稅收制度改革范文

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關(guān)鍵詞：農(nóng)業(yè)稅；稅制改革；城鄉(xiāng)稅制

黨的十六大提出實現(xiàn)統(tǒng)籌城鄉(xiāng)社會經(jīng)濟發(fā)展，全面建設(shè)小康社會的宏偉目標(biāo)。農(nóng)村小康建設(shè)是全面建設(shè)小康社會的重要部分，是實現(xiàn)全面建設(shè)小康社會的關(guān)鍵。為此，必須統(tǒng)籌城鄉(xiāng)經(jīng)濟社會發(fā)展，建設(shè)現(xiàn)代農(nóng)業(yè)，大力發(fā)展農(nóng)村經(jīng)濟，增加農(nóng)民收入。按照市場經(jīng)濟的要求，通過對現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅收制度的改革，消除不合理的城鄉(xiāng)“二元稅制”，建立符合社會主義市場經(jīng)濟要求，與國際慣例接軌，適應(yīng)我國農(nóng)業(yè)發(fā)展的現(xiàn)代稅收制度，是促進農(nóng)村經(jīng)濟全面發(fā)展的必然要求。

一、中國現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅收制度存在的弊端

1.地租式的農(nóng)業(yè)稅在市場經(jīng)濟條件下缺乏理論依據(jù)

在市場經(jīng)濟條件下，規(guī)范的稅收制度，或者以商品流轉(zhuǎn)額為征稅對象征稅，或者以生產(chǎn)經(jīng)營凈所得為征稅對象征稅，或者以企業(yè)或居民擁有的財產(chǎn)為征稅對象征稅。我國現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅則不然，既不是按商品流轉(zhuǎn)額征收的流轉(zhuǎn)稅，也不是按農(nóng)業(yè)生產(chǎn)凈所得征收的所得稅，更不是針對農(nóng)民自有財產(chǎn)征收的財產(chǎn)稅。它針對的是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)用地，不論農(nóng)民所從事的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的商品率如何，也不論農(nóng)業(yè)生產(chǎn)效益如何，只要使用了土地都必須繳稅。而且，農(nóng)業(yè)稅在計算中不扣除農(nóng)民投入的生產(chǎn)成本和自食口糧，連農(nóng)業(yè)簡單再生產(chǎn)都得不到充分的補償。實質(zhì)上，這種農(nóng)業(yè)稅就是地租。按照憲法規(guī)定，我國農(nóng)村土地屬集體所有，這種地租式的農(nóng)業(yè)稅缺乏征稅的理論根據(jù)。

另外，在國家工商稅制體系之外，單獨對農(nóng)民開征農(nóng)業(yè)稅在國際上實屬罕見。這實質(zhì)是在稅收制度上對農(nóng)民實行了非國民待遇，形成了對農(nóng)民的制度性歧視，它阻斷了社會資源向農(nóng)業(yè)領(lǐng)域的投入，已成為我國農(nóng)業(yè)實現(xiàn)由傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)向現(xiàn)代農(nóng)業(yè)轉(zhuǎn)變的制度障礙，這是農(nóng)民收入提高緩慢，城鄉(xiāng)居民收入差距拉大的一個重要原因。

2.農(nóng)民稅負(fù)過高，違反稅收公平原則

從流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)進行比較，農(nóng)村稅費改革試點地區(qū)農(nóng)業(yè)稅及其附加征收率統(tǒng)一規(guī)定最高8.4%，而我國農(nóng)產(chǎn)品平均商品率只有40%，如果將其換算為進入市場而成為商品的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)則最高會達到21%，顯然要比一般工業(yè)商品的增值稅負(fù)（一般在5%～7%）要高出很多。另外，隨著增值稅起征點的提高（月銷售額2000元~5000元），城鎮(zhèn)個體工商戶銷售額達不到起征點的，不繳納增值稅，以此標(biāo)準(zhǔn)來衡量，一般農(nóng)戶根本達不到增值稅起征點，都應(yīng)在免稅之列。從所得稅稅負(fù)進行比較，如果將農(nóng)民銷售農(nóng)產(chǎn)品的收入，按應(yīng)稅所得的計算口徑扣除其消耗的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料和農(nóng)民自身提供的勞務(wù)成本計算凈收入，絕大多數(shù)農(nóng)民根本沒有應(yīng)稅所得，則不須納稅。如果從個人所得稅稅負(fù)進行比較，絕大多數(shù)農(nóng)民從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的收入，根本達不到每月800元的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)，也不應(yīng)該納稅。所以城鎮(zhèn)職工盡管平均收入是農(nóng)民的3倍多，很多人還是無須納稅的，而農(nóng)民則必須人人納稅。一些經(jīng)濟學(xué)家指出，人均僅有2000余元純收入的農(nóng)民根本就不具備納稅的條件，應(yīng)該停止征收農(nóng)業(yè)稅。

3.國內(nèi)外稅收制度的差異，降低了我國農(nóng)產(chǎn)品的國際競爭力

綜觀世界各國的稅收制度，基本不單獨設(shè)立農(nóng)業(yè)稅這一獨立面向農(nóng)業(yè)的稅種，而是設(shè)置統(tǒng)一的流轉(zhuǎn)稅、所得稅和財產(chǎn)稅，在制度安排方面，給農(nóng)業(yè)和農(nóng)民以充分的稅收優(yōu)惠，發(fā)達國家尤其如此。由于我國農(nóng)業(yè)稅不屬規(guī)范的商品流轉(zhuǎn)稅，對進口的農(nóng)產(chǎn)品，國家除征收增值稅以外，無法再征收相當(dāng)于國產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品承受的農(nóng)業(yè)稅負(fù)的某種形式的進口環(huán)節(jié)稅。對于我國出口的農(nóng)產(chǎn)品，國家除給予農(nóng)產(chǎn)品增值稅退稅外，無法將國產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品承受的農(nóng)業(yè)稅款退還給農(nóng)民。這樣在農(nóng)產(chǎn)品進出口制度上打擊了本已脆弱的我國農(nóng)產(chǎn)品的國際競爭力。在我國政府目前對農(nóng)業(yè)提供補貼很低的情況下，農(nóng)業(yè)稅這種“不予反取”的制度劣勢顯得尤為突出。

在全球經(jīng)濟日趨一體化背景下，國際競爭愈加激烈，競爭手段之一體現(xiàn)在制度上。我們和發(fā)達國家在加入WTO談判中極力討價還價要爭取更大的政府對農(nóng)業(yè)的保護空間，將農(nóng)產(chǎn)品貿(mào)易補貼列為一項重要內(nèi)容，最后確定補貼率不大于8.5%。在農(nóng)業(yè)發(fā)達國家紛紛給予農(nóng)業(yè)生產(chǎn)高額補貼的國際背景下，我國的農(nóng)業(yè)稅制度實質(zhì)上卻在不斷把我國的農(nóng)業(yè)推向“高價農(nóng)業(yè)”，這樣豈不等于給自己設(shè)置農(nóng)產(chǎn)品的國際市場競爭障礙嗎？

二、目前統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制的條件尚不成熟

針對現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅收制度存在的弊端，借鑒西方市場經(jīng)濟發(fā)達國家的經(jīng)驗，徹底改革農(nóng)業(yè)稅收制度，取消現(xiàn)行的農(nóng)業(yè)稅，構(gòu)建城鄉(xiāng)統(tǒng)一的稅收制度，是新形勢下對農(nóng)業(yè)稅收制度改革的客觀需要，是解決農(nóng)村深層次問題和農(nóng)村經(jīng)濟發(fā)展的內(nèi)在要求，是我國農(nóng)業(yè)稅收發(fā)展和新一輪稅制改革的必然趨勢。但是，在農(nóng)業(yè)稅制的改革上，不僅要看到改革的必然性，而且還要分析其可行性。統(tǒng)一稅制是一個漸進的演化過程，從各國的實踐看，統(tǒng)不統(tǒng)一稅制，什么時候統(tǒng)一稅制，至少應(yīng)考慮以下幾點：一是一國農(nóng)業(yè)的商品化程度或農(nóng)村經(jīng)濟發(fā)展程度如何，征稅機關(guān)在技術(shù)上能否準(zhǔn)確核定農(nóng)民的收支情況；二是農(nóng)業(yè)的經(jīng)營方式和農(nóng)民的素質(zhì)如何，設(shè)計的稅制和征納方法能否在實踐中適用以及稅收征管成本的大小；三是在達到國家政策目的前提下，是利用現(xiàn)有制度資源還是制度變革更有利于農(nóng)村經(jīng)濟的穩(wěn)定。筆者認(rèn)為，目前統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制的條件尚不成熟，稅制改革不宜一步到位。

首先，根據(jù)我國農(nóng)村的經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀，我國現(xiàn)在還不具備或不完全具備以上所說的統(tǒng)一城鄉(xiāng)稅制的“三個條件”；其次，當(dāng)前和今后一個時期，農(nóng)民的收入已進入一個緩慢的增長階段，農(nóng)民應(yīng)當(dāng)享受國民待遇的時機已基本成熟，這要求現(xiàn)在對農(nóng)村的稅收政策取向應(yīng)當(dāng)主要是“穩(wěn)中減負(fù)”，而不是進行復(fù)雜的制度變革；第三，在我國加入WTO后，長期落后的農(nóng)業(yè)不僅現(xiàn)在，而且將來都將長期處于不利的競爭地位，我們在稅收政策上對農(nóng)業(yè)不僅不能“加壓”“設(shè)障”，而且應(yīng)當(dāng)“松綁”“鋪路”，對農(nóng)業(yè)和農(nóng)民確定長期的輕稅政策；最后，由于我國城鄉(xiāng)經(jīng)濟發(fā)展的不協(xié)調(diào)，農(nóng)業(yè)地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的不平衡，也決定了農(nóng)業(yè)稅制改革不宜急于求成，一刀切，否則會帶來新的不公平。

三、中國農(nóng)業(yè)稅制改革的現(xiàn)實選擇：分兩步走

（一）過度性措施：深化農(nóng)村稅費改革，進一步減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)

1.規(guī)范稅費制度。規(guī)范稅費制度就是實行法制化、規(guī)范化程度很高的分配形式，徹底改變農(nóng)民負(fù)擔(dān)模式，將以“費”為主或“稅、費”并重的農(nóng)民負(fù)擔(dān)模式轉(zhuǎn)變?yōu)橐远愂諡橹鳎倭炕蚧緵]有收費的模式，確定農(nóng)業(yè)稅收在農(nóng)村分配關(guān)系中的主導(dǎo)地位，隨著國家財力的增強，逐步取消那些不應(yīng)該由農(nóng)民負(fù)擔(dān)的稅費項目，確保農(nóng)民負(fù)擔(dān)不反彈。

2.加大減免農(nóng)業(yè)稅的力度。長期以來，農(nóng)業(yè)稅作為國家的財力保障，在經(jīng)濟建設(shè)中發(fā)揮了重要作用。現(xiàn)在隨著經(jīng)濟的發(fā)展，工商稅收穩(wěn)步增長，農(nóng)業(yè)稅在稅收收入中的比例逐年下降，有的經(jīng)濟發(fā)達省、市農(nóng)業(yè)稅不足稅收收入總額的1%，已經(jīng)具備減免農(nóng)業(yè)稅的基礎(chǔ)。

3.深化鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政管理體制改革。作為農(nóng)業(yè)稅制改革的配套措施，改革鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政管理體制是必要的選擇。其一是精簡機構(gòu)和人員，降低鄉(xiāng)鎮(zhèn)行政費用，提高行政效率。其二是建立農(nóng)村公共財政體制，增加對農(nóng)村的財政轉(zhuǎn)移支付，在農(nóng)村的公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的提供上，應(yīng)當(dāng)比照城鎮(zhèn)，按照國民待遇的原則，由國家來承擔(dān)和提供。這既是農(nóng)村稅費改革的重要目標(biāo)，也是確保改革后農(nóng)民負(fù)擔(dān)不反彈、穩(wěn)步取消那些不應(yīng)該由農(nóng)民負(fù)擔(dān)的稅費項目的基礎(chǔ)所在。

（二）目標(biāo)模式：徹底廢除農(nóng)業(yè)稅，實現(xiàn)城鄉(xiāng)稅制的統(tǒng)一

1.推行大范圍的增值稅，實施對農(nóng)業(yè)部門流轉(zhuǎn)稅的稅收調(diào)節(jié)。依照“區(qū)別對待，簡化征管”的原則，對進入流通領(lǐng)域的農(nóng)產(chǎn)品統(tǒng)一課征增值稅。課稅對象是從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的單位和個人所獲得的增值額。納稅人為生產(chǎn)銷售農(nóng)林特產(chǎn)的單位和個人，也可以收購人為扣繳義務(wù)人。對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品的銷售，應(yīng)改變一律免稅的做法，按低稅率課征，實行簡化的征收方法。對農(nóng)產(chǎn)品加工、銷售實行低稅或免稅政策。為了解決農(nóng)民承擔(dān)的生產(chǎn)資料中的增值稅的轉(zhuǎn)移負(fù)擔(dān)問題，可以采取對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料實行零稅率的政策，在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料進入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)退還各加工環(huán)節(jié)的增值稅，使農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料以不含稅的價格進入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域，以體現(xiàn)對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的扶持和優(yōu)惠。為了提高我國農(nóng)產(chǎn)品在國際市場上的競爭力，對出口農(nóng)產(chǎn)品實行零稅率的政策。加入WTO后，我國農(nóng)業(yè)將面臨嚴(yán)峻考驗，針對WTO允許對出口貨物實行零稅率、發(fā)達國家給予農(nóng)業(yè)生產(chǎn)高額補貼以及我國農(nóng)產(chǎn)品出口退稅率較低的實際情況，我國應(yīng)在上述農(nóng)業(yè)增值稅政策調(diào)整的同時，對出口農(nóng)產(chǎn)品實行零稅率的政策。

2.取消農(nóng)業(yè)稅，統(tǒng)一實行所得稅制度。將按常年產(chǎn)量征收的農(nóng)業(yè)稅，改按農(nóng)業(yè)凈所得征收所得稅，是現(xiàn)代農(nóng)業(yè)發(fā)展的客觀要求。實行所得稅制度，允許將勞動力成本、生產(chǎn)資料成本等各項農(nóng)業(yè)生產(chǎn)投入從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營收入中扣除，僅對農(nóng)業(yè)凈所得征稅，有利于減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)，有利于農(nóng)村產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整和農(nóng)村經(jīng)濟的發(fā)展。所得稅延伸到農(nóng)業(yè)其難點是如何客觀、科學(xué)地核定農(nóng)民的年收入所得，根據(jù)我國農(nóng)村的實際情況，其所得稅的設(shè)計應(yīng)采用“粗放”的過度性做法，將起征點定得高一些，如核定年收入人均在2000元~3000元以上的開始納稅，為了適應(yīng)當(dāng)前農(nóng)民分散經(jīng)營的特點，在所得稅運行的初期，其納稅環(huán)節(jié)可以選擇在采購或加工環(huán)節(jié)征收，其征收方法可以采取核定征收的方法。

總之，作為稅制改革的一部分，農(nóng)業(yè)稅的改革有其特殊性，既要橫向比較又要縱向分析，不僅要看到改革的必然性，而且還要分析其可行性，不能一蹴而就，急于求成，要在深入調(diào)查研究的基礎(chǔ)上穩(wěn)步進行。

參考文獻：

[1]唐仁鍵.農(nóng)村稅費改革應(yīng)分“三步走”[N].中國財經(jīng)報,2003-07-08(3).

篇2

[摘要]一套完善有效的證券稅制體系應(yīng)是多稅種構(gòu)成、多環(huán)節(jié)調(diào)節(jié)的復(fù)合性稅制體系。我國現(xiàn)行證券稅制體系存在結(jié)構(gòu)不合理、稅收政策工具單一、稅負(fù)不公、重復(fù)課稅和稅負(fù)過重等問題，導(dǎo)致其在籌集財政收入、抑制證券投機、調(diào)節(jié)社會分配和維護證券市場秩序等方面乏力。改進我國證券市場稅收制度的政策建議為：證券發(fā)行環(huán)節(jié)課征證券交易印花稅；取消股票交易印花稅，代之以證券交易稅；改進證券投資所得稅；擇時開征證券交易所得稅或資本利得稅；開征遺產(chǎn)稅和贈與稅。

[關(guān)鍵詞]證券稅制；證券流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)；稅制結(jié)構(gòu)；政策建議

我國現(xiàn)行證券稅制體系是由證券發(fā)行環(huán)節(jié)針對證券機構(gòu)所課征的營業(yè)稅和印花稅，證券交易環(huán)節(jié)課征的股票交易印花稅及證券持有、轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)課征的個人所得稅和企業(yè)所得所構(gòu)成。總體而言，我國現(xiàn)行證券稅制體系在結(jié)構(gòu)上不合理、稅收政策工具單一、稅負(fù)不公、重復(fù)課稅和稅負(fù)過重現(xiàn)象嚴(yán)重，導(dǎo)致其在籌集財政收入、抑制證券投機、調(diào)節(jié)社會分配和維護證券市場秩序顯得乏力。因此，我國當(dāng)前證券稅制改革不應(yīng)僅僅停留在股票交易印花稅稅率的調(diào)整上，而應(yīng)著力完善證券市場中各個證券品種在證券各個流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)中的相關(guān)稅收政策。

一、我國證券市場稅收制度的現(xiàn)存問題分析目前我國對證券市場稅收制度的改革，主要是通過對股票交易印花稅稅率的調(diào)整來實現(xiàn)的，但是從實際的稅收調(diào)節(jié)效果看并不理想，其主要原因在于單一的印花稅稅種設(shè)置和單一的印花稅稅率調(diào)整，根本無法發(fā)揮稅收杠桿在證券市場中的調(diào)節(jié)和分配功能。目前我國證券市場稅收制度主要存在以下問題：

1.證券發(fā)行環(huán)節(jié)尚未征收證券交易印花稅。按照國際稅收慣例，各國政府一般針對證券發(fā)行環(huán)節(jié)（即一級市場）申請發(fā)行并登記許可的所有證券品種課征證券交易印花稅。而我國目前在該環(huán)節(jié)主要針對從事證券發(fā)行交易活動的證券公司、證券交易機構(gòu)就其手續(xù)費（傭金）收入全額按“金融保險業(yè)”稅目課征營業(yè)稅，而不是按凈額征收，而且還包括收取的價外費用（如代墊的費用）;對銀行及非銀行金融機構(gòu)發(fā)行金融債券，企業(yè)發(fā)行債券和股票所取得的收入，按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”

稅目課征印花稅；對上市公司發(fā)行有價證券取得的溢價收入，按“營業(yè)賬簿”稅目課征印花稅。從實質(zhì)上看，我國尚未對證券發(fā)行環(huán)節(jié)發(fā)行的證券品種課征證券交易印花稅，由此導(dǎo)致國家財政收入的流失和稅收政策無法對證券發(fā)行市場發(fā)揮稅收調(diào)控的作用。

2.證券交易環(huán)節(jié)征收的股票交易印花稅存在制度性缺陷。目前我國在證券交易環(huán)節(jié)（即二級市場）買賣、繼承、贈與所書立的A股、B股股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)，由立據(jù)雙方當(dāng)事人分別按1‰的稅率繳納股票交易印花稅。該類股票交易印花稅存在以下缺陷：（1）它實質(zhì)上是就股票交易金額所征收的一道交易稅，偏離了印花稅作為憑證稅種的內(nèi)涵，而且被賦予了多重目標(biāo)或功能[1,2],承擔(dān)了印花稅、證券交易稅和遺產(chǎn)稅或贈與稅等多個稅種的功能，因此不符合稅收法理。（2）它僅就二級市場上交易的股票征稅，對其他證券品種（如國債、企業(yè)債券、金融債券、期貨、投資基金、國家股和法人股等）及一級市場和場外交易市場的證券品種都不征稅，稅基偏窄，不僅造成稅收收入的嚴(yán)重流失，而且造成一級市場的原始股投資者和二級市場的股票交易者之間、場內(nèi)交易者和場外交易者之間、股票與其他證券品種之間的稅負(fù)不公[3]。（3）它不區(qū)分交易時間、交易主體、交易金額，也不區(qū)分買方和賣方[4],均按現(xiàn)實交易額征收相同比例的稅收，稅率設(shè)定單一且稅率偏高，導(dǎo)致證券稅收對機構(gòu)投資者和證券大戶利用資金和信息優(yōu)勢操縱股市的調(diào)控能力被削弱，中小投資者的實際稅負(fù)較重，而機構(gòu)和大戶投資者稅負(fù)較輕，不能體現(xiàn)“鼓勵長期投資，抑制過度投機”的證券稅收原則。

3.證券持有環(huán)節(jié)存在稅負(fù)不公和重復(fù)征稅現(xiàn)象。目前我國在證券持有環(huán)節(jié)主要針對個人持有債權(quán)、股權(quán)而取得的利息、股息、紅利所得（除國債和國家發(fā)行的金融債券的利息外）按照20%的稅率征收個人所得稅，外籍個人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得暫免個人所得稅；企業(yè)持有權(quán)益性投資取得的股息、紅利等投資收益按照25%的稅率征收企業(yè)所得稅，在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅①。我國目前課征的證券投資所得稅存在以下問題：（1）稅負(fù)不公。一是上市公司之間的稅負(fù)不公，比如西部地區(qū)上市公司的稅負(fù)更輕；二是上市公司內(nèi)部股東之間的稅負(fù)不公，只對個人股而不對國家股和法人股的股利征稅；三是僅對個人投資于股票獲得的股息及紅利征收個人所得稅，而對個人投資于公司債券和投資基金取得的收益不征稅；四是居民企業(yè)與非居民企業(yè)的稅負(fù)不公。（2）缺乏對企業(yè)和個人股息、紅利重復(fù)征稅的規(guī)避機制②。《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)獲得的股息、紅利所得與其其他所得合并征收企業(yè)所得稅，企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款，而個人取得的上述所得是企業(yè)稅后利潤分配而來的，再對個人獲得上述已繳納企業(yè)所得稅的所得課征個人所得稅，又不存在扣除項目，就會產(chǎn)生經(jīng)濟性重復(fù)征稅現(xiàn)象。（3）對個人證券投資所得課稅的稅率低，對機構(gòu)投資取得收益合并征收企業(yè)所得稅，可能造成企業(yè)采取“公款私用”的辦法，以個人名義買賣各類證券以部分逃避企業(yè)所得稅，甚至造成企業(yè)管理層私分證券投資收益。

4.證券轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)尚未開征證券交易所得稅或資本利得稅。國際上對于證券轉(zhuǎn)讓所得（即買賣價差或增值收益）,區(qū)分投資者已實現(xiàn)收益和未實現(xiàn)收益分別征收證券交易所得稅和資本利得稅。我國目前尚未開征證券交易所得稅和資本利得稅。我國關(guān)于證券轉(zhuǎn)讓所得課稅的現(xiàn)行規(guī)定為：企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)和債權(quán)等取得的收入計入應(yīng)納稅所得額，按25%的稅率課征企業(yè)所得稅；對個人投資者買賣股票、封閉式投資基金、開放式投資基金的差價收入暫不征收個人所得稅。從2006年1月1日起，對年所得l2萬元以上的個人要求自行申報納稅，其中就包括利息、股息、紅利所得以及個人股票轉(zhuǎn)讓所得。總體而言，我國現(xiàn)行相關(guān)規(guī)定存在以下問題：從個人證券利得收入來看，以投資者每次買賣價差為計稅依據(jù)課征20%的所得稅（除股票外）,沒有區(qū)分證券市場投機收益與投資收益以及投資者持股時間長短，一律按同一稅率計稅，難以起到引導(dǎo)長線投資，遏制投機的作用；從企業(yè)證券利得收入來看，將其與企業(yè)其他經(jīng)營所得合并課征25%的所得稅，與國際慣例不符。許多國家為了刺激企業(yè)投資，都非常注重實施差異性的課稅政策，一般將企業(yè)該收入與其經(jīng)營所得區(qū)分開來，并按持股時間長短課以輕于經(jīng)營所得的稅負(fù)，以鼓勵企業(yè)法人之間相互持股，促進企業(yè)集團化經(jīng)營的發(fā)展。

5.證券轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)用證券交易印花稅代行了遺產(chǎn)稅和贈與稅的功能。證券轉(zhuǎn)移（即非交易轉(zhuǎn)讓）環(huán)節(jié)的所得包含證券贈送、繼承、贈與等方式使證券財產(chǎn)權(quán)屬發(fā)生變更而取得的所得[5]。由于我國尚未開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，因而也沒有開征證券遺產(chǎn)稅和贈與稅。我國目前對A、B股贈送、繼承、贈與征收股票交易印花稅，實際上用印花稅代行了遺產(chǎn)稅和贈與稅的功能，不符合國際慣例和稅收法理。

二、我國證券市場稅收制度的改進建議基于對我國證券市場稅收制度的現(xiàn)狀分析，筆者認(rèn)為，要真正發(fā)揮稅收對證券市場投融資的調(diào)控作用，必須構(gòu)建一套與證券發(fā)行、交易、持有、轉(zhuǎn)讓和轉(zhuǎn)移等各流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)相配套、前后各環(huán)節(jié)相協(xié)調(diào)的，由多稅種構(gòu)成、多環(huán)節(jié)調(diào)節(jié)的復(fù)合性稅制體系。為此，筆者提出以下政策建議：

1.證券發(fā)行環(huán)節(jié)課征證券交易印花稅。證券交易印花稅應(yīng)就在一級市場和場外市場交易的股票、國庫券、企業(yè)債券、金融債券、投資基金等所有證券品種在發(fā)行時所取得的登記許可證征稅，并按照上述不同證券品種分別制定相應(yīng)的差別比例稅率，還原證券交易印花稅是針對產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)或合同征稅的本來面目，以改變目前證券發(fā)行市場流轉(zhuǎn)稅空白的局面，這不僅可以調(diào)節(jié)證券發(fā)行市場的發(fā)行價格，縮小證券發(fā)行市場與交易市場的收益差額，還有助于兩個市場的銜接和共同發(fā)展，增加財政收入。為了做到有法可依，建議稅務(wù)主管部門將證券交易印花稅作為一個獨立的稅種來立法。

2.證券交易環(huán)節(jié)取消股票交易印花稅，代之以證券交易稅。我國在1994年稅制改革中，就提出在適當(dāng)時機開征證券交易稅，取代對股票交易征收的印花稅[6]。我們在前述針對證券發(fā)行環(huán)節(jié)開征證券交易印花稅的前提下，應(yīng)取消當(dāng)前二級市場上征收的名不符實的股票交易印花稅，代之以證券交易稅①。證券交易稅設(shè)計如下：（1）課稅對象為在二級市場上交易的股票、企業(yè)債券、金融債券、可轉(zhuǎn)換證券、投資基金及其他派生證券品種等，但因繼承和贈與而發(fā)生的證券轉(zhuǎn)讓不作為課稅對象，這兩類非交易性轉(zhuǎn)移行為應(yīng)納入遺產(chǎn)稅或贈與稅的征稅范圍。（2）納稅人為證券交易的賣方，既包括在證券市場上交易和轉(zhuǎn)讓有價證券的單位和個人，也應(yīng)包括未上市交易和轉(zhuǎn)讓有價證券的單位和個人，同時實行單向征收，受讓方免稅，這樣可以增加賣方的轉(zhuǎn)讓成本以至限制證券賣出，有助于形成證券持有人的“惜售心理”，延長持有期限，有利于擴大證券市場容量。（3）計稅依據(jù)為各類投資群體與券商或證券經(jīng)紀(jì)人在交割時的實際成交價格。（4）稅率設(shè)計時應(yīng)力求兼顧抑制過度投機和保持資本流動性，實行以低稅率為主，并按不同證券品種、不同交易方式及持有期限長短，設(shè)計富有彈性的差別比率稅率。對不同的證券品種實行差別稅率，能有效地對某些券種加以扶植，體現(xiàn)國家的投資融資政策導(dǎo)向；針對不同的交易方式實行差別稅率，如對通過交易所進行交易的證券品種制定較低的稅率，對通過柜臺交易或其他交易市場進行交易的證券品種制定較高的稅率，有利于促進集中交易；按證券品種持有時間的長短實行差別稅率，即證券持有時間越長適用的稅率越低，有利于抑制過度投機行為。（5）稅收征管上實行由證券交易所、證券承銷商、證券經(jīng)紀(jì)人、受讓人代扣代繳和納稅人自行申報相結(jié)合的征管方式。

3.證券持有環(huán)節(jié)完善證券投資所得稅。我國仍應(yīng)保留對企業(yè)和個人的證券投資所得分別征收企業(yè)所得稅和個人所得稅，但需進行以下改進：（1）上市公司之間以及上市公司內(nèi)部股東之間的投資所得應(yīng)一律按法定的所得稅稅率征收，以實現(xiàn)“同股、同權(quán)、同利”的證券市場改革目標(biāo)。（2）對個人投資者和機構(gòu)投資者的證券投資所得逐步實現(xiàn)按相同比例稅率課稅，以實現(xiàn)投資者之間的稅負(fù)公平。（3）遵循國際慣例，將個人投資于公司債券和投資基金取得的收益逐步納入個人所得稅的征稅范圍。（4）對于企業(yè)和個人的長期與短期投資收益實行差別稅率[3],其中，長期投資收益應(yīng)享受更多的稅收優(yōu)惠。（5）為了鼓勵再投資，對股息、紅利、利息用于再投資的，應(yīng)實施適當(dāng)?shù)臏p免稅政策。（6）構(gòu)建消除企業(yè)和股東個人股息、紅利所得重復(fù)征稅的機制。國際上通常采用以下方式來消除或緩解股息重復(fù)征稅②：一是扣除制，即允許被投資公司向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款全部從稅前利潤中扣除，僅就扣除后剩余的部分課征企業(yè)所得稅；二是雙率制，即對被投資公司利潤分為已分配利潤和保留利潤，前者適用較低的稅率，而后者則課以較高的稅率；三是抵免制，即把被投資公司已經(jīng)繳納的企業(yè)所得稅的股息紅利所得從個人應(yīng)納所得稅額中全部或部分抵免；四是免稅制，即將投資者個人的股息所得不納入個人的應(yīng)稅所得，不征個人所得稅。筆者認(rèn)為，由于我國證券市場還處于新興和轉(zhuǎn)軌市場階段，籌集財政收入是其重要目標(biāo)之一，因此選擇扣除制或抵免制是較為合理的；即企業(yè)向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益從稅前利潤中扣除，不課征企業(yè)所得稅，而由股東繳納個人所得稅，或允許將被投資公司所分配的股息和紅利所得已經(jīng)繳納的企業(yè)所得稅從個人應(yīng)納所得稅額中全部或部分抵免。這樣，既可保證國家的財政收入，又能最大限度地避免重復(fù)征稅。

4.證券轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)擇時開征證券交易所得稅或資本利得稅。由于證券買賣價差收益或增值收益畢竟不同于股息、紅利所得和企業(yè)經(jīng)營所得，從健全和完善證券稅制、維護稅收公平、實現(xiàn)社會公平分配和加強國家對證券市場調(diào)控的角度來看，選擇合理時機開征證券交易所得稅或資本利得稅是我國證券市場健康發(fā)展的必然趨勢③。證券交易所得稅或資本利得稅設(shè)計如下：（1）課稅對象為從事證券交易行為因買賣差價而獲取的收益，既包括在證券交易場所進行交易因賣出價高于買入價而取得的收益，也包括出售所持有的原始股而取得的高于原始股購買時所支出的份額的收益。（2）納稅人為從事證券買賣取得收益的法人或自然人。在實踐中，存在有證券交易開戶人并非實際操作人的現(xiàn)象，從嚴(yán)格管制稅源角度出發(fā)，應(yīng)以名義主體為納稅人而無論是否由其親自操作。（3）計稅依據(jù)為投資者已實現(xiàn)的價差收益或增值收益，即只有當(dāng)證券售出，賬面增值已經(jīng)成為已實現(xiàn)增值收益才對已實現(xiàn)轉(zhuǎn)讓或增值收益征稅。（4）稅率設(shè)計需要根據(jù)不同證券品種、投資期限長短、投資者類別和交易量大小等實行差別稅率，稅率從低①。具體而言，根據(jù)證券持有時間長短、投資數(shù)額大小[7],并區(qū)分正常交易所得和投機易所得，實行超率累進稅率。對持有期較長者課以較低的稅，而對持有期短者課以較高的稅；對交易量大、獲利較多的投資者可以采取高稅率征收，而對交易量小、獲利較少甚至虧損的投資者采取低稅率或在一定程度上免稅。（5）稅收優(yōu)惠。為鼓勵投資者再投資，對單位及個人所獲得的資本利得用于再投資的部分，可以減免資本利得稅或抵免已納的資本利得稅。關(guān)于以前年度的投資損失，機構(gòu)投資者可以沿用企業(yè)所得稅有關(guān)虧損彌補的規(guī)定，以連續(xù)五年為彌補期限；個人投資者可以以一年取得的證券轉(zhuǎn)讓所得為一次來計征個人所得稅，投資損失允許以連續(xù)五年為彌補期限并規(guī)定每年的彌補限額。（6）稅收征管上采取源泉扣繳法，委托證券公司及經(jīng)營機構(gòu)通過滬深交易所計算機網(wǎng)絡(luò)實行按年代扣代繳。同時，要建立納稅人與扣繳人的雙向申報制度，由納稅人與扣繳義務(wù)人按照法律、法規(guī)要求，分別向主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報。

5.證券轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)開征遺產(chǎn)稅和贈與稅。證券作為一種有價證券，代表了一定的財產(chǎn)，為達到收入公平分配、緩解貧富差別，應(yīng)對證券財產(chǎn)的遺贈征稅②。目前，我國可以考慮把繼承和贈與的證券列入個人所得稅的征收范圍，按20%的比例稅率課稅，待正式開征遺產(chǎn)稅和贈與稅后，再將此部分列入兩稅的征收范圍。按照國際慣例，證券遺產(chǎn)稅和贈與稅無須單獨設(shè)立稅種，可并入一般財產(chǎn)稅和贈與稅。證券遺產(chǎn)稅和贈與稅的課稅依據(jù)是證券的市場價值，由于市場價值始終處于不停頓的波動之中，具體處理上可考慮取遺贈生效之日的市場價格，非上市有價證券可以按其面值計算。納稅義務(wù)人為遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人。我國目前可采用從價征稅，實行有免征額的超額累進稅率，免征額根據(jù)親疏程度而確定。證券持有人提前將有價證券變現(xiàn)的，在繼承或贈送現(xiàn)金之時仍應(yīng)對現(xiàn)金財產(chǎn)征收遺贈稅。個人將有價證券贈送給國家鼓勵的教育基金、養(yǎng)老基金、科學(xué)基金或其他公益事業(yè)的，經(jīng)稅法認(rèn)定可予以免稅[8]。同時，應(yīng)健全證券財產(chǎn)申報制度和登記制度，提高公民納稅意識和稅收征管水平。

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篇3

1994年，中國進行了新一輪的稅收改革，新的稅收制度奠定了增值稅和營業(yè)稅并存的基調(diào)并延續(xù)至今。稅收制度規(guī)定對貨物和加工、修理修配勞務(wù)征收增值稅；對非加工、修理修配勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅。1994年確立的稅收制度是建立在當(dāng)時的經(jīng)濟現(xiàn)狀和發(fā)展水平之上的，在當(dāng)時及后來的幾年發(fā)揮著至關(guān)重要的作用，但是隨著我國經(jīng)濟改革的深入，我國已經(jīng)擺脫計劃經(jīng)濟的束縛逐步完成我國特色社會主義市場經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型，舊的稅收制度已經(jīng)無法為我國經(jīng)濟發(fā)展提供服務(wù)。伴隨經(jīng)濟新形勢和科技、管理水平的快速發(fā)展，稅收手段和控制手段的逐步完善，稅制改革的外界條件已經(jīng)形成，營業(yè)稅改增值稅是我國稅制改革的重點，兩稅合并是大勢所趨。

二、營業(yè)稅和增值稅并存的現(xiàn)狀

目前在我國稅收制度中營業(yè)稅和增值稅是并存的，兩種稅種在經(jīng)濟市場中的作用是相輔相成的。營業(yè)稅將境內(nèi)提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)納入征稅范圍；增值稅主要是對從事貨物銷售和貨物加工、修理修配、從事進出口業(yè)務(wù)進行征稅。但是在一些具體的經(jīng)濟業(yè)務(wù)中，由于企業(yè)的部分經(jīng)濟活動既有銷售貨物也有提供勞務(wù)，為了避免對企業(yè)既征收增值稅也征收營業(yè)稅現(xiàn)象的出現(xiàn)，稅法將企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項按照一定的標(biāo)準(zhǔn)劃分為兼營和混合經(jīng)營，并規(guī)定不同的征稅方式。

三、營業(yè)稅和增值稅并存的收稅困境

在現(xiàn)實的征稅管理中，營業(yè)稅和增值稅在眾多方面存在矛盾和沖突，企業(yè)經(jīng)常利用兩稅的重疊和稅收制度留存的彈性空間在增值稅和營業(yè)稅之間進行搖擺的選擇以達到少繳或不繳稅的目的，導(dǎo)致國家稅收的流失；稅收制度中對營業(yè)稅的規(guī)定，也導(dǎo)致營業(yè)稅自身在具體實施中存在著自身的弊端。

（一）營業(yè)稅存在重復(fù)征稅

營業(yè)稅的征收范圍主要涉及第三產(chǎn)業(yè)，征稅對象主要是非貨物交易經(jīng)濟活動，這些行業(yè)主要處于流通環(huán)節(jié)。營業(yè)稅是針對每個環(huán)節(jié)進行征收的，除去特殊情況，營業(yè)稅是以企業(yè)營業(yè)額的全額進行征收的。這樣營業(yè)稅就針對一項勞務(wù)或是征管對象進行多次征稅，而且營業(yè)稅不像增值稅那樣可以進行抵扣，這就導(dǎo)致企業(yè)的稅負(fù)過重，嚴(yán)重影響我國第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

（二）營業(yè)稅破壞了增值稅鏈條的完整性

營業(yè)稅和增值稅雖然劃分了征稅范圍，以相對獨立的形式存在。但是營業(yè)稅征收的行業(yè)與增值稅征收的行業(yè)存在著密切的聯(lián)系，如征收營業(yè)稅的交通運輸業(yè)與貨物的生產(chǎn)和銷售有著不可分割的關(guān)系。營業(yè)稅和增值稅征收行業(yè)在經(jīng)濟運行中交叉存在，這樣營業(yè)稅的征收無疑破壞了增值稅的抵扣鏈條，這樣就增加了稅收征管的難度，容易出現(xiàn)征稅的爭議。

（三）兩稅并存導(dǎo)致國家稅收的流失

稅收制度造就了兩稅并存的現(xiàn)狀，有些經(jīng)濟交易事項可能從增值稅和營業(yè)稅的角度理解都可以，尤其是在稅收制度規(guī)定兼營和混營的情況下，企業(yè)就更加充分利用稅收制度給與的空間有選擇性的選擇繳納的稅種，這不僅導(dǎo)致國家稅收的流失而且擾亂了我國的稅收秩序、踐踏了我國的稅收法律。

四、營業(yè)稅改增值稅的意義

營業(yè)稅改增值稅會對社會經(jīng)濟和企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生怎樣的影響，推進稅收改革有哪些重要意義，我們可以從以下幾個方面進行分析。

（一）營業(yè)稅改增值稅有利于優(yōu)化我國的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)。營業(yè)稅和增值稅雖然都是流轉(zhuǎn)稅，但是存在形式是相對獨立的。第三產(chǎn)業(yè)大部分屬于營業(yè)稅的征稅范圍，繳納營業(yè)稅的企業(yè)在當(dāng)前的稅收計算方式下的稅負(fù)是相對重的，這樣不利于促進我國第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。一旦營業(yè)稅改增值稅，這樣就有利用優(yōu)化我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)，促進我國經(jīng)濟的合理發(fā)展。

（二）營業(yè)稅改增值稅可以保證增值稅鏈條的完整性，充分發(fā)揮增值稅在經(jīng)濟活動中的作用。現(xiàn)行稅制劃分營業(yè)稅和增值稅的征管范圍，但是在經(jīng)濟的運行中不同納稅企業(yè)有著密切的聯(lián)系，增值稅的一大原則是鏈條的完整性，但是營業(yè)稅的存在則破壞了這一原則。現(xiàn)在營業(yè)稅改增值稅一旦完成，則就保證增值稅鏈條的完整性，充分發(fā)揮增值稅在經(jīng)濟調(diào)控和我國財政中應(yīng)有的作用。

（三）營業(yè)稅改增值稅可以化解征管中的矛盾，防止稅收的流失。營業(yè)稅和增值稅屬于不同稅務(wù)機構(gòu)征管，直接影響中央和地方的財政，加劇征管實踐中的困難；經(jīng)濟的分工和信息技術(shù)的發(fā)展，導(dǎo)致稅種范圍的模糊化，造成征收機構(gòu)的困擾，一些企業(yè)也利用這種模糊化逃稅漏稅。一旦營業(yè)稅改增值稅完成，以上困難則完全可以解決。

篇4

一．我國稅收制度“綠色”改革的必要性

改革開放以來，我國經(jīng)濟取得了舉世矚目的發(fā)展。但隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，工業(yè)化水平的不斷提高，環(huán)境污染、生態(tài)破壞問題也日益突出。據(jù)世界銀行的計算，我國空氣和水污染的總體經(jīng)濟損失為每年536億美元，接近我國gdp的8%，這表明我國目前每年因環(huán)境惡化造成的損失幾乎抵消了每年社會新增財富的價值。環(huán)境的不斷惡化不但直接影響著我國人民的生存質(zhì)量，而且制約著我國社會經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展。治理污染、保護環(huán)境是一項系統(tǒng)工程，世界各國無不以法律的、行政的、經(jīng)濟的各種手段進行綜合治理。自70年代以來，經(jīng)濟手段在環(huán)境保護中的應(yīng)用取得了空前的發(fā)展，其中，稅收手段的運用已成為各國環(huán)境政策的一個重要組成部分。通過稅收手段一方面可對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品征稅，利用經(jīng)濟利益的調(diào)節(jié)來矯正納稅人的行為，改善環(huán)境質(zhì)量和實現(xiàn)資源的有效配置；另一方面可以為政府籌集保護環(huán)境和資源的專項資金;同時還可利用稅收差別、稅收優(yōu)惠措施促進環(huán)境保護技術(shù)的提高，資源的合理開發(fā)和利用以及環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再，生資源業(yè)的發(fā)展。

在我國現(xiàn)行的稅收制度中尚沒有專門的出于環(huán)保目的的稅種，但也存在一些可以達到環(huán)保效果的稅種，如資源稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、車船使用稅、固定資產(chǎn)投資方向稅、耕地占用稅等。這些“綠色”稅收收入占國家總稅收收入的比例很低且近年來呈下降趨勢。同時，這些稅收制度還存在征收范圍窄、征收標(biāo)準(zhǔn)低、征收成本高、減免稅及稅收優(yōu)惠形式單一等諸多問題，限制了稅收對環(huán)境保護的調(diào)控力度，嚴(yán)重削弱了稅收的環(huán)境保護作用。

面對日趨嚴(yán)峻的環(huán)境狀況，針對我國現(xiàn)行稅制中環(huán)保稅收措施存在的不足，借鑒西方國家在環(huán)境稅收政策方面所取得的經(jīng)驗，適時地對我國稅收制度進行“綠色”改革成為必要。

二．進行稅收制度“綠色”改革的有效途徑

1.逐步減少不利于環(huán)境的補貼

環(huán)境補貼政策是指政府根據(jù)企業(yè)進行污染防治所發(fā)生的費用，針對企業(yè)排污量的減少程度給予的補貼。目的是使企業(yè)加強對污染技術(shù)和設(shè)備的投入，達到降低環(huán)境污染的目的。

我國《排污收費暫行規(guī)定》允許排污費的80%用于污染源治理。可是80%的排污費收入以補貼形式返還到污染單位，不但沒有發(fā)揮激勵治理的作用，反而變相成為有關(guān)行業(yè)的一種保護。降低了該行業(yè)的退出率，無形中鼓勵新的生產(chǎn)者進入該行業(yè)，從整體上看，企業(yè)的污染程度實際會加重。此外，補貼支出還加重了政府的財政負(fù)擔(dān)。逐步減少或取消不利于環(huán)境的補貼政策，可以糾正政策的扭曲，減少財政支出。比如減少工業(yè)和城鎮(zhèn)居民用水的價格補貼，鼓勵節(jié)約用水，提高資源使用效率；取消進口農(nóng)藥化肥的價格補貼，引導(dǎo)農(nóng)民使用高效、低殘留和無毒化肥農(nóng)藥。

2.調(diào)整現(xiàn)行稅收制度

⑴擴大征收范圍。在我國現(xiàn)行稅制中“綠色”稅種太少，且征稅范圍狹窄，未發(fā)揮稅收在保護資源和環(huán)境中的作用。如我國目前的資源稅僅對開采的天然石油、專門開采的天然氣和與原油同時開采的天然氣、原煤、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦和鹽類七項資源征稅，而土地資源、動物資源、植物資源、海洋資源等其他資源均未納入征稅范圍，造成非納稅資源的肆意浪費和破壞，特別是水資源和森林資源；消費稅未把容易造成環(huán)境污染和資源浪費的消費品納入征稅范圍。如電池、一次性產(chǎn)品、農(nóng)藥、不可回收的容器等。

⑵提高征收標(biāo)準(zhǔn)。我國的資源長期在政府控制下實行低價政策，未反映資源的真正成本，造成不必要的資源浪費。適當(dāng)提高非再生性、非替代性、稀缺性的資源稅率，對環(huán)境造成污染和破壞的產(chǎn)品課以重稅，從而限制它們的開采和使用是非常必要的。

⑶增加環(huán)保稅收優(yōu)惠措施。現(xiàn)行稅制中涉及環(huán)保的稅收優(yōu)惠措施形式比較單一，收益面比較窄，缺乏針對性和靈活性，力度不足，影響了實施效果。靈活運用各種不同稅收優(yōu)惠形式可以鼓勵企業(yè)積極采取保護環(huán)境、治理污染的措施。如對節(jié)能設(shè)備或低污染設(shè)備的投資實行退稅并允許加速折舊；對環(huán)保技術(shù)的研究開發(fā)、引進和使用減免稅；對環(huán)境保護工程項目和生態(tài)恢復(fù)工程項目給予稅收優(yōu)惠等。

3.改革排污收費制度。我國的排污收費制度是目前政府為保護環(huán)境、防止污染所采用的實施范圍最廣的一項政策。實施20年來取得了顯著的成效，但同時也存在一些不足。如現(xiàn)行的排污制度只對超過地方排放標(biāo)準(zhǔn)的排污單位征收，對已經(jīng)達到或低于排放標(biāo)準(zhǔn)的不收費；收費標(biāo)準(zhǔn)偏低，無法彌補污染治理成本；征收范圍窄，對居民生活污水和垃圾，流動污染源沒有收費等。改革排污收費制度，適時將排污收費改為污染稅是一個較好的選擇。

4.開征新的環(huán)境稅。治理污染、保護生態(tài)環(huán)境需要大量的資金投入，而我國，的“綠色”稅收收入遠不能滿足需要。資金的不足嚴(yán)重制約著我國環(huán)保事業(yè)的發(fā)展。因此在條件允許的情況下，可以開征一些新的環(huán)境稅。如對污染嚴(yán)重的產(chǎn)品征收環(huán)境保護稅；對城市垃圾征收垃圾處置稅等。

三．在稅收制度“綠色”改革中應(yīng)注意的問題

1.稅制的“綠色”改革應(yīng)與國家的“費稅”改革及地方稅制改革緊密結(jié)合起來。在引入環(huán)境稅的過程中，應(yīng)處理好稅收與收費，中央與地方的關(guān)系，環(huán)境稅費收入建議大部分納入地方財政統(tǒng)一管理，以發(fā)揮地方在環(huán)境保護中的作用。

2.在進行稅制改革時，應(yīng)注意不加重總體的稅收負(fù)擔(dān)。可通過降低其它稅來減少新增環(huán)境稅的影響，這樣可以保證稅收制度效率的提高，并使稅制改革易于實施。如丹麥在開展綜合性的稅制改革時，降低了所有所得稅的邊際稅率，堵塞一系列稅收漏洞，逐步將稅收負(fù)擔(dān)由所得和勞務(wù)收入轉(zhuǎn)到污染和環(huán)境資源上，收到很好的效果。

3.稅制的“綠色”改革應(yīng)循序漸進。對我國稅制進行“綠色”改革不是一蹴而就的事情，必須盡可能周全的規(guī)劃，循序漸進地進行。不同時期環(huán)境政策的目標(biāo)和側(cè)重點是不同的，不同環(huán)境稅種實施的條件和推進的難易程度各不相同，因此在改革初期應(yīng)首先選擇征收成本低，公眾易于接受的稅種，以便改革的順利進行。此外，稅制的“綠色”改革還應(yīng)堅持“發(fā)展與環(huán)保兼顧”原則，不切實際的高標(biāo)準(zhǔn)環(huán)境稅制不僅公眾一時難以接受，同時也會令我國企業(yè)的競爭力受挫，從而阻礙整個經(jīng)濟的發(fā)展，最終也會使環(huán)境保護水平下降。

篇5

關(guān)鍵詞:稅收公平;個人所得稅;分類稅制模式;混合稅制模式;調(diào)節(jié)功能;公平分配

一、引言

近年來,黨和政府高度重視社會公平問題,提出了構(gòu)建社會主義和諧社會的目標(biāo),強調(diào)“要更加注重社會公平,加大調(diào)節(jié)收入分配的力度”。然而,由于轉(zhuǎn)型期的一些制度不完善,導(dǎo)致我國收入分配差距呈不斷擴大趨勢,貧富差距正在逼近社會容忍的“紅線”。從基尼系數(shù)看,我國自2000年起就已越過0.4的國際公認(rèn)警戒線,目前學(xué)界普遍認(rèn)為已達到0.47。從最高與最低收入群體的收入差距看,我國最高收入10%人群與最低收入10%人群的收入差距已從1988年的7.3倍上升至2007年的23倍。當(dāng)前,如果我國不盡快遏制貧富懸殊和分配不公加劇的勢頭,則可能會危及經(jīng)濟社會的穩(wěn)定健康發(fā)展,甚至出現(xiàn)社會動蕩。因此,必須采取各種切實有效的措施,特別是要充分發(fā)揮個人所得稅調(diào)節(jié)收入公平分配的獨特功能,逐步縮小貧富差距,實現(xiàn)社會公平目標(biāo)。

個人所得稅調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮程度,從根本上說取決于稅制本身的公平性。所謂稅收公平,是指國家征稅要使各納稅人承受的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟狀況相適應(yīng),并使各納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持均衡。一般說,它包括兩個方面:一是稅收橫向公平。即納稅能力相同者應(yīng)繳納相同的稅。二是稅收縱向公平。即納稅能力不相同者應(yīng)繳納不同的稅。稅收公平與否,不僅直接影響到各經(jīng)濟主體之間的平等競爭和收入公平分配,而且也是保證稅收制度正常運轉(zhuǎn)的必要條件。所以,長期以來,公平原則已成為各國稅制建立的基本原則。然而,由于現(xiàn)行個人所得稅在稅制模式、稅率結(jié)構(gòu)、費用扣除等方面的缺陷,導(dǎo)致其本身公平缺失非常嚴(yán)重,根本無法承擔(dān)起遏制貧富差距擴大和公平收入分配的重任。正如著名經(jīng)濟學(xué)家光所言:“個稅沒有體現(xiàn)公平,只是增加政府收人”。因此,依據(jù)稅收公平原則,對個人所得稅制進行全面改革,將是勢在必行。　二、相關(guān)文獻

從稅收公平角度研究個人所得稅制改革的文獻已有很多,其主要觀點可分為兩大類。一是主張實行綜合與分類相結(jié)合稅制模式。這是十六屆三中全會就已明確提出的稅制改革目標(biāo),也是近年來大多數(shù)學(xué)者的觀點。如,岳樹民(2004)認(rèn)為,應(yīng)通過實行分類與綜合相結(jié)合的課征制、調(diào)整稅率設(shè)計、調(diào)整勞務(wù)報酬和稿酬等收入的稅前扣除等措施,以體現(xiàn)個人所得稅在公平收入分配方面的作用。徐蓉(2005)認(rèn)為,現(xiàn)行個人所得稅法在橫向公平、縱向公平和社會公平方面存在問題,難以體現(xiàn)稅收公平,并建議采用分類綜合所得稅制、減少超額累進稅率檔次、提高法定費用扣除標(biāo)準(zhǔn)等。楊衛(wèi)華(2006)指出,現(xiàn)階段我國個人所得稅應(yīng)以實現(xiàn)公平為主要目標(biāo),但現(xiàn)行“個稅”的目標(biāo)欠明確,制度不健全。因此,必須調(diào)整“個稅”制度,包括實行分類綜合所得稅制、合理設(shè)計稅率、適時調(diào)整費用扣除標(biāo)準(zhǔn)等措施,實現(xiàn)公平目標(biāo)。董洪(2008)分析認(rèn)為,由于實行分類所得稅制、稅率設(shè)計不合理、費用扣除標(biāo)準(zhǔn)有失公平、稅收征管效率低下等因素,導(dǎo)致個人所得稅制在公平方面的扭曲。他建議,實行綜合為主、分類為輔的課征制,適當(dāng)降低邊際稅率和減少累進檔次,合理設(shè)計扣除費用,建立嚴(yán)密有效的征管機制。劉春明(2010)也認(rèn)為,由于分類征收制、稅率設(shè)計不完善、費用扣除標(biāo)準(zhǔn)不合理等因素,導(dǎo)致現(xiàn)行個人所得稅稅制要素缺乏公平,并建議實行分類與綜合相結(jié)合的混合征收制,合理調(diào)整超額累進稅率和確定費用扣除標(biāo)準(zhǔn)。二是主張實行綜合稅制模式。如,崔治文和杜延軍(2005)認(rèn)為,現(xiàn)行個人所得稅無法衡量納稅人的納稅能力,稅負(fù)水平和生計費用扣除存在不公平性。所以,應(yīng)逐步改為以家庭為納稅人和以個人為納稅人的綜合個人所得稅征收模式,根據(jù)家庭結(jié)構(gòu)確定生計費用,并適當(dāng)調(diào)整稅率。高鳳勤(2010)也認(rèn)為,現(xiàn)行個人所得稅由于分類課征模式、稅率設(shè)計不當(dāng)、費用扣除標(biāo)準(zhǔn)和征管模式不合理等弊端,導(dǎo)致其逆向調(diào)節(jié)作用明顯,難以實現(xiàn)分配正義目標(biāo)。所以,應(yīng)當(dāng)構(gòu)建交叉型課稅模式(接近于綜合型課稅模式),以消除分類課征的弊端。　以上的研究成果對于我國個人所得稅制的改革和完善,均具有一定的啟發(fā)意義。然而,不難發(fā)現(xiàn),它們提出的改革建議大都只是原則性的,非常籠統(tǒng),可操作性不強。所以,本文將從稅收公平的角度。對我國個人所得稅制改革進行深入的探討。 

三、現(xiàn)行個人所得稅制的公平缺失分析

現(xiàn)行個人所得稅制是在1994年稅改時建立起來的。經(jīng)過十幾年的不斷發(fā)展,個人所得稅在組織財政收入和調(diào)節(jié)收入公平分配方面發(fā)揮著越來越重要的作用。其收入占稅收收入的比重已從1994年的1.4%快速提高到2009年的6.8%,成為我國稅收體系中的第四大稅種。通過2006年1月1日和2008年3月1日兩次調(diào)高工資薪金所得費用扣除標(biāo)準(zhǔn)(前者是從800元調(diào)高至1600元,后者是從1600元調(diào)高至2000元),我國個人所得稅在減輕中低收入階層的稅負(fù)、改善其收入的65%來自于工薪階層的不公平狀況起到了一定的作用。但是,由于其自身公平缺失的嚴(yán)重性,導(dǎo)致這種小的“修補”改革根本無法有效“撬動”個人所得稅調(diào)節(jié)收入公平分配的功能。

(一)分類稅制模式導(dǎo)致個人所得稅的“先天性”公平缺失,難以有效發(fā)揮其調(diào)節(jié)收入公平分配功能

我國個人所得稅自1994年開征以來就是實行分類稅制模式。這種模式與我國當(dāng)時的特殊國情是相吻合的,主要表現(xiàn)在公民納稅觀念相當(dāng)?shù)　⑹杖肭垒^為單一、征管手段非常落后等。但是,隨著十幾年的經(jīng)濟快速發(fā)展和分配制度的調(diào)整,我國個人收入的來源和結(jié)構(gòu)均發(fā)生了較大變化。在高收入群體的收入來源中,工資性收入的比重呈下降趨勢,多數(shù)占其總收入的一半左右,甚至更低;而其他收入如經(jīng)營性收入、財產(chǎn)性收入、第二第三職業(yè)收入等的比重呈上升趨勢。在收入渠道多元化的情況下,分類稅制模式無法對個人的全部或主要收入適用超額累進稅率進行綜合課征,從而導(dǎo)致個人所得稅的橫向與縱向“雙向”公平缺失,難以有效發(fā)揮調(diào)節(jié)收入公平分配功能,甚至出現(xiàn)逆向調(diào)節(jié)作用。

1　個人所得稅的橫向公平缺失分析

在分項征稅條件下,由于應(yīng)稅所得項目的來源不同、取得所得的次數(shù)不同,即使納稅人取得相同收入,也會導(dǎo)致納稅人之間的稅負(fù)嚴(yán)重不平,違背了稅收橫向公平原則。如,假定甲、乙、丙、丁四人的全年所得額均為12萬元,但其所得項目類別有差異(如表1)。從表中看出,盡管四個納稅人的 全年所得額完全相同,但他們所承擔(dān)的所得稅負(fù)卻有天壤之別。其中,乙的所得來源相對分散,既有工薪所得,又有勞務(wù)報酬所得,稅負(fù)最輕,而丁的所得為生產(chǎn)經(jīng)營所得,其稅負(fù)最重,分別比甲、乙、丙多繳稅額為5850元、7050元和1350元。然而,在綜合稅制或混合稅制模式下,四個納稅人的應(yīng)納稅額往往是相同的。可見,現(xiàn)行稅制模式有悖于稅收橫向公平原則,使個人所得稅公平收入分配作用失效。

2　個人所得稅的縱向公平缺失分析

在分項征稅條件下,由于應(yīng)稅所得項目的來源不同、取得所得的次數(shù)不同,還可能會導(dǎo)致個人所得稅的縱向公平缺失,對納稅人的收入分配產(chǎn)生逆向調(diào)節(jié)作用。如,假定甲只有勞務(wù)報酬收入,全年取得收入共20次,每次收入均為2000元,全年收入為40000元;乙只有工薪收入,每月工薪收入4500元,全年工薪收入54-000元。此時,甲全年應(yīng)納個人所得稅額為4800元,而乙全年應(yīng)納稅額僅為3000元,比甲少納稅1800元。顯然,分類稅制模式不利于貫徹“多得多征、少得少征”的稅收公平原則,甚至使公平收入分配程度惡化。

(二)費用扣除制度欠合理,難以體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則

費用扣除制度的合理化,不僅可以體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則,而且能夠鼬突稅收的人文關(guān)懷精神。現(xiàn)行個人所得稅是采用分次分項的定額扣除和定率扣除相結(jié)合的費用扣除制度。這種做法雖簡便易行,特別是1994年稅改初期,在稅收征管手段比較落后,不能對稅源進行有效監(jiān)控的情況下,具有較強的可操作性。但是,這種過于簡化的費用扣除制度存在明顯的不合理性。

1　“一刀切”的費用扣除制度不能充分體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則

目前我國的費用扣除制度沒有考慮納稅人贍養(yǎng)家庭人口多寡、健康狀況、小孩和老人等因素,而是采用“一刀切”的費用扣除標(biāo)準(zhǔn),根本無法體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。如,假定甲和乙兩個納稅人取得的收人數(shù)量、性質(zhì)等條件完全相同,惟一不同的是兩人的家庭狀況。甲是四口之家的惟一勞動力,需供養(yǎng)老人、妻子和小孩;乙是三口之家的主要勞動力,妻子有一定的收入,兩人共同供養(yǎng)小孩。在現(xiàn)行的費用扣除制度下,甲、乙兩人的費用扣除額和應(yīng)納稅額均完全相同,但是,他們的實際納稅能力卻有較大的差別,乙的納稅能力要比甲大得多。此外,在分次分項扣除費用的情況下,很容易誘發(fā)納稅人“分解”收入、多次扣除費用等違法行為。如,假定甲、乙、丙三個納稅人取得勞務(wù)報酬所得均為6000元,同時,假定甲為一次性收入;乙為兩次收入或能通過不法手段將其一次性所得“分解”為兩次所得,即4000元和2000元;丙為三次收入或能通過不法手段將其“分解”為三次所得,即3000元、2000元和1000元(如表2)。按稅法規(guī)定,甲可按20%的比率扣除費用1200元,應(yīng)納稅額為960元;乙可定額扣除費用和應(yīng)納稅額分別為1600元、880元;丙可定額扣除費用和應(yīng)納稅額分別為2400元、720元。可見,三個納稅人的所得總額及性質(zhì)均完全相同,僅僅因取得收入的次數(shù)不同而導(dǎo)致稅負(fù)相差較大。這顯然嚴(yán)重違背了稅收公平原則,也很容易引誘納稅人違法犯罪。

2　部分應(yīng)稅所得項目的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)偏低

在2006年和2008年兩次調(diào)高工薪所得費用扣除標(biāo)準(zhǔn)之后,我國個人所得稅工薪所得費用扣除標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)重偏低的不合理狀況得到了較大程度的改善。然而,由于其他所得項目如勞務(wù)報酬所得的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)在近十幾年來均未作任何調(diào)整,結(jié)果又導(dǎo)致工薪所得與其他所得之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公。如,假定甲、乙兩個納稅人每月的收入均為5000元,但是,前者收入為工薪所得,后者為一次性勞務(wù)報酬所得。根據(jù)稅法規(guī)定,甲每月應(yīng)納稅額325元,乙每月應(yīng)納稅額800元,乙每月比甲多繳納所得稅475元。可見,同屬于勤勞所得的兩個納稅人之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公,加劇了收入分配矛盾。

(三)稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計不合理,導(dǎo)致部分應(yīng)稅所得項目之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公

1　生產(chǎn)經(jīng)營所得的稅負(fù)明顯高于工薪所得稅負(fù)

在現(xiàn)行的稅率結(jié)構(gòu)中,個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得和對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得(包括個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)的所得)是適用5%-35%的5級超額累進稅率,而工薪所得適用5%-45%的9級超額累進稅率。雖然后者的最高邊際稅率45%遠高于前者35%,但實際上,前者的稅負(fù)往往要遠高于后者。如,對全年工薪所得為96000元(平均每月所得為8000元)的多數(shù)中產(chǎn)收入階層來說,其年納稅額為9900元,適用最高稅率為20%;而對全年生產(chǎn)經(jīng)營所得為96000元的個體工商戶來說,其年納稅額(費用扣除按表1中的方法)為13410元,適用最高稅率為35%。可以看出,個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得比工薪所得多繳納稅額3510元,適用的最高邊際稅率比工薪所得高出15%。實際上,現(xiàn)行企業(yè)所得稅對年應(yīng)納稅所得額為960000元的居民企業(yè)也只適用25%的基本稅率。可見,這種不合理的稅率結(jié)構(gòu)導(dǎo)致納稅人之間的稅負(fù)嚴(yán)重不公,具有明顯的歧視“生產(chǎn)經(jīng)營所得”之嫌,與當(dāng)前我國鼓勵“全民創(chuàng)業(yè)”的政策相悖。

2　勤勞所得的稅負(fù)有時會遠高于非勤勞所得的稅負(fù)

現(xiàn)行稅法對工薪所得和各類生產(chǎn)經(jīng)營所得都是采用超額累進稅率,對勞務(wù)報酬所得還有加成征稅規(guī)定,但對利息、股息、紅利、中獎等所得則實行20%的比例稅率。在這種稅率結(jié)構(gòu)下,可能會造成勤勞所得的稅負(fù)要遠高于資本性收入或偶然所得的不合理狀況,出現(xiàn)一種逆向調(diào)節(jié)作用。如某個人在購買彩票時中獎500萬元,其所得適用20%的比例稅率,應(yīng)納稅額100萬元,而具有相同所得(指全年所得)的個體工商戶或取得工薪的納稅人,則適用的最高邊際稅率分別為35%和45%,應(yīng)納稅額分別為147.235萬元和205.47萬元。可見,生產(chǎn)經(jīng)營所得和工薪所得適用的最高邊際稅率分別比中獎所得高出15%和25%,應(yīng)納稅額分別達到中獎所得者的1.47倍和2.05倍。這種勤勞所得的稅負(fù)要遠高于非勤勞所得稅負(fù)的不合理稅率結(jié)構(gòu),從根本上違背了稅收立法精神。

(四)稅收征管不力,導(dǎo)致個人所得稅公平缺失加重

1　沒有真正將自行申報納稅和代扣代繳制度落到實處

現(xiàn)行稅法并沒有強制要求所有納稅人都必須自行申報納稅,所以,主動申報納稅的個人非常少。而且,即使主動申報,其納稅申報質(zhì)量也不高,瞞報、不報的情況相當(dāng)普遍。對于代扣代繳制度,盡管1995年國家稅務(wù)總局下發(fā)了《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》,但作為一個部門性稅收規(guī)章,其法律效力較低,加之對代扣代繳義務(wù)人所承擔(dān)的法律責(zé)任規(guī)定不夠明確,導(dǎo)致部分代扣代繳單位的領(lǐng)導(dǎo)不夠重視,一些應(yīng)稅項目的代扣代繳責(zé)任難以落實,故意漏扣漏繳的現(xiàn)象屢見不鮮。這樣,必然會造成納稅人之間的稅負(fù)不公平。

2　未建立起嚴(yán)密的個人收入監(jiān)控體系

近年來,稅務(wù)部門逐步加強了對高收入群體的重點稅源管理,推行了全員全額管理辦法,初步建立了納稅人與扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機關(guān)雙向申報制度。但是,這與嚴(yán)密的個人收入監(jiān)控體系建設(shè)還有很大的差距。目前我國個人收入財產(chǎn)登記制度仍未建立,許多交易活動都是通過現(xiàn)金形式實現(xiàn),特別是 銀行、工商、海關(guān)、房產(chǎn)等相關(guān)部門都沒有與稅務(wù)部門形成計算機聯(lián)網(wǎng),甚至國稅與地稅部門之間都沒有實現(xiàn)計算機聯(lián)網(wǎng)。所以,稅務(wù)部門根本不可能完整、準(zhǔn)確地掌握納稅人的收入和財產(chǎn)信息,使許多收入渠道廣、隱性收入多的高收入者偷逃稅現(xiàn)象難以得到有效控制。這部分偷逃掉的大量稅款成為許多非工薪高收入者暴富的一個重要原因。相反,工薪階層的工資單比較透明,應(yīng)納稅款一般由所在單位代扣代繳,結(jié)果造成個人所得稅的征收主要管住了工薪階層,個人所得稅調(diào)節(jié)貧富差距作用沒有得到有效發(fā)揮,甚至還起到了逆向調(diào)節(jié)作用。

3　對偷逃個人所得稅行為的處罰不力

近年來,我國加強了對個人所得稅的征管,對偷逃稅的個別典型“明星”、“大腕”進行了打擊,使一些高收入者的偷逃稅行為有所收斂。但是,可以看到,真正受到嚴(yán)厲查處的高收入者寥寥無幾。因為,需要繳納較高個人所得稅的高收入納稅人,一般都是具有一定地位和名望的各種“名人”、“權(quán)貴”,稅務(wù)部門在查出他們偷逃稅時大多只是要求補繳稅款,很少會采取嚴(yán)厲處罰措施,有時甚至“睜一只眼閉一只眼”了事。這也使得一些高收入者認(rèn)為偷稅被查出后頂多是再補繳稅款,不會有其他更多的麻煩,從而造成偷逃稅現(xiàn)象難以得到有效抑制。

四、依公平原則改革我國個人所得稅制的構(gòu)想

在借鑒國際經(jīng)驗和立足國情的基礎(chǔ)上,依據(jù)稅收公平原則,按照“轉(zhuǎn)變模式、調(diào)整稅率、規(guī)范扣除、強化征管”的思路,對我國個人所得稅制進行全面性改革,提高其公平性,充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)功能,實現(xiàn)社會公平目標(biāo)。

(一)轉(zhuǎn)變稅制模式,消除“先天性”公平缺失

在國際上,個人所得稅的稅制模式分為三種類型,即綜合稅制模式、分類稅制模式和綜合與分類相結(jié)合的稅制模式(又稱混合稅制模式)。這三種模式各有優(yōu)缺點,綜合稅制模式最具有公平稅負(fù)的優(yōu)勢,但對相關(guān)征管條件和配套措施的要求很高;分類稅制模式的公平性最差,但對征管約束條件相對寬松些;綜合與分類相結(jié)合的稅制模式能較好地兼具前兩者的優(yōu)點,既能在較大程度上體現(xiàn)稅收公平原則,又能適應(yīng)稅收征管和配套約束條件不是很完備的稅收環(huán)境。目前,除少數(shù)發(fā)達國家采用綜合所得稅制和少數(shù)發(fā)展

(三)規(guī)范費用扣除項目,體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則

目前我國采用“一刀切”的費用扣除制度,沒有充分考慮納稅人的家庭狀況、健康狀況等因素,根本無法體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則。在轉(zhuǎn)變稅制模式后,應(yīng)借鑒發(fā)達國家的成功經(jīng)驗,科學(xué)合理地設(shè)計費用扣除項目與扣除標(biāo)準(zhǔn)。主要思路如下:(1)對于個人綜合課征所得項目,其費用扣除應(yīng)包括兩大類:第一類為成本費用扣除項目,即納稅人為獲取收入而必須支付的直接有關(guān)的成本費用。各類所得項目的成本費用扣除方法如表6所示。第二類為生計費用扣除項目,即納稅人用于維持本人及家庭成員基本生活的各種費用。為操作簡便且又體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)原則,建議目前只考慮五種生計扣除,即基礎(chǔ)扣除、配偶扣除、撫養(yǎng)扣除、特殊扣除和附加扣除,如表7所示。同時,為保證稅收公平,建議全國實行統(tǒng)一的生計費用扣除標(biāo)準(zhǔn)。在稅制運行一定時期后,視情況是否增加個人保險支出、醫(yī)療支出、家庭教育支出等費用扣除項目,以及基礎(chǔ)扣除費用是否引進稅收指數(shù)化方案等。(2)對于個人分類課征所得項目,其費用扣除標(biāo)準(zhǔn)可繼續(xù)按現(xiàn)行稅法規(guī)定執(zhí)行。

(四)強化稅收征管,實現(xiàn)稅收管理公平

1　完善征管制度,實行代扣代繳和自行申報納稅并重的征管方式

進一步完善包括個人所得稅代扣代繳、自行申報納稅等征管制度,明確代扣代繳單位的主要負(fù)責(zé) 人、財務(wù)部門負(fù)責(zé)人等有關(guān)人員的義務(wù)及應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任,并提高征管制度的法律層次,增強其權(quán)威性,使代扣代繳和自行申報納稅落到實處。同時,為保證綜合與分類相結(jié)合的所得稅制順利實施,不斷增強公民自行申報納稅意識,減少國家稅收流失,除應(yīng)繼續(xù)重視代扣代繳的征管方式外,還應(yīng)重視和加強對個人自行申報納稅的管理,實行代扣代繳和自行申報納稅并重的征管辦法。具體說,對于個人綜合課征所得項目,采取每月(或每次)按預(yù)扣率預(yù)扣預(yù)繳、年終自行申報、匯算清繳、多退少補的征管辦法;對于個人分類課征所得項目,采取每次按稅率代扣代繳和年終自行申報的征管辦法。

2　盡快建立嚴(yán)密的個人收入監(jiān)控體系

稅務(wù)部門應(yīng)充分利用現(xiàn)代化征管手段,盡快建立嚴(yán)密的個人收入監(jiān)控體系。這是實行綜合與分類相結(jié)合的所得稅制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。 (1)加快建立健全所有個人,特別是高收入行業(yè)和高收入群體的納稅檔案建設(shè)步伐,強化納稅人稅務(wù)登記號管理。可借鑒國外經(jīng)驗,以居民身份證號碼或個人納稅編碼為標(biāo)識,按照“全國統(tǒng)一,一人一號”的原則,歸集所有個人的基礎(chǔ)信息、收入及納稅信息。稅務(wù)機關(guān)根據(jù)所掌握的涉稅信息,定期對代扣代繳義務(wù)人的扣繳申報情況和個人自行納稅申報的情況進行交叉稽核、分析評估。(2)盡快建立個人財產(chǎn)登記制度。將納稅人的財產(chǎn)、收入顯性化,為稅務(wù)機關(guān)掌握個人財產(chǎn)和收入信息創(chuàng)造有利條件。(3)加快稅務(wù)部門與海關(guān)、銀行、工商、出入境管理、公檢法等部門之間的計算機聯(lián)網(wǎng),加強各部門之間的協(xié)作和資源共享。(4)通過銀行管理體制改革,大力推進個人信用卡或支票結(jié)算制度,強化現(xiàn)金管理,從資金流上掌握稅源變動情況。(5)應(yīng)充分發(fā)揮新聞媒體、中介機構(gòu)的監(jiān)督作用,減少偷逃稅現(xiàn)象。

3　建立個人誠信納稅檔案,嚴(yán)厲懲處偷逃稅行為

在大力做好稅法宣傳的基礎(chǔ)上,應(yīng)建立個人誠信納稅檔案。這既可為稅收監(jiān)控提供重要信息,又可為建立社會信用體系提供可靠依據(jù)。同時,應(yīng)加強稅務(wù)部門與工商、銀行、公檢法等部門之間的密切配合,加大對偷逃稅行為以及不依法代扣代繳單位和個人的稽查與處罰力度,增強公民自覺依法納稅意識,樹立“納稅光榮、偷稅可恥”的社會風(fēng)氣。

篇6

政策性稅收籌劃起點

根據(jù)新制度經(jīng)濟學(xué)的基本理論，稅收制度的非均衡可理解為稅收博弈的參與人對現(xiàn)行稅制不滿意狀態(tài)，從供求關(guān)系看，是指制度供給與制度需求不一致的一種狀態(tài)。政策性稅收籌劃實際上就是對稅收制度非均衡的一種反應(yīng)。

從政策性稅收籌劃的實踐看，我國稅收制度的非均衡主要表現(xiàn)為稅收制度的需求缺口，即對新的稅收制度需求的產(chǎn)生先于該制度實際供給的形成，從而造成稅收制度有效供給的不足。稅收制度的非均衡產(chǎn)生的原因主要是源于稅收政策實施中的統(tǒng)一性與行業(yè)執(zhí)行特殊性的矛盾。因為現(xiàn)有的國家層面上的稅法與各種稅收政策的制定和實施，是基于全國“一盤棋”的考慮，強調(diào)全局性、統(tǒng)一性、整體性。但從現(xiàn)實的情況看，由于國民經(jīng)濟中各行各業(yè)存在巨大差異，使形式上公平的稅收法律和政策在實施中出現(xiàn)結(jié)果上的不平等，壓抑了行業(yè)生產(chǎn)的積極性，勢必會影響到該經(jīng)濟主體的利益，導(dǎo)致其在競爭中處于劣勢，失去同其他同類企業(yè)競爭的公平性，從而導(dǎo)致效率損失。稅收制度的非均衡必然意味著現(xiàn)行稅制安排的凈收益小于可供選擇稅制安排的凈收益，而基于行業(yè)特殊性的對原有稅法與稅收政策的修正和部分的改進，正體現(xiàn)了稅收制度由非均衡到均衡的運動，由于這種改進符合公平與合理的稅收原則，國家的利益不但不會減少，反而會因為行業(yè)生產(chǎn)積極性的提高將大幅度增加，形成稅收制度創(chuàng)新的潛在收益，導(dǎo)致新的潛在制度需求，從而構(gòu)成政策性稅收籌劃的邏輯起點。

政策性稅收籌劃的邏輯路徑

政策性稅收籌劃的過程是稅收制度由非均衡走向均衡的過程。稅收制度的非均衡表明了潛在收益的存在，而這種潛在收益在現(xiàn)存制度中是無法獲取的。只有通過改變原有的稅收制度安排，選擇和建立一種新的均衡基礎(chǔ)上的制度安排才能獲得潛在收益。稅收制度由非均衡到均衡的軌跡就是政策性稅收籌劃的邏輯路徑。

這一邏輯路徑的主要思想是，現(xiàn)行稅收制度的非均衡是政策性稅收籌劃的出發(fā)點，政府和稅務(wù)部門應(yīng)在此基礎(chǔ)上，充分考慮納稅人對稅制的接受程度，不斷地調(diào)整稅收制度供給以滿足稅收制度需求，從而實現(xiàn)稅收制度由非均衡到均衡的運動。

需要指出的是，在稅收制度創(chuàng)新過程中，參與稅收制度創(chuàng)新的主體地位不同。政府作為稅收制度的供給者，會從自身利益出發(fā)進行稅制設(shè)計和政策選擇。同時，特大型企業(yè)集團作為稅收制度的需求者，有從自身利益出發(fā)選擇有利于自己利益的稅收制度的動機。反映雙方利益最大化稅收制度的均衡既不單方面取決于稅收制度的供給，也不單方面取決于稅收制度的需求，而是由該制度的供給和需求共同決定的。然而，由于國家追求稅收政策全局性、統(tǒng)一性、整體性的目標(biāo)導(dǎo)向和信息的不完備性，國家追求潛在收益的積極性相對微弱，相比之下，處于市場競爭的企業(yè)在生存本能的驅(qū)使下對這種潛在收益的追求要強烈和持久。因此，稅收制度主體是企業(yè)，而國家只不過是名義的稅收制度的供給者而已。

政策性稅收籌劃反映了特大型企業(yè)集團對更合理的稅收制度的需求，承認(rèn)了上述特大型企業(yè)集團在稅收制度形成和創(chuàng)新中的主體作用，即這些大型企業(yè)集團不是被動地接受國家既有的稅收制度，作為市場競爭和國民經(jīng)濟建設(shè)活動的重要參與者，它還是我國稅收制度創(chuàng)新的主體。從近年來政策性稅收籌劃的實踐看，我國的石油、鋼鐵、電力等行業(yè)的大型企業(yè)集團在稅收制度創(chuàng)新中發(fā)揮了主體性作用。政策性稅收籌劃的技術(shù)路線

由于政策性稅收籌劃是對國家稅法制度的籌劃，它要改變不合理的、與行業(yè)特征不適應(yīng)的稅收政策，與一般性稅收籌劃相比，政策性稅收籌劃要艱難得多。根據(jù)上述政策性稅收籌劃的邏輯路徑，政策性稅收籌劃的技術(shù)路線如下：

深入研究稅收理論和稅收制度。進行政策性稅收籌劃的企業(yè)首先要深入研究稅收理論和稅收制度，準(zhǔn)確把握稅收理論的前沿和稅收制度演進的規(guī)律。國家稅收政策代表著國家的利益取向，稅收制度的改革方向，在一定程度上代表了國家經(jīng)濟體制的改革方向。只有準(zhǔn)確把握稅制完善的方向，才能為政策性稅收籌劃營建成功平臺。深入研究國家現(xiàn)有稅收制度的非均衡性。國家稅收制度的設(shè)計均是從全局和宏觀角度出發(fā)，而國民經(jīng)濟的各行業(yè)卻是具體的、特殊的。只有善于敏銳地發(fā)現(xiàn)并深入研究國家現(xiàn)有的稅收政策對行業(yè)生產(chǎn)的非均衡性，才能提出合理的稅收制度改革的建議。

提出政策性稅收籌劃的理論依據(jù)。作為一種特殊的對國家稅收政策的籌劃，不能將政策性稅收籌劃片面地理解為向國家“要政策”，政策性稅收籌劃要遵循“有理”的原則。我國石油企業(yè)在進行石油增值稅籌劃時就提出石油全生產(chǎn)過程理論作為其籌劃依據(jù)，取得了良好的效果。

加強與國家稅務(wù)機關(guān)的交流與溝通，形成稅制改革的基本意見。企業(yè)要向國家稅務(wù)機關(guān)如實地反映情況，強調(diào)現(xiàn)有的稅收制度由于對行業(yè)生產(chǎn)的不適應(yīng)性，最終會損害國家利益，從而提出兼顧企業(yè)和國家雙方利益格局的稅收制度改革方向。

篇7

    關(guān)鍵詞：政策性；稅收籌劃；政策性稅收

abstract: the policy-type tax revenue preparation is in our country's economic life newly emerging things, is different with the general technical stratification plane's tax revenue preparation, this article said policy-type tax revenue preparation referring in particular to view in our country extra large type enterprise group's one kind of national tax policy stratification plane tax revenue preparation. looking from the domestic research, because the present our country mainly pauses about the tax revenue preparation's research in the technical stratification plane, to this kind of special policy-type tax revenue preparation's theoretical analysis, generally speaking, has not aroused the interest. but looked from the practice, since the mid-1990s, our country certain large enterprise group gained in certain experience in the policy-type tax revenue preparation practice aspect, and has obtained the good economical achievements. based on this, this article will utilize the new system economic in the elaboration the analysis tool, key conducts the preliminary study to the policy-type preparation's connotation, based on this and proposes the policy-type tax revenue preparation logic and the technical way.

    key word: policy-type; tax revenue preparation; policy-type tax revenue

前言 

政策性稅收籌劃是指特大型企業(yè)集團在不違背稅收立法精神的前提下，與國家政府中的稅務(wù)、財政等部門進行協(xié)商，試圖改變現(xiàn)有對企業(yè)或行業(yè)不適用的稅收制度，以實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的理財方法。從制度經(jīng)濟學(xué)角度看，這種籌劃實質(zhì)上是一種稅收制度籌劃的創(chuàng)新活動。特大型企業(yè)集團發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度的非均衡，從而產(chǎn)生的稅收制度創(chuàng)新需求，政府根據(jù)這一制度需求對稅收制度的供給進行調(diào)整，以實現(xiàn)稅收制度均衡。政策性稅收籌劃是一種新的更有效率的稅收制度來改進、替代另一種稅收制度的過程。這一基本論斷是本文從新制度經(jīng)濟學(xué)的視角來透視政策性稅收籌劃的基本依據(jù)。

政策性稅收籌劃起點

根據(jù)新制度經(jīng)濟學(xué)的基本理論，稅收制度的非均衡可理解為稅收博弈的參與人對現(xiàn)行稅制不滿意狀態(tài)，從供求關(guān)系看，是指制度供給與制度需求不一致的一種狀態(tài)。政策性稅收籌劃實際上就是對稅收制度非均衡的一種反應(yīng)。

從政策性稅收籌劃的實踐看，我國稅收制度的非均衡主要表現(xiàn)為稅收制度的需求缺口，即對新的稅收制度需求的產(chǎn)生先于該制度實際供給的形成，從而造成稅收制度有效供給的不足。稅收制度的非均衡產(chǎn)生的原因主要是源于稅收政策實施中的統(tǒng)一性與行業(yè)執(zhí)行特殊性的矛盾。因為現(xiàn)有的國家層面上的稅法與各種稅收政策的制定和實施，是基于全國“一盤棋”的考慮，強調(diào)全局性、統(tǒng)一性、整體性。但從現(xiàn)實的情況看，由于國民經(jīng)濟中各行各業(yè)存在巨大差異，使形式上公平的稅收法律和政策在實施中出現(xiàn)結(jié)果上的不平等，壓抑了行業(yè)生產(chǎn)的積極性，勢必會影響到該經(jīng)濟主體的利益，導(dǎo)致其在競爭中處于劣勢，失去同其他同類企業(yè)競爭的公平性，從而導(dǎo)致效率損失。稅收制度的非均衡必然意味著現(xiàn)行稅制安排的凈收益小于可供選擇稅制安排的凈收益，而基于行業(yè)特殊性的對原有稅法與稅收政策的修正和部分的改進，正體現(xiàn)了稅收制度由非均衡到均衡的運動，由于這種改進符合公平與合理的稅收原則，國家的利益不但不會減少，反而會因為行業(yè)生產(chǎn)積極性的提高將大幅度增加，形成稅收制度創(chuàng)新的潛在收益，導(dǎo)致新的潛在制度需求，從而構(gòu)成政策性稅收籌劃的邏輯起點。

政策性稅收籌劃的邏輯路徑

政策性稅收籌劃的過程是稅收制度由非均衡走向均衡的過程。稅收制度的非均衡表明了潛在收益的存在，而這種潛在收益在現(xiàn)存制度中是無法獲取的。只有通過改變原有的稅收制度安排，選擇和建立一種新的均衡基礎(chǔ)上的制度安排才能獲得潛在收益。稅收制度由非均衡到均衡的軌跡就是政策性稅收籌劃的邏輯路徑。

這一邏輯路徑的主要思想是，現(xiàn)行稅收制度的非均衡是政策性稅收籌劃的出發(fā)點，政府和稅務(wù)部門應(yīng)在此基礎(chǔ)上，充分考慮納稅人對稅制的接受程度，不斷地調(diào)整稅收制度供給以滿足稅收制度需求，從而實現(xiàn)稅收制度由非均衡到均衡的運動。

需要指出的是，在稅收制度創(chuàng)新過程中，參與稅收制度創(chuàng)新的主體地位不同。政府作為稅收制度的供給者，會從自身利益出發(fā)進行稅制設(shè)計和政策選擇。同時，特大型企業(yè)集團作為稅收制度的需求者，有從自身利益出發(fā)選擇有利于自己利益的稅收制度的動機。反映雙方利益最大化稅收制度的均衡既不單方面取決于稅收制度的供給，也不單方面取決于稅收制度的需求，而是由該制度的供給和需求共同決定的。然而，由于國家追求稅收政策全局性、統(tǒng)一性、整體性的目標(biāo)導(dǎo)向和信息的不完備性，國家追求潛在收益的積極性相對微弱，相比之下，處于市場競爭的企業(yè)在生存本能的驅(qū)使下對這種潛在收益的追求要強烈和持久。因此，稅收制度主體是企業(yè)，而國家只不過是名義的稅收制度的供給者而已。

政策性稅收籌劃反映了特大型企業(yè)集團對更合理的稅收制度的需求，承認(rèn)了上述特大型企業(yè)集團在稅收制度形成和創(chuàng)新中的主體作用，即這些大型企業(yè)集團不是被動地接受國家既有的稅收制度，作為市場競爭和國民經(jīng)濟建設(shè)活動的重要參與者，它還是我國稅收制度創(chuàng)新的主體。從近年來政策性稅收籌劃的實踐看，我國的石油、鋼鐵、電力等行業(yè)的大型企業(yè)集團在稅收制度創(chuàng)新中發(fā)揮了主體性作用。

政策性稅收籌劃的技術(shù)路線

由于政策性稅收籌劃是對國家稅法制度的籌劃，它要改變不合理的、與行業(yè)特征不適應(yīng)的稅收政策，與一般性稅收籌劃相比，政策性稅收籌劃要艱難得多。根據(jù)上述政策性稅收籌劃的邏輯路徑，政策性稅收籌劃的技術(shù)路線如下：

深入研究稅收理論和稅收制度。進行政策性稅收籌劃的企業(yè)首先要深入研究稅收理論和稅收制度，準(zhǔn)確把握稅收理論的前沿和稅收制度演進的規(guī)律。國家稅收政策代表著國家的利益取向，稅收制度的改革方向，在一定程度上代表了國家經(jīng)濟體制的改革方向。只有準(zhǔn)確把握稅制完善的方向，才能為政策性稅收籌劃營建成功平臺。深入研究國家現(xiàn)有稅收制度的非均衡性。國家稅收制度的設(shè)計均是從全局和宏觀角度出發(fā)，而國民經(jīng)濟的各行業(yè)卻是具體的、特殊的。只有善于敏銳地發(fā)現(xiàn)并深入研究國家現(xiàn)有的稅收政策對行業(yè)生產(chǎn)的非均衡性，才能提出合理的稅收制度改革的建議。

提出政策性稅收籌劃的理論依據(jù)。作為一種特殊的對國家稅收政策的籌劃，不能將政策性稅收籌劃片面地理解為向國家“要政策”，政策性稅收籌劃要遵循“有理”的原則。我國石油企業(yè)在進行石油增值稅籌劃時就提出石油全生產(chǎn)過程理論作為其籌劃依據(jù)，取得了良好的效果。

加強與國家稅務(wù)機關(guān)的交流與溝通，形成稅制改革的基本意見。企業(yè)要向國家稅務(wù)機關(guān)如實地反映情況，強調(diào)現(xiàn)有的稅收制度由于對行業(yè)生產(chǎn)的不適應(yīng)性，最終會損害國家利益，從而提出兼顧企業(yè)和國家雙方利益格局的稅收制度改革方向。

形成具體的國家稅收修正政策的實施細(xì)則。作為政策性稅收籌劃的最后一個環(huán)節(jié)，就是在國家和企業(yè)的共同努力下，形成既體現(xiàn)國家利益，又反映行業(yè)特殊性的具體的國家稅收修正政策的實施細(xì)則。實施細(xì)則的制定和頒布標(biāo)志著政策性稅收籌劃的完成。

與一般性的技術(shù)層面上的稅收籌劃不同，政策性稅收籌劃是高層次的籌劃，它是在對自身生產(chǎn)特點和產(chǎn)業(yè)特征充分理解的基礎(chǔ)上，改變不合理的、與行業(yè)特征不適應(yīng)的稅收政策，其實質(zhì)是國家稅制的改革與創(chuàng)新。顯然，這一特征決定了政策性稅收籌劃的使用范圍。一般而言，政策性稅收籌劃只適應(yīng)于我國特大型企業(yè)集團，這類企業(yè)在國民經(jīng)濟中處于基礎(chǔ)地位，具有稅收制度博弈的實力。企業(yè)進行政策性稅收籌劃不但可以提高自身競爭力，而且可以豐富我國稅收籌劃的理論。

參考文獻：

1.李庚寅，胡音。我國稅制改革的制度經(jīng)濟學(xué)分析[j].經(jīng)濟體制改革，2004.3

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4.諾斯。制度變遷與經(jīng)濟績效[m].上海三聯(lián)書店，1994

篇8

關(guān)鍵詞：政策性；稅收籌劃；政策性稅收

前言

政策性稅收籌劃是指特大型企業(yè)集團在不違背稅收立法精神的前提下，與國家政府中的稅務(wù)、財政等部門進行協(xié)商，試圖改變現(xiàn)有對企業(yè)或行業(yè)不適用的稅收制度，以實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的理財方法。從制度經(jīng)濟學(xué)角度看，這種籌劃實質(zhì)上是一種稅收制度籌劃的創(chuàng)新活動。特大型企業(yè)集團發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度的非均衡，從而產(chǎn)生的稅收制度創(chuàng)新需求，政府根據(jù)這一制度需求對稅收制度的供給進行調(diào)整，以實現(xiàn)稅收制度均衡。政策性稅收籌劃是一種新的更有效率的稅收制度來改進、替代另一種稅收制度的過程。這一基本論斷是本文從新制度經(jīng)濟學(xué)的視角來透視政策性稅收籌劃的基本依據(jù)。

政策性稅收籌劃起點

根據(jù)新制度經(jīng)濟學(xué)的基本理論，稅收制度的非均衡可理解為稅收博弈的參與人對現(xiàn)行稅制不滿意狀態(tài)，從供求關(guān)系看，是指制度供給與制度需求不一致的一種狀態(tài)。政策性稅收籌劃實際上就是對稅收制度非均衡的一種反應(yīng)。

從政策性稅收籌劃的實踐看，我國稅收制度的非均衡主要表現(xiàn)為稅收制度的需求缺口，即對新的稅收制度需求的產(chǎn)生先于該制度實際供給的形成，從而造成稅收制度有效供給的不足。稅收制度的非均衡產(chǎn)生的原因主要是源于稅收政策實施中的統(tǒng)一性與行業(yè)執(zhí)行特殊性的矛盾。因為現(xiàn)有的國家層面上的稅法與各種稅收政策的制定和實施，是基于全國“一盤棋”的考慮，強調(diào)全局性、統(tǒng)一性、整體性。但從現(xiàn)實的情況看，由于國民經(jīng)濟中各行各業(yè)存在巨大差異，使形式上公平的稅收法律和政策在實施中出現(xiàn)結(jié)果上的不平等，壓抑了行業(yè)生產(chǎn)的積極性，勢必會影響到該經(jīng)濟主體的利益，導(dǎo)致其在競爭中處于劣勢，失去同其他同類企業(yè)競爭的公平性，從而導(dǎo)致效率損失。稅收制度的非均衡必然意味著現(xiàn)行稅制安排的凈收益小于可供選擇稅制安排的凈收益，而基于行業(yè)特殊性的對原有稅法與稅收政策的修正和部分的改進，正體現(xiàn)了稅收制度由非均衡到均衡的運動，由于這種改進符合公平與合理的稅收原則，國家的利益不但不會減少，反而會因為行業(yè)生產(chǎn)積極性的提高將大幅度增加，形成稅收制度創(chuàng)新的潛在收益，導(dǎo)致新的潛在制度需求，從而構(gòu)成政策性稅收籌劃的邏輯起點。

政策性稅收籌劃的邏輯路徑

政策性稅收籌劃的過程是稅收制度由非均衡走向均衡的過程。稅收制度的非均衡表明了潛在收益的存在，而這種潛在收益在現(xiàn)存制度中是無法獲取的。只有通過改變原有的稅收制度安排，選擇和建立一種新的均衡基礎(chǔ)上的制度安排才能獲得潛在收益。稅收制度由非均衡到均衡的軌跡就是政策性稅收籌劃的邏輯路徑。

這一邏輯路徑的主要思想是，現(xiàn)行稅收制度的非均衡是政策性稅收籌劃的出發(fā)點，政府和稅務(wù)部門應(yīng)在此基礎(chǔ)上，充分考慮納稅人對稅制的接受程度，不斷地調(diào)整稅收制度供給以滿足稅收制度需求，從而實現(xiàn)稅收制度由非均衡到均衡的運動。

需要指出的是，在稅收制度創(chuàng)新過程中，參與稅收制度創(chuàng)新的主體地位不同。政府作為稅收制度的供給者，會從自身利益出發(fā)進行稅制設(shè)計和政策選擇。同時，特大型企業(yè)集團作為稅收制度的需求者，有從自身利益出發(fā)選擇有利于自己利益的稅收制度的動機。反映雙方利益最大化稅收制度的均衡既不單方面取決于稅收制度的供給，也不單方面取決于稅收制度的需求，而是由該制度的供給和需求共同決定的。然而，由于國家追求稅收政策全局性、統(tǒng)一性、整體性的目標(biāo)導(dǎo)向和信息的不完備性，國家追求潛在收益的積極性相對微弱，相比之下，處于市場競爭的企業(yè)在生存本能的驅(qū)使下對這種潛在收益的追求要強烈和持久。因此，稅收制度主體是企業(yè)，而國家只不過是名義的稅收制度的供給者而已。

政策性稅收籌劃反映了特大型企業(yè)集團對更合理的稅收制度的需求，承認(rèn)了上述特大型企業(yè)集團在稅收制度形成和創(chuàng)新中的主體作用，即這些大型企業(yè)集團不是被動地接受國家既有的稅收制度，作為市場競爭和國民經(jīng)濟建設(shè)活動的重要參與者，它還是我國稅收制度創(chuàng)新的主體。從近年來政策性稅收籌劃的實踐看，我國的石油、鋼鐵、電力等行業(yè)的大型企業(yè)集團在稅收制度創(chuàng)新中發(fā)揮了主體性作用。

政策性稅收籌劃的技術(shù)路線

由于政策性稅收籌劃是對國家稅法制度的籌劃，它要改變不合理的、與行業(yè)特征不適應(yīng)的稅收政策，與一般性稅收籌劃相比，政策性稅收籌劃要艱難得多。根據(jù)上述政策性稅收籌劃的邏輯路徑，政策性稅收籌劃的技術(shù)路線如下：

深入研究稅收理論和稅收制度。進行政策性稅收籌劃的企業(yè)首先要深入研究稅收理論和稅收制度，準(zhǔn)確把握稅收理論的前沿和稅收制度演進的規(guī)律。國家稅收政策代表著國家的利益取向，稅收制度的改革方向，在一定程度上代表了國家經(jīng)濟體制的改革方向。只有準(zhǔn)確把握稅制完善的方向，才能為政策性稅收籌劃營建成功平臺。深入研究國家現(xiàn)有稅收制度的非均衡性。國家稅收制度的設(shè)計均是從全局和宏觀角度出發(fā)，而國民經(jīng)濟的各行業(yè)卻是具體的、特殊的。只有善于敏銳地發(fā)現(xiàn)并深入研究國家現(xiàn)有的稅收政策對行業(yè)生產(chǎn)的非均衡性，才能提出合理的稅收制度改革的建議。

提出政策性稅收籌劃的理論依據(jù)。作為一種特殊的對國家稅收政策的籌劃，不能將政策性稅收籌劃片面地理解為向國家“要政策”，政策性稅收籌劃要遵循“有理”的原則。我國石油企業(yè)在進行石油增值稅籌劃時就提出石油全生產(chǎn)過程理論作為其籌劃依據(jù)，取得了良好的效果。

加強與國家稅務(wù)機關(guān)的交流與溝通，形成稅制改革的基本意見。企業(yè)要向國家稅務(wù)機關(guān)如實地反映情況，強調(diào)現(xiàn)有的稅收制度由于對行業(yè)生產(chǎn)的不適應(yīng)性，最終會損害國家利益，從而提出兼顧企業(yè)和國家雙方利益格局的稅收制度改革方向。

篇9

關(guān)鍵詞:稅務(wù)碩士；課程設(shè)計；專業(yè)碩士

中圖分類號：G643 文獻標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）06-0296-03

引言

隨著中國研究生教育制度改革的推進，稅務(wù)碩士的培養(yǎng)在財稅學(xué)科研究生教育中的地位越來越突出。之所以出現(xiàn)這樣的改革趨勢，主要是基于以下幾點原因：第一，單純的科學(xué)碩士學(xué)位教育不能滿足社會對高端稅務(wù)專業(yè)實踐人才的需要[1]；第二，隨著財稅學(xué)科博士培養(yǎng)規(guī)模的擴大，原來賦予科學(xué)碩士的培養(yǎng)目標(biāo)在相當(dāng)程度上被博士所取代。因此，在碩士研究生招生規(guī)模總量既定的前提下，通過增加專業(yè)碩士進而減少科學(xué)碩士的比重，成為財稅學(xué)科研究生學(xué)位教育改革的必然方向。2010年，稅務(wù)碩士專業(yè)學(xué)位被正式納入到新增專業(yè)碩士學(xué)位的招生計劃中。改革的方向既已確定，接下來亟待解決的問題是如何科學(xué)合理地設(shè)置稅務(wù)碩士培養(yǎng)的相關(guān)課程。最近兩年來，國內(nèi)學(xué)者開始關(guān)注稅務(wù)碩士課程設(shè)置的問題，蘇建（2010）通過對維也納經(jīng)濟大學(xué)稅法碩士項目的考察，詳細(xì)介紹了該校稅務(wù)碩士課程設(shè)置的實際情況，并總結(jié)了可借鑒的經(jīng)驗[2]。古建芹（2010）把稅務(wù)專業(yè)碩士課程分為基礎(chǔ)課和專業(yè)課兩個層次，必修課和選修課兩大類，并提出了具體的課程體系構(gòu)想[3]。黃靜和楊楊（2011）強調(diào)，為突出稅務(wù)專業(yè)碩士的特點和優(yōu)勢，在課程設(shè)置上應(yīng)強調(diào)實踐性、應(yīng)用型和職業(yè)性[4]。他們的觀點在一定程度上已經(jīng)為教學(xué)實踐部門所接受，本文的研究將在借鑒以往研究的基礎(chǔ)上，提出自己的主張。

一、稅務(wù)碩士課程設(shè)置需要遵循的原則

1.稅務(wù)碩士課程的設(shè)置要符合現(xiàn)階段經(jīng)濟社會發(fā)展的需要。 隨著經(jīng)濟的發(fā)展，社會對高端稅務(wù)實踐型人才的需求越來越緊迫。需求主體主要有兩類，一是屬于政府機構(gòu)的財稅部門；二是屬于微觀經(jīng)濟主體的企業(yè)。作為政府機構(gòu)，對內(nèi)需要那些深諳國家稅收法規(guī)政策，能夠?qū)ΜF(xiàn)有稅源進行評估，有能力對本轄區(qū)未來稅收收入做出合理預(yù)測的實踐型人才；對外需要了解國際稅收基本慣例，能夠維護國家稅收權(quán)益的人才。企業(yè)則需要那些了解企業(yè)經(jīng)營過程，能夠為企業(yè)進行正確的決策提供稅收實務(wù)支持方面的人才。比如，企業(yè)在兼并重組時會遇到稅收問題，企業(yè)在跨國經(jīng)營過程中會遇到國際稅收問題，企業(yè)在選擇公司組織形式時會遇到稅收問題，凡此種種。在解決這些問題過程中，通過合理的安排達到為企業(yè)節(jié)約稅收并盡可能地實現(xiàn)利潤的最大化，是企業(yè)管理者追求的目標(biāo)。要實現(xiàn)這個目標(biāo)，需要有經(jīng)過良好技能訓(xùn)練的、能夠解決現(xiàn)實問題的稅收實務(wù)型人才的支持。但是當(dāng)前財政稅收專業(yè)培養(yǎng)的學(xué)生，無論是研究生還是本科生都無法滿足政府財稅部門和企業(yè)對稅務(wù)實踐型人才的需要。因此，我們對稅務(wù)碩士的人才培養(yǎng)要著眼于滿足政府和企業(yè)的現(xiàn)實需求，課程設(shè)置自然也應(yīng)該為實現(xiàn)這一目標(biāo)服務(wù)。

2.稅務(wù)碩士課程的設(shè)置應(yīng)該符合中國稅收制度改革的方向。中國現(xiàn)行的稅收制度是以流轉(zhuǎn)稅為主體的，所得稅和財產(chǎn)稅在全部稅收收入的比重較小。流轉(zhuǎn)稅以商品的流轉(zhuǎn)額為課稅對象，便于稅務(wù)部門征收。相對而言，所得稅和財產(chǎn)稅則對稅務(wù)部門的征管水平要求較高。目前個人所得稅采取分項課征的形式，而且主要集中在對工薪所得的課稅，由納稅人所在工作單位代扣代繳，個人所得稅的這些安排在相當(dāng)程度上簡化了稅收征管。財產(chǎn)稅在中國的稅制結(jié)構(gòu)中的地位是微不足道的，真正意義上的財產(chǎn)稅體系還沒有建立起來 [5]。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和稅收制度改革的不斷向前推進，中國的稅收體系會發(fā)生根本性的變化。這種變化的特征是：流轉(zhuǎn)稅在整個稅制結(jié)構(gòu)中的地位將下降，而所得稅和財產(chǎn)稅在全部稅收收入的比重將上升。出現(xiàn)這種變化的原因是，所得稅和財產(chǎn)稅在調(diào)節(jié)收入分配方面能夠發(fā)揮積極作用，而流轉(zhuǎn)稅則無法做到。在中國居民收入貧富差距越來越大的情況下，提高所得稅和財產(chǎn)稅在稅制結(jié)構(gòu)中的地位是一種必然選擇。未來可以預(yù)見的個人所得稅改革方向是：（1）由分項課征向綜合課征轉(zhuǎn)變；（2）由單位代扣代繳向個人直接申報轉(zhuǎn)變。在財產(chǎn)稅方面，可以預(yù)見的變革是對私人房產(chǎn)在保有環(huán)節(jié)征稅。稅收制度的變化必將對稅務(wù)碩士的培養(yǎng)提出新的要求。因此，稅務(wù)碩士的培養(yǎng)要預(yù)見到這種變化，并針對即將發(fā)生的變化進行課程設(shè)計。這類課程在眼下看來可能并不是十分重要的，但以發(fā)展的眼光看卻是必須掌握的技能。

3.稅務(wù)碩士的課程在重視實踐能力培養(yǎng)的同時，也應(yīng)重視學(xué)生理論素養(yǎng)的提升。在從事與稅務(wù)相關(guān)的實踐工作中，具體的實務(wù)操作固然重要，但運用基本理論來分析現(xiàn)實問題的能力也是不可或缺的。與稅收實務(wù)相關(guān)的基礎(chǔ)理論包括管理學(xué)、法學(xué)和經(jīng)濟學(xué)等方面，這些方面的理論知識應(yīng)該成為稅務(wù)碩士全部知識結(jié)構(gòu)中的組成部分。在稅務(wù)碩士的培養(yǎng)過程中，管理學(xué)和法學(xué)的基礎(chǔ)知識尤其重要。從管理學(xué)的角度來看，與稅務(wù)相關(guān)的實踐工作更多地是屬于管理學(xué)方面的知識，對于稅務(wù)碩士來說，掌握管理學(xué)尤其是公共管理理論的一些基礎(chǔ)知識是必要的。從法學(xué)的角度來看，國家稅收制度在本質(zhì)上屬于法律范疇，了解稅收的相關(guān)法律是稅務(wù)碩士應(yīng)該具備的基本技能。總之，稅務(wù)工作的實踐中會遇到各種紛繁復(fù)雜的實際問題，沒有堅實的基礎(chǔ)理論作支撐，就會發(fā)生“一葉障目，不見森林”的情形，無法發(fā)現(xiàn)解決問題的一般規(guī)律。缺乏基本理論素養(yǎng)的學(xué)生在長期的職業(yè)生涯中往往發(fā)展?jié)摿Σ淮螅栽诙悇?wù)碩士的課程設(shè)計中，不但要“授之以魚”，還要“授之以漁”。

4.稅務(wù)碩士要與財稅科學(xué)碩士的課程設(shè)置有明顯的區(qū)別。由于稅務(wù)碩士在某種程度上是從財稅專業(yè)科學(xué)碩士脫胎而來，而且稅務(wù)碩士培養(yǎng)剛剛起步，缺乏辦學(xué)經(jīng)驗，這就使得稅務(wù)碩士的課程設(shè)置很容易陷入以往科學(xué)碩士課程設(shè)置的思維定式。再者，近些年來由于科學(xué)碩士的培養(yǎng)為適應(yīng)市場需求的需要，在課程設(shè)置上也在向“實踐性”靠攏，“科學(xué)性”有所下降，從而陷入了既要保持“科學(xué)性”又想追求“實踐性”的矛盾狀態(tài)，成了一鍋“夾生飯”。結(jié)果是科學(xué)碩士既沒有體現(xiàn)較高的“科學(xué)性”，也沒有在“實踐性”方面取得突破。所以，如何在課程設(shè)置上將稅務(wù)碩士與傳統(tǒng)的科學(xué)碩士培養(yǎng)區(qū)分開來，成為當(dāng)前一個迫切需要解決的問題。在筆者看來，解決這一問題需要從兩個方面著手，一方面，讓財稅專業(yè)的科學(xué)碩士回歸其陽春白雪的本位，強調(diào)其科學(xué)研究的屬性；另一方面，稅務(wù)專業(yè)碩士則應(yīng)專注于實踐特色，注重解決實踐問題。

二、中外稅務(wù)碩士課程設(shè)計的比較

目前，世界上許多國家都開辦了稅務(wù)專業(yè)碩士教育，比如美國、英國、澳大利亞、加拿大、荷蘭、德國、日本等國家和地區(qū)。一些大學(xué)在專業(yè)碩士層次上設(shè)有稅務(wù)學(xué)位的培養(yǎng)計劃，其中比較著名的大學(xué)包括紐約大學(xué)、南加州大學(xué)洛杉磯分校和伊利諾伊大學(xué)香檳分校等。國外大學(xué)對稅務(wù)碩士的培養(yǎng)通常被納入到企業(yè)管理、會計、財務(wù)管理或法律等專業(yè)的范疇。這些專業(yè)盡管沒有稅務(wù)碩士的獨立名稱，但都偏重于對學(xué)生進行稅收實務(wù)技能的培養(yǎng)。這些學(xué)位培養(yǎng)計劃的大多數(shù)畢業(yè)生通常專注于一個具體的稅收制度領(lǐng)域，比如公司所得稅、個人所得稅或者房地產(chǎn)稅等。之所以出現(xiàn)這種情況，與市場經(jīng)濟發(fā)達國家的市場分工比較細(xì)有關(guān)，同時也受到一國稅收制度復(fù)雜程度的影響。稅務(wù)碩士畢業(yè)以后的服務(wù)對象是個人、公司和政府，從事的具體工作內(nèi)容有多種選擇，可以為私人和公司進行財務(wù)方面的稅收籌劃、申報納稅等，也可以在政府部門從事稅收檢查，稅收征收管理等工作。為適應(yīng)這些工作的需要，大學(xué)在培養(yǎng)稅務(wù)碩士時設(shè)置的主干課程一般包括：會計、審計、道德倫理、財務(wù)管理、財務(wù)報告分析、公司與個人稅務(wù)籌劃、稅法、稅收戰(zhàn)略。那些想專攻具體類型稅收實務(wù)知識的學(xué)生可能會選擇附加的專題，比如所得稅和財產(chǎn)稅等課程。

中國稅務(wù)碩士的培養(yǎng)處于剛剛起步階段，合理的課程設(shè)計仍在探索中。為了規(guī)范各高校對稅務(wù)碩士的培養(yǎng)，全國稅務(wù)專業(yè)碩士教學(xué)指導(dǎo)委員會于2011年出臺了稅務(wù)碩士課程設(shè)計的指導(dǎo)性方案。該方案規(guī)定，稅務(wù)碩士實行學(xué)分制，總學(xué)分不少于36學(xué)分，其中學(xué)位課24學(xué)分，非學(xué)位課至少8學(xué)分，專業(yè)實習(xí)4學(xué)分。學(xué)位課程包括：外語、中國經(jīng)濟問題、現(xiàn)代經(jīng)濟學(xué)（含宏、微觀經(jīng)濟學(xué)）、稅收理論與政策、中國稅制專題、國際稅收專題、稅務(wù)管理專題、稅務(wù)籌劃專題。非學(xué)位課包括：稅務(wù)稽查專題、高級稅務(wù)會計、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理、納稅評估實務(wù)、稅務(wù)實務(wù)、稅收信息化、稅務(wù)爭議專題、公文寫作、財務(wù)會計理論和實務(wù)、財務(wù)報表分析、經(jīng)濟法專題、戰(zhàn)略管理、公共管理、數(shù)量分析方法等。

比較中國和國外大學(xué)稅務(wù)碩士課程培養(yǎng)方案，我們會發(fā)現(xiàn)一些共性的特點：其一，重視實務(wù)操作，兩種方案都以培養(yǎng)實踐性人才為目標(biāo)。其二，會計和財務(wù)管理課程在整個課程體系中都扮演著重要角色。其三，兩種方案都認(rèn)識到了法律知識在稅務(wù)碩士培養(yǎng)中的重要性。兩種課程體系的差異性表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，課程設(shè)置的立足點不同，國外大學(xué)稅務(wù)碩士課程設(shè)置的立足點通常是財務(wù)會計、企業(yè)管理或法律，以這些課程為基礎(chǔ)，然后向稅務(wù)專業(yè)知識領(lǐng)域延伸；國內(nèi)出臺的稅務(wù)碩士課程設(shè)置是以稅收實務(wù)和稅收理論為基礎(chǔ)，然后向財務(wù)會計、經(jīng)濟、管理、法律等相關(guān)領(lǐng)域擴展，在整個課程體系中，稅收實務(wù)知識占絕大部分比重。第二，對知識結(jié)構(gòu)點和面的處理方法不同，國外的課程設(shè)置是由面及點，即從主題課（會計、財務(wù)管理、企業(yè)管理）次級主題課（稅收實務(wù)一般性知識）具體稅種的專題課（所得稅、房地產(chǎn)稅或財產(chǎn)稅）；而國內(nèi)目前設(shè)計的培養(yǎng)方案沒有涉及到具體稅種的課程安排，缺少由面及點的層次感。第三，課程的數(shù)量差異明顯，國外大學(xué)的課程數(shù)量顯然要小于國內(nèi)培養(yǎng)方案所規(guī)定的數(shù)量。第四，國外大學(xué)的課程設(shè)置很少安排經(jīng)濟學(xué)課程，而國內(nèi)培養(yǎng)方案涉及到經(jīng)濟學(xué)的課程有三門，即中國經(jīng)濟問題、現(xiàn)代經(jīng)濟學(xué)和數(shù)量分析方法。第五，在國外大學(xué)的課程設(shè)置中，有道德和倫理學(xué)的課程安排，國內(nèi)的培養(yǎng)計劃中則沒有類似的課程安排。

通過比較，我們看到兩種課程設(shè)置體系代表了兩種思維方式，但所要實現(xiàn)的基本目標(biāo)是一致的，很難說哪一種課程設(shè)計更具有優(yōu)越性。兩種方案的形成都受到如下兩個因素的制約：一是本國的經(jīng)濟社會發(fā)展水平，市場經(jīng)濟的發(fā)育程度在相當(dāng)程度上決定了社會對稅務(wù)碩士的需求水平。二是現(xiàn)行的稅收制度，那些以所得稅和財產(chǎn)稅為政府主要收入來源的國家，為稅務(wù)碩士服務(wù)社會提供了更為廣闊的市場空間，而那些以流轉(zhuǎn)稅為主體的國家，社會對稅務(wù)碩士的需求則受到制度性限制。毫無疑問，以所得稅和財產(chǎn)稅為代表的直接稅，無論在征稅方面還是在納稅方面都比間接稅要復(fù)雜得多。隨著中國稅收制度改革進程的向前推進，直接稅在整個稅收體系中的比重必將上升，而間接稅所占的比重將隨之下降，社會對某一稅種的稅收服務(wù)需求將增加，這將對稅務(wù)碩士的課程設(shè)置施加影響。

三、中國稅務(wù)碩士課程設(shè)置的優(yōu)化

依據(jù)前文提出的稅務(wù)碩士課程設(shè)置的四點原則，對比國外已有的經(jīng)驗，我們可以對目前國內(nèi)的稅務(wù)碩士課程設(shè)置做出如下評價：（1）目前的指導(dǎo)性方案基本體現(xiàn)了培養(yǎng)稅務(wù)實踐型人才的目標(biāo)。在全部22門課程中，實務(wù)性質(zhì)的課程有14門之多，比重高達近70%。而且還規(guī)定教學(xué)實踐不少于6個月，其中在財政、稅務(wù)部門、注冊稅務(wù)師事務(wù)所、會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所等相關(guān)涉稅部門實習(xí)不少于3個月。（2）稅務(wù)課程的設(shè)置雖然在強化實踐教學(xué)方面做出了巨大努力，但對中國稅收制度改革的方向把握不夠。隨著中國個人所得稅、財產(chǎn)稅以及環(huán)境稅等各項稅收制度改革的向前推進，財產(chǎn)評估和環(huán)境評估等課程的重要性不言而喻，稅務(wù)碩士的培養(yǎng)應(yīng)該為即將到來的稅收制度改革做好人才儲備。（3）去除實踐教學(xué)和畢業(yè)論文環(huán)節(jié)，真正用于課堂教學(xué)的時間只有一年，用一年的時間完成規(guī)定的課程教學(xué)，在實踐中是很難做到的。（4）與財稅科學(xué)碩士相比較，許多課程并無明顯差別。根據(jù)我們的調(diào)查，國內(nèi)高校在財稅科學(xué)碩士的培養(yǎng)方案中，幾乎都開設(shè)宏觀經(jīng)濟學(xué)、微觀經(jīng)濟學(xué)、稅收理論與政策、中國稅制、稅收籌劃、稅務(wù)稽查、稅務(wù)管理等課程。這樣的課程安排，使得當(dāng)下稅務(wù)碩士培養(yǎng)與科學(xué)碩士培養(yǎng)的目標(biāo)邊界并不明晰，甚至與本科教學(xué)也很難拉開檔次。這一問題如果不能得到解決，將在很大程度上影響稅務(wù)碩士發(fā)展的前途。

由于中國的稅務(wù)碩士培養(yǎng)指導(dǎo)性方案剛剛出臺，并未經(jīng)過實踐檢驗是否可行。在筆者看來，還是存在一些有待改進的方面。（1）課程數(shù)量可以做適當(dāng)?shù)暮喜⒕啠恍I(yè)課程雖然名稱不同，但內(nèi)容有交叉重復(fù)。比如可以將稅務(wù)管理、稅務(wù)風(fēng)險管理、稅務(wù)爭議專題合并為一門課，因為這三門課都屬于稅務(wù)管理的范疇；還可以將稅務(wù)稽查、納稅評估、稅收信息化合并為一門課程，因為這三門課都屬于稅務(wù)稽查的范疇。（2）為適應(yīng)中國稅收制度改革的需要，可以考慮增加房地產(chǎn)評估或資產(chǎn)評估這類課程。（3）借鑒國外經(jīng)驗，重視對稅務(wù)碩士道德的培養(yǎng)，稅收倫理學(xué)也應(yīng)該成為稅務(wù)碩士知識體系中的一部分。（4）在課程內(nèi)容安排上強化案例教學(xué)，以此區(qū)別于科學(xué)碩士和本科生的培養(yǎng)。另外，要對科學(xué)碩士的課程進行重新規(guī)范，盡量減少其中的實務(wù)型課程，強化其學(xué)術(shù)精神的培養(yǎng)。（5）為完成課程教學(xué)計劃，有幾種方案可供參考：第一種是延長學(xué)制期限，由二年改為二年半或三年；第二種是效法國外專業(yè)碩士培養(yǎng)，取消畢業(yè)論文環(huán)節(jié)；第三種適當(dāng)縮短實踐教學(xué)時間。

參考文獻：

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篇10

從2001年11月初中國被接納為WTO成員國的那一天算起，我們已經(jīng)在WTO的體制環(huán)境中生活了將近一年的時間。如果說在正式加入WTO之前或在為加入WTO而積極努力的過程中，我們對于“加入WTO后的中國稅收制度”問題的分析還多少帶有預(yù)測性的話，那么，隨著時間的推移和一年來的實踐，加入WTO的影響已經(jīng)或正在逐步顯露出來。到了這個時候，許多在過去看得不那么清晰或看得不那么全面的問題，可能會看得更清晰、更全面了。對于中國稅收制度應(yīng)當(dāng)或必須完成的調(diào)整工作的分析，亦可能更加貼近現(xiàn)實了。

全面、清晰地認(rèn)識WTO同中國稅收制度安排之間的關(guān)系，肯定是確定中國稅制在加入WTO的背景下所應(yīng)完成的一系列調(diào)整工作的基礎(chǔ)。為此，似應(yīng)首先明確并把握這樣一個基本線索：

WTO是一個多邊貿(mào)易體制。既然是貿(mào)易體制，它就不會對屬于一國領(lǐng)域的稅收制度安排“直接”提出要求，或者，不會同屬于一國領(lǐng)域的稅收制度安排“直接”發(fā)生關(guān)系。但是，由于貿(mào)易體制同稅收制度的安排密切相關(guān)，加入WTO的影響終歸要通過貿(mào)易體制延伸至稅收制度領(lǐng)域。所以，WTO肯定要對中國的稅收制度安排產(chǎn)生影響。只不過，它的影響是“間接”的——以貿(mào)易為線索，通過貿(mào)易這個紐帶而傳遞到稅收制度，并對稅收制度安排提出調(diào)整的要求。

循著上述線索而追蹤加入WTO對中國稅收制度安排的影響過程，可以看到，正在或即將進行的中國稅收制度安排的調(diào)整，包括兩個方面的內(nèi)容：被動的、無選擇的調(diào)整和主動的、有選擇的調(diào)整。

二、被動的、無選擇的調(diào)整

古今中外，任何一個國家的稅收制度，總是同其特定的經(jīng)濟社會環(huán)境聯(lián)系在一起，并隨著經(jīng)濟社會環(huán)境的變化而相應(yīng)調(diào)整的。對我們來說，稅收制度的調(diào)整是一個恒久的話題。加入WTO，意味著中國稅收制度賴以存在的經(jīng)濟社會環(huán)境發(fā)生了變化，意味著中國稅收制度設(shè)計所須遵循的原則發(fā)生了變化，現(xiàn)行稅收制度的安排當(dāng)然要隨之進行相應(yīng)的調(diào)整。

——根據(jù)WTO的國民待遇原則，對外國企業(yè)和外國居民不能實行稅收歧視。也就是，給予外國企業(yè)、外國居民的稅收待遇不能低于給予本國企業(yè)、本國居民的稅收待遇。不過，WTO并不反對給予外國企業(yè)和外國居民高于本國企業(yè)和本國居民的稅收待遇。以此度量我國的現(xiàn)行涉外稅收制度，可以發(fā)現(xiàn)，就總體而言，我們給予外國企業(yè)和外國居民的非但不是什么稅收歧視，反倒是大量的本國企業(yè)和居民所享受不到的優(yōu)惠——“超國民待遇”。再細(xì)化一點，我們在進口貨物和國內(nèi)同類貨物之間、中國政府有承諾的事項和無承諾的事項之間，還存在一些差別的稅收待遇。（注：突出的例子有，對某種進口產(chǎn)品征收17%的增值稅，而同類國內(nèi)產(chǎn)品適用13%的增值稅稅率；對外資醫(yī)療機構(gòu)，如果中國政府曾承諾給予稅收優(yōu)惠，便適用稅收優(yōu)惠規(guī)定。如果未曾承諾給予稅收優(yōu)惠，便不適用稅收優(yōu)惠規(guī)定。）所以，逐步對外國企業(yè)和外國居民實行國民待遇，顯然是中國稅收制度安排調(diào)整的方向所在。

——根據(jù)WTO的最惠國待遇原則，對所有成員國的企業(yè)和居民要實行同等的稅收待遇。也就是，給予任何一個成員國的企業(yè)和居民的稅收待遇要無差別地給予其它成員國的企業(yè)和居民。所以，清理我國現(xiàn)行的各種涉外稅收法規(guī)和對外簽訂的雙邊稅收協(xié)定，對那些適用于不同成員國的帶有差別待遇性質(zhì)、又不符合所謂例外規(guī)定的項目或條款予以糾正，（注：屬于差別待遇但符合例外規(guī)定的例子是，我國通過簽訂稅收協(xié)定，對特定國家實行15%或10%的預(yù)提稅稅率，而對未簽訂稅收協(xié)定的其它國家實行20%的預(yù)提稅稅率。）使之不同最惠國待遇原則的要求相矛盾，也是中國稅收制度安排調(diào)整的一個內(nèi)容。

——根據(jù)WTO的透明度原則，各成員國所實行的稅收政策、稅收規(guī)章、稅收法律、稅收措施等等，要通過各種方式預(yù)算加以公布，保證其它成員國政府、企業(yè)和居民能夠看得見、摸得著，可以預(yù)見。對比之下，我國的差距著實不小。除少數(shù)幾部稅收法律外，多數(shù)稅種的基本規(guī)定是以法規(guī)形式而非法律形式頒布的，大量的稅收政策通過稅收規(guī)章或政府部門文件的形式下達，且往往帶有絕密或秘密字樣。而且，在這些并不規(guī)范的法規(guī)、政策或文件的執(zhí)行過程中，亦帶有濃重的人為或隨意色彩。所以，提高稅收的立法層次，加大稅法的透明度，構(gòu)筑加入WTO后的透明稅收，是中國稅收制度安排調(diào)整的方向所在。

——根據(jù)WTO的統(tǒng)一性原則，各成員國實行的稅收法律、稅收制度必須由中央政府統(tǒng)一制定頒布，在其境內(nèi)各地區(qū)統(tǒng)一實施。各個地區(qū)所制定頒布的有關(guān)稅收規(guī)章不得與中央政府統(tǒng)一制定頒布的法律、制度相抵觸。就此而論，盡管1994年的稅制改革初步實現(xiàn)了中國稅收制度的統(tǒng)一，但以不同形式變相違背稅制規(guī)定或?qū)Χ愔埔?guī)定作變通處理的現(xiàn)象，仍在不少地區(qū)盛行，在一些地區(qū)甚至呈現(xiàn)蔓延勢頭。所以，統(tǒng)一稅制，對于我們來說，依然要作為稅收制度安排調(diào)整的一個方向。

諸如此類的事項還有不少。面對如此的變化，我們沒有其它的選擇，只能按照WTO的要求，相應(yīng)做好中國稅收制度的調(diào)整工作。

三、主動的、有選擇的調(diào)整

但是，還要看到，加入WTO，畢竟只是影響我國經(jīng)濟社會環(huán)境的一個因素，而不是全部。除此之外，諸如市場化改革的深入、經(jīng)濟全球化的發(fā)展、通貨膨脹為通貨緊縮所取代等等，都會對中國的稅收制度安排提出調(diào)整的要求。換句話說，即使不加入WTO，或者，即使WTO沒有相應(yīng)的要求或規(guī)定，為了適應(yīng)變化了的經(jīng)濟社會環(huán)境的需要，或者，出于放大加入WTO的積極效應(yīng)的目的，我們照樣要進行稅收制度的調(diào)整。

中國的現(xiàn)行稅收制度是在1993年設(shè)計并于1994年推出的。此后的8年多時間里，雖然一直在修修補補，但基本的格局沒有發(fā)生大的變化。然而，今天的中國，同8年前相比，無論從哪方面看，幾乎都是不能同日而語的。

——在8年之前，且不說經(jīng)濟全球化沒有達到今天這樣的地步，中國的國門也沒有打開到今天這樣大的程度。加入WTO之后，中國企業(yè)所面對的競爭對手，是全球范圍的。前面說過，相對于外國企業(yè)來講，現(xiàn)行中國稅制給予本國企業(yè)的，是帶有諸多歧視性待遇的安排。讓本來競爭力就相對較弱的中國企業(yè)，背負(fù)著比外國企業(yè)更重的稅收負(fù)擔(dān)去同實力強大的全球范圍的對手競爭，其結(jié)果可想而知。所以，基于經(jīng)濟全球化的新形勢，基于為企業(yè)創(chuàng)造一個公平競爭的稅收環(huán)境的目的，我們必須進行稅收制度的調(diào)整，必須提供一個能夠同國際接軌的稅制。

——在8年之前，我們經(jīng)常掛在嘴邊的是如何抑制通貨膨脹，怎樣豐富市場供給。到了今天，纏繞我們心頭的已經(jīng)是如何刺激需求、防止物價指數(shù)的持續(xù)下滑了。所以，形成于通貨膨脹和短缺經(jīng)濟年間、帶有明顯抑制通貨膨脹痕跡的現(xiàn)行中國稅制，必須根據(jù)宏觀經(jīng)濟環(huán)境的變化進行相應(yīng)調(diào)整，使其走上刺激投資和消費，或起碼不至于對投資和消費需求起抑制作用的道路。

——在8年之前，我們的稅收流失漏洞頗多，稅收實際征收率不高。這些年來，隨著稅務(wù)部門征管力度的加大和征管狀況的改善，再加上新稅制奠定了良好的制度基礎(chǔ)，稅收的實際征收率已經(jīng)有了相當(dāng)?shù)奶嵘３醪降墓烙嫈?shù)字，其提升的幅度，至少要以10個百分點計算。（注：賈紹華（2002）的研究表明，在1995年，中國稅收的流失額和流失率分別為4474億元和42.56%.到2000年，上述兩個數(shù)字分別改寫為4447億元和26.11%.依此計算，5年間，中國的稅收實際征收率提升了16.45個百分點。與此對應(yīng)，稅收收入占GDP的比重，由1995年的10.3%提升到2000年的14.1%.）所以，如果說在稅收實際征收率偏低的條件下我們不得不選擇“寬打窄用”的稅制——將稅基定的寬一些，把稅率搞的高一點，從而保證既定收入目標(biāo)的實現(xiàn)——的話，那么，隨著稅收實際征收率的提升和稅收收入形勢的變化，現(xiàn)行中國稅制自然也就有了重新審視并加以調(diào)整的必要。

——在8年之前，我們絕對想象不到中國居民的收入分配差距會演化到今天這個樣子。因而，那個時期設(shè)計的稅制，調(diào)節(jié)收入分配的色彩不夠濃重。居民收入分配差距拉大了，作為市場經(jīng)濟條件下政府掌握的再分配主要手段的稅制建設(shè)當(dāng)然要相應(yīng)跟上，使其能夠擔(dān)負(fù)起調(diào)節(jié)收入分配、緩解收入差距過大問題的重任。

這里所列舉的只是一些比較突出的事項。除此之外，還有許多相同或類似的方面。我們只能與時俱進，根據(jù)變化了的經(jīng)濟社會環(huán)境，主動出擊，適時且有選擇地對中國稅收制度做出相應(yīng)的調(diào)整。

四、一份大致的清單

將上述所謂被動的、無選擇的調(diào)整和主動的、有選擇的調(diào)整加在一起，可以得出一份有關(guān)中國稅收制度下一步調(diào)整事項的大致清單（盧仁法，2001；高強，2001；郝昭成，2002）。

——增值稅。現(xiàn)行增值稅的調(diào)整方向主要是兩個：一是轉(zhuǎn)換改型，即改生產(chǎn)型增值稅為消費型增值稅，允許抵扣購進固定資產(chǎn)中所含稅款，把企業(yè)目前承受的相對較重的投資負(fù)擔(dān)降下來，提高企業(yè)更新改造和擴大投資的能力；另一是擴大范圍，即將交通運輸業(yè)和建設(shè)安裝業(yè)納入增值稅實施范圍，完善增值稅的抵扣鏈條。

——消費稅。現(xiàn)行消費稅的調(diào)整重點，主要是進行有增有減的稅目調(diào)整。即根據(jù)變化了的客觀環(huán)境和實現(xiàn)消費稅調(diào)節(jié)功能的需要，將那些過去沒有計征消費稅但現(xiàn)在看來應(yīng)當(dāng)計征消費稅的項目——如高檔桑拿、高爾夫球，納入消費稅的征稅范圍；將那些過去計征了消費稅但現(xiàn)在看來不應(yīng)當(dāng)繼續(xù)計征消費稅的項目——如普通護膚品、化妝品，從消費稅的征稅范圍中剔除出去。與此同時，對現(xiàn)行消費稅有關(guān)稅目的稅率做適當(dāng)調(diào)整，確定合理的稅負(fù)水平。

——企業(yè)所得稅。現(xiàn)行企業(yè)所得稅，要完成內(nèi)外資企業(yè)所得稅制的統(tǒng)一。統(tǒng)一后的企業(yè)所得稅制，不論是實行內(nèi)資企業(yè)所得稅向外資企業(yè)所得稅靠攏，還是實行外資企業(yè)所得稅向內(nèi)資企業(yè)所得稅靠攏，或是按全新的模式重新確立企業(yè)所得稅的格局，都要統(tǒng)一納稅人認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一稅率、統(tǒng)一稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一資產(chǎn)的稅務(wù)處理、統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，為各類企業(yè)提供一個穩(wěn)定、公平和透明的稅收環(huán)境。

——個人所得稅。現(xiàn)行個人所得稅，要在強化居民收入分配調(diào)節(jié)功能的目標(biāo)下加以完善。其主要的方面，一是實行分類與綜合相結(jié)合，將工資薪金所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、勞務(wù)報酬所得、財產(chǎn)租賃所得和財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（即屬于勤勞所得和財產(chǎn)所得系列的所得）納入綜合征稅范圍，其它所得實行分類征稅。二是建立能夠全面反映個人收入和大額支付的信息處理系統(tǒng)，形成一個規(guī)范、嚴(yán)密的個人收入監(jiān)控和納稅人自行申報納稅體系。三是在適當(dāng)提高費用扣除標(biāo)準(zhǔn)的同時，簡并、規(guī)范稅收優(yōu)惠項目。四是簡化稅率，減少級距。對分類所得繼續(xù)實行比例稅率；對綜合所得，則實行超額累進稅率。或者，酌情實行少許累進的比例稅率。（注：一種較有代表性并已引起有關(guān)部門重視的看法是，在現(xiàn)時的中國，實行綜合稅制有相當(dāng)大的風(fēng)險。可以考慮仿照俄羅斯的單一稅（flattax）做法，實行“見錢就征”的征收辦法：如在允許基本扣除之后，只適用13%的單一稅率，或?qū)嵭?0%和20%的兩個檔次的稅率。）

——關(guān)稅。實行關(guān)稅，要在降低關(guān)稅總水平的同時，調(diào)整關(guān)稅稅率結(jié)構(gòu)，適當(dāng)擴大從量稅、季節(jié)稅等稅種所覆蓋的商品范圍，提高關(guān)稅的保護作用。

——地方稅。可以納入現(xiàn)行地方稅調(diào)整系列的事項不少，一是解決內(nèi)外資企業(yè)分別適用兩套不同稅法的問題，如統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)分別適用的車船使用稅和車船使用牌照稅，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)分別適用的房產(chǎn)稅和城市房地產(chǎn)稅。二是在完善城市維護建設(shè)稅、土地使用稅和教育費附加的基礎(chǔ)上，將外資企業(yè)納入征稅范圍，對內(nèi)對外統(tǒng)一適用。三是完善印花稅，擇機開征證券交易稅。同時，結(jié)合費改稅，將一部分適合改為稅收的地方收費項目，改為地方稅。

——費改稅。自1998年正式啟動的費改稅，是一項大的系統(tǒng)工程，必須同稅收制度的調(diào)整結(jié)合起來，通盤考慮，統(tǒng)一安排。并且，要將著眼點放在規(guī)范政府收入行為及其機制上。眼下可以確認(rèn)并須盡快著手的有如下幾項，一是實行車輛道德收費改革，開征燃油稅。二是推進社會保障收費制度改革，開征社會保障稅，三是加快農(nóng)村稅費改革，切實減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)。四是推進環(huán)保收費制度改革，開征環(huán)境保護稅。

除此之外，還要適時開征遺產(chǎn)與贈與稅，并使其同個人所得稅相配合，共同擔(dān)負(fù)調(diào)節(jié)居民收入分配的重任。

上述的以及其它類似的事項，顯然要根據(jù)WTO的要求和中國的現(xiàn)實國情做相應(yīng)的調(diào)整。這些事情做好了，對路了，“入世”所必需的調(diào)適期才有可能被縮短，“入世”所帶來的積極影響才有可能被放大。WTO

「參考文獻

1.盧仁法：《WTO與中國稅制》（光盤），中國國際稅收研究會，2001.

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