審計風險應對措施范文

導語：如何才能寫好一篇審計風險應對措施，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

【關鍵詞】計算機審計 風險分析 應對措施

一、計算機審計風險概述

1、相關概念的定義

計算機審計，在國內外學術界有多種叫法，例如EDP審計、電算化審計、信息系統審計等等。盡管叫法不同，但其含義基本相同。計算機審計是指審計人員把計算機作為審計的對象或工具，對經濟信息系統所進行的審查。它包括計算機經濟信息系統審計和計算機輔助審計。

計算機審計風險，是指審計人員不能正確合理地運用計算機審計技術，從而導致審計結果與事實不相符，發表不恰當的審計意見而給審計主體帶來損失的可能性。

2、計算機審計風險的種類

⑴系統環境風險。系統環境風險是指電算化經濟信息系統本身所處的環境引起的風險，分為軟件環境風險和硬件環境風險。

⑵系統控制風險。所謂系統控制風險是指電算化經濟信息系統的內部控制不嚴密造成的風險。

⑶財務數據風險。財務數據風險是由于財會人員在對財務數據錄入時采用虛假、修改、延遲等手段造成虛假財務數據而產生的風險。這種風險是指電子財務數據被篡改的可能。

⑷審計軟件風險。審計軟件風險是指計算機審計軟件本身缺陷原因造成的風險。

⑸人員操作風險。這種風險是指計算機審計系統的操作人員和開發人員等在工作中由于主觀或客觀原因造成的風險。

二、計算機審計風險的成因

1、計算機數據處理系統日趨復雜

目前已經通過評審的電算化軟件有很多種，這些軟件基本上符合財政部頒發的《會計核算標準基本功能規范》，但從基本功能模塊的劃分到數據庫文件的設置，從采用工作平臺到使用的計算機開發語言，從單項開發到系統開發，從單純使用關系型數據結構到應用大型數據庫資源等，可以說是千姿百態，各有千秋。正是由于計算機數據處理系統的復雜性，使得文件記錄和系統操作都缺乏標準和規范，這就給審計人員的操作增加了難度，對審計結果產生錯誤的可能性也就大大增加了，因而產生了系統環境風險。另外隨著信息技術的高速發展，電算化經濟信息系統不再是孤立的和獨立的，病毒、黑客的入侵隨時可以威脅系統的安全。因此，審計的系統環境風險增大。再由于計算機硬件設備的千差萬別，對電算化經濟信息系統的運行帶來影響增加，審計人員在操作中出現差錯的可能性也隨之增加，因而也容易產生審計風險。

2、審計方法、方式日趨復雜

經濟信息系統電算化后，審計方法和方式有了很大的變化，由于被審計單位采用的應用軟件有的是商品化軟件，有的是自行研究開發的軟件，在功能、程序處理上都有著一定的差別，并且根據審計要素和對象的不同，其要求運用的審計方法和方式也不一樣，從而增加了審計人員工作的復雜性，審計人員如果對軟件不熟悉或采用了不當的審計方法或方式就容易做出錯誤的審計結論，必然會帶來審計風險。

3、內部控制方法發生了改變

在手工系統中，內部控制的測試是看得見、摸得著的，但在電算化經濟信息系統中，內部控制的方法發生了很大的變化，這時傳統的手工控制措施已經不能達到其控制目的了。經濟信息系統電算化以后內部控制方法的改變主要表現在：一是內部控制措施由手工控制為主轉向以計算機控制為主；二是手工條件下的控制措施在電算條件下已經失效，代之以新的手工控制措施，如電算部門與各職能部門之間，電算部門內部各類人員之間的職責分離等控制措施。這些改變使得內部控制環境的復雜性增加，于是讓舞弊者有機可乘，從而產生審計的控制風險。

4、傳統審計線索逐漸消失

審計線索對審計人員是極為重要的，審計人員正是跟蹤審計線索，審核經濟業務，收集審計證據，從而完成審計任務的。在手工會計系統中，從原始憑證到記賬憑證、賬簿以及財務報表的編制，每一步都有文字記錄，都有不同的經手人簽字，審計線索十分清晰。但在電算化經濟信息系統中，經濟信息大都存儲在磁盤或磁帶上，因此，肉眼所見的線索減少了。況且，存儲在磁盤上的數據很容易被修改、刪除、隱匿、轉移，又無明顯的痕跡，因此，審計人員發現錯誤的可能性就減少了，而審計風險就增加了。

5、審計軟件存在缺陷

早期，我國會計軟件的編制基本上用的是Dbase系列數據庫，以后又改進為使用FoxBASE、Visual FoxPro等，隨著新的編程工具的出現以及會計軟件的進一步成熟和深化，軟件有了更多選擇，如Microsoft ACCESS、 Informix Sybase等。會計軟件在不斷升級，而審計軟件不能跟上形勢，采取的相應升級措施相對滯后，影響了審計效率和質量。審計軟件風險還表現在軟件的開發過程中，由于計算機人員對審計、會計業務不熟，造成軟件自身的不完善，運行不穩定或審計計算、分析的偏差。審計軟件存在的缺陷風險已成為影響計算機審計檢查風險的重要因素。

6、審計人員計算機知識缺乏

目前，大部分審計人員對于計算機知識普遍缺乏。不懂得計算機的審計人員，會因為審計線索的改變而無法實施審計；會因為不懂得電算系統的特點和風險而不能識別和審查其內部控制；會因為不懂得計算機而無法對電算系統進行審查或利用計算機進行審計。因此，審計人員必須掌握計算機與電算化經濟信息系統方面的知識和技能，否則，審計人員做出的審計結論有可能偏離被審計單位電算化經濟信息系統的實際，從而造成審計風險。

三、計算機審計風險的防范

1、完善計算機審計準則

目前審計準則有：國際會計師協會于1984年公布的《國際審計準則15――電子數據處理環境下的審計》和《國際審計準則16――計算機輔助審計技術》、1996年審計署的《審計機關計算機輔助審計方法》、1999年施行的中國獨立審計具體準則第20號《計算機信息系統環境下的審計》等。面對日益發展的計算機審計，需要針對新的形勢建立一系列與新情況相適應的審計準則，應加強計算機審計人員考核培訓準則、電算化經濟信息系統開發審計準則、電算化經濟信息系統內部控制審計準則、審計應用軟件準則，以此來規范計算機審計業務的發展，將審計風險降低到可以接受的水平。

2、選擇恰當的審計方式與方法

審計中，審計人員可以根據被審計單位不同的系統而采取不同的審計方法和技術，從而有效地降低審計風險。例如：當打印文件充分且與被審計單位輸入輸出聯系比較密切，能直接核對時，可采用繞過計算機，用核對、復核、分析等審計技術；當被審計單位采用實時處理，紙質的審計線索較少且輸入輸出不能直接核對時，則可采用通過計算機審計的方法。其次，選擇合理的審計方式。對于電算化經濟信息系統審計一般應采用就地審計或突擊審計的方式。在進行審計時，可以采用事先不通知操作員或程序員的情況下，把系統中正在運行的數據拷貝出來進行審查，以防操作員把數據篡改、刪除等，只有這樣，才能保證被審程序和數據的正確、完整性，也才能有效地降低審計風險。

3、加強內部控制制度的審查

內部控制制度是審計的基礎，為了確定這個基礎是否扎實，即內部控制制度是否健全、有效，審計人員就必須對被審計單位的內部控制制度進行審查。在分析和評價被審計單位電算系統內部控制制度時，應遵循以下步驟：一是調查分析系統可能存在的錯誤類型和非法行為；二是明確預防或發現錯誤應有的內部控制；三是分析被審計單位現有的內部控制是否充分；四是分析被審單位現有的內部控制措施是否有效。只有充分審查以保證內部控制制度的完善和有效，才能減少審計中的控制風險。

4、保證財務數據的完整性

為保證財務數據的完整性，審計人員在審計時必須認真檢查被審計單位所提供的數據是否真實、是否屬審計時間范圍內的財務數據。同時，審計人員獲得的財務數據，應該是被審計單位財務人員對財務數據作現場備份所得的。審計人員只有從這幾方面把握才能較好的保證財務數據的完整性，減少因審計線索的改變所帶來的審計風險。

5、努力開發實用高效的審計軟件

為了給計算機審計打開通道，就必須不斷研究開發審計軟件。在數據采集方面，要求這種軟件能夠容易訪問被審計單位不同介質、不同編碼、不同數據類型的數據庫，從中采集審計所需的原始數據。在數據分析方面，在現有審計軟件功能的基礎上進一步開發新的分析工具。例如：針對企業審計領域的固定資產折舊審計工具和產品利潤情況分析工具等，針對金融審計領域的利率檢查工具等。在增加面向特定領域的分析同時，還要增加一些基于特定方法的分析工具，如賬戶分析、比較分析等。只有開發出實用高效的審計軟件，才能解決因審計軟件本身的缺陷所帶來的審計風險。

6、提高審計人員的計算機素質

目前提高審計人員計算機素質可以采取以下措施：一是大力加強審計人員計算機技能的培訓力度。在此基礎上進行中級、高級的培訓，將培訓的內容深化并拓寬。二是將計算機知識和審計知識融會貫通，計算機技能與審計思路的結合，培養既懂計算機又懂會計和審計的復合型知識結構的審計人員。三是要建立各類培訓的跟蹤反饋機制，分析通過培訓后在實際業務中發揮的效用，及時檢驗培訓的效果。四是建立計算機審計的激勵機制，對計算機應用中有創新的人員和對利用計算機審查出問題的人員予以獎勵。

四、結論

經濟信息系統電算化的發展不僅是向審計工作提出新的挑戰，同時也為審計人員提供了新的用武之地，為審計帶來發展的新機遇。開展計算機審計時，審計人員只有做到全面分析計算機審計風險的形成原因并認真落實其防范措施才能夠提高審計的工作效率和質量，促使電算化經濟信息系統向更高目標邁進。因此，從事審計工作的人員除了要有審計專業知識，還要具備和熟練掌握過硬的計算機知識及豐富的實踐經驗，才能開創審計工作的新局面。

【參考文獻】

[1] 肖文八：審計學原理，第1版，北京，中國審計出版社，1996年。

[2] 陳婉玲：計算機審計，第1版，廣州，廣東人民出版社，2002年。

[3] 吳戈：加快審計信息化建設的幾點思考，軍隊審計，2004年12月。

篇2

【關鍵詞】 錯報風險； 工作壓力； 復核方式

在審計實務中，審計工作底稿的復核需要消耗會計師事務所大量的審計資源。就審計時間這種審計資源來說，審計經理50%以上的審計時間資源和全部審計人員30%以上的審計時間資源都要分配給審計工作底稿的復核程序（Bamber and Bylinski，1987；Asare and McDaniel，1996）。此外，安然事件后審計監管環境也發生了重大變化，審計人員所面臨的工作壓力也越來越大，而電子溝通方式和電子工作底稿的出現緩解了審計人員在分配審計資源方面面臨的巨大壓力。電子工作底稿和使用電子郵件等電子方式傳輸工作底稿的復核資料能夠節約審計人員的時間資源，尤其是在審計人員與被審單位的地理位置相隔較遠時。然而，工作底稿現場復核的方法由于可以體現審計復核成員之間的互動，加強參與者之間溝通的有效性，因此在很大程度上能夠提高審計工作底稿的質量。國際會計師聯合會（International Federation of Accountants，IFA）也比較推崇工作底稿復核方式的多樣化，并建議審計人員應當在審計計劃程序中明確考慮對審計工作底稿復核方式的選擇。一些研究文獻也表明，審計工作底稿的復核方式也很重要，復核的有效性、審計判斷的質量和支持性工作底稿的作用，均受到審計工作底稿的復核方式的影響（Brazel et al.，2004）。

一、審計工作底稿的復核方式

（一）可選擇的審計工作底稿復核方式

在進行財務報表審計時，審計人員編制審計工作底稿，用來記錄他們所實施的審計程序、所采用的審計方法以及所得出的審計結論等，但這些工作底稿都需要高級審計師的進一步復核。對工作底稿的進一步復核能夠確保所實施的審計程序的充分性和所得出結論的適當性。然而，由于審計復核程序占用了注冊會計師大量的審計資源，因此，會計師事務所都力圖來簡化這一程序。最近幾年的技術進步（如電子工作底稿和電子溝通方式的出現）已經向審計復核人員提供了更多的審計復核方式的選擇空間。隨著審計復核人員逐漸轉向電子工作底稿和電子郵件，電子復核方式已經變成了審計復核人員所主要依賴的復核手段。這種電子復核方式主要包括審計復核人員在線審查工作底稿，與工作底稿編制者采用電子溝通方式來交接、討論和解決問題。

同時，其他的復核方式已經演變為主要依靠面對面溝通方式來進行復核，比如面談復核（review-by-interview）與實時復核（real-time review）。面談復核是指審計復核人員就審計人員所實施的審計程序、所搜集的審計證據和得出的審計結論而向工作底稿的編制者進行提問。實時復核是一種與面談復核類似的審計復核方式，主要指審計復核人員與工作底稿編制者之間更加頻繁的溝通和交流，也包括在工作底稿編制者實施審計程序之前所進行的討論。IFA已經認識到對審計復核方式選擇的重要性，因此在工作底稿的復核中對復核方式的選擇應該是一個完整的審計計劃不可缺少的部分。

（二）電子溝通與面對面溝通的優勢

電子溝通方式與面對面溝通方式各具不同的優勢。面對面溝通允許相關參與方之間的同步交流，同時也能展示溝通中的一些非語言的表達和類語言的表達，比如面部表情、肢體語言、感覺、情緒和口吃的表達，以及猶豫的反映（Brazel et al.，2004）。這些通過類語言和非語言傳達出來的信息有助于參與者之間更好地進行溝通和交流。人類的大腦生來就會對這些要素有自然的表達，因此，面對面溝通是溝通者之間更加自然的溝通媒介。而對于電子溝通方式來說，由于受到時間和地理位置的限制，使得比較分散的個人之間的溝通更加便利（如不用專門安排溝通者之間見面的時間和地點），實施成本也比較小（減少了見面溝通的時間成本和貨幣成本）。同樣，在一個審計環境中，電子復核方式在審計復核中具有兩種優勢：一是它允許同時進行多項工作的復核；二是它降低了花費在行程上的時間。

雖然電子溝通方式所具有的優勢使得電子溝通（電子復核）變得相當普遍，但是它是否會帶來與面對面溝通方式具有相似質量的決策，仍然存在疑問。最近的一些研究均表明，當審計人員預期到復核人員會對他們的工作采用面對面的方式進行復核時，他們會編制更加有效的工作底稿，作出更高質量的審計判斷。Brazel et al.（2004）比較了審計人員對審計復核方式有不同的預期時，審計師們是否會有不同的專業判斷。他們發現，當審計人員預期到復核人員會對他們的工作采用面對面的方式進行復核時，他們較小可能受到以前年度審計判斷①的影響，并且作出更高質量的審計判斷。他們將這種結果解釋為兩種不同的審計復核方式使審計人員感知到了不同的需求，與電子復核方式相比，面對面的復核方式使得審計人員感知到了更大的需求（如感覺責任更大），因此就會投入更多的時間和精力來編制審計工作底稿，審計工作底稿也會更加有效。Payne（2004）也發現，相對于預期到書面復核的審計人員，那些預期到面對面復核的審計人員會投入更大的努力，因此帶來了復雜任務業績的改善。Agoglia et al.（2006）發現，當預期到面對面的復核方式時，審計人員會作出更高質量的審計判斷。

二、錯報風險對審計工作底稿復核方式的影響

在使用不同的工作底稿復核方式時，復核人員會形成對這些不同復核方式的認知，這種認知會影響他們實施工作底稿復核的決策。有文獻表明，人們對溝通方式的選擇在某種程度上取決于他們所感知的某種溝通方式與其他溝通方式相比所具有的優勢和劣勢（Webster and Trevino，1995）。審計風險是影響審計師判斷的一個主要因素，在不同的審計風險水平下，審計復核人員在實施工作底稿復核時會權衡電子溝通方式和面對面溝通方式的優缺點。

背景和社會因素（如溝通者之間的物理距離、溝通中人際風險的程度、對他人的責任等）也會影響溝通方式的選擇（Webster and Trevino，1995），因為溝通媒介有不同的社會表征水平（同步性程度和語言/類語言暗示），對媒介的選擇可能部分地取決于手中某項具體任務的背景或者社會因素，這樣的因素使我們不得不考慮所討論的問題的風險性。例如，當一個任務具有較高的風險時，那么具有更多社會表征的溝通媒介（如面對面溝通）明顯會受到追捧，而具有較少社會表征的溝通媒介則可能會導致對信息的錯誤解讀，因此在較高風險的環境下通常是不受歡迎的。

實際上，審計師對審計風險的評估會對審計師的行為有重要影響。已有的研究表明，當面臨較高的審計風險時，審計師通常會通過增加審計投入，他們預期通過審計投入的增加來對審計的效果產生影響。

已有的研究還表明，審計師通常會對高風險作出反應，通過增加審計投入，他們預期這種努力的再匯集會對審計的效果產生很大的影響（Davidson and Gist，1996）。而專業文獻普遍認為，審計復核人員應當根據每個審計領域/賬戶的風險來分配審計資源，當審計資源的投入從低風險領域轉移到高風險領域時，效率/效果的權衡就會在不同的賬戶之間得以調整（Sprinkle and Tubbs，1998）。當然，在不同的審計風險水平下，審計復核人員會在不同的審計程序之間轉移他們對審計資源的投入，如做好書面審計復核記錄，實施進一步的審計程序或者對審計證據進行再次評價，對客戶進行實地觀察，并最終決定審計工作底稿編制者所搜集的審計證據的有效性（Sprinkle and Tubbs，1998）。再者，最近研究結果表明，對于審計工作底稿編制者和審計復核人員來說，改變復核方式代表著審計方向的重點轉移，因為相對于電子復核方式，面對面的審計復核表明審計人員對相關的當前年度的證據進行了更大的審計投入，明顯會使審計復核人員作出更高質量的判斷。因此，當錯報風險比較高時，復核人員當然會更可能選擇實施面對面的復核方式。

三、工作壓力對審計工作底稿復核方式的影響

除了錯報風險之外，審計人員工作壓力的強度也是影響審計復核人員對溝通媒介選擇的重要的環境因素。考慮到電子復核方式具有較高的效率，那么在面臨較大的工作壓力時，復核人員更可能選擇實施電子化的復核方式。

人們對審計師職業的要求越來越高，這在很大程度上增加了審計師的工作壓力，增加的工作壓力相應地也會對審計決策制定有重要影響。我國深圳證券交易所2006年的《上市公司內部控制指引》第六十三條規定，注冊會計師在對公司進行年度審計時，應參照有關主管部門的規定，就公司財務報告內部控制情況出具評價意見。對注冊會計師審計的監管要求提高之后，許多大的會計師事務所的審計師工作壓力大大增加，因而導致審計師的流失和轉行，這種情況對那些留下來的審計師又造成了更大的工作壓力，即使是那些具有豐富審計經驗的審計師也不例外。這些增加了的工作壓力會對審計師在實施審計工作時產生影響。一些審計文獻研究認為審計人員較高的工作壓力/負擔會造成較低的審計質量。這些都表明，審計行業忙季的強烈需求會降低審計人員審計業績的質量。因此，研究者們對工作壓力給審計質量造成的影響也表現出了更多的關注。

由于溝通的同步性和方便程度會隨著溝通媒介而變化，因此審計復核人員可能會偏好某一種審計復核方式，這取決于他們所面臨的工作壓力。比如說，使用電子郵件的溝通方式通常會提高效率，因為在等待對方給自己回復電子郵件的過程中，復核人員還能夠進行其他的工作。當具有較高的工作壓力和競爭性的客戶需求時，審計復核人員可能會偏好電子溝通方式，因為電子溝通可以盡快地完成談判，甚至還允許他們在等候對方的回復時有機會進行其他的任務/談判。此外，電子溝通方式使得復核人員不需要實地到達客戶與之溝通，節約了審計時間資源，是一種有效的審計復核溝通方式。總之，當承擔大量需要投入精力的繁重的工作任務/項目時，為了減輕工作壓力，審計復核人員很可能會選擇一種更加方便的復核方法，從而增加了對電子復核方式的偏好。

總之，審計技術環境的變化增加了審計復核人員與他們的審計團隊的溝通方式。審計人員對電子工作底稿的依賴，以及對電子溝通方式的使用，都潛在地影響了審計師們的判斷。由于審計復核人員通常對如何實施復核有很大的認識上的偏差，因此復核方式的選擇被適當地認為是一種可控制的審計投入。已有的研究表明，不同的復核方式給審計人員帶來了不同的環境壓力，導致了性質完全不同的工作底稿和審計判斷（Brazel et al.，2004）。因此，復核者對復核方式的選擇可能會影響審計工作小組的審計質量。在這樣的背景下，本文從理論上分析了錯報風險和工作壓力這兩大因素對復核方式選擇的影響，推動了我們對影響審計復核方式選擇的因素的理解，這對實施審計復核的審計人員、有關的企業、監管者與政策制定者等都有一定啟示。我們只分析了兩個可能影響復核方式選擇的因素，未來的研究也可能會調查其他影響復核選擇的因素，以及對復核行為和工作底稿質量的影響，這類研究也會進一步深化我們對影響復核方式選擇因素的理解。

【參考文獻】

[1] Agoglia，C. P.，R. C. Hatfield，and J. F. Brazel. The effects of audit review format on review team judgments. Working Paper，Drexel University.2006.

[2] Asare，S. K.，and L. McDaniel. The effect of familiarity with the preparer and task complexity on the effectiveness of the audit review process[J].The Accounting Review，1996， 71（4）：139-159.

[3] Bamber，E. M.，and J. H. Bylinski. The effects of the planning memorandum，time pressure and individual auditor characteristics on audit managers’review time judgments[J].Contemporary Accounting Research，1987，3（Fall）：501-513.

[4] Brazel，J. F.，C. P. Agoglia，and R. C. Hatfield. Electronic versus face-to-face review：the effects of alternative forms of review on auditors’performance[J].The Accounting Review，2004，79（4）：949-966.

[5] Davidson，R.，and W. Gist. Empirical evidence on the functional relation between audit planning and total audit effort[J].Journal of Accounting Research，1996（Spring）：111-124.

[6] Payne，E. A. An examination of audit workpaper review methods and other factors affecting reviewee performance. Working paper，Xavier University.2004.

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【關鍵詞】企業審計；風險管理；規避方式

內部審計以系統化、專業化的方法對企業的經營活動和投資行為做系統的財務分析、詳實的風險評估與預測，同時有效對經營的風險等進行治理、控制及防范的整體過程。其是企業規避風險的重要手段，在劃分風險管理范圍，識別和分析企業風險以及風險的評估、處理和反饋中發揮重要的作用。

一、企業審計風險要以企業的戰略發展為目標

雖然說企業戰略發展目標的制定是由企業的高層管理階層，比如股東或者董事會來商議決定，但是并不意味著企業審計就可以事不關己高高掛起。企業審計必須針對領導者的決策分析推測出可能會出現的風險，并制定出風險防范、規避和控制的措施。這就要求企業審計構建風險分析矩陣，一方面要分析出企業可以實現戰略目標的關鍵性因素，強化企業優勢；另一方面要判斷出可能阻礙戰略目標實現的風險，也就是說風險分析矩陣要圍繞著企業的戰略發展，以企業的戰略發展為目標，從企業各個不同的角度分析和判斷風險因素對戰略目標的影響程度，進一步明確企業的經營目標和目標，匯總企業各方面因素，防范、控制和規避企業的潛在風險。

二、企業審計風險要密切監控企業環境

如今全球聯絡日益緊密，蝴蝶效應越來越明顯，企業所處的環境也越來越復雜。企業環境一般而言既包括企業的外部環境也包含企業的內部環境，此處指的是企業的外部環境。風險對于企業的影響大小甚至風險的性質都不是一成不變的，尤其是天災或者人禍，一旦發生對于企業的打擊有時候是毀滅性的。風險審計對于企業環境的監控主要體現在幾個方面，首先是決定明確企業的風險偏好，風險偏好是企業風險管理中的一個重要環節，決定著企業能夠承受風險的程度；其次，要定期對風險進行評估，以保證風險在可控的范圍之內，對于有可能對企業經營產生重大不利的風險及時發現和規避；再次，要對企業的外部環境變化進行持續的跟蹤和監控，比如分析供應商的狀態，分析客戶購買行為的變化等，才能明確影響企業營運的環境因素。當外部環境與企業運營不相容時及時反饋并加以分析和判斷，以及預測不良環境的未來發展趨勢，為管理階層調整經營目標提供準確的數據依據。

三、企業審計風險規避方式研究

1.保證風險事件甄別的完整性

風險鑒別就是通過對企業的各項信息進行研究和分析，甄別出企業面臨的各項風險因素，除了上文中對企業的外部環境進行密切監控之外，還要全面科學的分析和研究企業的內部環境，保證風險事件鑒別的完整性，找出潛在的風險，盡可能降低對企業的負面影響。企業審計人員要以企業的戰略發展為目標，研究企業的戰略經營，對于風險事件可以在獲取相關資料后采用風險分析調查表、風險問卷分析、流程圖分析等模板來表現和鑒別。

2.對風險進行確認和評估

甄別出企業的各類風險之后，企業審計人員就要采用一定的風險分析管理技術來對這些風險進行分析、評估、測量和等級確認，利用定量和定性風險分析方法對已被識別的風險事件進行評估和計量。比如香港首富李嘉誠在我國房地產鼎盛時期從內陸撤資，就是通過對大數據的分析預測到未來的風險過大。

3.制定出應對風險的措施

通過對風險進行評估和確認，認識到風險活動對企業的影響程度，企業必然要采取一定的措施把風險控制在企業可承受的范圍之內。一般而言企業會依據風險偏好來采取風險應對措施，如同樣是意識到了我國房地產的未來風險，李嘉誠是選擇撤離資金轉站歐洲，而王健林的萬達則是選擇進入文化產業。對于風險企業一般有幾種應對措施：一是風險處理，風險處理最為常見，是相對積極的風管管理戰略，針對風險的成因來源采取積極有效的應對措施來控制風險降低損失，企業選擇風險處理意味著是對風險能夠承受的風險偏好，企業管理者沒有轉移風險的意愿。二是風險轉移，風險轉移是既不能用抑制或控制的手段避免風險發生，也沒有辦法降低風險的損失，這種時候也往往是企業的生死關頭，如果處理不妥就有可能使企業元氣大傷甚至遭受滅頂之災，企業面臨此種境地則會采用風險轉移，常見的有控制性非保險轉移或者投保的形式來轉移風險。

四、結束語

企業審計風險規避方式研究，首先要保證風險事件甄別的完整性，科學分析企業的內外環境，利用相關模板來找到和甄別潛在的危險；其次，要對風險進行確認和評估，對已被識別的風險運用相關的風險管理技術進行計量評估，確認其對企業的影響程度；最后，要制定出應對風險的措施，針對風險評估結果采取相應的措施積極或是消極的把風險控制在企業可承受的范圍之內。

參考文獻：

[1]周謙.談風險基礎審計在高校的應用[J].南華大學學報（社會科學版）2012.05（02）.

[2]周景冉.淺析審計風險控制[J].合作經濟與科技，2013.10（05）.

[3]胡釗涵.淺析內部審計風險與控制[J].科技創新導報，2013.12（30）.

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會計師執業準則指南》。新指南的，大大提高了執業準則的可操作性，為2007刪頃利實施新的準則體系提供了堅實的基礎。筆者認為，新指南不是簡單地對執業準則做出解釋和說明，而是結合審計職業的技術特點，聯系國際上審計技術最新的發展狀況，對準則做出的一種再創造、再開發，體現并突出了現代審計技術的特點。

一、自上而下的審計思路

一般認為，現代審計強調全面系統地了解被睜計單位的經營活動和經營環境，即先從企業的外酈環境入手，然后逐步深入企業的內部，形成對財務狀況和經營成果的預期并與財務報表反映的金額相比較，這樣能夠掌握“財務報表背后的故事”，不容易陷入管理層設定的“圈套”。新指南就如何從被審計單位經營環境、行業層面入手并逐步深入到被審計公司整體層面、業務流程層面、交易和認定層面，提出了詳細、清晰的方法，使得自上而下的審計思路完整地顯現出來。比如，審計底稿是注冊會計師工作的結果，是審計證據的載體。清晰易懂、結構嚴密的審計工作底稿，有利于降低審計風險，保護注冊會計師的合法利益。新指南通過說明、示例等方式，突出了自上而下的技術特點，要求審計工作底稿完整、清晰地反映實施審計程序的時間、性質和范圍，強化審計記錄要求。特別是在底稿的整體結構方面，要求先有總體，再有局部，在具體的流程、交易、余額層面，同樣要求先有總括的結論和說明，再有明細的分析和支持性證據。

二、整個審計過程圍繞重大錯報風險展開

審計準則要求注冊會計師首先評估重大錯報風險，圍繞評估的風險配置審計資源、收集審計證據，將審計風險降到可以接受的低水平，整個審計過程圍繞重大錯報風險展開。這也正是新準則被稱為風險導向審計準則的原因。指南將準則的這一要求落實到具體的操作層面，要求注冊會計師從以下六個方面進行風險評估：（1）行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素；（2）被審計單位的性質；（3）被審計單位對會計政策的選擇和運用；（4）被審計單位的目標、戰略以及相關經營風險；（5）被審計單位財務業績的衡量和評價；（6）被審計單位的內部控制。指南既有原理的闡述，也有共性風險點的提示和示例，還進一步要求依據風險評估的結果，制定相應的綜合性方案或實質性方案。比如，對報表層次和認定層次的風險，注冊會計師應采取不同的應對措施——對報表層次的風險，注冊會計師應采取總體應對措施；對認定層次的風險，則應采取具體的應對措施。針對認定層次實施的具體審計程序應當與評估的認定層次的重大錯報風險有明確的對應關系。指南對如何在審計過程和審計底稿中應清晰地體現這種關系作了重點闡述，風險導向的特點從而得以突出。

三、以審計目標為出發點和歸宿

財務報表審計的最終目標是注冊會計師對被審計單位編制的財務報表發表意見。這一目標的實現依賴注冊會計師實施一系列的審計程序，即每一個具體的審計程序都服務于特定的具體目標，而所有具體審計程序的目標又為最終的審計目標所統帥。審計程序的目的包括：通過了解被審計單位及其環境，識別、評估重大錯報風險；通過實施控制測試，確定內部控制運行的有效性；通過實施實質性程序，發現認定層次的重大錯報。審計程序通過審計目的與審計風險聯系起來，任何程序都不應盲目實施而應該有的放矢。但在實際工作中，存在執行審計程序目的性不強，為完成審計程序而執行程序的現象。比如有的審計人員不明白審計程序與審計風險、具體認定、審計目標的關系，只是簡單完成事務所預先印制的程序和表格。這種為程序而程序的做法，造成審計工作嚴重的機械性和盲目性，審計人員的職業判斷難以得到發揮，審計底稿難以體現審計職業判斷，大大降低審計工作的效果。為此，指南強調審計目標對審計人員行為的主導作用，要求審計目標與具體的認定聯系，并給出了具體的操作示范。指南通過突出以審計目標為出發點和歸宿的特點，使審計工作目標指向明確，審計重點能夠得到應有的關注，有利于提高審計的效率和效果，避免審計失敗。

四、以內部控制為依托

以往事務所在審計中大量采用實質性測試為主的審計方案，對內部控制的關注不夠，審計工作的效率較低。還有的事務所雖然要求審計人員了解和測試內部控制，但實際工作往往是控制測試和實質性程序脫節，兩者沒有關系，很難說審計工作依托內部控制。新準則在強調風險評估時，沒有減少對內部控制的關注，要求如果注冊會計師認為僅通過實質性程序不能獲取充分、適當的審計證據，應當考慮依賴相關控制的有效性，并對其進行了解、評估和測試。基于內部控制進行審計是現代審計的特點，但受我國企業內部控制建設進程和審計實務界對內部控制理解的影響，我國會計師事務所在審計中對內部控制的了解、測試不太理想。為此，指南配合本次準則的修改，在內部控制的了解、測試技術方面進行了重大的突破，使現代審計以內部控制為依托在我國審計實務中具備了實現的技術條件。

五、強調審計工作的邏輯和審計證據之間的邏輯關系

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一、風險導向審計測試流程的邏輯梳理

風險導向審計具有不確定性，這是因為審計是基于企業管理層的財務報表開展工作，但是財務報表往往存在虛報的問題。并且，審計師即使具備較高的專業技能水平，在審計工作中也難免出現失誤。上述因素的存在，對審計的效果會造成影響，從而導致審計風險的產生。

審計風險通常指財務報表出現重大錯報時審計師未給出正確審計意見的概率。其中包括多個層面的含義，例如：財務報表本身存在問題以及財務報表對審計師產生誤導等。

審計風險對企業的發展具有重要的影響，審計師在工作中必須高度重視可能存在的風險。在社會各界的共同努力下，審計風險模型得以形成，即“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”。風險導向審計模式是以該模型為中心進行風險評估及應對。

檢查風險與審計師的工作質量具有較大關聯，要求審計師應確保自身工作質量從而降低檢查風險。重大錯報風險的發生，主要因為財務報表在審計前就存在較大的錯誤，從而影響審計結果的真實性。這就要求審計人員需對財務報表進行核查，最重要的是采取相應的防范措施。

二、風險導向審計模式的審計實務

（一）風險導向審計模式中的風險評估

通過企業業務流程的評估對企業內部控制進行了解，首先對流程執行穿行測試，主要包括以下步驟：第一、閱讀企業的流程手冊，通過流程手冊對企業業務流程進行了解；第二、和企業員工展開關于流程的討論。審計師通過與企業員工的討論，可以了解企業流程的實施情況，同時了解流程是否存在變化等。審計師也應明確各項流程的具體細節，在穿行測試執行前，應與項目責任人進行談論；第三、對穿行測試進行記錄。審計師在上述工作的基礎上，應做好相關的記錄，可以將企業的流程用流程圖的形式予以呈現，并對上期審計檔案相關流程的記錄進行更新。

（二）企業業務流程風險的識別

審計師在完成穿行測試后，應進行流程重大錯報風險的評估。審計師在識別工作中可以預估流程中可能存在的風險，并且評估其可能導致的后果。例如，某汽車銷售企業，銷售人員擅自更改銷售記錄，導致銷售數量被虛報，以此獲得更多的績效。該風險憑借銷售、傭金、現金以及應收賬款對企業的財務報告目標產生影響。再例如，通常汽車先進行汽車的制造然后再生成銷售訂單。如果客戶在型號、顏色等方面的選擇未及時傳達給工廠，工廠制造不符合客戶要求的汽車產品，將導致客戶不滿出現退訂的情況，使企業蒙受銷售損失。

（三）企業已識別風險的相關控制設計

企業內部控制的實施，是為了使風險發生的概率降低，同時促使業務目標得以達成。企業通過設計與執行，從而實現已識別風險的有效控制。審計工作中，風險應對措施的設計與執行也是一項重要內容。

審計師通過企業業務流程的了解，對企業業務流程的風險進行判斷與識別。企業業務流程的風險因素較多，導致審計師的審計工作難以全面。因此，審計師應根據重大錯報風險的發生特征，注重財務報表中的重大錯報風險的審計。

（四）風險應對

在經過風險導向評估程序后，審計師對企業財務報表存在重大錯報的情況具有一定的了解，然而，即使審計師充分了解企業的財務運營狀況，風險評估也僅僅作為一種參考，需要審計師執行有關程序進行評估結果的核實。所以，審計師應基于風險評估，采取針對性的防范措施，避免自己出現審計失敗，即未發現企業存在的財務錯報風險，而發表錯誤的審計意見，影響企業經濟效益的提升。

首先，針對報表的重大錯報風險，應對以下層面作出調整，包括項目組的專業素質、工作態度以及審計程序總體方案等。再者，針對認定層次重大錯報風險，需要采取與其“具體”特征相匹配的具體措施，也就是需要進行審計測試。具體應對措施包括控制測試以及實質性程序兩大類。通常先測試相關內部控制，根據控制效果的判斷進行實質性程序范圍的調整。

（五）審計測試的主要操作流程

第一、控制測試。審計師進行企業業務流程的評估，識別風險，再識別內部控制，結合穿行測試，判斷內部控制的效果，在此過程中，需要進行控制測試。控制測試的結果對實質性程序產生影響，但兩者應有效結合才能實現企業財務報表重大錯誤風險的有效核實。

第二、實質性分析程序。審計師基于企業風險評估，懷疑企業應收賬款存在風險，可通過分析應收賬款余額，對記錄金額與期望金額進行比較，從而根據比較差異得出記錄金額是否存在重大錯報的判斷。具體步驟如下：審計師在建立期望值的基礎上，確定可接受的差額，然后針對有待調查的差額進行識別，接著對企業的報告進行獲取、量化以及評估，從而得出評估結果，最后將執行的程序做好相關記錄。

第三、細節測試。細節測試主要針對重要的交易、賬戶余額以及披露。審計師首先進行相關總體的識別，然后選擇合適的測試方法，進而使測試的范圍得到確定，接著選擇測試的項目，對該項目的證據進行審計，從而得到評估測試結果，最后進行測試記錄。

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一、審計風險模型及其改進

(一)審計風險模型要素的變化原準則所稱審計風險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性，包括固有風險、控制風險和檢查風險。即審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險(AR＝IR×CR×DR)。新準則規定，審計風險是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性。審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險，注冊會計師應當實施審計程序，評估重大錯報風險，并根據評估結果設計和實施進一步審計程序，以控制檢查風險。即審計風險=財務報表重大錯報風險×檢查風險。

(二)傳統審計風險模型的缺陷原準則第9號第22、33條指出，注冊會計師了解內部控制并評估固有風險后，應當對各重要賬戶或交易類別的相關認定所涉及的控制風險作出初步評估。由于控制風險與固有風險相互聯系，注冊會計師應當對固有風險與控制風險進行綜合評估。在實務中，有些事務所分別評估固有風險和控制風險，也有些事務所綜合評估固有風險和控制風險。若采用分別評估的方法，在編制具體審計計劃時，注冊會計師應考慮固有風險的評估對各重要賬戶或交易類別的認定所產生的影響，或者直接假定這種認定的固有風險為高水平。

若不直接假定固有風險為高水平的情況下對固有風險的評估。準則第21條指出，注冊會計師應當合理運用專業判斷，考慮管理人員的品行和能力、管理人員特別是財會人員的變動情況、管理人員遭受的異常壓力、業務性質、影響被審計單位所在行業的環境因素、容易產生錯報的會計報表項目等事項，評估固有風險。然而這些因素是否能夠獨立、全面地評估固有風險，注冊會計師在審計實務中到底是否真正地評估了固有風險都有待考證。有證據表明，在審計實務中，固有風險的評估和控制風險的評估之間是相互關聯的，注冊會計師在評估控制風險中的大部分控制環境特征時亦一并列示了固有風險評估的重要因素。這表明注冊會計師并非評估固有風險本身，而是內部會計控制。

若直接假定固有風險為高水平，此時，由于AR＝IR×CR×DR，故有AR＝100％×CR×DR，即AR＝CR×DR。(1)從可行性和效果性分析，變形后的AR使得內部控制的主體缺位。內部控制是管理層用以應對固有風險的重要手段。而控制風險的產生往往介于兩個極端之間：一個極端是管理層制定的內部控制完全不能應對固有風險，另一個極端是管理層制定的內部控制完全能夠應對固有風險。人們不可能脫離風險源頭(固有風險)對控制風險進行評估；如果脫離，也就不可能得到合理的控制風險評估結果，最終往往造成低估企業重大錯報風險。(2)從效率性分析，如果簡單地將一個企業的固有風險評估為最高，審計起點退至了解和測試內部控制，從而使注冊會計師在審計實務中更多地依賴審計風險模型的其他組成部分，并增加計劃獲取的審計證據的數量或要求，可能是不恰當的，特別是在一個講究審計效率的環境下。(3)從模型本身的因素分析，模型如果沒有納入控制固有局限的影響并細分控制風險，應用該模型容易導致注冊會計師在實務中低估重大錯報風險，高估可接受的檢查風險，相應的審計程序(如細節測試)可能不足。因此，該模型無助于審計證據的決策，而必須在每一種業務循環、每一個賬戶，并且經常在每一個審計目標上分析計算，從而無法滿足對財務報表審計整體審計風險的把握和控制。在此基礎上構建出的風險導向審計模式在對待風險上只能是零散的、微觀的，不能形成整體的、宏觀的認識。

(三)現代審計風險模型的改進主要包括以下幾方面：

一是引入“重大錯報風險”概念，并規定評估重大錯報風險是首要的必要審計程序。為了避免分別評估固有風險和控制風險的潛在誤解，也為了增強“固有風險和控制風險綜合評估”的可操作性，新準則引入了“重大錯報風險”概念。準則1101號第18條規定，重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。將審計風險模型重構為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。這不是簡單地將固有風險和控制風險合并為重大錯報風險，而是作出了重大的實質性改進。它要求注冊會計師在設計和實施審計測試前必須適當地評估重大錯報風險，而不能未評估重大錯報風險就盲目進行審計測試；也不能像以往那樣簡單設定重大錯報風險為高水平而直接實施更為廣泛的實質性測試。新風險模型明確規定了審計工作以評估財務報表重大錯報風險作為新的起點和導向，準確地抓住了審計工作的重點，有助于直接引導注冊會計師緊緊圍繞重大錯報風險設計和執行審計程序，最終實現合理保證財務報表整體不存在重大錯報的審計目標。

二是規定必須針對財務報表整體層次和認定層次來分別評估重大錯報風險，并采取不同應對措施，將審計風險降至可接受的低水平。財務報表整體層次風險主要指戰略經營風險，該風險源于企業客觀的經營風險或企業高層通同舞弊、虛構交易。財務報表層次重大錯報風險通常與控制環境有關，并與財務報表整體存在廣泛聯系，可能影響多項認定，但難以限于某類交易、賬戶余額、列報與披露的具體認定。現代風險模型要求注冊會計師區分財務報表整體層次和認定層次來評估重大錯報風險，然后再針對評估出的財務報表層次的重大錯報風險和認定層次的重大錯報風險，合理運用職業判斷分別確定總體應對措施和設計、實施進一步審計程序，將審計風險降至可接受的低水平。而且，還強調注冊會計師評估的財務報表層次重大錯報風險以及采取的總體應對措施，對擬實施進一步審計程序的整體審計策略具有重大影響。

三是改變了審計業務流程，強調注冊會計師實施的審計程序必須做到有的放矢，增強了審計效果。

審計業務流程改變后，對注冊會計師審計理念有著深刻的影響：一是審計的主線變成了對財務報表重大錯報風險的識別、評估與應對，以合理保證財務報表不存在重大錯報；二是注冊會計師實施的審計程序必須做到有的放矢；三是注冊會計師必須針對重大的各類交易、賬戶余額、列報與披露實施實質性程序。這樣一來，能否合理評估客戶財務報表的重大錯報風險，成為評價會計師事務所及CPA專業勝任能力和考驗審計質量的關鍵尺度與決定性因素。

二、風險導向審計在我國運用亟需解決的問題

(一)會計師事務所審計成本與效益問題會計師事務所必須講求成本與效益，成本能得到補償是實施新的審計模式的前提。一般來說，現代風險導向審計模式下，首先，注冊會計師關注的被審計單位及其環境的范圍擴大，程度加深，導致工作時間和人員成本的增加，相應地會增加審計的總成本；其次，風險的概念貫穿于審計程序中每個具體的步驟，一旦在審計過程發現了問題，就要對既定的程序進行重新評估，也必然會加大審計成本。在會計市場競爭激烈的情況下，成本的增加往往不可能過渡到收費的同步增加。此外，還需要一定的投入來培訓注冊會計師，使其掌握業務流程和行業知識等有關方面的知識。如果這些成本得不到補償，就會使一部分中小會計師事務所在競爭中無法生存。

(二)注冊會計師執業隊伍現狀問題現代風險導向審計在審計理念的更新、審計方法的設計、專業判斷的能力要求、執業責任的歸屬等方面，同原準則相比有了巨大的調整和變化，對注冊會計師的執業素質提出新的更高要求。這一模式下，對風險的控制，不僅要審查與會計系統有關的因素，還要審查企業內外的各種環境因素；不僅對會計事項進行個別風險分析，還對各種環境因素進行綜合風險分析。這就要求注冊會計師不僅有豐富的執業經驗，還要有廣博的行業知識，對各行各業的總體情況了如指掌，才能對被審公司的行業風險和經營風險情況作出正確的評估。這種高素質人才的相對缺乏，已經成為了風險導向審計模式廣泛開展的瓶頸。因此，現階段并不適宜全面實行風險導向審計模式。

(三)信息系統的建設問題現代風險導向審計的重要特征是審計重心前移，注冊會計師必須首先執行風險評估程序，充分了解客戶整體經營環境，然后針對風險不同的客戶、客戶不同的風險領域，設計個性化的審計程序。因此，會計師事務所必須建立強大的信息系統，以便注冊會計師在風險評估時了解企業的戰略、流程風險管理、業績衡量等。而目前國內很多事務所對行業風險和企業經營風險缺乏了解，對客戶的相關信息了解不夠充分，信息系統的建設還達不到現代風險導向審計的要求，大部分注冊會計師缺少這方面的知識和技能準備，導致風險評估不準確。因此，在現階段全面推行風險導向審計模式，只能是一種良好的愿望。

三、推動風險導向審計的幾點思考

(一)辨證地引入風險導向審計引入風險導向審計是一種執業理念的改變。風險導向審計模式是在賬項基礎審計和制度基礎審計這兩種審計模式的基礎上發展起來的。新審計模式與原有審計模式之間的關系并非取代與被取代的關系，新審計模式的產生并不意味著原有審計模式的淘汰和消亡，而是意味著在實施審計時有了更多的審計模式可供選擇。在我國現階段，更多地應該考慮選擇以下混合審計模式：一是以制度基礎審計為主，結合風險導向審計的混合審計模式；二是以會計報表審計為主，結合風險導向審計的混合審計模式。前者常常用在上市公司、跨國公司、企業集團中。由于這些公司的資產、資本規模較大，經濟業務比較復雜，經營范圍比較廣，組織結構龐大、分散，所以這種公司不是靠一個或幾個管理者來管理，更多的是依靠企業的一種比較健全的管理理念和比較完善的內控制度，采用混合審計模式可以在保證審計效果的同時提高審計效率。后者對中小型企業，特別是小企業比較適用，通常其資產、資本和經營規模比較小，業務流程簡單，經營范圍單一，管理層次很少，內部控制制度不健全或者形同虛設，用制度基礎審計就不合適。對大多數民營企業也是如此。但是無論采取哪一種審計模式，都應該在整個審計過程中結合風險導向審計的理念。

(二)根據增值服務合理提高審計收費對企業而言，如果引入風險導向審計，首先要考慮是否會加大其成本，然后才會考慮增值服務效應。而對會計師事務所來說，首先考慮的是審計的價值，因為審計是有風險的。解決這種矛盾的途徑是，根據企業不同的情況采用不同審計模式，審計過程中根據企業需要隨時調整和完善審計程序，讓客戶感覺到使用風險導向審計能為其帶來很多增值服務，如可以為企業提供內控建議等，讓其意識到高收費并不意味著將成本轉嫁給客戶。當市場接受這種審計方式時，客戶也認可這是一種增值服務。這樣就能在成本和風險中找到一個最佳平衡點，從而合理提高審計收費。

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    1進行崗位分解,分析工作任務

    在確定學生的就業崗位之后,通過對審計崗位的具體任務進行分析,來掌握該崗位的具體的工作內容,列出該崗位所需的相關專業知識、技能和工作規范,從而確定《審計》課程的學習領域,設計出相應的學習情境來培養學生的崗位職業能力。以助理審計崗位為例,該崗位的工作任務是按獨立審計準則的要求開設和整理審計工作底稿;負責收集、檢查和復核審計證據;能完成項目主審交辦的其他工作。

    2工作過程導向在《審計》課程的實施

    2012-2013學年第一學期,對江蘇農林職業技術學院財務管理專業10財務管理1班的《審計》課程進行改革,采用以工作過程為導向的教學模式,我們以組織學生審計某個企業年度會計報表為例,按照審計工作流程將審計教學分為五個工作任務:審計業務承接階段、審計計劃階段、風險評估階段、實施實質性程序階段、審計完成階段。以工作任務三風險評估階段為例介紹工作過程導向教學模式在審計課程的具體運用。江蘇天成公司風險評估階段審計:(1)能力目標設計:①具備進行重要性評估,確定重要性水平和控制審計風險的能力;②具備對內部控制制度進行測試和評審的能力;③具備熟練運用審計抽樣技術的能力;④能合理進行風險評估,并制定出有效的風險應對措施。(2)知識目標設計:①審計重要性含義及重要性水平的評估,審計風險的構成要素及審計風險模型;②內部控制的涵義及構成要素,內部控制的描述,內部控制的評價及測試;③審計抽樣的相關概念及方法,固定樣本量的抽樣技術與均值估計變量抽樣技術的運用。(3)工作任務設計:①了解被審計單位基本情況;②評價內部控制;③確定重要性水平;④進行審計抽樣,確定審計風險。(4)教學過程設計:第一階段:任務描述風險評估階段審計是審計計劃階段的前奏。民間審計組織在制定審計計劃之前,應對被審計單位的基本情況作初步的了解,然后初步評價被審計單位的內部控制系統,確定其重要性水平,分析審計風險,否則,極易造成審計任務失敗。第二階段:知識學習以江蘇天成公司相關資料作為實訓平臺,教師引導學生掌握什么是內部控制,如何去評價內部控制,重要性水平如何確定,什么是審計風險,怎樣進行審計抽樣來確定審計風險。第三階段:布置工作任務首先對被審計單位的情況及其所處的環境進行調查,在此基礎上對被審計單位的內部控制進行評價和控制測試,接著確定重要性水平,把重要性水平分配到各個賬戶中,然后使審計風險保持在可以接受的水平,根據之前所確定指標和相關要求,進行有關數據的計算,最后根據審閱及計算結果進行分析判斷,確定重要性賬戶,完成分析性測試備忘錄。第四階段:學生活動與問題討論根據給定工作任務,學生查閱資料,各小組進行風險評估。評估過程中,分組討論審計風險水平確定的合理性、可行性。第五階段:分組展示成果及學生互評每小組成員派一名代表講解風險水平評估確定過程及合理性,并組織其他各組學生對其成果進行相互評定。第六階段:教師點評及小結對每個小組的成果做出評定,強調風險評估的注意事項,肯定成績,指出不足。在整個學期《審計》課程教學過程中,每一節課給學生布置一項具體的審計工作任務,學生進行仿真訓練,加上實物的展示,對學習成果的演示和分析,可以使學生真正體驗了審計職業崗位的快樂,同時也掌握了審計理論及審計方法,并且取得了較好的教學效果。

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一、現代風險導向審計風險概述

現代風險導向審計也稱為經營（商業）風險導向審計、風險基礎戰略系統審計。現代風險導向審計是審計技術方法在系統理論和戰略管理理論基礎上的重大創新，它以被審計單位的戰略經營風險為導向，通過戰略分析――流程分析――經營業績評價――財務報表剩余風險分析的基本思路，將會計報表重大錯報風險和經營風險聯系了起來，從而提出了審計師從源頭分析和發現會計報表錯報的觀念。現代風險導向審計針對傳統風險導向審計風險評估不到位，未能有效發現高風險審計領域造成審計過量或審計不足的缺點，大大加強了風險評估程序，實現以風險評估為中心。

國際審計和鑒證準則委員會了一系列新的審計準則，風險模型也修改為：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。重大錯報風險評估是通過“了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險”來實現的。這一思想將風險評估的范圍拓展了，要求將被審單位的各種風險，包括控制風險、賬戶及交易層次風險及其他如企業的經營風險、行業風險、舞弊風險等都考慮進去。總體來說，現代風險導向審計是一種新的審計基本方法，它以被審計單位的經營風險分析為導向，以審計理論、系統理論和戰略管理理論為指導，通過自上而下和自下而上相結合的審計思路完成審計工作。

現代風險導向審計模型改變了以往從局部到整體的審計思路，為注冊會計師從整體上把握和控制審計風險提供了基礎。現代風險導向審計模型要求針對會計報表整體層次和認定層次來分別評估重大錯報風險，并采取不同的應對措施來克服原模型側重于認定層次而忽視會計報表層次的缺陷。還要求注冊會計師識別和評估會計報表整體層次和認定層次的重大錯報風險，將識別出的風險與認定層次可能發生的錯報聯系起來，考慮風險的重大性和可能性。注冊會計師應針對評估出的兩個層次的重大錯報風險，合理運用職業判斷分別確定總體應對措施和設計、實施進一步的審計程序，以將審計風險降至可接受的水平。另外，還要求注冊會計師針對評估的會計報表整體層次的重大錯報風險，采取總體應對措施：向項目組強調在收集和評價審計證據過程中保持職業懷疑態度的必要性、分派更有經驗的或具有特殊技能的注冊會計師，或利用專家的工作，提供更多的督導，在選擇進一步的審計程序時，應當注意某些程序不能被企業管理當局預見或事先了解，對擬實施審計程序的性質、時間和范圍做出總體修改。

二、現代風險導向審計風險評估基本程序

現代風險導向審計強調審計風險主要來源于企業財務報表的錯報風險，而企業財務報表的錯報風險則主要來源于整個企業的戰略管理風險和經營活動風險。它認為，要充分理解審計風險，審計人員就必須從企業的戰略分析、流程分析入手，充分識別企業內、外部風險，并理解內、外部風險對財務報表認定的影響。因此，現代風險導向審計并不直接從對固有風險的評估入手，而是間接地以被審計單位的經營風險（包括戰略經營風險和流程經營風險）為導向，通過綜合評估經營風險從而確定財務報表剩余風險，并進一步確定實質性測試的范圍、時間和程序。（圖1）

三、風險評估

規避審計風險，必須從承接開始充分認識到風險的存在，這也是控制風險的關鍵一步。因此，根據獨立審計準則要求，在承接業務簽署審計業務書前，審計人員應對被審計單位的基本情況進行了解。如，業務性質、經營情況、經營風險、以前年度的審計情況、財務機構及組織工作等。根據了解的情況，審計人員運用專業判斷評估審計風險，決定有無能力勝任，被審計單位的性質如何等，進而決定是否接受委托、確定審計計劃及審計程序。

（一）戰略經營風險評估。企業接受委托前需對客戶的行業狀況、監管環境以及其他外部因素，如被審計單位的性質及對會計政策的選擇和運用、被審計單位的目標戰略以及相關經營風險、對被審計單位財務業績的衡量和評價相關內部控制，在進行必要的了解后，評估會計報表總體層次和認定層次的重大錯報風險。

了解客戶及其環境，包括了解客戶的目標、戰略以及可能導致會計報表重大錯報的相關經營風險，而不是了解和評估全部的經營風險。這主要是因為不是客戶所有的經營風險在任何情況下都最終具有財務后果且必然會導致會計報表重大錯報風險；評估和控制所有經營風險、實現經營目標是企業管理當局的責任；而注冊會計師的責任是評估被審計會計報表的所有重大錯報風險，以幫助其設計和實施有效的審計程序，及時保證發現重大錯報，實現審計目標。

戰略經營風險評估主要是對組織內部環境戰略經營風險（公司治理結構、內部組織文化、核心競爭力、內部信息溝通）、本地外部環境戰略經營風險（直接競爭對手、本地勞動力市場、顧客/供應商關系）、全球環境戰略經營風險（國外不確定的政治監管環境、自然資源、全球競爭、文化優勢）進行評估。

1、組織內部環境戰略經營風險。合理的公司治理結構可以保障組織系統的正常運轉，幫助組織實現戰略經營目標；不合理的公司治理結構，甚至是治理結構中的微弱不和諧因素都可能導致組織整體戰略的失敗。因此，公司治理結構的合理與否是組織內部環境中的一個重要戰略經營風險來源。

組織文化是組織成員內在化的、共同的行為指向，也是企業解決如何在外部生存以及內部如何共同生活的一套哲學。員工誠信、員工士氣、忠誠度、管理層的領導風格等都可能抑制員工的靈活性和學習能力。因此，組織文化的功能是戰略經營風險產生的主要來源。

組織中的信息不通暢、員工的情感或情緒問題得不到合理宣泄和回應，天長日久就沉淀淤積，導致組織有效運行障礙和日后組織病變，故組織中的信息溝通情況也是組織戰略目標實現的一個來源。

2、本地外部環境戰略經營風險。直接競爭主要包括直接競爭對手不斷適應和改進其經營，新競爭對手進入市場激化價格戰。競爭對手的銷售管理機制和市場政策對公司在既定市場上的銷售能力和市場開發能力的影響導致公司業績受到影響。如果公司采取有效的措施來提高銷售管理機制的競爭力和政策應變能力，則必然削弱市場開發能力，導致銷售業績降低，在失去競爭優勢的同時，增大公司的戰略經營風險。

本地勞動力市場風險來源主要是指組織與直接競爭對手在爭奪最優勞動力資源方面展開的競爭。人力資源滿足公司發展的程度、人才資源的開發、管理機制和企業家資源是影響公司發展的重要戰略風險因素。

3、全球環境戰略經營風險。國外不確定的政治、監管環境、自然資源的地理位置、全球市場競爭狀況及一個國家或地區的語言、文化、風俗及都會深刻地影響企業的組織文化，從而影響企業的戰略經營風險。

與戰略有關的審計程序會生成證據來幫助審計師提高對戰略經營風險、重大錯報風險評估的準確性，有助于評估和控制檢查風險。戰略經營風險評估是一個循環遞推過程，需要反復評估和獲得反饋，直到審計師的目標實現，即建立充分、合理的審計判斷。

（二）經營環節風險評估。通過客戶戰略系統風險評估，審計師已經識別出重要戰略風險和重大交易類別，從而可以推導出重大風險經營環節。通過客戶戰略系統分析，審計人員應該考慮客戶的戰略和戰略管理程序同財務報告的關系，尤其是對于會計政策選擇和財務報表披露，客戶的經營戰略和經營風險對會計和審計意味著什么，會計估計和計價是否反映了重大的經營風險，客戶的戰略風險如何影響經營流程和交易流程的額外審計工作。

環節分析是為了使審計人員深入了解在初期審計中發現的關鍵經營環節，了解客戶是如何創造價值的。特別是研究每一項核心經營環節，以發現重要的環節目標、與這些目標有關的經營風險，以及這些風險和控制對財務報表的影響。環節風險包括：領導風險、監管風險、技術風險、財務計劃風險、人力資源風險、運營風險、信息風險。

審計師對環節風險進行分析時需要結合環節目標、環節關鍵成功要素的理解，審計師對重要環節風險進行分析、識別的原因是它們可能會導致會計報表的重大錯報。同時，重大交易類別也可能會導致會計報表的重大錯報。另外，審計師在進行環節風險分析的同時，需要結合客戶戰略系統分析階段識別出重大交易類別以及環節本身的業務活動，并評估其對會計交易的影響，幫助識別環節重大交易的類別及其對會計的影響。

（三）剩余風險評估。現代風險導向審計中的剩余風險就是沒有控制在可接受范圍水平內的重要經營與重大交易類別。在客戶戰略系統分析和環節分析完成后，剩余風險也就代表了審計師認為沒有被控制住，并對會計報表有潛在重要影響的經營風險，它們可能來源于戰略分析，也可能來源于環節分析。剩余風險成為審計師需要關注的重點。審計師根據剩余風險的結論實施追加實質性測試程序，從而將會計報表重大錯報的風險，也就是審計風險控制在可接受的范圍內。

剩余風險會對以下五個方面產生影響：業績預期、信息質量、控制環境、生存能力、管理強化。對審計師來說，則關心與信息質量相關的風險，尤其是那些涉及財務報告的風險。剩余風險是在企業的控制措施失效時所產生的，審計人員應該把在審計過程中發現的企業控制不足之處同企業進行溝通，并向企業提出管理建議，從而協助企業預防或檢查將來可能出現的錯誤。不論是通過企業采取進一步措施，還是由審計師直接進行數據重新整理或其他實質性測試，審計師都要運用專業判斷評價剩余風險是否在經過這些程序之后被降至可接受水平。如果剩余風險仍處在不可接受水平，則審計師不能出具標準無保留的審計意見，甚至要考慮是否應該從該審計客戶辭職。

四、實質性測試

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【摘要】近年來財務造假事件頻出，而財務造假事件背后一方面有投資者的重大虧損，另一方面中介機構也是深受拖累，特別是會計師事務所，其負責的注冊會計師自然更不必說。一個個財務造假案例給審計人員敲響了警鐘，我們應該如何識別公司財務造假，其中的審計風險多大，應該如何進行審計風險控制？本文以欣泰電氣為例進行了探討分析。

【關鍵詞】財務造假；審計風險；審計風險控制

一、案例回顧

欣泰電氣（丹東欣泰電氣股份有限公司）成立于1999年，2009年9月，欣泰電氣首次提交IPO申報材料，但沒有成功，2011年再次嘗試，由于模擬財務報表發現有“應收賬款較多”、“經營性現金流量為負”等問題，便開啟了欺詐發行上市之路，虛構收回應收賬款。并于2014年1月27日成功上市。2015年7月被證監會立案調查，歷時近一年，2016年7月，證監會對欣泰電氣啟動強制退市程序。雖然之后公司和胡曉勇提起了行政訴訟，但于今年5月4日被北京市第一中級法院駁回訴訟請求。

二、欣泰電氣公司的審計風險

（一）虛增應收賬款收回的審計風險

1.重大錯報風險

從圖2可以看到，應收賬款逐年上升，特別是2014、2015年，占總資產的比重到2014年已經超過35%，2015年更是達到41.38%的高水平。應收賬款上漲如此之快，上升幅度又比較陡峭，就應該對公司是否真是披露應收賬款的情況保持懷疑。我們都知道，應收賬款只是賬面上的資產，存在著壞賬損失的風險，應收賬款太高會引起股東對公司的懷疑，從而影響股價，這樣的情況下，欣泰電氣自然存在較大的應收賬款重大錯報風險。

2.檢查風險

如果公司及財務人員刻意偽造相關合同、協議、票據等，制造出虛假的應收賬款收回數據，而審計人員在函證時，一般是針對應收賬款余額進行函證，而不會對已經收回的應收賬款進行函證，這就會存在相信其應收賬款已經收回的假象，從而提高檢查風險。

（二）虛增利潤的審計風險

1.重大錯報風險

欣泰電氣的重要采購原材料是硅鋼片，原材料具有一定的專業性，不是根據日常經驗就可以判斷的，因此，公司存在極高的提供虛假原材料信息的動機，通過虛低的原材料成本實現生產成本的壓縮，從而虛增利潤；另一方面，公司的稅收優惠較多，項目繁雜，金額有大有小，公司就有動機通過障眼法讓利潤在稅收優惠中實現，通過營業外收入提高利潤，增加公司的重大錯報風險。

2.檢查風險

由于原材料的專業性，獲取原材料價格信息的途徑比較有限，可能讓審計方付出很大的成本（時間、金錢、精力），從而可能導致審計人員不能獲得合理證據證明原材料價格合理性的檢查風險。對于稅收來說，一般審計人員查看了相關文件之后，便確定稅收優惠的實現，由于欣泰電氣稅收優惠種類繁多，可能存在在抽查^程中漏掉虛假稅收優惠的查證機會，從而增加檢查風險。

（三）大股東占用公司資產的審計風險

1.重大錯報風險

從企業持股情況來看，溫德乙先生持有遼寧欣泰股份有限公司77.35%的股份，溫德乙的夫人劉桂文持有遼寧欣泰股份有限公司13.33%的股份，兩人加起來合計90.68%，而遼寧欣泰股份有限公司是欣泰電氣的控股股東，持有欣泰電氣32.5778%的股份，另外劉桂文個人持有欣泰電氣13.0050%的股份，其他單個股東持股均不超過8%。溫德乙為欣泰電氣的實際控制人，與劉桂文合計持有欣泰電氣45.5828%的股份。股權非常集中，股東很難形成相互制衡的作用，董事會一旦被控制人所控制，其下設的審計委員會難以起到監督的作用。

2.檢查風險

由于大股東擁有很大的持股比例，能夠實際控制公司，其可能指使財務人員協助掩蓋其掏空公司的行為，從而難以讓審計方發現。計人員的整體素質和獨立性也容易導致檢查風險。如果審計人員因為公司為此付出的審計費用而放松審計程序，比如把函證交于公司員工寄送等，就會導致審計程序失效，從而提高了檢查風險。

三、針對審計風險的應對措施

（一）可能存在虛增應收賬款收回的審計應對

對應收賬款絕對額和相對額進行趨勢分析，當應收賬款在總資產中占比較高，而且不斷上升時，一定要關注應收賬款收回問題。所以，在對應收賬款進行檢查的時候，不僅要檢查應收賬款的余額情況，還應該對近期發生的大額應收賬款收回情況進行檢查分析，以盡量減少虛假應收賬款收回的現象出現。

（二）可能存在虛增利潤的審計應對

當客戶的原材料有專業性，不能通過一般生活經驗判斷時，（比如欣泰電氣的重要采購原材料是硅鋼片），審計人員借助專業網站和相關專家的數據與工作，進一步還可以對比同行業其他公司的原材料變化情況，從而確定原材料成本的合理性。另一方面，當公司稅收優惠、政府補助較多時，一定要仔細排查虛假的稅收優惠，特別是當公司營業外收入比較多且處于增長態勢時，更要關注通過稅收優惠等方式來增加的利潤。

（三）可能大股東占用資產的審計應對

查閱公司股份及股東情況，重點關注前十大投資者，特別是實際控制人。當出現“一股獨大”時，要特別關注大股東“掏空”行為。關注大股東的關聯公司、配偶、親屬與本公司進行的雙向交易，查看相應資料；關注大股東親屬在本公司的任職情況，是否掌握財務等重要方面的審核權，仔細分析，大股東與親屬之間可能存在的勾結與不良行為。

四、結語

由于現在財務造假案例的不斷涌現，注冊會計師更應該提高對這方面審計風險的關注，進一步采取審計措施達到風險控制的目的。審計師及會計師事務所只有提高審計風險意識，并采取相應的審計風險控制措施，才能避免一次又一次跳進公司“財務造假”的陷阱中。

參考文獻：

[1]陳正林.審計風險、審計師風險與制度風險[J].審計研究，2006，（3）

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關鍵詞：風險導向；審計；自上而下

一、審計模式演進概述

所謂審計模式是審計理念、目標、范圍和方法的等要素的組合，它規定了如何分配審計資源、如何控制審計風險和規劃審計程序、如何收集審計證據，如何形成審計結論等。審計模式的演進經歷了賬項導向審計模式(Acounting Number-baised Aduit)，內控導向審計模式(Internet Control-orientedAudit)和風險導向審計模式(Risk-oriented Audit)。

其中，風險導向審計模式又分為傳統風險導向審計模式和現代風險導向審計模式。傳統審計風險模式在審計風險模型(審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險)的基礎上，確定審計風險，再通過了解企業及其環境，內控后確定檢查風險，設計并實施實質性程序。該模式注重對賬戶余額和交易層次風險的評估，但把視角局限在企業的內部，易受蒙蔽和欺騙，常忽視錯弊背后的深沉次原因。傳統風險導向審計模式的局限催生了現代風險導向審計模式的誕生。

二、現代風險導向審計技術產生

1.產生的背景

20世紀80年代企業面臨日新月異、多樣復雜的內外部環境，內外部經營風險很快會轉化為財務報表錯報風險，審計單位處于廣泛經濟網絡之中。注冊會計師在運用傳統風險導向審計方法時，將審計資源投向控制測試和實質性程序，忽視對固有風險的評估往往使審計人員不注重從宏觀層面上了解企業及其環境，因而難以對財務報表余額得到合理的期望。20世紀90年代國際“五大”對傳統模式進行改進，由此產生了現代風險導向審計。

2.理論基礎

(1)戰略管理理論。戰略管理反映了企業對其與外部環境相互作用的全部計劃和控制。現代企業企業管理由經營管理向戰略管理轉變，因此審計人員要了解企業的戰略管理過程，分析企業與外部環境之間的作用及企業內部各子系統之間的關系。同時，戰略管理理論，如PEST，波特五力分析法為審計人員了解和分析被審計單位現狀提供了工具。

(2)系統論。系統論的核心思想是整體觀念。系統論要求將所研究的對象當作一個系統，分析系統的結構和功能。將系統論應用到審計工作中會使審計人員的注意力集中于經濟系統的適應上，提高審計人員對被審計單位報告收益合理性的懷疑能力，從而形成更加正確的預期。

三、與傳統風險導向審計區別―自上而下的風險分析理念

傳統風險導向審計是自下而上的分析理念來組織審計工作，而現代風險導向審計技術采用自上而下的分析思路。這一思路可用下圖表示：

在戰略分析階段，根據企業經營模型和外部威脅，集中對外部因素分析，然后將注意力集中于內部因素的流程分析，最后將戰略風險，經營流程風險與審計目標結合起來分析剩余風險。

1.戰略流程風險分析

審計風險的傳導機制為外部戰略風險―內部經營風險―剩余風險―審計風險。因此，要控制好審計風險，提高審計效率就要從風險的源頭著手。戰略流程風險的分析目的在于識別來自于企業外部的對其成功經營產生影響的威脅或風險。戰略風險分析首先要了解被審計單位及其所處的行業和宏觀環境，其次要對企業經營模型進行分析。企業經營模型包括外部機構，戰略伙伴，競爭對手，資源及其供應者，市場顧客，內部經營流程。運用經營模型能夠全面了解被審單位的基本情況和其面臨的風險及其對風險的應對。戰略流程風險的分析是傳統和現代風險導向審計的關鍵區別。

2.經營流程風險分析

企業經營的成敗不僅來源于外部環境，還來源于企業內部經營流程。經營流程是企業為實現其經營目標和應對戰略風險所作的努力。它是外部戰略風險的緩沖器，也是解決內部威脅的途徑。經營流程對經營目標的實現產生直接的影響，也是經營風險的內部源泉。確定被審單位內部的各項經營風險，了解企業對風險的應對措施，并評估這些措施的有效性

3.剩余風險分析

所謂剩余風險就是未能被企業所控制得戰略風險和各項經營流程的流程風險。一個高戰略流程風險的企業，如果內部制定出有效的風險防范措施，仍能將剩余風險降到較低。例如經過戰略風險分析，企業有R1，R2兩個高風險點，在對企業內控了解的基礎上得出企業能有效控制R1，那么只有R2才是審計人員重點關注的風險點，即剩余風險。剩余風險通常會產生一定的財務后果，可能會導致企業財務報表的重大錯報，管理層的舞弊。將有限的審計資源投入到剩余風險的分析上，以此來確定實質性程序的性質，時間和范圍，能夠有效保證審計工作的質量和效率。

現代風險導向審計將風險的分析放在更為廣闊的層面，強調尋找風險的源頭，這對于防范審計風險，提高審計效率都有深遠的意義，因此成為當今審計實務界的最為流行的方法。

參考文獻：

[1]汪壽成：現代風險導向審計[M]，大連出版社，2009

[2]趙婧：現代風險導向審計探析[J]，合作經濟與科技，2010(01)

[3]劉佳：風險導向審計初探[J]，財會月刊，2006(10)