的公共品，理應(yīng)由國(guó)家進(jìn)行保護(hù)、維護(hù)。國(guó)家維護(hù)生態(tài)資源的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付資源的來(lái)源一是對(duì)生態(tài)資源的直接耗費(fèi)者收取生態(tài)資源耗用稅；二是對(duì)生態(tài)資源的受益者收取生態(tài)資源維護(hù)費(fèi)等。而對(duì)于生態(tài)資源所在地的農(nóng)戶(hù)則要為其創(chuàng)造新的生存手段，變靠開(kāi)采資源謀生為靠建設(shè)生態(tài)謀生。

除以上兩大體系外，還應(yīng)形成以全國(guó)生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制和財(cái)政轉(zhuǎn)移支付體系為支持和誘導(dǎo)的機(jī)制，以企業(yè)資金運(yùn)作為中心進(jìn)行多重會(huì)計(jì)循環(huán)，并在此體系運(yùn)作上形成資金市場(chǎng)和投資中心。財(cái)政的轉(zhuǎn)移支付可分為兩大用途：一是對(duì)治理公司(特別是指以生態(tài)林建設(shè)為主要業(yè)務(wù)的治理公司)的支付，包括對(duì)治理公司的治理成本補(bǔ)償及對(duì)公司治理成果的投資回報(bào)(即讓治理公司得到生態(tài)利潤(rùn)，這樣才能既形成完整的環(huán)境會(huì)計(jì)循環(huán)，又誘導(dǎo)更多的公司投資于環(huán)境治理工程)；二是作為對(duì)治理區(qū)社會(huì)發(fā)展的投資，如交通、電力等基礎(chǔ)設(shè)施及教育、文化、衛(wèi)生發(fā)展等。

七、結(jié)論與啟示：對(duì)于生態(tài)倫理學(xué)的認(rèn)識(shí)與會(huì)計(jì)要素的理性選擇

由前述可見(jiàn)，純粹的“人類(lèi)中心主義”是錯(cuò)誤的。筆者認(rèn)為，人類(lèi)應(yīng)克服“狹隘人類(lèi)中心主義”，走出一條“開(kāi)明的人類(lèi)中心主義”(或稱(chēng)弱式人類(lèi)中心主義、寬廣的人類(lèi)中心主義)的道路。其宗旨是：明確地球生物圈對(duì)人類(lèi)生存的意義，人類(lèi)應(yīng)在追求社會(huì)利益和生態(tài)利益的前提下實(shí)現(xiàn)自己的利益。人類(lèi)與自然相互依存、相互促進(jìn)。為此。人類(lèi)就不能以破壞環(huán)境來(lái)追求眼前的高生活標(biāo)準(zhǔn)。而是要倡導(dǎo)與大自然協(xié)調(diào)相處的“綠色生活方式”，即走可持續(xù)發(fā)展道路。

堅(jiān)持可持續(xù)發(fā)展道路必須理性選擇為其服務(wù)的會(huì)計(jì)核算方法。現(xiàn)行的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)具有只承認(rèn)經(jīng)濟(jì)資源而不承認(rèn)生態(tài)資源的缺陷。因而應(yīng)當(dāng)改革現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算要素，增加或改用環(huán)境會(huì)計(jì)要素，促使人類(lèi)維護(hù)生態(tài)環(huán)境、保護(hù)生態(tài)資源，使社會(huì)、經(jīng)濟(jì)與環(huán)境真正實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。也正是從這個(gè)意義上說(shuō)。環(huán)境會(huì)計(jì)是人類(lèi)生態(tài)理性的產(chǎn)物，是人類(lèi)良知和智慧的產(chǎn)物，也是人類(lèi)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展客觀需求的產(chǎn)物。