公允價值的理解范文
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導語：如何才能寫好一篇公允價值的理解，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。
篇1
一、相關準則
我國《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》規定，非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。非貨幣性資產涉及兩個相互聯系的根本性問題：一是換入資產如何計價；二是應否確認交換損益。兩個根本性問題的交接點就是價值的計量基礎，（1）換入資產基于公允價值計價，確認交換損益 （2）換入資產基于賬面價值計價，不確認交換損益。《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》規定，交換具有商業實質，換入或換出的資產的公允價值能夠可靠的計量，采用公允價值計價。新會計準則中， 其確認損益的條件是：以賬面價值入賬的資產，即使交換時發生補價，也不確認損益；以公允價值入賬的資產，且交換發生補價的，不論是支付補價還是收到補價，均確認損益。支付補價時，換入資產成本與換出資產賬面價值加支付的補價和應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益；收到補價時，換入資產成本加收到的補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益。
二、非貨幣性資產交換與一般非貨幣性資產銷售的異同
在非貨幣性資產交易和固定資產，無形資產，長期股權投資等非貨幣性資產所有權貨幣出售形式的資產計價原則基本一致，只是涉及到增值稅是否計入到換入資產價值中，新會計準則還不是很清晰。
傳統商品銷售收入的確認是反映過去某一交易行為帶給企業的價值量，會計準則要求采用權責發生制的計量原則，非貨幣性資產的銷售也會隨非日常經濟活動，計入到營業外收支賬戶，繼而確認企業實現的利潤，準確地反映企業的發展前景和盈利能力，以便為財務信息的使用者提供客觀的信息。在非貨幣性資產交換中，在交易雙方不存在關聯關系，交易的內容發和商業實質的判斷并且存在類似的資產交易市場時，交易的資產不僅要符合收入的確認條件，還要體現換入資產在現在到未來的某個時間段內帶給企業的現金流量。因此為非貨幣性資產交換的公允價值計量模式提供了依據。但是，換出資產賬面價值與換入資產公允價值差距大， 則差額影響當期損益大，對當期資產結構、所得稅費用、凈利潤及凈產均會產生很大影響。公允價值計量模式在非貨幣性資產交換中的應用，對監督機制的要求很高，否則不能發揮其理論優越性，卻可能成為管理當局操縱利潤的工具，美化的年報又會誤導投資者。
三、新會計準則要求下非貨幣性資產交換相關稅費的處理
非貨幣性資產交換同時滿足具有商業實質，且公允價值能夠可靠計量條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。在以公允價值計價的非貨幣性資產交易中，增值稅是否計入換入資產的入賬金額，有兩種觀點，第一種觀點認為，與換入資產相關的稅費，應計入換入資產的成本；而與換出資產相關的稅費，如果以換出資產公允價值作為確定換入資產入賬價值基礎的，應抵減換出資產的處置損益；如果以換出資產賬面價值作為確定換入資產入賬價值基礎的，由于不確認交換損益，只能直接計入當期損益。主要理由是：在非貨幣性資產交換中，非貨幣性資產的換入環節實際上就是非貨幣性資產的購置過程。因而，持第一種意見的學者認為，在換入環節發生的并由換入方承擔的各種稅費，除符合《增值稅暫行條例》及其實施細則所規定的準予從銷項稅額抵扣的進項稅額外，都應作為換入資產入賬價值的一個組成部分，計入換入資產的成本；另一方面就換出環節而言，非貨幣性資產交換的換出環節實際上是非貨幣性資產的處置或銷售過程，所以在換出環節應支付的相關稅費與處置或銷售同類非貨幣性資產時應支付的相關稅費是相同的，即在換出環節應支付的相關稅費中，除換出存貨應支付的增值稅銷項稅額外，其他各項稅費都不應計入換入資產的成本而應計入當期損益。第二種觀點認為，不管是與換入資產相關的稅費還是與換出資產相關的稅費均應計入換入資產的成本。在會計教材中采用第一種觀點的較多，也比較適用于會計計量。
所得稅的處理：新企業會計準則與所得稅法規對資產轉讓和收入確認的概念有很大的差別。準則規定， 非貨幣性資產交換具有商業實質， 且換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量時， 才確認損益， 并記入“營業外收支——非貨幣性資產交換損益。而稅法規定， 企業的非貨幣性資產交換，必須在有關交換發生時確認非貨幣性資產交換的轉讓收益或損失。交換中的非貨幣性資產的公允價值超過其原賬面計稅成本的差異， 應記入交換發生當期的應納稅所得額； 公允價值低于原賬面計稅成本的差異額 則抵減當期的應納稅所得額。通過捐贈、投資、非資產交換、債務重組等方式獲得的固定資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。
增值稅的處理：非貨幣性資產交易中是否涉及補價，在一定程度上影響增值稅是否會計入換入資產入賬金額中。以公允價值計量的非貨幣性資產交換涉及補價時，不計入換入資產的入賬價值。支付補價方：換入資產的入賬價值=換出資產的公允價值+換出資產的銷項稅額-換入資產的增值稅進項稅額+應計入換入資產的相關稅費（運輸費用等）+應支付的補價。補價中包括增值稅的補價，在稅費和補價的調節中增值稅的影響相互抵消。不涉及補價的交易，假設存在此種情況：交易雙方甲方交易資產為免稅產品，乙方為應稅資產，甲方僅有進項稅，而乙方同時涉及抵減增值稅銷項的進項稅和一般銷項稅，此時增值稅計入了換入資產的價值。在交易中沒有涉及補價時，雙方交易資產的公允價值相等，而乙方要交銷項稅，根據會計記賬原則，此時增值稅銷項稅計入了乙方換入資產的公允價值。涉及補價的交易，而基于增值稅的補價和基于公允價值的補價，看交易雙方是否另外交付進項稅而定。實際交易中，增值稅進項稅和銷項稅差額一般會在補價中體現，也是為雙方不再另外交付增值稅，此時增值稅沒有計入換入資產的入賬價值。
營業稅的處理：在非貨幣性資產交易中，除了銷售稅貨物，提供應稅勞務，進出口業務等性質的交易交增值稅，其他業務繳納營業稅的會計處理方式在非貨幣性資產交換中和普通交易的稅務處理方式相同。在涉及收入科目（主營業務收入，其他業務收入等）的交易中應交營業稅計入營業外稅金及附加，不涉及收入的科目（如固定資產、無形資產所有權的轉讓）應交營業稅直接抵減營業外收支。從2012年1月1日起，我國在上海試行部分營業稅改為增值稅，以解決營業稅重復征稅的問題（例：銷售自建房需要交建筑業和銷售不動產兩重稅）。包括交通運輸業、一部分服務業（現代服務業、研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、物流輔助服務、業務），有形動產，以及鑒證、咨詢服務。2012年9月到12月相繼在北京、江蘇、安徽、福州、廣州、天津、湖北、浙江等地區實行營業稅的稅改政策，預計到2013年8月在全國普及，并進一步在影視傳播制作與發行，鐵路業方面實現營業稅項增值稅的轉變。營業稅改增值稅完善了稅制結構，降低了企業稅收負擔，鼓勵第三產業的發展。
非貨幣性資產交換在同時滿足“該項交換具有商業實質和換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量”的條件下，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。因此，公允價值的確認成為重點，對于公允價值的采用來說，完善的理論比活躍的市場和高素質的人更重要。公允價值會計的應用增加了大量的職業判斷的內容，如對現值技術的運用，需要會計人員合理估計現金流量，確定折現率，這對會計會計準則中有關公允價值計量的準確實施，還需要會計師的專業技術和職業判斷的支持。
參考文獻：
[1] 財政部.企業會計準則第7號—非貨幣性資產交換.2006，02.
篇2
一、會計公允價值的三級估計
我國會計準則引入公允價值是比較謹慎的，因此參照國際財務報告準則按不同市場條件對公允價值進行三級估計。資產或負債存在活躍市場的，由活躍市場中的報價確定公允價值；不存在活躍市場的，參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進行的市場交易價格或實質上相同或相似的其他資產或負債的市場價格確定公允價值；不存在活躍市場，且不滿足上述條件的，采用估值技術確定公允價值。
會計準則中確定公允價值的思路與市場活躍程度密切相關。如果市場活躍，資產流動性好，可以直接以市價確定公允價值；如果找不到直接的活躍市場，可以退一步，以類似資產的市價來調整確定公允價值；資產流動性差，再用估值技術。按照這種思路，流動性比較好的資產，如一些衍生金融工具，可以將市價或類似資產可修正的市價理解為公允價值的標準；流動性比較差的資產，如一些專用性固定資產，沒有直接交易市價可參考，估值結果是公允價值標準。但是，在真正確定公允價值時，按前兩層級操作將面臨一些實際的問題，如：活躍市場中流動性好的資產，市價一定公允嗎？非活躍市場或流動性較差的資產，如果可以找到活躍交易的類似資產，該類似市價該如何進行修正才公允？真要解決這些特殊問題，最后還是要采用估值技術。因此，從更廣義的層面上分析，會計準則規定的公允價值三級估計本質上都需要采用合適的估值技術來解決。
二、會計公允價值與評估價值
會計準則涉及的計量屬性包括歷史成本、公允價值、現值、可變現凈值、重置成本等。狹義的會計公允價值作為一種計量屬性，其定義中暗含時間概念，即強調特定交易時點的價值。不同的計量屬性可以從不同時點找到他們的關聯。資產過去某一時點的公允價值，在現在特定交易時點可能只是該資產的歷史成本；同樣，現在某一時點的公允價值，可能是未來特定交易時點該資產的歷史成本。因此，歷史成本和公允價值作為計量屬性，是不同時點對價值的描述。
在評估中，不采用會計計量的相關概念，通常用到的概念是“價值”。資產評估準則中將價值類型界定為市場價值和市場價值以外的價值。市場價值是指自愿買方和自愿賣方在各自理性行事且未受任何強迫的情況下，評估對象在評估基準日進行正常公平交易的價值估計數額。可以理解為資產在評估基準日公開市場上最佳使用條件下，資產可能實現的交換價值的估計值。市場價值以外的價值類型包括投資價值、在用價值、清算價值、殘余價值等。從評估的角度分析，市場價值和市場價值以外的價值在符合各自條件的情況下，都是合理和公允的。而市場價值起到了評估公允性價值坐標的作用，是資產評估中最為典型的公允價值。
按照評估價值類型指導意見，當“資產評估業務對市場條件和評估對象的使用等并無特別限制和要求時，注冊資產評估師通常應當選擇市場價值作為評估結論的價值類型”。“執行以財務報告為目的的資產評估業務，應當根據會計準則等相關規范關于會計計量的基本概念和要求，恰當選擇市場價值或者市場價值以外的價值類型作為評估結論的價值類型”。在公開市場條件下，會計準則中的公允價值可以理解為評估中的市場價值，其他的計量屬性可以理解為市場價值以外的價值。因為資產評估中的市場價值和市場價值以外的價值在各自條件下都是公允的，所以資產評估中“公允”的概念涵蓋的范圍更廣，超過了會計準則規定的狹義“公允價值”的范疇。
三、估值技術確定的“公允”價值
估值技術即資產評估的技術方法，在評估領域，常用的三種基本方法是市場法、成本法、收益法，三種方法是從不同角度衡量同一資產的價值。雖然三種方法的理論基礎不同，但在一個有效的市場中，對同一條件下的資產用不同的方法評估，其價值應該是趨同的，無論是選擇何種價值類型，最終的結果都是公允的。如果對三種評估方法的基本技術思路進行分析，可以發現，從會計準則規定的多種計量屬性的角度來看，不同評估方法得到的“公允”的價值涵蓋了多種計量屬性。
篇3
公允價值（Fair Value） 亦稱公允市價、公允價格。熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關聯的雙方在公平交易的條件下一項資產可以被買賣或者一項負債可以被清償的成交價格。
從我國現行會計準則、會計制度的規定來看， 在概念層次（比如《會計法》、《企業財務會計報告條例》等法律法規） 上并沒有對于會計計量的基本原則問題作出規范。從實務上看， 盡管我國會計計量規范對于初始計量基礎也有歷史成本、公允價值、現值、最佳估計金額等， 對于后續計量基礎有攤余成本、成本與市價孰低、成本與可變現凈值孰低、公允價值、可收回金額等。但從總體上看，我國現行會計計量模式主要采用的是歷史成本計量基礎， 對于公允價值等其他計量基礎的應用較為謹慎。
二、公允價值計量中存在的問題
（一）對公允價值概念的理解問題。公允價值概念一直是國內外學術界公允價值研究的重點， 也是深入公允價值其他方面研究的基礎和關鍵。我國學術界一般采取對FASB和IASB的公允價值定義進行解釋的方式， 來深化對公允價值概念內涵和外延的理解和研究， 這在一定程度上導致了學術界對公允價值概念的不當理解。而其中存在兩個主要問題有：（1） 認為公允價值不是基于時態觀（張緒軍， 2004）；（2） 認為公允價值是以意愿交易雙方的意圖即合同（契約） 為基礎。立足現實是公允價值與歷史成本的一個主要區別， 過去某一時點公平交易中的價格可能是過去時點某一資產或負債的公允價值， 但當時間推移至現在， 就不能再說它是現在的公允價值了。公允價值不是指知情的、不相關的自愿雙方在非強制或清算銷售下已進行的或正在進行的交換金額， 而是他們通過契約， 已有交易意愿但并未進行真實交易時對資產和負債估計的交換價格。
（二）公允價值計量與可靠性問題。在計量資產與負債時，我們會采取不同的會計模式；而在不同的會計計量模式之下，采用公允價值計量與其得到的會計信息可靠性有著不同的關聯。其中，根據前人的研究我們可以了解到：歷史成本會計模式下的公允價值與會計穩健性是若即若離的，公允價值會計模式下的公允價值與會計穩健性是徹底悖離的，而只有在混合會計模式下的公允價值與會計穩健性才是適度耦合的。因此， 在今后漫長的時期內， 一是我們務必堅定不移地推進歷史成本會計模式向公允價值會計模式變遷以適應會計環境急劇變化的需要， 從而有效完成會計所肩負著的重要使命； 二是我們尚不能完全拋棄歷史成本和會計穩健性原則， 以便在現實會計環境下與公允價值計量進行權衡， 從而適應產權結構， 平衡產權利益， 這與當前決策有用觀和受托責任觀有機結合的會計目標融合觀也是基本吻合的。
（三）實務中對財務人員的要求。除了公允價值本身面臨挑戰之外， 相關人員的理解和判斷影響也不容忽視。首先實務人員除了需要厘清公允概念之外， 同時還需要研究人員能及時提供一套符合新舊知識的邏輯轉換框架。其次， 由于公允價值的應用帶來了會計科目和編報程序的變化， 而實際上很多仍然沿用傳統預算業績評價方法的公司可能會面臨著很大的挑戰。因此， 公允價值的推廣與應用對財務實務人員而言， 提出了更高的素質要求和帶來更大的挑戰， 除了需要具備良好的專業素養之外， 還需要具備很強的互動和溝通能力。對處理應收賬款保理業務而言， 在評級市場尚未成熟的階段， 實務人員必須要具備及時跟蹤和動態分析債務人的違約概率的素質， 以能確保公允價值入賬的可靠性和及時性。
三、金融危機后對公允價值的思考
公允價值自誕生以來始終是一個有爭議性的話題， 隨著美國次貸危機演化為全球性金融危機， 并由虛擬經濟向實體經濟滲透， 人們對公允價值的爭論越來越多， 甚至在金融界和會計界之間引發了一場公允價值計量優劣與存廢問題的激烈論戰。金融界率先指責公允價值在金融危機中造成了順周期效應， 放大了財務報表項目的波動性， 是金融危機的“元兇”； 會計界雖然堅決否定了公允價值是金融危機的主要根源， 但對公允價值順周期效應也存有不同聲音。面對來自市場的各種壓力和抨擊， 部分國家和國際組織紛紛修改“公允價值”的規則， 以應對金融危機條件下公允價值的順周期效應等諸多責難。撥開迷霧， 深入研判， 我們認為這些論爭既從會計技術性層面隱射了公允價值計量屬性與會計穩健性原則的關系問題， 又從會計社會性層面凸顯了會計對于體現產權結構、反映產權關系和維護產權意志的極端重要性。
四、結論
本文認為，公允價值是一種在“現行市價”和“現值”基礎上發展起來的具有“復合”性質的計量屬性， 基于“時態觀”是其顯著特征之一， 其計量基礎是現行的或正在進行的市場交易， 而不是已有的交易意愿以及由此達成的契約； 公允價值不僅具有相關性， 而且是合理可靠的； 以計量公允價值的估價模型所需的信息作為唯一標準來劃分公允價值層級不僅具有理論上的創新， 還為公允價值計量實務提供了可行的指南。
參考文獻：
[1]戴相朝.論會計計量屬性―公允價值的引入.財會通訊，2011（7）
[2]黃學敏.公允價值：理論內涵與準則運用.會計研究，2004（16）
[3]劉剛.公允價值計量綜述.財會通訊，2004（2）
[4]王建成，胡振國.我國公允價值計量研究的現狀及相關問題探析.會計研究，2007（5）
篇4
【關鍵詞】 公允價值變動損益; 跨期出售; 投資收益
針對企業會計準則中“公允價值變動損益”賬戶的運用,一些學者對賬務處理中存在的問題展開了討論,并提出了改進意見,但筆者認為這些意見并未從根本上解決問題,往往是舊的矛盾解決了,新的矛盾又出現了。本文提出一種簡單可行的改進方法供實務工作者參考。
一、準則對“公允價值變動損益”賬務處理的規定
《企業會計準則――應用指南》對“公允價值變動損益”科目核算中指出:本科目核算企業交易性金融資產、交易性金融負債,以及采用公允價值模式計量的投資性房地產等公允價值變動形成的應計入當期損益的利得或損失。本科目可按交易性金融資產、交易性金融負債、投資性房地產等進行明細核算。由于“公允價值變動損益”科目在上述不同業務中賬務處理方法的應用在原理上是相同的,因此本文以實務中最為常見的交易性金融資產為例,對“公允價值變動損益”科目的應用作一解析。
在交易性金融資產的核算中指明:資產負債表日,企業應按交易性金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額,借記“交易性金融資產――公允價值變動”科目,貸記“公允價值變動損益”科目;公允價值低于其賬面余額的差額作相反的會計分錄。出售交易性金融資產時,應按實際收到的金額,借記“銀行存款”等科目,按該金融資產的賬面余額,貸記“交易性金融資產”科目,按其差額,借記(或貸記)“投資收益”科目。同時,還應將原計入該金融資產的公允價值變動損益轉出,借記(或貸記)“公允價值變動損益”科目,貸記(或借記)“投資收益”科目。
按照準則的規定,若企業購入及出售交易性金融資產在同一個會計期間,則其會計處理相對簡單,因為期末結賬前“公允價值變動損益”賬戶無余額,不存在結轉“本年利潤”賬戶的問題,這里不作討論。但若出售交易性金融資產與其購入不在同一會計期間,期末“公允價值變動損益”科目的余額必然會轉入“本年利潤”賬戶,結轉以后無余額。本文要討論的問題是,在以后期間出售該交易性金融資產時,按照準則的要求還需將其前期已轉入“本年利潤”的“公允價值變動損益”再轉入當期的“投資收益”,這讓人難以理解。為便于說明問題,下面以交易性金融資產的購入與其出售不在同一會計期間為例,對“公允價值變動損益”按照準則的理解進行會計處理。
二、“公允價值變動損益”運用舉例
例1,A公司在2007年10月20日以每股15元的價格從二級市場購入B公司股票100萬股,另外支付1萬元的交易費用。A公司將該投資劃歸為交易性金融資產管理。2007年12月31日,該股票的市價漲至25元/股,2008年3月31日該股票市價為23元/股,2008年6月5日A公司將股票以每股28元的價格全部出售。若不考慮其他因素,A公司的會計處理為:
1.2007年10月20日購進B公司股票
借:交易性金融資產――成本1 5 000 000
投資收益 10 000
貸:銀行存款15 010 000
2.2007年12月31日根據市價計算確認該股票的公允價值變動損益
2-1 借:交易性金融資產――公允價值變動10 000 000
貸:公允價值變動損益 10 000 000
同時,將公允價值變動損益科目余額轉入本年利潤。
2-2 借:公允價值變動損益10 000 000
貸:本年利潤 1 0 000 000
3.2008年3月31日根據市價計算確認該股票的公允價值變動損益
3-1 借:公允價值變動損益 2 000 000
貸:交易性金融資產――公允價值變動2 000 000
同時,將公允價值變動損益科目余額轉入本年利潤。
3-2 借:本年利潤 2 000 000
貸:公允價值變動損益 2 000 000
4.2008年6月5日出售該股票
4-1 借:銀行存款 28 000 000
貸:交易性金融資產――成本15 000 000
――公允價值變動8 000 000
投資收益 5 000 000
同時,將原計入該交易性金融資產的公允價值變動轉出。
4-2 借:公允價值變動損益8 000 000
貸:投資收益8 000 000
以上是根據準則的理解所做的會計處理。上述“4.”中A公司將持有B公司的股票出售后,為了完整地體現所持有B公司股票給企業帶來的投資收益,將該交易性金融資產持有期間已確認的累計公允價值變動凈損益重新確認為處置當期的投資收益而同時作出調整分錄,借記“公允價值變動損益,”貸記“投資收益”科目(見分錄4-2),由于上述兩個賬戶都是損益類賬戶,調整做一筆賬務處理既不會影響當期利潤總額,又能完整地反映此項交易性金融資產跨期出售時所產生的實際投資收益(500萬元+800萬元=1 300萬元),這樣處理也符合可理解性會計信息質量要求。
但是,準則的這種處理方法還是存在著不完善之處。其一,這種處理在操作上不符合會計上的常規做法,不便于解釋和理解。例如,既然“公允價值變動損益”期末結轉“本年利潤”后無余額,為什么在出售的時候又要轉回來呢,這實在讓人費解。其二,由于轉回的處理,虛增了“公允價值變動損益”的發生額,從而造成利潤表中“公允價值變動損益”項目的虛增,進一步造成利潤表中“公允價值變動損益”和“投資收益”項目之間各自金額在理解上的混亂。
有學者提出,期末“公允價值變動損益”結轉“本年利潤”后,下月初作相反會計分錄再轉回,到出售時就不需要作調整分錄了,出售時產生的投資收益自然是整個持有期間實現的投資收益,但是新問題又出現了,又虛增了轉回當期的“本年利潤”,造成本年利潤的混亂,以至影響到利潤分配的計算,問題變得沒完沒了。也有學者提出增加利潤表的附表“公允價值變動損益明細表”反映等等。總之,都沒能從根本上解決問題。
三、“公允價值變動損益”賬務處理的改進建議
鑒于上述存在的問題,筆者建議,對跨期出售的“交易性金融資產”在出售時不必將原計入“公允價值變動損益”的金額轉入“投資收益”賬戶。筆者認為,將原計入“公允價值變動損益”的金額轉入“投資收益”的目的主要是為了能夠反映交易性金融資產從購買至出售整個期間所產生的投資收益,如果僅僅是為了達到這個目的其實不必弄得那么復雜。
由于報表日交易性金融資產公允價值發生增減變化時總是在“交易性金融資產――公允價值變動”與“公允價值變動損益”兩個賬戶中進行登記,兩個賬戶登記的金額總是借貸方向相反金額相等,盡管“公允價值變動損益”是一個損益類賬戶,期末結轉“本年利潤”后無余額,但并不影響我們對問題的分析。設想,如果期末不結轉到本年利潤賬戶,那么這兩個賬戶的余額必然借貸方向相反金額相等。因此當交易性金融資產跨期出售時,出售時產生的“投資收益”加上出售時轉出“交易性金融資產――公允價值變動”賬戶的金額之和就必然是投資整個過程的投資收益,上述例題中(分錄4-1)“投資收益”與“交易性金融資產――公允價值變動”之和為1 300萬元(500萬元+800萬元)就是企業從購買至出售整個期間產生的投資收益。該處理方案能避免“公允價值變動損益”虛增發生額以及報表日由此結轉到“本年利潤”和利潤表中的公允價值變動損益項目也是虛增的情況,而且簡單易行、通俗易懂,也簡化了核算過程。
至于是否一定要區分哪一時點產生的是未實現的投資收益,哪一時點產生的是已經實現的投資收益意義不大,因為企業的會計利潤是按權責發生制作為核算基礎的,因此報表日按權責發生制確認損益,將“公允價值變動損益”結轉“本年利潤”賬戶本身是無可非議的,實務中的慣例已經很多。在采用該方案處理的基礎上,報表使用者要想知道企業持有的交易性金融資產中由于公允價值變動產生的未實現投資損益的金額是多少,只要直接看利潤表的“公允價值變動損益”項目就可一目了然(已不存在虛增情況),該項目反映的金額可視為一項準投資損益,而該交易性金融資產一旦出售,準投資損益則自動轉化為現實的投資收益或投資虧損的金額。
篇5
【關鍵詞】公允價值；計量屬性；新會計準則；財務報告
一、公允價值的概述
國際會計準則理事會（IASB）在的國際會計準則中的第39號準則，將公允價值系統的闡述為：“在獨立公平的交易中，熟悉情況的交易雙方自愿地進行資產交換或債務清償的金額”。
美國財務會計準則委員會（FASB）了財務會計報告標準FASB157，該準則將公允價值定義為“在計量日市場參與者之間的有序交易中，出售一項資產將收取的或轉讓一項負債須支付的價格”。
在我國2006年新頒布的企業會計準則中，公允價值被定義為：“在公允價值中計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量”。
從上述極具有權威的定義來看，無論是國際財務會計理事會還是美國財務會計準則委員會，還是我國財政部，對公允價值概念的理解基本一致。
二、我國新會計準則中公允價值計量的應用
與國際財務報告準則以及美國財務報告準則相比，我國財政部新頒布的《企業會計準則――基本準則》在確定公允價值計量的應用范圍時，結合我國目前特殊的經濟環境作了審慎的改進。必須滿足公允價值計量的一定條件，即有確鑿的證據表明公允價值能持續可靠的獲得時，方可采用公允價值計量。資產或負債的公允價值計量手段主要有三個層次：第一層次，該資產或負債存在活躍市場交易的，則該資產或負債的市場價值即為其公允價值，且不需對該公開的市場報價做任何調整；第二層次，該資產或負債不存在活躍市場交易的，但與該資產或負債相類似的資產或負債存在活躍市場交易的，則該資產或負債的公允價值參考相類似資產或負債的市場價格確定，并依據該資產或負債的自身狀況、交易條件的差異等因素對參考價格進行修正；第三個層次，同類或類似的資產或負債均不存在活躍市場交易的，應按照估值技術（如期權定價模型、未來現金流量現值等等）確定其公允價值。第一層次的公開市場報價是最相關、最可靠的參考；第二層次是次優選擇，須做適當調整；第三層次需要管理層依據主觀判斷選擇恰當的估值模型，采用不同的估值技術帶來的結果可能存在很大差異。
我國新頒布《企業會計準則?――基本準則》中明確指出把公允價值作為會計計量屬性之一，并在金融工具、生物資產、投資性房地產、非貨幣性資產交換、債務重組和非同一控制下的企業合并等17項具體準則中運用公允價值這一計量屬性。
三、公允價值計量中存在的弊端
首先，采用公允價值計量模式會增加企業財務會計信息的波動性，采用公允價值計量的資產或負債的變動將計入當期損益或所有者權益，并相應的調整資產或負債的賬面價值。由于評估公允價值時受經濟環境、市場預期、企業信用、供求關系等因素的影響，因此導致企業出具的財務報告信息極易受市場條件的影響，進而影響財務信息使用者尤其是外部財務報告使用者對財務報告的理解。加之在某些情況下，價格波動與企業決策的無關性、市場信息的失靈都會導致公允價值不公允，這些都會反應在財務報告中，甚至會導致財務報告使用者做出錯誤的決策。
其次，公允價值計量可能成為管理者的盈余管理工具。由于評估資產或負債時公允價值的方法多種多樣，很多情況向需要管理者根據主觀判斷做出選擇，這就為企業管理者利用公允價值計量模式來操縱利潤提供了可能性。比如，新企業會計準則中規定，有確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠獲得時，公司管理者可以選擇采用公允價值計量模式對投資性房地產進行后續計量，期末將公允價值變動計入當期損益，增強了公司的盈余彈性。在需要時公司管理者可能調增投資性房地產資產的賬面價值的賬面價值來創造利潤。又如，新企業會計準則中規定，具有商業實質的非貨幣性資產交換在換入或換出的資產的公允價值能夠可靠計量時，換出資產的公允價值與賬面價值的差額應計入當期損益。存在利益關系的企業很可能在財務狀況惡化時利用公允價值難以準確確定這一特點進行非貨幣性資產交換來在虛增利潤，達到扭虧為盈的目的。
四、解決公允價值運用中問題的對策
針對上述公允價值計量運用中暴露出的弊端，為有效降低其帶來財務報風險。特提出以下幾點應對對策：
1.建立與公允價值相適應的市場環境和會計制度環境
目前我國市場缺乏活力、不夠健全，公允價值計量所依賴的市場環境并不成熟，其公允價值的可靠性和相關性就值得懷疑。采用公允價值計量必須完善的市場經濟，規范市場競爭機制，營造公平、公正、公開的市場環境。另一方面，雖然我國公允價值計量這一屬性已在相關具體準則得到普遍應用，但是缺乏系統的指導性操作規范。參照IASB和FASB的先進經驗，不斷完善我國相關具體會計準則中公允價值計量的操作指引，營造良好的會計制度環境，以更好推動理論研究和會計實務的結合。同時，市場管理部門應嚴格規范利用公允價值計量操縱利潤行為的界定，并制定嚴厲的處罰措施，加大對違規、違法行為的處罰力度，使企業管理層權衡處罰的損失和操縱利潤帶來的收益之后，做出自覺遵守相關會計準則要求合理確定公允價值的決策。
2.對財務報表的影響
國家應盡快出臺規范公允價值披露的具體準則以及應用指南，使公允價值信息披露的透明度和財務報告的可理解性增強。
3.加強審計監督作用
公允價值應用的不確定性和復雜性因素容易導致被審計單位的錯誤和舞弊，增加了注冊會計師的審計風險。注冊會計師在審計過程中應保持應有的職業謹慎，重點關注財務報告中采用公允價值計量模式的資產或負債，獲取充分、適當的審計證據，以評價被審計單位公允價值計量的確認、后續計量是否合理以及披露是否充分。當無法獲得充分、適當的審計證據或財務報告中存在公允價值計量的重大錯報，注冊會計師應考慮是否對其出具保留意見的審計報告，以引起財務報告使用者的注意，提高會計信息質量，滿足財務報表使用者的決策要求。
4.合理外部資產評估技術
在實際操作中，從市場上直接借鑒交易價格作為公允價值，忽略了交易對象自身狀況、交易環境等因素對交易價格的影響，不能真實準確的反映企業資產或負債的公允價值。在缺乏活躍的價格市場和可比價格的市場情況下，適當引入外部獨立的評估機構來確定公允價值。內部會計人員在資產或負債公允價值計量中適當的引入資產評估技術，合理修正市場的參考價值，將大大增加公允價值計量的相關性和可靠性。
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篇6
【關鍵詞】 公允價值計量準則； IFRS13； FAS157； 輸入值
中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）03-0069-03
為了適應社會主義市場經濟發展需要，規范企業公允價值計量和披露，提高會計信息質量，2014年1月26日，財政部了《企業會計準則第39號――公允價值計量》（財會〔2014〕6號），自2014年7月1日起在所有執行企業會計準則的企業范圍內施行。隨著公允價值計量準則的實施，我國的公允價值計量會計迎來了一個快速、規范發展的新機遇，對于提高我國會計信息相關性，增強信息使用者決策有用性，同時實現我國會計準則與國際會計準則的持續趨同具有重大意義。但不可忽視的是新的公允價值計量準則中仍然存在一些表述模糊，甚至是前后不一、容易引起誤解的地方，尤其是對于一些重要概念的定義、名詞內涵及外延界定不甚明確。本文通過會計準則的國際比較，力圖對我國會計準則中有關公允價值計量中輸入值的定義以及內涵與外延進行分析，并用易懂的方式表達出來，以幫助會計準則使用者，特別是評估人員在公允價值評估過程中準確理解和使用輸入值，為公允價值計量準則的順利實施提供建議。
一、我國公允價值計量會計準則中關于輸入值的表述
公允價值會計一直是會計界研究的熱點和難點，更有學者將公允價值計量稱為一個“世界性的財務報告難題”，其中相關資產或負債的公允價值確定問題是公允價值計量的重中之重。而輸入值在相關資產或負債的公允價值確定過程中的重要作用決定了它在公允價值計量準則中的地位。為了規范公允價值計量過程中輸入值的使用，從而合理、準確確定相關資產和負債的公允價值，《企業會計準則第39號――公允價值計量》對輸入值的相關定義和表述如下：
準則第六章“估值技術”第十九條中給出的輸入值、可觀察輸入值、不可觀察輸入值定義為：“輸入值，是指市場參與者在給相關資產或負債定價時所使用的假設，包括可觀察輸入值和不可觀察輸入值。可觀察輸入值，是指能夠從市場數據中取得的輸入值。該輸入值反映了市場參與者在對相關資產或負債定價時所使用的假設。不可觀察輸入值，是指不能從市場數據中取得的輸入值。該輸入值應當根據可獲得的市場參與者在對相關資產或負債定價時所使用假設的最佳信息確定。”在第二十二條中準則列示了具體的輸入值的選擇：“企業采用估值技術計量公允價值時，應當選擇與市場參與者在相關資產或負債的交易中所考慮的資產或負債特征相一致的輸入值，包括流動性折溢價、控制權溢價或少數股東權益折價等。”
準則第七章“公允價層次”對于劃分為不同層次的輸入值作了如下規定：（1）第二十四條規定企業應當將公允價值計量所使用的輸入值劃分為三個層次，并首先使用第一層次輸入值，其次使用第二層次輸入值，最后使用第三層次輸入值。第一層次輸入值是在計量日能夠取得的相同資產或負債在活躍市場上未經調整的報價。第二層次輸入值是除第一層次輸入值外相關資產或負債直接或間接可觀察的輸入值。第三層次輸入值是相關資產或負債的不可觀察輸入值。（2）第二十五條中提出了第一層次輸入值的確定原則：第一層次輸入值為公允價值提供了最可靠的證據。在所有情況下，企業只要能夠獲得相同資產或負債在活躍市場上的報價，就應當將該報價不加調整地應用于該資產或負債的公允價值計量。（3）第二十六條明確指出可劃分為第二層次輸入值的信息包括：1）活躍市場中類似資產或負債的報價；2）非活躍市場中相同或類似資產或負債的報價；3）除報價以外的其他可觀察輸入值，包括在正常報價間隔期間可觀察的利率和收益率曲線、隱含波動率和信用利差等；4）市場驗證的輸入值等。市場驗證的輸入值是指通過相關性分析或其他手段獲得的主要來源于可觀察市場數據或者經過可觀察市場數據驗證的輸入值。（4）第二十七條關于第三層次不可觀察輸入值的描述：不可觀察輸入值應當反映市場參與者對相關資產或負債定價時所使用的假設，包括有關風險的假設，如特定估值技術的固有風險和估值技術輸入值的固有風險等。（5）第二十八條關于特定情況下不可觀察輸入值的確定：企業在確定不可觀察輸入值時，應當使用在當前情況下可合理取得的最佳信息，包括所有可合理取得的市場參與者假設。
二、關于公允價值計量輸入值國際相關會計準則的表述
（一）國際財務報告準則中的表述
2011年5月12日，國際會計準則理事會（IASB）歷經六年的艱苦研究終于頒布了公允價值計量準則，即IFRS13。IFRS13的意味著IASB向建立一套高質量的全球會計準則跨出了具有重大意義的一步。IFRS13整合了涉及公允價值計量的近20項國際財務報告準則，增強了相關資產或負債公允價值計量過程中的一致性，提升了原則運用的一致性，使公允價值的計量目標更加清晰明確，同時增強了財務報告準則與美國公認會計準則的趨同度。IFRS13對輸入值的概念和定義作了進一步規范和解釋，為公允價值計量的推廣和應用提供了更有力的支持。
IFRS13共分五個部分：第一部分準則制定目標（1―4段）；第二部分準則適用范圍（5―8段）；第三部分計量（9―90段）；第四部分披露（91―99段）；第五部分附錄（共198段）。其中涉及到輸入值的定義、內涵與外延界定的段落主要包括：第三部分的估值技術（61―66段）、估值技術輸入值（67―71段）、公允價值層次（72―90段）以及第五部分附錄。國際財務報告準則將輸入值等名詞的定義專門列示在了其附錄部分，其中輸入值被定義為“Inputs―The assumptions that market participants would use when pricing the asset or liability，including assumptions about risk”。在其正文部分有關估值技術、估值技術輸入值和公允價值層次的規定中介紹了輸入值的使用原則、輸入值層次的劃分以及具體的各層次輸入值。在公允價值計量過程中應“最大限度使用相關的可觀察輸入值及最小限度使用不可觀察輸入值”。對可觀察的第一層次和第二層次輸入值的表述中，準則多次使用了“quoted prices”一詞，即“報價”。這類輸入值信息主要從交易所、經銷商市場、經紀人市場和直接交易市場等市場獲得。國際財務報告準則附錄中對可觀察輸入值定義為“reflect the assumptions that market participants would use when pricing the asset or liability”。在正文（第87段）中關于第三層次的輸入值，即不可觀察輸入值的表述中同樣使用了“reflect assumptions”一詞。
IASB同時提供了公允價值計量準則的應用指南。在指南中，IASB列舉了特定資產或負債在公允價值計量中使用的具體的輸入值和特定情況下輸入值的使用方法。
（二）美國財務報告準則中的表述
早在2006年9月15日，美國財務會計準則要員會（FASB）就正式了第157號財務會計準則公告――FAS157。FAS157是世界范圍內有關公允價值計量理論、準則與實務方面的先驅、奠基和創新之作。金融危機全面爆發后，金融界等認為公允價值會計準則導致了金融市場的不穩定，公允價值會計準則與金融機構資本充足要求的聯動引起了一些金融機構的倒閉，因此要求取消FAS157。為應對2008年金融危機向公允價值會計提出的挑戰，FASB和IASB兩大機構緊密合作，朝著建立高質量、全球統一的公允價值計量準則努力。
2011年5月12日，在IASB頒布IFRS13的同時， FASB了FASB2011第4號會計準則更新公告。在此基礎上國際財務報告準則與美國財務報告準則基本實現了趨同。FAS157包括“目標”、“財務會計和報告準則”和“附錄”三大部分。與國際財務報告準則不同的是美國財務報告準則將輸入值等名詞的定義、使用原則和使用方法列示于“財務會計和報告準則”部分。其附錄應用指南則主要列示具體的輸入值使用案例。盡管存在結構安排和語言表述習慣上的差異，但國際財務報告準則與美國財務報告準則的公允價值計量概念框架已基本實現趨同。FASB的FAS157在評估技術的輸入值章節第21條中將輸入值定義為“Inputs refer broadly to the assumptions that market participants would use in pricing the asset or liability”。可觀察輸入值和不可觀察輸入值的定義與國際財務報告準則基本一致，其定義的核心表述為“reflect the assumptions”。FAS157同樣在其附錄中提供了公允價值計量準則的應用指南，列舉了輸入值在公允價值計量中的應用實例來幫助使用者理解和使用輸入值。
三、關于公允價值計量輸入值內涵及外延的理解
按照漢語的理解和翻譯習慣，筆者認為，國際財務報告準則對輸入值的定義可以表述為“輸入值是評估相關資產或負債時使用的假設”。美國財務報告準則的定義大同小異，“輸入值主要是指評估相關資產或負債時使用的假設”。然而國際財務報告準則和美國財務報告準則關于可觀察輸入值和不可觀察輸入值的定義和表述中卻將輸入值表述為“反映”相關假設的具體信息。從輸入值的相關定義來看，國際財務報告準則和美國財務報告準則對于輸入值的內涵及外延的界定似乎存在模糊不清的問題。國際財務報告準則和美國財務報告準則在其定義表述中并未明確反映輸入值與假設的關系，使用者對輸入值是評估相關資產或負債時使用的“假設”或是用來“反映”假設的具體信息產生疑惑。
在公允價值計量的應用指南中，國際財務報告準則和美國財務報告準則為各層次的輸入值選擇和應用提供了具體的范例，以幫助評估人員理解輸入值的內涵及外延。例如，國際財務報告準則中列示的部分各層次輸入值包括：第一層次輸入值是相同資產或負債的活躍市場報價；第二層次輸入值包含的內容非常廣泛，例如在正常報價間隔期間可觀察的利率和收益率曲線、隱含波動率、預繳速度、損失的嚴重性、信用利差、違約率、可觀察的合同現金流量及折現率等。根據準則應用指南中具體的使用案例，筆者認為輸入值是公允價值計量過程中，評估人員基于特定的評估對象和評估方法選擇和使用的能夠對評估結果產生影響的具體的信息。這些信息能夠反映公允價值計量要求的相關假設，在具體的公允價值評估中能夠對評估結果產生重要影響。
在具體的公允價值評估實務中，可以將評估過程中的公允價值計量抽象表示為如下函數形式：
FV=f（x1，x2，x3，…）
即特定資產、負債或主體自身權益工具項目的公允價值FV（即因變量）是各種輸入值x1，x2，x3，…（即各種自變量）的函數。其中的自變量是評估人員在特定的評估情況下，根據經驗和判斷，運用一定的方法選擇和確定的能夠對評估結果產生重要影響的具體數據信息即輸入值。從函數形式中筆者推斷輸入值是能夠對評估結果產生影響的、為評估公允價值采用相應評估技術方法所應用的一系列具體的數據信息。假設作為一個抽象的概念，是依據有限事實，通過一系列推理對所研究的事物作出的合乎邏輯的假定說明。公允價值評估過程中的評估假設，借助于條件設定及假設的形式，表達和表現評估資產或負債需要滿足的條件約束和目標約束，是進行公允價值評估的前提。在具體的公允價值評估過程中使用的輸入值，應是一系列具體的經濟技術數據。
四、關于我國會計準則中輸入值的相關建議
通過會計準則的國際比較，筆者發現，我國準則中輸入值的定義與國際財務報告準則和美國財務報告準則已基本實現了趨同。我國準則借鑒了國際準則的經驗，將輸入值表述為“輸入值是指市場參與者在給相關資產或負債定價時所使用的假設”，而在可觀察輸入值和不可觀察輸入值的定義中輸入值被表述為用來“反映”假設的信息。這種前后不盡統一的定義表述，可能會引起使用者對輸入值內涵及外延界定的誤解，容易引發公允價值計量結果不準確的問題。輸入值在確定相關資產或負債的公允價值過程中具有不可替代的作用，如果將輸入值與評估假設不加區分，可能會引起評估人員在公允價值評估實務中設立評估假設和選擇輸入值時的混亂。公允價值評估假設是會計準則對公允價值所作定義規定的應該和必須滿足的相關條件或構成要件，也是會計準則對資產或負債公允價值基本特征或全部特征的高度概括。在對相關資產或負債的公允價值進行評估時，評估假設起到的是條件約束作用，構成了公允價值評估的前提，而評估過程中使用的輸入值用來反映滿足了這些假設的信息及數據，是評估人員按照會計準則的規定和評估經驗，利用一定方法，依據設定的假設所收集并篩選出的具體的信息和數據。合理界定輸入值的內涵及外延在評估相關資產或負債的公允價值的過程中具有重要意義。筆者認為，按照漢語的理解習慣，同時保證我國會計準則與國際會計準則的持續趨同，將輸入值的本質表述為“滿足相關假設條件約束的經濟技術數據及信息”是合理且可接受的。輸入值是指評估人員在進行資產或負債公允價值計量時所使用的滿足相關假設的各種經濟技術數據和信息，包括可觀察輸入值和不可觀察輸入值。可觀察輸入值是指滿足相關假設的各種可以通過公開市場直接或間接獲取的經濟技術數據和信息。不可觀察輸入值是指滿足相關假設的各種通過公開市場以外的途徑獲取的經濟技術數據和信息。可觀察輸入值可以直觀地反映市場參與者對資產或負債公允價值的態度和意見，不可觀察輸入值不能直觀地反映市場參與者對資產或負債公允價值的態度和意見。在公允價值計量過程中所使用的假設，其實就是公允價值存在需要滿足的約束條件，甚至可以理解為公允價值的構成要件。它們主要包括：基于市場參與者的立場和視角、主要市場或最有利市場、最佳使用及脫手價格等。
不論是基于公允價值計量的實際需要，還是根據國際財務報告準則與美國財務報告準則的定義及其應用指南中對具體輸入值使用案例的描述，將輸入值表述為能夠滿足相關資產或負債公允價值計量假設的具體數據信息更為恰當。
通過對國際公允價值計量準則和美國公允價值計量準則的分析，我們看到IASB和FASB構建的公允價值計量概念框架體系中都有關于公允價值計量的具體應用指南。其中對于輸入值的使用列示了大量常見輸入值的應用實例和具體應用過程中的調整和使用方法，用來幫助評估人員評估公允價值。然而我國準則缺少配套的公允價值計量應用指南和對具體的輸入值使用的說明，容易導致評估人員理解上的偏差和應用上的失誤。在公允價值計量準則的實施應用中，專業規范的應用指南是不可或缺的一部分。
我國《企業會計準則第39號――公允價值計量》的實施為公允價值的確認、計量和披露提供了統一的、權威的指導原則，對規范我國的公允價值計量有重要意義，但是在準則應用上還應制定具體的應用指南，可以借鑒國際財務報告準則和美國財務報告準則的經驗，利用具體應用實例和經驗方法的介紹制定相應的應用指南，以幫助評估人員準確理解和使用輸入值。
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篇7
本文研究公允價值計量對會計基本理論的影響和創新。首先對公允價值相關概念進行辨析，在此基礎上，分析了公允價值計量對會計核算程序、會計核算基礎、會計基本假設、會計信息質量特征等基本會計理論的影響或創新，然后再以固定資產折舊為例分析公允價值計量的具體影響，并討論了對會計教學的影響，最后是總結。
關鍵詞：
公允價值計量；權責發生制；會計假設；會計信息質量特征；會計教學
014年1月29日財政部了《企業會計準則第39號———公允價值計量》，這是我國企業會計準則與國際會計慣例趨同的又一重大舉措，更是首次對會計計量單獨制定準則，也是對“會計的核心職能是會計計量”觀點的積極回應。這在會計學術界、準則制定機構和會計實務界產生了重大影響，其影響的廣度和深度是前所未有的。顯然，公允價值計量概念和準則的出現是會計理論中的重大創新，這涉及到會計基本理論的多個方面，包括對會計確認、計量和報告等會計核算程序，亦對會計核算基礎、會計基本假設、會計信息質量要求等基本概念產生了影響或創新，并對現有的會計實務核算，如固定資產折舊核算等也產生了一定沖擊，在會計學教學過程中，這些影響值得關注。本文嘗試對以上內容進行理論分析，以期更深入地理解公允價值計量問題及其預期產生的經濟后果。
一、公允價值計量基本概念辨析
公允價值、公允價值計量和公允價值會計是三個緊密聯系但又各不同的概念，時常被當作同一詞來使用，從學術研究的嚴謹性來看，這并不合適。因此，研究公允價值相關問題時，首先對相關概念進行清晰界定顯得尤為必要。我們認為，首先，公允價值是一種會計計量屬性，通常與歷史成本相對應，是個名詞短語。當公允價值計量屬性被用來計量資產或負債等項目價值時，才能稱為公允價值計量。即沒有公允價值，公允價值計量就無從談起。更進一步地，從財務會計的核心是財務報告的角度來看，當期末提供的財務報表項目是采用公允價值計量時，這才是公允價值會計（張白玲、杜孝森，2009）。鑒于公允價值計量是公允價值和公允價值會計中間一環，也是關鍵環節，本文的討論采用“公允價值計量”一詞。2014年7月29日，財政部對《企業會計準則———基本準則》進行了修訂，主要是對第四十二條第五項進行了修改，也就是對公允價值計量屬性進行了重新定義。原定義是：在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。新定義為：在公允價值計量下，資產和負債按照市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售資產所能收到或者轉移負債所需支付的價格計量。這一定義的修改，在很大程度上是對公允價值計量準則的回應。通常而言，基本會計準則對具體會計準則具有統馭作用，具體準則是根據基本準則制定的。但公允價值計量準則仿佛是個例外，或許是因其重要性，出現了具體準則影響基本準則的修訂的情況。
通過比較分析可以發現，修改后的公允價值定義更完善、更科學。首先，交易主體的認定更科學準確，市場參與者比較客觀，而熟悉情況的雙方比較主觀和模糊。其次，新定義明確了交易時點，即計量日，這界定了計量的時間范圍，使得公允價值的取得更精準。再次，交易方式的界定更加清晰，從公平交易改為有序交易，一項交易是否公平存在很大的主觀性，即使某些交易不公平，會計系統也應當進行核算。新準則明確界定了交易的方式即為有序并對交易活動給出范圍，提出公允價值計量確認的環境只能是主要市場和最有利市場，而非其他。實際上，這就在很大程度上提高了會計信息的真實性，提高了投資者和公眾對交易的信心。最后，新定義擴大了公允價值的應用范圍。舊準則用公允價值計量的資產或負債是“能夠交換或清償”的，新準則表述為是能夠“出售或轉移”的資產或負債，即企業能用公允價值計量的范圍不僅僅限于能夠交換或清償的資產或負債，但凡符合能夠出售或轉移的資產或負債的條件都可采用公允價值計量，這實際上大大擴大了會計要素中資產或負債的計量范圍，表明公允價值在我國正在被越來越重視并逐漸被加強其運用（徐雅楠，2015）。
二、公允價值計量對會計核算程序的創新
眾所周知，會計核算程序包括會計確認、計量、記錄和報告等四個緊密結合的環節。而企業會計準則主要對會計確認、計量和報告進行規范，這里主要分析公允價值計量對這三方面產生的影響或創新。
（一）會計確認會計確認是會計程序的第一環節，解決當一項經濟業務發生后，會計系統是否以及何時進行確認的問題。比較而言，在歷史成本計量下，許多經濟業務是無法核算的，但該業務的確對會計主體的財務狀況和經營成果等產生了重大影響。為了全面反映交易或事項對會計主體產生的財務影響，應當采用公允價值計量予以確認。從這種意義上講，公允價值計量拓寬了會計確認的內涵，也大大改進了會計系統的反映功能。
（二）會計計量當確定對某項經濟業務進行確認時，首先是定性確認，但要確實地進入會計系統，會計計量是關鍵，會計計量是對發生的經濟業務的定量確認。會計計量包括計量屬性和計量單位兩部分。計量單位通常采用名義貨幣單位，而不同的計量屬性的功能各不相同。因此，計量屬性對于會計計量就顯得尤為重要。以歷史成本和公允價值為例，通過簡單比較，可以發現，歷史成本注重實際發生，側重靜態反映，屬于保守計量；而公允價值還關注價值的潛在影響或預期變化，側重動態反映，屬于開放計量。以交易性金融資產為例，由于其價值波動比較大，在會計期末的價格發生重大變化時，如果還是以初始入賬價值計量，顯然不符合客觀事實，這時就需要采用公允價值進行期末計量。事實上，應該在期末對所有資產項目進行現時價值計量，采用公允價值計量是必然選擇，這大大提高了會計計量的準確性，對提高會計信息質量，全面捕捉會計環境變化對會計主體的財務影響至關重要。
（三）會計報告會計報告是會計核算程序的最后一環，財務報告是最終產品，直接面對市場，面對財務信息使用者，財務報告的真實可靠與否在很大程度上決定著信息使用者的決策有效性。按照傳統的歷史成本模式報告的財務信息存在滯后性，勢必會造成誤導，嚴重影響了財務報告的有效性。公允價值計量屬性的出現，為改善歷史成本報告信息帶來曙光。采用公允價值會計報告財務信息提高了信息可信度，使用者通過報告信息可以非常直觀地了解到當期資產負債項目的現時價值，這樣的信息會具有更高的預測性。由此可見，公允價值計量對改善財務報告的信息質量大有裨益。
三、公允價值計量對會計核算基礎的創新
會計核算有兩種記賬基礎，即權責發生制和收付實現制。企業會計準則規定，企業會計核算采用權責發生制。究其原因，權責發生制能更準確地反映企業的財務狀況和經營成果。收付實現制的優點是簡單，但其最大缺陷在于不能客觀反映企業的經營損益，不符合產權要求，也會混亂產權關系。隨著公允價值計量的普遍采用，收付實現制的應用范圍會進一步縮小，權責發生制的應用空間會更大。權責發生制要求按照權利或責任的發生為依據，而非以現金的實際收付為依據進行會計核算。可以說隨著公允價值計量的更廣泛采用，會促進權責發生制的推廣，或者說權責發生制要求采用公允價值計量（杜孝森、張白玲，2009）。這是因采用公允價值計量是對權責發生制認識的一個創新。
四、公允價值計量對會計基本假設的創新
會計基本假設，又稱會計基本前提，是為了保證會計工作的正常進行和會計信息的質量，對會計核算的范圍、內容、基本程序和方法所作的合理設定。會計工作不能脫離這些假設，無論會計發展程度如何，都要符合這些假設，不能違背或沖擊，但可以擴展其內涵。目前，公認的會計假設有四個，即會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量。
（一）會計主體會計主體是指會計為之服務的特定單位，界定了會計工作的空間范圍。公允價值計量屬性的出現，大大拓展了會計主體的范圍。特別隨著金融產品和金融工具的創新，原來有些新產品因歷史成本計量屬性無法核算的，現在可以采用公允價值計量了。而且，會計主體對會計環境的反應可以更多地包含在會計核算中來，例如，市場價格波動對企業資產或負債的潛在影響，因采用公允價值計量被合理考慮，因此采用公允價值計量可以衍生出更多的會計主體。
（二）持續經營持續經營是指會計主體的生產經營活動將正常地延續下去，在可以預見的將來不會因破產、清算、解散等而不復存在。只有在這一假設下，資產或負債項目的公允價值才能有效獲取，因此采用公允價值計量是對持續經營假設的鞏固和加強，更加凸顯持續經營的重要性。例如，當采用公允價值對某項資產的預期經濟利益進行評估時，持續經營假設不可少。
（三）會計分期會計分期是把企業持續不斷的生產經營過程劃分為較短的相對等距的會計期間，從而可以及時地提供會計信息，滿足信息使用者的需要。公允價值計量是時點動態計量，可以進一步縮小會計期間，可以隨時按照公允價值計量，提供更及時的會計信息。
（四）貨幣計量采用貨幣計量是會計的根本特征之一，該假設強調，企業發生的能用貨幣計量的經濟業務或事項都應納入會計核算系統。當然，其他不能用貨幣計量的業務可以采用定性描述適當披露。在歷史成本模式下，許多事項或情況是無法進行會計確認的，因為無法取得歷史成本。但采用公允價值就不同了，在歷史成本無能為力的情況下，公允價值或許是存在并可靠取得的，這樣就可以采用公允價值進行會計核算了，因此，公允價值計量擴大了貨幣計量的內容。
五、公允價值計量對會計信息質量要求的創新
會計是具有反應性的，當會計環境發生變化時，為了實現會計目標，必須對會計進行適當調整，以保證會計信息質量。公允價值計量屬性的采用對于會計信息質量要求的多個方面進行了創新。當前關于公允價值與會計信息質量之間的研究比較多，無論是規范研究還是實證研究，多數是從相關性和可靠性兩個基本特征進行比較。張先治、季侃（2012）認為：我國上市公司會計信息的價值相關性尚未達到引入公允價值計量屬性的初衷，而可靠性出現了一定程度的降低。可靠性和相關性是會計信息質量最重要的要求，但并不是全部要求，而其他要求也會受到公允價值計量的影響，進而又影響了相關性和可靠性。因此，有必要對每個會計信息質量要求進行分析討論。
（一）可靠性可靠性要求企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠、內容完整。當資產或負債項目的價值受到交易或事項的影響時，會計系統要按照實際的影響進行反映。比如，公司持有的作為交易性金融資產的股票，當在期末計量時，就需要根據當前的實際情況來反映，因為股票價格的波動這一客觀事實確實對企業資產的未來經濟利益的流入產生了影響。因此，采用公允價值計量可以提高會計信息的可靠性。
（二）相關性相關性要求企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關，有助于財務會計報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測。以資產項目為例，資產的歷史成本可能與當前的公允價值相差很大，對于信息決策者而言，顯然公允價值信息要比歷史成本更有利于未來決策，這不難理解，因為離未來決策越近的信息的預測性越高。所以，采用公允價值計量預期可以提高會計信息的相關性。
（三）可理解性可理解性要求企業提供的會計信息應當清晰明了，便于財務會計報告使用者理解和使用。對于財務報告的使用者而言，最基本的要求是，當看到報告數字時，能直觀地確定現在的資產和負債價值，而不是過去的歷史成本。顯然，采用公允價值進行期末計量和報告能提高會計信息的可理解性。（四）可比性企業提供的會計信息應當具有可比性，這又分為縱向可比和橫向可比。縱向可比要求企業在不同的會計期間對相同或類似的經濟業務采用相同的會計處理方法，保持一貫性。如果采用歷史成本計量，不同的資產項目的計量時點是不同的，嚴格來講是不能縱向比較的，但采用公允價值計量可以統一為期末時點，就可以縱向可比了，這樣不同企業之間的橫向可比才具有可行性。
（五）實質重于形式會計準則規定，企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。這一要求在具體應用時通常只涉及到具體經濟業務的定性確認，例如企業融資租入的固定資產按照該要求應當作為企業的資產處理。但有時雖然沒有顯著的交易或事項的法律形式，但資產或負債價值已經實質發生了變化。這也需要按照實質重于形式的要求進行確認計量。
（六）重要性重要性是指企業提供的會計信息應當反映與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的所有重要交易或者事項。抽象地說，會計核算的對象是資金運動，所有資金運動都需要進行會計核算，所有影響企業資金運動的交易、事項或情況都是重要的，也都需要進行會計處理。歷史成本計量模式下，有些情況對企業資金價值的影響，如物價波動等是無法核算的。此時，采用公允價值計量是必然選擇，這是符合重要性要求的。
（七）穩健性穩健性要求企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。對各類資產計提減值準備是穩健性要求的典型例子。公允價值計量與穩健性要求存在一致性和矛盾性。具體說來，對于已經發生減值的資產計提減值準備，客觀反映資產的現時價值，這是穩健性的要求，同時也符合公允價值計量的要求。但是對于發生增值的資產來說，如果按照公允價值計量，是要進行會計處理的，但這顯然違背了會計穩健性的要求。這種矛盾現象需要予以正視和解決。從財務會計的目標是提供決策有用的會計信息的角度出發，采用公允價值計量是正確的選擇。由此看來，穩健性要求只是部分地（對于減值資產而言）符合公允價值計量，而增值資產也同樣需要公允價值計量。
（八）及時性及時性要求企業對于已經發生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后，這樣可以保證會計信息的時效性，時效性直接影響到信息使用者決策的有效性。通常認為，及時性要求“今日事，今日畢”，這可以從兩個方面理解：一方面，當具體的會計憑證取得或編制后要及時登記賬簿，編報報表；另一方面，當某些事項或情況對企業資產或負債價值很可能產生影響時，哪怕還沒有具體實現，也需要及時進行會計反映。我們認為，這方面是更重要的，此時采用公允價值計量是必要的，因為歷史成本計量在這些情況下基本上是無能為力的。因此，采用公允價值計量也可以提高會計信息的及時性。
六、公允價值計量對固定資產折舊核算的創新
以上是從基本的理論出發展開討論，事實上，公允價值計量對具體的會計業務也產生了深遠的影響。對固定資產折舊核算的影響就是一個明顯的例子。眾所周知，為了合理進行資產定價和收益確定，需要對固定資產進行折舊。但公允價值的采用在很多程度上對固定資產折舊的必要性提出了挑戰。如果對固定資產進行公允價值計量，那么固定資產折舊存在的必要性便不復存在，而是在期末將公允價值變動額計入當期成本或損益，這勢必對產品成本計量也會產生重大影響。對生產性固定資產計提折舊一般計入產品成本，但金額一般是預先估計的，通常不再考慮固定資產價值的波動，比較保守和模糊。如果采用公允價值計量，其價值波動來自當期的市場狀況，保持開放性，將公允價值變動額計入產品成本就比較準確，這也有助于改善產品成本會計核算。
七、公允價值計量對會計學教學的影響
會計理論的研究要服務于會計教學，特別是重大會計理論的創新勢必會影響到會計教學，對于公允價值計量問題尤為明顯。這不僅是理論問題，上升到準則制定層面，對教學的影響就更突出了。因此在會計學教學過程中，與之相關的內容需要強調和強化，使學生知其然，并知其所以然。首先，會計學教學要求密切關注新準則的變化，做到與時俱進，不與會計實務脫節。會計教科書的修訂或再版總是具有滯后性，因此，這就要求教師不能固守教材，要審時度勢地將新的準則或理論介紹給學生，擴展學生的知識面，保持開放和發散思維。其次，要從廣度和深度來加強對會計基本概念的分析，讓學生掌握基本的會計理念，會用會計思維分析問題和解決問題。
八、總結與討論
篇8
一、公允價值簡述
公認會計準則（GAAP）對公允價值的定義是：資產的公允價值是在非清算交易中，自愿交易的雙方購買或銷售一項資產的現時價值；負債的公允價值是在非清算交易中，自愿交易的雙方發生或償付一項債務的現時價值。國際會計準則委員會（IASC）認為，公允價值是指熟悉情況并自愿的雙方，在公平交易的基礎上進行資產交換或債務結算的金額。美國財務會計準則委員會（FASB）認為，公允價值是雙方在當前的交易（而不是被迫清算或銷售）中，自愿購買（或承擔）或出售（或清償）一項資產（或負債）的金額。FASB認為，公允價值是金融工具最相關的計量，而且是衍生工具唯一相關的計量。2004年6月FASB的征求意見稿中，將公允價值重新定義為“知情的、不相關的、自愿的各方之間，在當前交易中交換一項資產或負債所能達到的價格”。我國《企業會計準則》對公允價值的定義是：在公平交易中熟悉情況的雙方自愿進行資產交換或負債清償的金額。
雖然文字表述有差異，但本質一樣。第一，前提假設相同，都是在雙方自愿、公平、非強迫的前提下進行；第二，價格是雙方達成的協議，任何一方有異議都不構成公允價值；第三，都有交易的存在，其交易可以是現在的，也可以是估計的、尚未實現的預期交易。公允價值也就是指公允的市場價格。可以看出，公允價值作為新的計量屬性，最大的特征就是來自于公平交易市場的確認，是一種具有明顯可觀察性和決策相關性的會計信息。
二、公允價值計量在我國運用的演變
我國對公允價值的使用經歷了一個曲折的過程，其運用大體上可分為三個階段：
第一階段是1998～1999年由財政部頒布的一系列具體會計準則中《債務重組》、《投資》、《非貨幣交易》準則首次引入了“公允價值”的概念。這階段運用公允價值在理論和實踐上均存在著障礙：在理論上，運用公允價值計量超前于我國的會計目標。我國會計目標的研究相對滯后，局限于提供充分的會計信息，而未能滿足決策有用觀對會計信息的要求。在這樣的會計目標指導下，以公允價值作為計量基礎顯然超前。在實踐中，公允價值難以取得。在沒有市場價格的情況下，要由交易雙方自己來確定，所以人的主觀因素不可避免地會影響價值的公允性。有些企業利用資產評估方法的選擇來影響公允價值的確定。有的交易主體不考慮公允與否，干脆把公允價值作為達到目的的工具，公允價值在運用中往往成為管理層操縱利潤的工具，這在關聯交易、資產重組、非貨幣交易等會計實務中經常可以見到。
第二階段是2001年修訂的《企業會計準則―債務重組》和《企業會計準則―非貨幣易》在保留公允價值概念的情況下，基本上取消了公允價值計價，僅將公允價值作為收到補價方在多項資產上分配入賬金額的依據。原因在于實際操作過程中出現了上市公司濫用公允價值操縱利潤的情況，因此公允價值被暫停使用。
第三階段是2006年財政部頒布的新企業會計準則按照會計國際趨同的要求，大大擴大了公允價值的使用范圍。新會計準則體系按照現行國際慣例把“公允價值”概念引入到我國的會計體系中，并對計量屬性做出了重大調整，不再強調歷史成本為基礎計量屬性，積極但又穩健地引入公允價值計量屬性，其中主要在金融工具、非共同控制下的企業合并、投資性房地產、債務重組、非貨幣易、資產減值、捐贈與補助、企業年金等方面采用了公允價值。但與1999年引入公允價值相比，此次新會計準則借鑒了《國際會計準則》資產負債表框架概念，但并沒有完全照搬國際會計準則所有條款，而是根據我國實際國情，考慮實際可操作性等因素規定了公允價值的使用條件，對公允價值的應用采取適度和謹慎的態度，其適用范圍比國際會計準則中公允價值的適用范圍更窄、限制更嚴。
目前，公允價值計量在我國的運用仍處于初級階段，但是公允價值計量研究在總體上呈現出越來越深入的趨勢，新企業會計準則的頒布，更是促進了理論界對公允價值的研究。但是，在我國運用公允價值仍有許多問題需要引起重視。
三、我國運用公允價值存在的主要問題及解決措施
（一）我國運用公允價值存在的主要問題
1、怎樣結合我國實際引入公允價值計量。2006年國家財政部的新企業會計準則中公允價值的運用是一大亮點，采用公允價值的目的就是為了使會計信息更具有決策相關性，這一點同會計目標相一致，也是國際趨同化的必然選擇。可以說，采用公允價值是會計計量的發展趨勢，我們要積極響應。但鑒于我國的實際情況，比如說資本市場不發達、監管力度不夠、公司治理存在嚴重缺陷等等，這就需要我們真正理解公允價值的內涵，預計目前我國采用公允價值可能面臨到的問題，以及考慮它具備了怎樣的條件才能被實務界廣泛采用。
2、采用何種切實可行的準確方法進行公允價值的確定。盡管在2006年財政部頒布的新企業會計準則中初步規定了公允價值的確認方法，但是就目前而言，公允價值尤其是不存在活躍市場的資產或負債的公允價值的計量仍然面臨一定的困難。正是由于這些困難的存在，使得公允價值的確定具有一定的彈性，從而導致了公允價值計量方式對財務報告的重大影響。
首先，存在活躍市場的資產或負債的公允價值的取得不具有及時性。目前，企業主要是通過經紀商、行業協會、定價服務機構等獲得活躍市場中非貨幣性資產的公允價值，但是由于各種原因，使得這些部門所的公允價值信息嚴重滯后于市場信息。一個不具有及時性的公允價值，很難具有相關性，這為公允價值的應用帶來一定障礙。此外，市場價格是多變的，到底那個是公允的，有時也難以確定。
其次，未來現金流量折現法中各種估計參數的取得具有一定的彈性。未來現金流量折現法思路簡單、容易理解，但是在實際運用過程中，由于各種變量的確定方法都有很大的彈性，如未來現金流量、折現率的確定。各種變量的確定方法都需要財務人員的職業判斷和估計，不同的參數將直接導致公允價值的重大差異。如果變量的選擇不合理，將導致計算結果的不公允、不可比以及對投資者造成誤導。
3、怎樣避免公允價值計量帶來的負面效應。新會計準則要求公允價值的變動要計入當期損益，改變了我們通常理解的收益觀，如交易性金融資產公允價值的變動將會產生利得或損失，這將改變現在會計實務中短期投資只確認減值，不確認升值收益的情況，影響當期的損益。而且新會計準則在計量屬性選擇方面給了企業更大的自，這很可能會催生一些企業利用會計計量屬性的選擇權，以新的盈余管理手段來創造賬面利潤，這其中公允價值很容易成為利潤操縱的工具。這也是為什么在2001年我們暫停使用公允價值的主要原因所在。
（二）我國運用公允價值存在問題的解決措施
首先，要恰當地運用公允價值，保證會計信息的可靠性。公允價值能提高會計信息的相關性，但相關性是建立在可靠性的基礎上，二者不是孤立存在的。常勛指出，使用高新技術和積極參與金融市場，特別是在資本市場上活動的大型企業的會計計量將從混合計量模式走向以公允價值計量為主、輔以歷史成本計量的單一計量模式；使用一般工藝技術的勞動密集型和不積極參與資本市場活動的小型企業則保持以歷史成本計量為主、輔以公允價值計量的單一計量模式。這種從不得已而采用的混合計量模式回歸單一計量模式，是出于保證會計報表信息可比性的需要。結合我國目前實際情況，在比較成熟的市場下，用公允價值進行資產計量，利于有價證券、汽車等長期資產方面的評估；對于現階段尚不成熟的市場，要盡量減少使用公允價值作為計量手段，待相關法律法規健全、市場成熟后再引入公允價值計量也為時不晚。
其次，要規范公允價值的取得途徑，加強市場信息化建設。政府相關管理部門可會同一些社會團體如行業協會等，充分利用現代電子信息手段逐步建立與我國市場經濟發展水平相適應的具有中國特色的全國市場價格信息數據網絡，并且保證信息數據的公開化和實時更新。實時、準確的大容量行業信息數據不僅方便企業專業估價人員在資產定價時選取適當的價值參數資料，使交易透明化，使公允價值運用所使用的市場數據具有可驗證性，更能夠為公允價值的審計提供有效的審計軌跡和足夠的數據支持。對于凈現金流量折現取得公允價值的途徑，主要規范的是現金流量和折現率的確定方法。
篇9
【關鍵詞】公允價值計量 08年金融危機 會計計量模式
一、金融危機的罪魁禍首
金融危機過后，人們一方面進行挽救危機的措施，一方面尋找導致這場百年一遇的禍端發生的罪魁禍首，人們從次貸危機望向金融工具衍生品，又追溯到市場及市場信用，希望從這些新興發生物中找出一些蛛絲馬跡來闡明這場災禍的發生過程。于是在上述領域紛紛嘗到苦頭之后，金融界的一些人又將矛頭直指向當時所采用的會計計量模式——公允價值計量法。一些銀行家認為，金融資產和負債按照公允價值計量的規定，在市場并不景氣和公允價值缺失的情況下，相關機構對資產過分的進行減值處理而并未考慮到其潛在的真實價值，從而導致相關資產的市場公信力下降，金融機構進入進一步拋售資產的惡性循環，并最終促使了金融危機的產生。基于此種理論，美國約60名議員提出，高聲要求放棄當前公允價值計量的計量方法，重歸歷史成本計量，他們認為此舉可有效抑制次貸危機的進一步蔓延。于是在此之后，2008年9月30日，美國《在不活躍市場下確定金融資產的公允價值》。美國眾議院也在之后通過財政部救市方案，并要求SEC（美國證劵交易委員會）在不損害公眾和投資者利益的前提下，考慮暫停使用《美國財務會計準則第157號：公允價值計量》。同年12月16日，美國聯邦監管機構正式發文同意放松購買銀行業務的資本規定，允許企業通過使用無形資產估值來增加資本水平。以上種種，都表明美國承認公允價值在金融危機中的罪魁禍首地位，使得金融危機的罪魁禍首——金融體制，依然逍遙法外。
二、對公允價值的本質理解
目前國際國內對公允價值本質的探討主要有兩種觀點，一是“獨立計量觀”，一是“復合計量觀”。獨立計量觀認為，公允價值與歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值一樣，是一種獨立的計量屬性，存在其應用的條件以及計量的價格基礎，幾種計量屬性可以并列使用。最具代表性的就是我國2006年頒布的《企業會計準則――基本準則》，該準則明確提出了5種會計計量屬性，指出公允價值計量與其他幾種屬性具有平等的關系。而復合計量觀則認為公允價值本身不是一種獨立的計量屬性，而是價值的直接計量（現值）和間接計量（歷史成本、現行市價、和可變現凈值）的總稱。
以上兩種觀點都從某一方面反應了公允價值的特點。比如，公允價值計量正是基于 “以交易為基礎”的歷史成本而會計無法真實地反映企業財務狀況和經營成果這一事實的產物，公允價值的本質涵義應當依據其在“基于價值會計”體系中的作用來理解。在基于價值會計的體系中，公允價值是會計計量努力實現的理想目標，即真實公允地反映企業財務狀況和經營成果。對企業資產、負債在不同時點上的反映，依據其不同角度來選擇使用公允價值計量屬性。
三、對會計計量模式未來發展的展望
公允價值計量模式仍是大勢所趨。2008年11月11日，由美國特許金融分析師提交美國證劵交易委員會的一份調查報告中提到，公允價值不是造成美國金融危機的罪魁禍首，對于金融市場信用至關重要的公允價值計量應該被保留下來，同時sec副首席會計師Stephanie Hunsaker表示“公允價值會計不應被暫停使用，但需要進一步改進。”
公允價值計量存在的問題。雖然公允價值會計在今后很長一段時間內仍將會是金融市場所采用的主要計量方式，但其難以保證的可靠性、實際操作的高難度性以及公允性的定論復雜性都揭示了公允價值計量模式的短板所在，那么在后金融時代里，我們所應該關注的方向便是如何完善公允價值的披露模式及定價模式，使之在金融市場中真正的成為得到廣泛認可的資產的“公允價值”。
使用歷史成本計量及公允價值計量的雙重猜測。任何計量屬性都不是完美無缺的，沒有任何一種計量屬性能夠滿足一切計量條件，在日益復雜的金融市場里，單一的歷史成本計量和公允價值計量都顯得捉襟見肘，那么，是否能夠將歷史成本計量模式及公允價值計量模式并而行之，證據在于，2008年12月底，sec曾向國會提交了一份關于調查市價會計的研究報告。該報告提出從八個方面完善現行公允價值會計：第一，改進SFAS NO.157，而不是廢止；第二，現行公允價值計量要求不能廢止；第三，采取措施改進現行公允價值準則的應用；第四，金融資產減值需要重新設計；第五，需要更明晰的指南以提高正確的判斷；第六，會計準則需要繼續滿足投資者的需求；第七，采取新的正式措施，規范現行會計準則的實踐；第八，進一步簡化金融資產投資會計要求。從這份報告中，能觀察到準則制定者們對會計準則進一步改善的需求。那么，我們所能做的就是對多種價值計量模式進行分析，不斷完善雙重計量模式的程序。積極發揮他們的優越性，為會計理論的長遠發展出謀劃策。
參考文獻：
篇10
一、可供出售金融資產的減值核算
CAS22規定，可供出售金融資產發生減值計人當期損益，但在轉回時分別債務工具和權益工具處理：前者通過當期損益轉回而后者計人所有者權益，因此“趙文”認為該處理前后和橫向不一致，有悖于可理解性和可比性原則；又認為減值和公允價值變動的會計處理沒有明顯區別，由此提出“可供出售金融資產不提減值準備”、用公允價值變動的會計處理替代減值處理的優化建議，筆者的認識與之相左。
(一)減值核算的理念在確認、計量和財務報表結構方面確立資產負債表觀的核心地位是新準則的重要理念，要求企業提升資產負債信息質量，及時計提資產減值準備，如實反映資產未來經濟利益，不高估資產價值。具體體現在，如果資產不能為企業帶來經濟利益或者帶來的經濟利益低于其賬面價值，那么該資產就不能再予以確認，或者不能再以原賬面價值予以確認，否則就不符合資產的定義，會導致企業資產虛增和利潤虛增。因此，當企業資產的可收回金額低于其賬面價值時，即表明資產發生了減值，企業應當確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額。減值核算使企業前所未有地樹立起風險防范及管理理念，同時提升了會計信息的相關性、前瞻性和決策有用性。
(二)減值核算的內涵同是可供出售金融資產，之所以債務工具和權益工具的減值會計處理不同(即“趙文”認為的不一致)，是因為不同資產的特性不同，其會計處理必然有差異。并且，對不同會計對象實施的會計處理程序和方法是不能相互替代的。
第一，債務工具和權益工具的特性區別。盡管同屬“可供出售金融資產”，但是可供出售債券和可供出售股票的特性區別并不因此消失，兩者在未來現金流量的風險、時間和金額方面仍然顯著不同：債券的回收風險比股票低，現金流量回收的時間和金額比股票確定，如在資產負債表日還要按照攤余成本和實際利率計算確定利息收入計入當期損益。所以相對可供出售股票來說，可供出售債券屬流動變現較強的準“流動資產”。當資產發生減值損失時，計人當期損益無異議，但減值恢復時，“流動資產”均通過當期損益轉回，而對“長期資產”則不同，盡管允許轉回資產減值有利于反映資產的真實狀況，但同時也可能為所謂盈余管理口號下所濫用，在同時兼顧會計信息可靠性和相關性的質量要求下，不允許轉回長期資產減值是現實的選擇。所以CSA8資產減值準則就規定，具有“長期股權投資”性質的股票減值不得轉回，而可供出售股票是“準長期”。其減值恢復既不能不轉回又不能通過當期損益轉回(避免影響利潤)，因此基于重要性的差別對待將其計入所有者權益是可理解的，所以可供出售債券和可供出售股票兩類不同質的會計處理理所當然不可比。
第二，可供出售金融資產減值的判斷。減值判斷是實施減值核算的核心程序，但是怎樣才算減值而不是公允價值的暫時性變動，CAS22列出九條判斷減值的客觀證據，CAS22應用指南給出了“公允價值發生較大幅度持續下降并預計這種下降趨勢屬于非暫時性的”所謂“原則導向”，沒有給出以往會計人員習慣的數字或百分比界限，即所謂“規則導向”。究其原因，就是自美國安然事件后人們認為會計準則越來越細致，容易讓人更重視形式而非實質，并助長了那些刻意尋找和安排“界限”來規避準則的行為，而不是力圖應用準則來提供有用信息。但是，原則導向的準則在應用到實踐中往往會出現由于大量的主觀判斷而造成信息扭曲，所以基于國情，新準則通過應用指南、講解以及其它途徑補充了不少規則性指導以彌補原則導向的缺陷。如財政部會計資格評價中心所編中級會計資格考試輔導教材，就提出可供出售權益工具所謂“公允價值下降嚴重”通常指下降幅度超過20％、“非暫時性”通常指公允價值持續低于其成本超過6個月的量化判斷參考。新準則體系體現的是原則導向和規則導向相結合，但不排除某些具體準則的原則導向多一點，盡管實施起來有難度，但重在抓住經濟實質，更符合會計目標的要求，因此減值判斷上暫時的操作難點不應該成為取消可供出售金融資產減值準備的理由。
第三，減值和公允價值變動的本質區別。從定性分析看，可供出售金融資產公允價值變動是暫時性的，著眼于“現在時”，其變動損失是可能的“虛損”，而減值是非暫時性的，著眼于“將來時”，其減值損失是很可能的“實損”；從定量分析看，可供出售金融資產公允價值變動是資產負債表日資產賬面價值與資產公允價值之差，而減值是資產負債表日資產的賬面價值與預計未來現金流量現值之差；從會計處理看，無論是可供出售金融資產減值還是公允價值變動損失，都反映資產價值減少的客觀事實，必然都貸記“可供出售金融資產――公允價值變動”科目(由此“趙文”認為沒有從根本上把減值和公允價值變動區分開來)，但是，其損失的承擔路徑卻完全不同(這才是根本區別)：因為公允價值變動是暫時性的，是不斷變動的“虛損益”，為了減少影響企業利潤波動的因素，對其借記“資本公積”由所有者權益承擔，不進利潤表；而減值損失是非暫時性的，按照資產負債觀和謹慎性原則不低估負債和損失的要求，對其借記“資產減值損失”由當期損益承擔，并且原來計人“資本公積”的公允價值變動損失這時也改變了性質一并轉入“資產減值損失”。以上分析表明，可供出售金融資產用公允價值變動的會計處理替代減值處理是不可行的。
二、交易性金融資產的損益核算
CAS22規定，資產負債表日，交易性金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產――公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目，反之作相反處理。“吳文”認為期末“公允價值變動損益”賬戶的余額轉入“本年利潤”賬戶并在利潤表中列示不盡合理，會虛增企業利潤，增加企業稅負；對于出售交易性金融資產時，將其前期的公允價值變動從“公允價值變動損益”賬戶轉入“投資收益”的會計處理“吳文”亦認為不恰當，認為會引起利潤表上的重復操作，由此提出將“公允價值變動損益”賬戶改為“公允價值變動”賬戶、不作為損益類賬戶使用的建議。
(一)“公允價值變動損益”的內涵 “公允價值變動損益”是新準則里新設的定性為損益類的會計科目，反映的是以公允價值進行后續計量的資產和負債在資產負債表日發生的公允價值變動形成的應計入當期損益的利得和損失，相應的，利潤表中新增了“公允價值變動收益”(損失以“－”號填列)的項目，凸顯新準則會計收益計量從利潤表觀向資產負債表觀轉變的“全面收益”理念，既要確認由經濟交易帶來的現實收益也要確認資產持有利得等未實現收益，以實現財務報告目標決策有用。同時還注意到，對“未實現收益”即“虛收益”的確認因公允價值的有限使用和區別資產不同特性而體現出應有的謹慎和有限度，如上述討論過的可供出售金融資產的公允價值變動形成的利得和損失即“虛損益”，就不得計人當期損益而是計人所有者權益，就是因為其不具有交易性金融資產的“流動資產”特性。所以，CAS22規定交易性金融資產的公允價值變動損益應計入當期損益，必然順理成章在利潤表中列示。
(二)“公允價值變動損益”與“投資收益”的關系同前所述，“公允價值變動損益”反映的是企業未真正實現但應計入利潤表的持產損益，而“投資收益”反映的是企業已經真正實現的損益，前者反映“持有”，后者反映“處置”。
[例]某企業購買的股票劃分為交易性金融資產，不考慮其它因素，從購買到持有期間和出售的經濟業務及其會計處理如表1：
從表1中可以看出：
(1)“公允價值變動損益”反映過程。交易性金融資產在持有期間由于公允價值變動產生的收益或損失反映在“公允價值變動損益”賬戶，該賬戶的發生額(3萬元和5萬元)和借貸方發生額相抵后的凈額(2萬元)分別反映在月份和年度利潤表的“公允價值變動收益”項，所傳達的信息是企業未真正實現的損益。
(2)“投資收益”反映結果。交易性金融資產出售時，由于資產賬面余額(8萬元+2萬元=10萬元)與實際收到的金額(10萬元)的差(為O)反映在“投資收益”科目的借貸方，至此，投資收益為零，意味著此項資產出售沒有盈利。但事實上把收入10萬元減去購買成本8萬元應該盈利2萬元。這時就顯現了“出售的同時，將原計入該金融資產的公允價值變動轉出”的必要性，這個結轉(注意不是結轉余額，而是結轉發生額的凈額)表示了2萬元盈利從“虛”的狀態轉為“實”的狀態，該收益已經真正地實現。
所以出售交易性金融資產時，將其前期的公允價值變動從“公允價值變動損益”賬戶轉入“投資收益”的會計處理是完整反映經濟交易始終的必然程序，表面看對利潤總額沒有影響，實質上反映了利潤實現的進程，最終在利潤表上反映出利潤的不同構成和質量，并不是利潤表上的重復操作。
(三)“公允價值變動損益”結轉對利潤的影響“公允價值變動損益”期末余額轉入“本年利潤”，構成利潤總額的增加項，但是在利潤表中將這一“虛損益”單獨列示，以便從利潤總額中分解出真正實現的利潤，有助于信息使用者對企業的過去、現在和將來做出科學的評價和合理的預測。同時，稅法與會計準則就公允價值變動損益的稅務處理達到協同，財稅12007180號規定：“企業以公允價值計量的金融資產、金融負債以及投資性房地產等，持有期間公允價值的變動不計人應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額”。所以，“公允價值變動損益”結轉到本年利潤不會增加企業的稅負。
分析“吳文”提出的將“公允價值變動損益”賬戶改為“公允價值變動”賬戶，不作為損益類賬戶使用并且“期末無須結轉”的建議，“公允價值變動”究竟應是什么性質的賬戶難以確認。如發生公允價值上升，借記“交易性金融資產”，貸記“公允價值變動”，這時資產負債表上增加了資產，要使會計恒等式不被破壞，“公允價值變動”在排除了損益類性質外就只能是三種結果：一是作為一種資產減少，二是作為一種負債增加，三是作為一種所有者權益增加。顯然只能是第三種。如果是這樣，根本不需要新設一個“公允價值變動”，與可供出售金融資產的處理一樣直接記入“資本公積”更直觀，但是這有悖于將具有流動資產性質的交易性金融資產與具有長期資產性質的可供出售金融資產區別對待處理的初衷。
三、金融資產的分類
CAS22規定，企業應將取得的除長期股權投資準則規范以外的金融資產在初始確認時劃分為下列四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；持有至到期投資；貸款和應收款項；可供出售金融資產。非金融企業持有的現金和銀行存款屬于以上分類中的哪一類頗讓人感到困惑，由于CAS22及其指南中沒有具體明確規范，而實務操作中有“現金”、“銀行存款”科目進行記錄，有“貨幣資金”報表項目進行報告和披露，因此對其“歸屬”一時無人深究。但之后CAS22有關“貸款和應收款項泛指一類金融資產，主要是金融企業發放的貸款和其他債權，但不限于金融企業發放的貸款和其他債權。非金融企業持有的現金和銀行存款、銷售商品或提供勞務形成的應收款項、企業持有的其他企業的債權(不包括在活躍市場上有報價的債務工具)等，只要符合貸款和應收款項的定義，可以劃分為這一類”的講解引起了爭議，爭議的關鍵是“現金”、“銀行存款”是否“債權”。由于企業對外結算都是通過銀行存款，因此以下重點討論銀行存款。
(一)銀行存款性質辨析第一，銀行存款是一種合同。CAS22規定，銀行存款是金融資產的一種，金融資產又是金融工具的一種，金融工具是“形成一個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同”，銀行存款即是存款人將屬于自己的資金基于防范風險、保值與增值等原因存入商業銀行而形成的，當事人之間有一種特殊的權利和義務關系。但是，對于存款合同我國《合同法》沒有規定，屬于無名合同。
第二，存款合同的法律性質。銀行存款合同是確定存款人與商業銀行之間權利義務的契約關系，根據國際慣例以及我國法律的基本原則和實踐，主流觀點認同存款合同成立時存款人通過讓渡存款款項的所有權所取得的是債權，即可以隨時或按約定時間要求對方支付存款本金和利息，也就是取得付款請求權，存款人與存款銀行之間的關系是債權債務關系，企業銀行存款屬于債權。
第三，會計制度的規定。財政部2001年頒布實施的《企業會計制度》中規定：“企業應加強對銀行存款的管理，并定期對銀行存款進行檢查，如果有確鑿證據表明存在銀行或其他金融機構的款項已經部分不能收回，或者全部不能收回的，例如，吸收存款的單位已宣告破產，其破產財產不足以清償的部分，或者全部不能清償的，應當作為當期損失，沖減銀行存款”；2002年1月1日起實施的《金融企業會計制度》將活期存款(金融企業吸收存款單位和居民個人存入的可隨時取用的存款)列為流動負債的首項，也說明了企業銀行存款的債權性質。