營(yíng)改增實(shí)施細(xì)則范文

導(dǎo)語：如何才能寫好一篇營(yíng)改增實(shí)施細(xì)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》，以及過渡政策等4個(gè)文件，明確了營(yíng)改增具體實(shí)施辦法。

建筑業(yè)稅負(fù)和異地經(jīng)營(yíng)納稅問題怎么解決?“二手房”交易會(huì)否受影響?“世界性難題”金融業(yè)營(yíng)改增如何改?對(duì)生活服務(wù)業(yè)有哪些優(yōu)惠“大禮包”?……帶著這些問題，記者采訪了有關(guān)財(cái)稅專家，詳細(xì)解讀改革方案。

建筑業(yè)稅負(fù)會(huì)否上升?

統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，建筑業(yè)年產(chǎn)值近16萬億元，從業(yè)人員達(dá)到4500萬，建筑業(yè)營(yíng)改增涉及人數(shù)眾多，利益調(diào)整復(fù)雜。從征收3%的營(yíng)業(yè)稅，到改為征收11%的增值稅，這一稅率適用于建筑業(yè)一般納稅人，而小規(guī)模納稅人可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征收3%的增值稅。尤其對(duì)于大的建筑企業(yè)，稅負(fù)會(huì)否明顯上升?這是社會(huì)普遍關(guān)心的問題。

此前財(cái)稅部門有關(guān)負(fù)責(zé)人表示，營(yíng)改增推開后“所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。”這其中也包括建筑行業(yè)，但具體到每個(gè)企業(yè)需要盡早規(guī)范經(jīng)營(yíng)、調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)等，通過增加抵扣等方式降低稅負(fù)。北京中建政研信息咨詢中心主任梁艦建議說，可以通過完善企業(yè)內(nèi)部管理流程、會(huì)計(jì)核算，防范誤操作導(dǎo)致多繳稅或者涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

安永大中華區(qū)間接稅主管合伙人梁因樂接受中國(guó)經(jīng)濟(jì)網(wǎng)記者采訪時(shí)表示，營(yíng)改增對(duì)建筑業(yè)是否利好，絕不能只盯著稅負(fù)的增減，而是要看最終企業(yè)利潤(rùn)率的變化。長(zhǎng)遠(yuǎn)看，營(yíng)改增將推動(dòng)建筑業(yè)生產(chǎn)方式的轉(zhuǎn)變，促進(jìn)建筑企業(yè)進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部管理和控制，加快轉(zhuǎn)型升級(jí)。

為降低建筑企業(yè)負(fù)擔(dān)，方案明確在一些“特殊情況”下，一般納稅人可以選擇3%的簡(jiǎn)易征收稅率。比如，一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，即施工方不采購(gòu)建筑工程所需的材料或只采購(gòu)輔助材料，并收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或者其他費(fèi)用的建筑服務(wù);或是一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。

除了稅負(fù)問題，流動(dòng)性較大的建筑業(yè)跨區(qū)域經(jīng)營(yíng)，如何交稅也備受關(guān)注。此前繳納營(yíng)業(yè)稅，納稅人在勞務(wù)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅即可。營(yíng)改增后，納稅人適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預(yù)征率在勞務(wù)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地進(jìn)行納稅申報(bào);如果適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額，在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

同時(shí)，由于建筑工程時(shí)間較長(zhǎng)，未完工的“老工程”如何征稅?“一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。”對(duì)此，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局部門負(fù)責(zé)人解釋說，老項(xiàng)目指的是在4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。

對(duì)“二手房” 交易等房地產(chǎn)市場(chǎng)有啥影響?

對(duì)于房地產(chǎn)納入營(yíng)改增試點(diǎn)，“二手房”交易會(huì)否受影響一直是關(guān)注焦點(diǎn)。

根據(jù)新規(guī)，個(gè)人購(gòu)買不足2年的住房對(duì)外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅，個(gè)人將購(gòu)買2年以上(含2年)的住房對(duì)外銷售的，免征增值稅。對(duì)北上廣深四市而言，如果想要免征增值稅，必須是銷售2年以上的普通住房，如果是將購(gòu)買2年以上的非普通住房銷售，則需要以銷售收入減去購(gòu)買住房?jī)r(jià)款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅。

對(duì)普通老百姓來說，適用于二手房的增值稅優(yōu)惠措施幾乎“平移”了現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策，因此不會(huì)增加交易環(huán)節(jié)的稅收負(fù)擔(dān)。梁因樂表示，不同地域?qū)Χ址拷灰锥愂諏?shí)際承擔(dān)人的操作慣例存在較大差異，因此營(yíng)改增對(duì)二手房交易市場(chǎng)的影響主要還是由市場(chǎng)供需決定。

值得注意的是，銷售不動(dòng)產(chǎn)的“時(shí)機(jī)”也將影響到繳納增值稅稅率。比如，一般納稅人銷售其4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額;若是銷售5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)適用11%的稅率。交稅地點(diǎn)也涉及到，需要在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳一部分稅款，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。

分析認(rèn)為，房地產(chǎn)營(yíng)改增，將助推規(guī)模化、專業(yè)化租賃經(jīng)營(yíng)和“購(gòu)租并舉”的住房供應(yīng)新模式。同時(shí)，為實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣，開發(fā)商會(huì)逐步告別“大而全”的粗放模式，將咨詢和設(shè)計(jì)等業(yè)務(wù)外包。此外，由于土地或房屋增值越多，開發(fā)商繳稅越多，這就約束其不再靠漲價(jià)獲益，而是轉(zhuǎn)向提升品質(zhì)和成本管控。

改革對(duì)“去庫(kù)存”有啥影響?營(yíng)改增后所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅納入抵扣范圍，對(duì)于所有行業(yè)企業(yè)而言，改善辦公條件購(gòu)置辦公樓時(shí)成本會(huì)降低，因此會(huì)對(duì)商業(yè)地產(chǎn)銷售產(chǎn)生一定的刺激，有望促進(jìn)寫字樓去庫(kù)存。

“世界性難題”金融業(yè)營(yíng)改增如何改?

金融業(yè)由于其子行業(yè)業(yè)務(wù)種類眾多，核算也比較復(fù)雜，被認(rèn)為是最后一批營(yíng)改增行業(yè)中的一大難點(diǎn)。 根據(jù)規(guī)定，金融服務(wù)是指經(jīng)營(yíng)金融保險(xiǎn)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，包括貸款服務(wù)、直接收費(fèi)金融服務(wù)、保險(xiǎn)服務(wù)和金融商品轉(zhuǎn)讓，由原來的5%的營(yíng)業(yè)稅率改為6%的增值稅率。

“金融業(yè)增值稅制度的設(shè)計(jì)是世界性難題，營(yíng)改增方案考慮到了金融業(yè)實(shí)施增值稅的一些關(guān)鍵點(diǎn)。從營(yíng)業(yè)稅改為增值稅后稅率增加了一個(gè)百分點(diǎn)，但考慮到可抵扣的因素，特別是不動(dòng)產(chǎn)的抵扣，金融業(yè)稅負(fù)應(yīng)能實(shí)現(xiàn)只減不增。”中國(guó)社科院財(cái)經(jīng)戰(zhàn)略研究院稅收研究室主任張斌說。

對(duì)于金融業(yè)，《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過渡政策的規(guī)定》明確了免征增值稅的項(xiàng)目包括：金融機(jī)構(gòu)農(nóng)戶小額貸款、國(guó)家助學(xué)貸款、國(guó)債地方政府債、人民銀行對(duì)金融機(jī)構(gòu)的貸款等的利息收入，被撤銷金融機(jī)構(gòu)以貨物、不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)、有價(jià)證券、票據(jù)等財(cái)產(chǎn)清償債務(wù)，保險(xiǎn)公司開辦的一年期以上人身保險(xiǎn)產(chǎn)品取得的保費(fèi)收入，合格境外投資者(QFII)委托境內(nèi)公司在我國(guó)從事證券買賣業(yè)務(wù)、證券投資基金管理人運(yùn)用基金買賣股票和債券、個(gè)人從事金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)等金融商品轉(zhuǎn)讓收入，等等。

梁因樂認(rèn)為，金融業(yè)產(chǎn)品服務(wù)變化很多，對(duì)金融企業(yè)來說，應(yīng)該根據(jù)不同產(chǎn)品的特性進(jìn)行相應(yīng)的稅務(wù)處理，“從稅務(wù)成本來說未必會(huì)有明顯上升，甚至可能會(huì)下降，具體要看企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況。”他還提醒，金融服務(wù)十分依賴系統(tǒng)，現(xiàn)在距離推開營(yíng)改增試點(diǎn)時(shí)間很短，金融企業(yè)如何調(diào)整系統(tǒng)、修改業(yè)務(wù)流程等，任務(wù)將比較艱巨。另外，對(duì)銀行等金融機(jī)構(gòu)來說，難度還在開具增值稅專用發(fā)票上，要和稅務(wù)局的金稅三期系統(tǒng)對(duì)接好，還需要收集和提供更加規(guī)范和完整的票面信息以及納稅識(shí)別號(hào)等。

對(duì)生活服務(wù)業(yè)有哪些優(yōu)惠“大禮包”?

生活服務(wù)業(yè)是與老百姓日常生活最為緊密的行業(yè)，因此改革后對(duì)生活服務(wù)業(yè)有什么影響備受關(guān)注。 根據(jù)規(guī)定，生活服務(wù)是指為滿足城鄉(xiāng)居民日常生活需求提供的各類服務(wù)活動(dòng)。包括文化體育服務(wù)、教育醫(yī)療服務(wù)、旅游娛樂服務(wù)、餐飲住宿服務(wù)、居民日常服務(wù)和其他生活服務(wù)。和金融業(yè)一樣，生活服務(wù)業(yè)實(shí)行6%的增值稅率。

“生活服務(wù)業(yè)原來按5%稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)改增后分兩種情況，一種適用于一般納稅人的6%增值稅率，另一種是小規(guī)模納稅人按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法適用3%的征收率。” 張斌表示。營(yíng)改增后，稅率發(fā)生變化幅度不是很大，而且由于可以增加進(jìn)項(xiàng)抵扣，尤其是對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅金較多的納稅人更為有利。

篇2

營(yíng)業(yè)稅改增值稅是我國(guó)流轉(zhuǎn)稅改革的必然趨勢(shì)，有利于為企業(yè)創(chuàng)造公平的稅收環(huán)境。根據(jù)國(guó)務(wù)院的規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅改增值稅在逐步進(jìn)行，2013年，推廣到全國(guó)的項(xiàng)目有交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，2014年，又增加了郵政電訊業(yè)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)項(xiàng)目也將相繼出臺(tái)。目前，已經(jīng)進(jìn)行的營(yíng)業(yè)稅改增值稅項(xiàng)目涉及的增值稅的稅率增加到4種：17%、13%、11%、6%。由于增值稅條例原來對(duì)不同稅率項(xiàng)目的征稅規(guī)定，所以在營(yíng)業(yè)稅改增值稅后，執(zhí)行中的困難逐漸增大。

（一）國(guó)務(wù)院制定的條例與財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局制定的實(shí)施細(xì)則在文字表述上不同，給執(zhí)行稅法的各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)帶來一些困難國(guó)務(wù)院制定的條例稱未分別核算的從高使用稅率；財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局制定的實(shí)施細(xì)則規(guī)定為未分別核算的由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定銷售額，征收增值稅。一項(xiàng)是稅率從高，一項(xiàng)是由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定貨物銷售額征收增值稅，這種不同給執(zhí)行稅法的各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)帶來一些困難。

（二）混合銷售的定義不夠明確，為納稅人規(guī)避稅收提供機(jī)會(huì)一項(xiàng)銷售行為如果即涉及貨物銷售又涉及營(yíng)業(yè)稅勞務(wù)的，為混合銷售。對(duì)混合銷售行為，其主營(yíng)業(yè)務(wù)繳納增值稅的，該項(xiàng)行為繳納增值稅；其主營(yíng)業(yè)務(wù)繳納營(yíng)業(yè)稅的，該項(xiàng)行為繳納營(yíng)業(yè)稅。在營(yíng)改增后，增值稅的范圍擴(kuò)大了，該項(xiàng)規(guī)定是否同時(shí)擴(kuò)大，稅法沒有進(jìn)一步說明。當(dāng)然，混合銷售可能只涉及到貨物和交通運(yùn)輸業(yè)，不會(huì)有更大的擴(kuò)大，但稅法應(yīng)該做進(jìn)一步的說明。

二、修改統(tǒng)一流轉(zhuǎn)稅對(duì)不同稅率項(xiàng)目征稅的建議

（一）在營(yíng)業(yè)稅改增值稅后的同時(shí)，盡量貫徹稅收的中性原則，減少流轉(zhuǎn)稅稅率，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)所得稅和消費(fèi)稅，為企業(yè)經(jīng)營(yíng)提供公平的稅收環(huán)境。稅收中性原則是指國(guó)家征稅不改變財(cái)富的原有分配狀況。營(yíng)業(yè)稅改增值稅，只是征稅范圍發(fā)生變化，不會(huì)影響到國(guó)家征稅的原則。但在目前的情況下，考慮到現(xiàn)有行業(yè)的執(zhí)行稅率問題，在改革時(shí)多增加一些稅率，不會(huì)對(duì)稅收產(chǎn)生太大的影響。

（二）財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局在制定實(shí)施細(xì)則時(shí)，嚴(yán)格按照國(guó)務(wù)院的規(guī)定制定財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局在制定細(xì)則時(shí)，不要只考慮到現(xiàn)有的一些情況，應(yīng)該充分考慮到國(guó)務(wù)院的規(guī)定，特別是國(guó)務(wù)院制定的與現(xiàn)在執(zhí)行情況不符的規(guī)定，應(yīng)該及時(shí)的補(bǔ)充說明。

篇3

2009年1月1日，我國(guó)從生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)向消費(fèi)型增值稅，有效地克服了生產(chǎn)型增值稅抵扣范圍小、抑制企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的缺陷，降低了增值稅納稅人在貨物生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)的稅收負(fù)擔(dān)。但是，增值稅的征稅范圍有限、扣稅鏈條不完整等因素，以及營(yíng)業(yè)稅的重復(fù)征稅特點(diǎn)，嚴(yán)重阻礙了服務(wù)業(yè)的發(fā)展。為了促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展，我國(guó)把實(shí)現(xiàn)“貨物和勞務(wù)”一體化征稅、擴(kuò)大增值稅的征收范圍作為實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅的一劑良方，希望通過“營(yíng)改增”在完善商品勞務(wù)稅制的同時(shí)，逐步完善商品勞務(wù)環(huán)節(jié)的扣稅鏈條，消除重復(fù)征稅，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)特別是生產(chǎn)型服務(wù)業(yè)的發(fā)展，實(shí)現(xiàn)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和發(fā)展方式轉(zhuǎn)型的目標(biāo)。

對(duì)于融資租賃業(yè)而言，“營(yíng)改增”之后，融資租賃業(yè)可以開增值稅發(fā)票給承租方，使得上下游企業(yè)形成了完整的增值稅抵扣鏈條，有利于吸引客戶；同時(shí)對(duì)屬于一般納稅人的承租方來說，由于能夠拿到可抵扣的增值稅專用發(fā)票，與銀行貸款相比，可以降低財(cái)務(wù)成本、降低稅負(fù)，有利于承租方選擇融資租賃業(yè)務(wù)。融資租賃企業(yè)不僅要抓住“營(yíng)改增”的改革大環(huán)境所帶來的機(jī)遇，同時(shí)也要積極地與稅務(wù)部門進(jìn)行溝通，將“營(yíng)改增”之后出現(xiàn)的問題及時(shí)反饋給稅務(wù)部門，以求有更加明確的法律法規(guī)來規(guī)范融資租賃行業(yè)的發(fā)展。

二、“營(yíng)改增”后融資租賃業(yè)面臨的問題

（一）“三流不合一”帶來的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn) 對(duì)于融資租賃業(yè)來說，所謂的“三流合一”是指稅務(wù)部門要求的合同流、現(xiàn)金流、發(fā)票流三流保持一致。而通常所說的“三流合一”是指稅務(wù)部門要求的票據(jù)流、現(xiàn)金流、物流三流保持一致。由于物流很難回放性檢查，不像合同、票據(jù)、資金都是有據(jù)可查的，所以在實(shí)務(wù)操作中稅務(wù)機(jī)關(guān)用“合同流”代替“物流”以便于納稅管理。但是，鑒于融資租賃業(yè)的部分業(yè)務(wù)流程的特殊性，使得融資租賃業(yè)在“營(yíng)改增”之后為開展業(yè)務(wù)面臨著稅收違法的潛在稅收風(fēng)險(xiǎn)。下面從融資租賃業(yè)的售后回租業(yè)務(wù)流程對(duì)此問題進(jìn)行分析。

（1）嚴(yán)格按照售后回租定義。 承租方選定自己需求的設(shè)備后，告知融資租賃公司，融資租賃公司對(duì)承租方資格審核之后將設(shè)備價(jià)款提供給承租方，承租方直接與廠商簽訂《設(shè)備買賣合同》，從而擁有了設(shè)備的所有權(quán)，并由廠商按設(shè)備價(jià)款開增值稅發(fā)票給承租方，然后承租方與融資租賃公司簽訂買賣與租賃合同并支付租金，融資租賃公司按租金收入的利息開增值稅發(fā)票給承租方。

如圖1所示，廠商與承租方、融資租賃公司與承租方之間業(yè)務(wù)流程清晰明了，實(shí)現(xiàn)了稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的發(fā)票流、合同流、現(xiàn)金流的一致性原則。

（2）對(duì)涉及特殊行業(yè)的售后回租業(yè)務(wù)，如工程機(jī)械、上牌車輛、工程機(jī)械、上牌車輛、二手設(shè)備等，使用此業(yè)務(wù)模式操作。承租方在業(yè)務(wù)操作前通過和廠商簽訂《設(shè)備買賣合同》擁有了租賃物的所有權(quán)，同時(shí)廠商按設(shè)備的價(jià)款開增值稅發(fā)票給承租方，承租方然后將其出售給融資租賃公司，并由融資租賃公司代客戶向廠商支付租賃物購(gòu)買價(jià)款，然后承租方將該租賃物從租賃公司租回并與融資租賃公司簽訂《融資租賃合同》，以后向融資租賃公司支付租金及其他應(yīng)付款項(xiàng)，融資租賃公司按租金收入中的利息收入開增值稅發(fā)票給承租方。

從圖2中看出，承租方與融資租賃公司之間的交易清晰明了，實(shí)現(xiàn)了發(fā)票流、現(xiàn)金流、合同流的一致性原則。但是廠商與承租方之間只是實(shí)現(xiàn)了發(fā)票流、合同流（物流）的一致，現(xiàn)金流存在于廠商與融資租賃公司之間，從而沒有實(shí)現(xiàn)稅務(wù)部門要求的發(fā)票流、現(xiàn)金流、合同流保持一致的原則。

“營(yíng)改增”后，由于融資租賃業(yè)實(shí)行增值稅購(gòu)進(jìn)抵扣法，如果出現(xiàn)“三流不合一”的情況，不管對(duì)于融資租賃企業(yè)還是承租方來說，都無法將廠商開具的增值稅專用發(fā)票作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，極大地增加了融資租賃業(yè)的稅收成本和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）即征即退政策形同虛設(shè) 在此次“營(yíng)改增”改革中，將融資租賃業(yè)由按“金融保險(xiǎn)業(yè)”稅目繳納5%的營(yíng)業(yè)稅改為部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的應(yīng)稅范圍征收17%的增值稅，由于“營(yíng)改增”前后計(jì)稅依據(jù)基本保持不變，稅率的大幅提高無疑會(huì)增加融資租賃公司的稅收負(fù)擔(dān)。鑒于此，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2011]111號(hào)）文的規(guī)定，經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策，理論上將融資租賃業(yè)的稅負(fù)由5%降低到3%。但從上海、北京等實(shí)行“營(yíng)改增”試點(diǎn)地區(qū)的實(shí)際操作來看，即征即退政策基本落實(shí)不了。下文將從以下方面對(duì)此問題進(jìn)行分析：

（1）即征即退政策中的分母不明確。即征即退政策出臺(tái)之后，對(duì)于增值稅實(shí)際稅負(fù)的計(jì)算過程中分母的確定一直存在爭(zhēng)議。財(cái)稅[2012]86號(hào)文出臺(tái)之前，各地做法不統(tǒng)一：上海市有的按息差（租息減去財(cái)務(wù)利息支出），有的按租息；北京市則要求分母不是按租息計(jì)算，而是按本金加上租息。針對(duì)這一爭(zhēng)議，《關(guān)于交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)應(yīng)稅服務(wù)范圍等若干稅收政策的補(bǔ)充通知》（財(cái)稅[2012]86號(hào)）文明確規(guī)定“增值稅實(shí)際稅負(fù)是指，納稅人當(dāng)期實(shí)際繳納的增值稅稅額占納稅人當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用的比例”。在對(duì)上海、北京的企業(yè)進(jìn)行稅負(fù)測(cè)算之后發(fā)現(xiàn)：如果嚴(yán)格按照86號(hào)文的規(guī)定執(zhí)行的話，增值稅的實(shí)際稅負(fù)在0.7%左右，沒有一個(gè)企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)超過 3%。這就意味著即征即退政策落實(shí)不了，在計(jì)稅依據(jù)不變的情況下原來按照5%繳納營(yíng)業(yè)稅，現(xiàn)在按照17%交增值稅，使得融資租賃公司的稅負(fù)增加。

在財(cái)稅[2012]86號(hào)文出臺(tái)之前，安徽省某融資租賃企業(yè)曾經(jīng)享受到按實(shí)際稅負(fù)超過3%部分實(shí)行增值稅即征即退的稅收優(yōu)惠政策，但是86號(hào)文出來之后，由于增值稅實(shí)際稅負(fù)沒有超過3%，稅務(wù)局要求企業(yè)把退回的稅款交回國(guó)庫(kù)。由此可見，政策的不明朗已經(jīng)影響了企業(yè)財(cái)務(wù)管理活動(dòng)及業(yè)務(wù)的正常開展。

（2）進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額。“營(yíng)改增”之后，融資租賃公司的當(dāng)期銷項(xiàng)稅額等于票面金額乘以17%（其中票面金額包括做直租業(yè)務(wù)時(shí)按租金全額分期開給承租方的增值稅發(fā)票的金額和做售后回租業(yè)務(wù)時(shí)按照租金全額減去本金部分分期開給承租方的增值稅發(fā)票的金額）；融資租賃公司的當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額等于作直租業(yè)務(wù)時(shí)，當(dāng)期從廠商購(gòu)買設(shè)備取得的增值稅專用發(fā)票注明的稅額。

最近幾年，融資租賃業(yè)快速發(fā)展，加之“營(yíng)改增”之后的融資租賃業(yè)實(shí)行增值稅購(gòu)進(jìn)抵扣法，只要融資租賃公司的直租業(yè)務(wù)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額大于直租業(yè)務(wù)和售后回租業(yè)務(wù)取得的銷項(xiàng)稅額的總額，就會(huì)使得融資租賃公司長(zhǎng)期不用交稅。這種情況在融資租賃業(yè)快速發(fā)展的這段時(shí)期將長(zhǎng)期存在。但是，當(dāng)該行業(yè)進(jìn)入平穩(wěn)發(fā)展時(shí)期時(shí)，融資租賃企業(yè)的累計(jì)銷項(xiàng)稅額將會(huì)超過進(jìn)項(xiàng)稅額，此時(shí)才開始納稅。隨之，融資租賃公司的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)了：

如圖3所示，一方面融資租賃企業(yè)在N年間不交納增值稅，等到累計(jì)銷項(xiàng)稅額超過進(jìn)項(xiàng)稅額之后逐漸交納增值稅，對(duì)企業(yè)（特別是中小融資租賃企業(yè)）的現(xiàn)金流來說是個(gè)巨大的考驗(yàn)，同時(shí)在一定程度上影響了企業(yè)長(zhǎng)期的經(jīng)營(yíng)決策；另一方面，財(cái)稅[2011]111號(hào)文附件中規(guī)定的即征即退政策屬于“營(yíng)改增”試點(diǎn)期間增值稅稅收優(yōu)惠政策，等到“營(yíng)改增”全面鋪開，屆時(shí)這項(xiàng)優(yōu)惠政策將會(huì)取消。如果開始繳納增值稅的時(shí)點(diǎn)出現(xiàn)在“營(yíng)改增”試點(diǎn)期間M之后，企業(yè)將無法享受到即征即退優(yōu)惠政策。

三、“營(yíng)改增”背景下融資租賃業(yè)問題解決對(duì)策

（一）對(duì)特殊業(yè)務(wù)“三流不合一”的建議 對(duì)于融資租賃行業(yè)來說，由于某些業(yè)務(wù)流程的特殊性，使得“營(yíng)改增”前后該行業(yè)面臨同樣的難題，即合同流、票據(jù)流、資金流（以下簡(jiǎn)稱“三流”）無法保持一致。在三流不一致的情況下，廠商無論將設(shè)備的增值稅發(fā)票開具給融資租賃公司還是開給承租人，均無法作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。針對(duì)此問題，筆者建議如下：（1）對(duì)于政府來說，采用“融資”與“融物”分開征稅的方式解決三流不一致的問題。融資租賃業(yè)是以融資的方式完成了融物的目的，既有金融屬性又有貿(mào)易屬性，具有特殊性。一方面，融資租賃企業(yè)按設(shè)備的價(jià)款開增值稅發(fā)票給承租方（即平票平走）；另一方面，融資租賃企業(yè)就租息收入部分按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開具增值稅發(fā)票給承租方，從而解決三流不一致的問題。（2）對(duì)于企業(yè)來說，企業(yè)可以積極主動(dòng)地與稅務(wù)部門就融資租賃業(yè)務(wù)的流程特殊性進(jìn)行溝通，融資租賃企業(yè)可以將涉及到三流不一致的問題在合同中明確地反映出來，以便讓稅務(wù)局承認(rèn)業(yè)務(wù)流程的合理、合法性。

（二）對(duì)即征即退政策不能落實(shí)的建議 86號(hào)文出臺(tái)之后，基本沒有企業(yè)能夠達(dá)到即征即退的退稅標(biāo)準(zhǔn)。針對(duì)此問題，筆者提出如下建議：（1）政府一是應(yīng)從融資租賃行業(yè)自身的業(yè)務(wù)特點(diǎn)出發(fā)，對(duì)于即征即退的分母，應(yīng)剔除本金部分，只包含租金中的利息收入；或者，降低即征即退率，從而使該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策落到實(shí)處。二是建議政府保證即征即退政策的延續(xù)性。即征即退政策作為“營(yíng)改增”試點(diǎn)期間的優(yōu)惠政策，是一項(xiàng)暫時(shí)性的優(yōu)惠政策。在“營(yíng)改增”之初，由于會(huì)出現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額使得企業(yè)在開始階段不需要納稅的情形，保證該項(xiàng)政策的延續(xù)性，使得企業(yè)在真正納稅的期間享受到即征即退政策。三是建議政府盡快出臺(tái)即征即退政策的實(shí)施細(xì)則。到目前為止，各試點(diǎn)地區(qū)的稅務(wù)部門對(duì)86號(hào)文規(guī)定的即征即退政策的分母理解不統(tǒng)一，影響了即征即退政策的實(shí)施。政府要盡快出臺(tái)實(shí)施細(xì)則，明確即征即退政策增值稅實(shí)際稅負(fù)計(jì)算過程中分母的內(nèi)容。（2）企業(yè)。一是通過融資租賃協(xié)會(huì)等途徑向稅務(wù)部門積極反應(yīng)情況，做好信息的傳達(dá)和溝通工作。二是應(yīng)在政策明朗之前做好退稅的備案工作。及早備好相關(guān)文件和資料，到當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門辦理有形動(dòng)產(chǎn)租賃備案和即征即退備案，以應(yīng)對(duì)即征即退實(shí)施細(xì)則的出臺(tái)。

參考文獻(xiàn)：

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[2]潘文軒： 《“營(yíng)改增”試點(diǎn)中部分企業(yè)稅負(fù)“不減反增”現(xiàn)象釋疑》，《廣東商學(xué)院學(xué)報(bào)》2013年第1期。

[3]胡亮：《關(guān)于我國(guó)融資租賃業(yè)發(fā)展存在的問題與對(duì)策分析》，《時(shí)代金融》2013年第3期。

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【關(guān)鍵詞】科研企業(yè)；營(yíng)改增；納稅籌劃；稅負(fù)

一、引言

“營(yíng)改增”之后，企業(yè)增加了進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的范圍，許多之前不能抵扣的項(xiàng)目現(xiàn)在都可以抵扣，確實(shí)使增值稅稅負(fù)得到了降低，例如，技術(shù)服務(wù)費(fèi)、住宿費(fèi)等一些費(fèi)用在取得增值稅專用發(fā)票的情況下，就可以抵扣。但是，科研企業(yè)是專門從事知識(shí)研究和開發(fā)活動(dòng)，技術(shù)含量高，難度大等特點(diǎn)，其主要是利用科研人員的知識(shí)對(duì)新技術(shù)的研究，注重的人力成本，購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅增值稅服務(wù)較少，能夠取得進(jìn)項(xiàng)稅額也就相對(duì)來說比較少，而科研企業(yè)從之前的繳納5%稅率的營(yíng)業(yè)稅改成了繳納6%稅率的增值稅，在無法取得可以抵扣的進(jìn)行稅額的情況下，科研企業(yè)的稅負(fù)其實(shí)是增加的。所以對(duì)于科研企業(yè)來說可能存在諸多的不確定性，一些事項(xiàng)如果處理不當(dāng)，就可能事與愿違，導(dǎo)致稅負(fù)不但沒有減輕，反而會(huì)上升。

二、利用稅率存在高低差異減輕稅負(fù)

我國(guó)增值稅一般納稅人主要存在17%、13%、11%、6%四檔稅率，而小規(guī)模納稅人代開的可以抵扣的增值稅專用發(fā)票稅率則為3%。由于科研企業(yè)主要提供技術(shù)服務(wù)、技術(shù)檢測(cè)、技術(shù)開發(fā)等業(yè)務(wù)，其主要適用稅率為6%，但是，在研發(fā)活動(dòng)中企業(yè)經(jīng)常會(huì)取得17%、13%、11%這三檔高于應(yīng)納稅率的服務(wù)，這樣就存在進(jìn)項(xiàng)稅稅率大于銷項(xiàng)稅稅率的情況，也就起到了降低稅負(fù)的作用。

科研企業(yè)取得的收入按6%計(jì)算銷項(xiàng)稅，但是在發(fā)活動(dòng)中采購(gòu)的用于研發(fā)的原材料，研發(fā)人員使用的工具、辦公用品、低值易耗品以及科研單位的用電等業(yè)務(wù)都可以取得17%的進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣進(jìn)項(xiàng)稅稅率和銷項(xiàng)稅稅率就存在11%的抵稅空間；研發(fā)企業(yè)在研發(fā)活動(dòng)中經(jīng)常會(huì)發(fā)生圖書資料費(fèi)用，而在日常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中也會(huì)發(fā)生自來水的費(fèi)用，這兩項(xiàng)支出都可以取得13%的進(jìn)項(xiàng)稅額，其中也存在了7%的稅率差；科研企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中避免不了發(fā)生大量的交通運(yùn)輸費(fèi)用，此項(xiàng)支出則可以取得11%的進(jìn)項(xiàng)稅額，與收入的稅率相差5%。

三、“營(yíng)改增”后固定資產(chǎn)的抵稅作用

固定資產(chǎn)是企業(yè)發(fā)展的重要保障，其價(jià)值也相對(duì)較大，尤其是對(duì)于科研企業(yè)來說，會(huì)購(gòu)置大量的試及測(cè)試設(shè)備，在企業(yè)的總資產(chǎn)中占據(jù)至關(guān)重要的地位。根據(jù)財(cái)稅[2008]170號(hào)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》的規(guī)定：“自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱納稅人）購(gòu)進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資，下同）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝，下同）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額（以下簡(jiǎn)稱固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額），可根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第538號(hào)，以下簡(jiǎn)稱條例）和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第50號(hào)，以下簡(jiǎn)稱細(xì)則）的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（以下簡(jiǎn)稱增值稅扣稅憑證）從銷項(xiàng)稅額中抵扣，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。”但僅限于生產(chǎn)型企業(yè)，作為科研企業(yè)因?yàn)槔U納營(yíng)業(yè)稅，購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)則不能抵扣，只能計(jì)入固定資產(chǎn)成本。2013年8月1日全國(guó)范圍內(nèi)推開交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代業(yè)，科研企業(yè)采購(gòu)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額也可從銷項(xiàng)稅額中抵扣，從而為科研企業(yè)減稅起到重要作用。

就科研企業(yè)來講，“營(yíng)改增”之前取得固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，而在“營(yíng)改增”之后依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間有關(guān)增值稅問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第90號(hào)）第二條規(guī)定：“納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，適用簡(jiǎn)易辦法依照3%征收率減按2%征收增值稅。”而購(gòu)進(jìn)新的固定資產(chǎn)取得17%的進(jìn)項(xiàng)稅額則可以全額抵扣，以此可以減輕科研企業(yè)在“營(yíng)改增”初期的稅負(fù)；另外，若企業(yè)不愿出售舊的固定資產(chǎn)，也可以將舊出租，依據(jù)財(cái)稅[2013]106號(hào)文件規(guī)定：“試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以試點(diǎn)實(shí)施之前購(gòu)進(jìn)或者自制的有形動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，即按3%的簡(jiǎn)易征收率計(jì)算繳納增值稅。”對(duì)于更新的新固定資產(chǎn)，則可以取得17%的進(jìn)項(xiàng)稅額，通過上述變化，企業(yè)既可以更新設(shè)備，增強(qiáng)企業(yè)研發(fā)能力，還可以取得進(jìn)項(xiàng)稅額用于抵扣銷項(xiàng)稅額，從而起到節(jié)稅的作用。

四、“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)所得稅的影響

（一）“營(yíng)改增”之后對(duì)收入的影響

“營(yíng)改增”之前，科研企業(yè)取得技術(shù)服務(wù)收入以含稅價(jià)格確認(rèn)收入，而改革之后，企業(yè)需要按照剔除增值稅后的價(jià)格確認(rèn)為收入，收入比改革之前有所減少。

（二）“營(yíng)改增”之后對(duì)成本的影響

對(duì)于科研企業(yè)來說，“營(yíng)改增”之前取得的外委測(cè)試及技術(shù)服務(wù)的發(fā)票應(yīng)該按照發(fā)票金額直接計(jì)入成本，確認(rèn)收入的同時(shí)應(yīng)當(dāng)計(jì)提營(yíng)業(yè)稅及附加可以在稅前扣除；而“營(yíng)改增”之后，企業(yè)若取得增值稅專用發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣銷項(xiàng)稅額，隨之計(jì)入稅前可扣除的成本也隨之減少，而計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金及附加的基數(shù)也相應(yīng)的發(fā)生了變化，應(yīng)當(dāng)按照抵扣完進(jìn)項(xiàng)稅額的應(yīng)交增值稅計(jì)提。

（三）“營(yíng)改增”前后稅負(fù)對(duì)比

如科研企業(yè)一般納稅人取得100萬元的技術(shù)服務(wù)收入，發(fā)生外委測(cè)試服務(wù)30萬元，“營(yíng)改增”之前科研企業(yè)開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅收入100萬元，應(yīng)當(dāng)計(jì)提營(yíng)業(yè)稅5萬元，城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加0.5萬元，營(yíng)業(yè)稅金及附加共計(jì)5.5萬元，計(jì)入成本30萬元，最終實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)64.5萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅16.125萬元；而改革之后應(yīng)當(dāng)將收入中的增值稅剔除后計(jì)入收入，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入94.34萬元，銷項(xiàng)稅額5.66萬元，計(jì)入成本28.30萬元，取得進(jìn)項(xiàng)稅額1.698萬元，應(yīng)交增值稅3.962萬元，應(yīng)當(dāng)計(jì)提城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加0.396萬元，最終實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)65.64萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅16.411萬元，比“營(yíng)改增”之前多了企業(yè)所得稅0.286萬元。

總而言之，“營(yíng)改增”后企業(yè)確認(rèn)的收入、成本都會(huì)減少，從上述的例子可以看出企業(yè)所得稅是有所增加的，但是綜合企業(yè)整體稅負(fù)來說，“營(yíng)改增”之前共繳納稅費(fèi)21.625萬元，之后共繳納稅費(fèi)20.769萬元，所以從整體來看科研企業(yè)的整體稅負(fù)是有所下降的。

五、結(jié)論

國(guó)家實(shí)施“營(yíng)改增”的目的是加快稅制改革，消除營(yíng)業(yè)稅重復(fù)納稅的環(huán)節(jié)，進(jìn)而只針對(duì)增值的部分繳納增值稅，進(jìn)一步減輕企業(yè)的稅負(fù)，調(diào)動(dòng)科研企業(yè)快速發(fā)展的積極性。但是“營(yíng)改增”改革配套的文件數(shù)量很多，并且很多過渡期間的文件以及優(yōu)惠政策尤其會(huì)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生重大影響，想要熟悉了解并能結(jié)合企業(yè)自身是情況去運(yùn)用，還是有一定困難的，畢竟每個(gè)企業(yè)的稅務(wù)管理人員的水平參差不齊，所以這就需要科研企業(yè)自身的財(cái)稅人員能夠熟悉了解國(guó)家出臺(tái)的各項(xiàng)政策，并且與稅務(wù)機(jī)關(guān)建立良好的溝通渠道，根據(jù)企業(yè)自身情況，籌劃適合企業(yè)的方案，為企業(yè)合理節(jié)稅。

篇5

根據(jù)縣委長(zhǎng)縣委辦發(fā)[2016]號(hào)文件精神要求，我組作為第一批機(jī)關(guān)干部入企服務(wù)小組成員，被派至長(zhǎng)治紅興煤業(yè)有限責(zé)任公司，開展為期兩個(gè)月入企服務(wù)，我們小組在仔細(xì)了解長(zhǎng)治紅興煤業(yè)有限責(zé)任公司的基本情況的基礎(chǔ)上，制訂了駐企工作計(jì)劃，按活動(dòng)實(shí)施方案要求，深入開展調(diào)查研究，主動(dòng)幫助企業(yè)協(xié)調(diào)解決困難和問題，并就進(jìn)一步加強(qiáng)和改進(jìn)企業(yè)管理，做好駐企服務(wù)工作提出意見和建議，較好完成了各項(xiàng)工作任務(wù)。

我們小組于9月14日正式入駐長(zhǎng)治紅興煤業(yè)有限責(zé)任公司，通過與公司有關(guān)負(fù)責(zé)人召開座談會(huì)的方式對(duì)公司目前生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行了調(diào)研。現(xiàn)將駐企期間工作說明如下：

一、對(duì)企業(yè)概況進(jìn)行調(diào)查了解

長(zhǎng)治紅興煤業(yè)有限公司是經(jīng)省煤礦企業(yè)兼并重組整合辦公室以（晉煤重組辦發(fā)【2009】37號(hào)）文件批準(zhǔn)的單獨(dú)保留礦井，礦井生產(chǎn)能力為90萬噸/年，批準(zhǔn)開采3#—15#煤層，公司位于山西省長(zhǎng)治市長(zhǎng)治縣南宋鄉(xiāng)長(zhǎng)青村，于**年建成投產(chǎn)，前身為長(zhǎng)治縣紅興聯(lián)營(yíng)煤礦，2007公司更名為長(zhǎng)治紅興煤業(yè)有限公司，現(xiàn)在冊(cè)員工596人。公司由長(zhǎng)治縣黎都資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有限公司、山西省煤炭運(yùn)銷總公司長(zhǎng)治分公司長(zhǎng)治縣公司和程海慶三股東出資組成，所占股權(quán)比例為30%、15%、55%。企業(yè)法人代表由原志鵬同志擔(dān)任。

公司井田面積2.189km2，批復(fù)開采3#—15#煤層，現(xiàn)開采3#煤層，資源儲(chǔ)量3003萬噸，煤種為貧煤，為優(yōu)質(zhì)動(dòng)力煤，服務(wù)年限12.5年；礦井為瓦斯礦井，煤塵有爆炸性，煤層自然傾向性為Ⅲ類，屬不易自燃煤層。礦井正常涌水量35m3/h、最大用水量為6435m3/h；水文地質(zhì)類型為中等。

上一年度原煤產(chǎn)量45.1萬噸，掘進(jìn)進(jìn)尺度748米，銷售收入13517萬元，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1179萬元，經(jīng)山西省煤炭工業(yè)廳驗(yàn)收為二級(jí)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)化礦井。

2016年預(yù)計(jì)全年生產(chǎn)原煤60萬噸，銷售收入預(yù)計(jì)可達(dá)10000萬元，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1000萬元。

二、企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中存在的一些問題

本小組通過多次召開座談會(huì)并與公司負(fù)責(zé)人溝通后的方式對(duì)公司目前生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行了調(diào)研后，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)存在一些急需解決的問題：

（1）、安全生產(chǎn)許可證與環(huán)評(píng)能力不一致，需要我縣環(huán)保局給予變更環(huán)評(píng)手續(xù)，將證照與環(huán)評(píng)能力相一致。

（2）、3號(hào)煤枯竭，服務(wù)年限不足一年，需辦理15號(hào)煤開采手續(xù)。

以上兩個(gè)問題均涉及90萬噸—120萬噸產(chǎn)能核增，通過我組詳細(xì)了解相關(guān)政策，根據(jù)國(guó)務(wù)院規(guī)定和省發(fā)改委、省煤炭廳實(shí)施細(xì)則，三年內(nèi)不批新增產(chǎn)能事項(xiàng)。

國(guó)務(wù)院關(guān)于煤炭行業(yè)化解過剩產(chǎn)能，實(shí)現(xiàn)脫貧發(fā)展的意見，國(guó)發(fā){2016}7號(hào)。（四）、嚴(yán)格控制新增產(chǎn)能。從2016年起，3年內(nèi)原則上停止審批新建煤礦項(xiàng)目、新增產(chǎn)能的技術(shù)改造項(xiàng)目和產(chǎn)能核增項(xiàng)目；確需新建煤礦的，一律實(shí)行減量置換。在建煤礦項(xiàng)目應(yīng)按一定比例與淘汰落后產(chǎn)能和化解過剩產(chǎn)能掛鉤，已完成淘汰落后產(chǎn)能和化解過剩產(chǎn)能任務(wù)的在建煤礦項(xiàng)目應(yīng)由省級(jí)人民政府有關(guān)部門予以公告。 關(guān)于從嚴(yán)控制煤礦項(xiàng)目審批的實(shí)施細(xì)則，省發(fā)改委、省煤炭廳，第三條，停止項(xiàng)目前期和核準(zhǔn)階段的審批事項(xiàng)。除已有國(guó)家“路條”和列入國(guó)家“十三五”煤炭工業(yè)發(fā)展規(guī)劃，并嚴(yán)格執(zhí)行“減量置換”政策進(jìn)行產(chǎn)能置換的項(xiàng)目外，對(duì)新建煤礦項(xiàng)目、新增產(chǎn)能的煤礦技術(shù)改造項(xiàng)目和產(chǎn)能核增項(xiàng)目，相關(guān)部門一律不予受理項(xiàng)目前期準(zhǔn)備階段和核準(zhǔn)階段的審批事項(xiàng),故以上兩個(gè)問題涉及事項(xiàng)不能辦理。

（3）、企業(yè)資金周轉(zhuǎn)有困難，需要相關(guān)政府部門以及金融機(jī)構(gòu)予以扶持解決。

我組多次到長(zhǎng)治縣黎都農(nóng)商銀行信貸股進(jìn)行貸款咨詢并給企業(yè)提出合理建議，目前企業(yè)已與長(zhǎng)治縣郵政儲(chǔ)蓄銀行取得對(duì)接，并與銀行進(jìn)一步商討貸款事項(xiàng)，由于銀行貸款利息較高，企業(yè)最后放棄貸款，由企業(yè)自身解決。

三、做好駐企服務(wù)工作的體會(huì)

篇6

【關(guān)鍵詞】營(yíng)改增房地產(chǎn)土地價(jià)款

稅務(wù)籌劃會(huì)計(jì)核算

“營(yíng)改增”工作是國(guó)家整個(gè)“供給側(cè)”改革中的重要一環(huán)，目的是減少甚至消除經(jīng)濟(jì)流通環(huán)節(jié)中重復(fù)征稅的現(xiàn)狀，總體上降低行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，有利于行業(yè)經(jīng)營(yíng)模式創(chuàng)新，更有助于促進(jìn)企業(yè)自身更好、更快地適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

房地產(chǎn)“營(yíng)改增”后，增值稅替代營(yíng)業(yè)稅，允許企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)抵扣上游環(huán)節(jié)已納稅款，從而消除重復(fù)征稅的弊端，減輕企業(yè)稅負(fù)。然而，房地產(chǎn)企業(yè)一般計(jì)稅方式下所發(fā)生的土地成本，根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)文件及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，只允許將支付政府土地價(jià)款部分抵減銷項(xiàng)稅，其他土地購(gòu)置及拆遷成本均不允許抵扣，從而不利于企業(yè)稅負(fù)降低，但同時(shí)也為企業(yè)在現(xiàn)有法律法規(guī)框架下進(jìn)行有關(guān)土地成本稅務(wù)籌劃留下一定空間。

一、“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)新項(xiàng)目土地成本稅務(wù)籌劃的必要性

（一）土地成本占房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)總成本比重大，進(jìn)行稅務(wù)籌劃符合企業(yè)收益最大化原則。伴隨房地產(chǎn)行業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)愈演愈烈的趨勢(shì)，各地不斷涌現(xiàn)新的“地王”，巨額的土地成本已經(jīng)成為房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成敗的關(guān)鍵因素之一。增值稅下，企業(yè)支付政府部門土地價(jià)款高低，最終會(huì)以杠桿原理的形式影響項(xiàng)目開發(fā)經(jīng)營(yíng)的整體稅負(fù)。因此，土地成本稅務(wù)籌劃工作必然是房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部管理的重點(diǎn)。

（二）基于財(cái)政部、國(guó)稅總局的財(cái)稅[2016]36號(hào)及國(guó)稅總局的2016年第18號(hào)公告等文件，各地國(guó)稅局相繼出臺(tái)具體實(shí)施辦法，基本上明確了房地產(chǎn)企業(yè)增值稅銷售額計(jì)算中允許扣除的土地價(jià)款只限“向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地出讓金”。然而，實(shí)際操作中企業(yè)支付政府部門的市政配套費(fèi)、政府主導(dǎo)收取并統(tǒng)一支付拆遷戶的拆遷費(fèi)等其他成本費(fèi)用，金額大且取得的合法憑證基本上是國(guó)家財(cái)政部監(jiān)制的資金往來結(jié)算票據(jù)或地方政府（非稅收入）票據(jù)，增值稅下無法取得進(jìn)項(xiàng)抵扣或銷項(xiàng)抵減，造成企業(yè)實(shí)際稅負(fù)仍然很高。

二、增值稅下房地產(chǎn)新項(xiàng)目土地成本稅務(wù)籌劃實(shí)施方案及建議

（一）實(shí)際談判中，擴(kuò)大“營(yíng)改增”政策中“支付土地價(jià)款”的界定范圍

根據(jù)2011年1月21日國(guó)務(wù)院頒布的《國(guó)有土地上房屋征收與補(bǔ)償條例》第四條規(guī)定，“市、縣級(jí)人民政府負(fù)責(zé)本行政區(qū)域的房屋征收與補(bǔ)償工作”。因此，有關(guān)拆遷系列成本費(fèi)用納入目前增值稅下只允許銷項(xiàng)抵減的“土地出讓金”提供了可能。企業(yè)在簽訂土地出讓合同時(shí)，應(yīng)爭(zhēng)取將涉及項(xiàng)目有關(guān)拆遷的費(fèi)用一并納入“土地價(jià)款”合計(jì)金額中，加大了未來增值稅下銷項(xiàng)扣除基數(shù)，從而合法有效地降低企業(yè)稅負(fù)。

（二）合理控制拿地成本在開發(fā)總成本中的比例，收窄企業(yè)收益流失范圍

財(cái)稅[2016]36號(hào)文件中明確規(guī)定土地出讓金可以增值稅下抵減銷項(xiàng)稅，據(jù)此模擬測(cè)算，若企業(yè)在同樣開發(fā)規(guī)模、同樣設(shè)計(jì)規(guī)劃條件下，獲取不同價(jià)格的土地，企業(yè)可根據(jù)自身發(fā)展戰(zhàn)略不同做出合理選擇：

1.追求營(yíng)業(yè)收入規(guī)模最大化的企業(yè)，在同樣售價(jià)水平下，合理利用土地價(jià)款杠桿作用，將因此所抵減的銷項(xiàng)稅轉(zhuǎn)化為營(yíng)業(yè)收入。根據(jù)國(guó)稅總局2016年第18號(hào)文件，銷項(xiàng)稅=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用一允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+11%）x11%，從而可確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入=全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用一銷項(xiàng)稅，相比提供貨物銷售行業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)核算所確認(rèn)的收入中因土地價(jià)款抵減銷項(xiàng)稅而有所增加，具體金額=土地出讓金×（1÷（1+11%）x11%）。

2.兼顧收入、利潤(rùn)規(guī)模雙贏的企業(yè)，應(yīng)優(yōu)先選擇供不應(yīng)求的市場(chǎng)獲取土地，同時(shí)應(yīng)考慮市場(chǎng)環(huán)境中客戶積極接受因土地價(jià)格轉(zhuǎn)移到銷售價(jià)格的能力，如果可消化價(jià)格差，應(yīng)優(yōu)先在該市場(chǎng)拿地。由于土地價(jià)款將所抵減的增值稅銷項(xiàng)稅轉(zhuǎn)化為營(yíng)業(yè)收入，并且除附加稅外，增值稅不納入稅前利潤(rùn)扣除項(xiàng)。因此，企業(yè)在獲取較高價(jià)格土地的同時(shí)，可以較低增長(zhǎng)幅度提高銷售價(jià)格，同樣可以在不減少利潤(rùn)總量的情況下，獲得收入、利潤(rùn)規(guī)模雙贏的效果。

三、增值稅下房地產(chǎn)新項(xiàng)目土地成本核算會(huì)計(jì)分錄設(shè)計(jì)及實(shí)務(wù)案例

（一）土地成本依據(jù)“價(jià)稅分離”原則核算入賬

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2016年18號(hào)文件規(guī)定：適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的房地產(chǎn)企業(yè)，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額，即土地價(jià)款抵減銷售額而減少銷項(xiàng)稅。根據(jù)財(cái)政部的《關(guān)于印發(fā)的通知》（財(cái)會(huì)[2012]13號(hào)）規(guī)定：一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營(yíng)改增抵減銷項(xiàng)稅”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷項(xiàng)額而減少的銷項(xiàng)稅額，同時(shí)，“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等相關(guān)科目應(yīng)按照經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)種類進(jìn)行明細(xì)核算。

1.支付政府土地價(jià)款時(shí)

房地產(chǎn)企業(yè)支付政府土地價(jià)款時(shí)，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，借記“其他應(yīng)收款一營(yíng)改增抵減銷項(xiàng)稅額”科目，按實(shí)際支付與上述增值稅額的差額，借記“開發(fā)成本一土地購(gòu)置成本一土地出讓金”，按實(shí)際支付金額，貸記“銀行存款”。

案例1：甲房地產(chǎn)企業(yè)2016年5月5日支付政府3.5億元獲取了一宗土地，用于商業(yè)、住宅混合型開發(fā)，并取得財(cái)政部監(jiān)制的資金往來結(jié)算票據(jù)，該房地產(chǎn)企業(yè)采用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，會(huì)計(jì)分錄處理如下：

因土地價(jià)款抵減銷項(xiàng)稅=35000÷（1+11%）x11%=3468.47萬元，開發(fā)成本入賬金額=35000-3468.47=31531.53萬元。

借：開發(fā)成本/土地購(gòu)置成本/土地出讓金

31531.53

其他應(yīng)收款/營(yíng)改增抵減銷項(xiàng)稅額

3468.47

貸：銀行存款/人民幣 35 000

2.企業(yè)當(dāng)期結(jié)轉(zhuǎn)并確認(rèn)收入時(shí)

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)規(guī)定，項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期確認(rèn)銷項(xiàng)稅時(shí)允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷售建筑面積）x支付的土地價(jià)款，從而減少增值稅銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）”，貸記“其他應(yīng)收款一營(yíng)改增抵減銷項(xiàng)稅額”科目；期末，當(dāng)期銷項(xiàng)稅額扣減當(dāng)期允許抵減銷項(xiàng)稅額和預(yù)繳稅款后的凈值大于當(dāng)期允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則借記“應(yīng)價(jià)稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)一未交增值稅”。

案例2續(xù)案例1，甲房地產(chǎn)企業(yè)2016年11月達(dá)到預(yù)售條件時(shí)，總可售建筑面積120000平米。11月份前累計(jì)取得可抵扣增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額200萬元。11月份預(yù)售建筑面積為1200平米，預(yù)售價(jià)款5550萬元，預(yù)繳增值稅額150萬元，均未開增值稅發(fā)票。

2016年12月25日將11月份預(yù)售的房屋交房，當(dāng)月建筑主體工程取得可抵扣增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額50萬元。稅務(wù)處理及會(huì)計(jì)處理如下：

①交房結(jié)轉(zhuǎn)收入并確認(rèn)銷項(xiàng)稅額=5550÷（1+11%）x11%=550萬元，收入金額=5550-550=5000萬元。

借：預(yù)收賬款5550

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000

應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）550

②根據(jù)結(jié)轉(zhuǎn)收入對(duì)應(yīng)建筑面積，確認(rèn)當(dāng)期允許扣除土地價(jià)款抵減的銷項(xiàng)稅=1200÷120000x3468.47=34.68萬元

借：應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）34.68

貸：其他應(yīng)收款一營(yíng)改增抵減銷項(xiàng)稅額34.68

③計(jì)算2016年12月應(yīng)交納增值稅（次月申報(bào)未交增值稅額）=550-34.68-200-50-150=115.32萬元

借：應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）115.32

貸：應(yīng)交稅費(fèi)一未交增值稅115.32

④2017年申報(bào)交納上期未交增值稅

借：應(yīng)交稅費(fèi)一未交增值稅115.32

貸：銀行存款115.32

（二）土地成本核算不考慮“價(jià)稅分離”

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2016年18號(hào)文件規(guī)定：一般納稅人應(yīng)建立臺(tái)賬登記土地價(jià)款的扣除情況，扣除的土地價(jià)款不得超過納稅人實(shí)際支付的土地價(jià)款。而且財(cái)會(huì)[2012]13號(hào)是截止目前財(cái)政部統(tǒng)一規(guī)范企業(yè)“營(yíng)改增”后會(huì)計(jì)處理的唯一文件，時(shí)間較早，參考價(jià)值有限，有關(guān)房地產(chǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”后會(huì)計(jì)分錄的設(shè)計(jì)空間仍然較大。筆者認(rèn)為，只要在操作規(guī)范、滿足稅法要求的前提下，土地價(jià)款期初仍按照全額借記“開發(fā)成本/土地購(gòu)置成本/土地出讓金”，按照實(shí)際支付金額貸記“銀行存款”。在滿足項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)收入時(shí)，僅按照對(duì)應(yīng)比例確認(rèn)當(dāng)期允許抵減的土地價(jià)款而計(jì)算當(dāng)期銷項(xiàng)稅，不再使用“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額）”、“其他應(yīng)收款一營(yíng)改增抵減銷項(xiàng)稅額”等會(huì)計(jì)科目，減少核算中繁瑣環(huán)節(jié)。

綜上案例1、案例2，稅務(wù)處理及會(huì)計(jì)處理如下：

①支付政府土地價(jià)款

借：開發(fā)成本一土地購(gòu)置成本（土地出讓金）23000

貸：銀行存款23000

②項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)并確認(rèn)收入，計(jì)算當(dāng)期銷項(xiàng)稅=

（5550-1200÷120000x35000）÷（1+11%）x11%=515.32萬元，當(dāng)期確認(rèn)收入金額5034.69=5550-515.32

借：預(yù)收賬款 5 550

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5034.69

應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）

515.32

③計(jì)算2016年12月應(yīng)交納增值稅（次月申報(bào)未交增值稅額）115.32萬元=515.32-200-50-150。

借：應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

115.32

貸：應(yīng)交稅費(fèi)一未交增值稅 115.32

④2017年申報(bào)交納上期未交增值稅

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關(guān)鍵詞：現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、增值稅、營(yíng)業(yè)稅

一、營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展的意義

現(xiàn)代服務(wù)業(yè)是我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要產(chǎn)業(yè)，也是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新增長(zhǎng)點(diǎn)，長(zhǎng)期以來，我國(guó)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)都征收營(yíng)業(yè)稅，稅負(fù)相對(duì)較重，限制了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，避免了重復(fù)征稅的問題，減輕了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，優(yōu)化了稅制結(jié)構(gòu)，對(duì)促進(jìn)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展具有重要作用。

（一）營(yíng)業(yè)稅改增值稅可以降低現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅率

現(xiàn)代服務(wù)業(yè)在改革前繳納營(yíng)業(yè)稅，適用的營(yíng)業(yè)稅稅率是5%。營(yíng)改增之后繳納增值稅，適用的稅率為6%，從名義稅率上看稅率是提高了，但實(shí)際稅率卻是降低了。

1、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)是小規(guī)模納稅人

政策規(guī)定現(xiàn)代服務(wù)業(yè)應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過國(guó)家財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（500萬）的納稅人為一般納稅人，未超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人為小規(guī)模納稅人。如果服務(wù)業(yè)企業(yè)被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，就可以按照增值稅的簡(jiǎn)易辦法征收，適用3%的征收率，這比原來的5%就降低了2個(gè)百分點(diǎn)。

2、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)是一般納稅人

如果服務(wù)業(yè)企業(yè)是一般納稅人，適用6%的稅率，表面看稅率是比原來的5%提高了一個(gè)百分點(diǎn)，但是增值稅一般納稅人應(yīng)納增值稅額的計(jì)算方法和營(yíng)業(yè)稅納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算方法是不同的，以前的營(yíng)業(yè)稅除建筑旅游等幾個(gè)特殊行業(yè)可以對(duì)營(yíng)業(yè)額進(jìn)行抵扣外，其余大多數(shù)服務(wù)業(yè)都是全額計(jì)稅，在營(yíng)業(yè)稅改為增值稅以后，服務(wù)業(yè)就可以按照增值稅的計(jì)算方法，實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣政策，對(duì)稅法規(guī)定可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可以從當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額中扣除，減少了應(yīng)納增值稅稅額，所以對(duì)大多數(shù)服務(wù)業(yè)來講，實(shí)際的稅率還是比以前有所降低。

（二）營(yíng)改增避免重復(fù)征稅

增值稅在計(jì)算時(shí)是以銷項(xiàng)稅額減除進(jìn)項(xiàng)稅額的差額為應(yīng)納稅額，而營(yíng)業(yè)稅一般是按照營(yíng)業(yè)收入總額和適用稅率直接計(jì)算應(yīng)納稅額，多數(shù)情況沒有扣除項(xiàng)目。也就是說只有增值稅可以抵扣，營(yíng)業(yè)稅無法抵扣，上一環(huán)節(jié)交的稅，下一環(huán)節(jié)在計(jì)稅時(shí)還要再次計(jì)入基數(shù)，再次征稅，這樣就導(dǎo)致了企業(yè)重復(fù)計(jì)稅。營(yíng)改增以后，增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，這樣就避免了重復(fù)征稅。

二、營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)過程存在的問題

（一）不同行業(yè)稅負(fù)減幅不均衡

從營(yíng)業(yè)稅改增值稅的試點(diǎn)來看，各行業(yè)稅負(fù)減幅不均衡，對(duì)于資本構(gòu)成較高的企業(yè)，外購(gòu)貨物含增值稅稅額較多，進(jìn)而可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就多，稅負(fù)減幅較大，而資本構(gòu)成較低，人力成本較高的企業(yè)，進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣較少，稅負(fù)減幅較小。如果某些現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)人力成本比較高，勞動(dòng)力成本無法進(jìn)行抵扣，會(huì)使該類企業(yè)負(fù)擔(dān)加重，另外購(gòu)入設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額雖然可以抵扣，但大多數(shù)企業(yè)的設(shè)備等固定資產(chǎn)已購(gòu)置完成，不需要再購(gòu)入大批的設(shè)備，從而導(dǎo)致可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不多，在短期內(nèi)會(huì)使企業(yè)稅負(fù)增大。

（二）可能在一段時(shí)間內(nèi)對(duì)我國(guó)服務(wù)業(yè)投資產(chǎn)生不利影響

稅收政策的制定是影響投資偏好的重要因素，目前，大多數(shù)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)對(duì)稅收政策的調(diào)整非常敏感，稅收政策的相關(guān)改變將直接影響著投資者對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的投資具體行為。部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增，可以起到促進(jìn)相關(guān)企業(yè)增加投資的作用。但短時(shí)間來看，試點(diǎn)地區(qū)以外的企業(yè)會(huì)預(yù)期營(yíng)改增全面推開，從而會(huì)有將購(gòu)買固定資產(chǎn)的投資行為延期到改征增值稅全面實(shí)施的時(shí)期，從而避免近期購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的風(fēng)險(xiǎn)，因此，為防止這種特殊時(shí)期情況對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)造成人為不利影響，改革試點(diǎn)工作持續(xù)時(shí)間不宜過長(zhǎng)，而且應(yīng)在改革初期就要明確購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)抵扣政策的相關(guān)實(shí)施時(shí)間。

（三）服務(wù)業(yè)企業(yè)出品免稅與退稅問題不明確

目前，營(yíng)業(yè)稅不存在出品退稅，但改征增值稅后，就會(huì)面臨出口退稅相關(guān)問題，但在試點(diǎn)過程中涉及出口退、免稅政策缺少細(xì)則，使我國(guó)大多數(shù)現(xiàn)代服務(wù)

業(yè)企業(yè)在出品時(shí)還處于比較劣勢(shì)地位，如果繼續(xù)推行服務(wù)含稅出口的政策，與其他對(duì)服務(wù)業(yè)征收增值稅的相關(guān)國(guó)家相比，我國(guó)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)提高國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力就會(huì)變得更加困難，為了提高國(guó)家現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力水平，試點(diǎn)方案必須盡快對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的免抵退稅辦法具體實(shí)施細(xì)則。

三、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)對(duì)營(yíng)改增政策的應(yīng)對(duì)

（一）把握政策時(shí)機(jī)，適時(shí)調(diào)整業(yè)務(wù)

其一，就目前改革未在全國(guó)范圍內(nèi)推行的情況下，企業(yè)應(yīng)積極把握時(shí)機(jī)，調(diào)整業(yè)務(wù)范圍，采取在試點(diǎn)地區(qū)設(shè)立經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)或做大試點(diǎn)業(yè)務(wù)等方式，享受抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的優(yōu)惠。其二，根據(jù)政策規(guī)定納稅人兼有不同稅率或征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分另核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率。因此現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)應(yīng)積極推行業(yè)務(wù)重組，避免因政策實(shí)行后，因核算問題從高適用稅率，增加稅負(fù)。其三，服務(wù)業(yè)企業(yè)以后購(gòu)買商品或服務(wù)時(shí)，在同等價(jià)位和服務(wù)質(zhì)量類似情況下，應(yīng)盡可能選擇能提供增值稅專用發(fā)票的商家，這樣就可以抵扣自己應(yīng)該繳納的稅款，可以考慮在確保服務(wù)質(zhì)量不降低的情況下，將自己承接的勞務(wù)服務(wù)進(jìn)行外包，解決一部分進(jìn)項(xiàng)稅的問題。

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關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；清算

根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)規(guī)定，自2016年5月1日起在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部納入試點(diǎn)范圍，由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。“營(yíng)改增”的出現(xiàn)，將會(huì)改變土地增值稅清算規(guī)則，對(duì)土地增值稅清算產(chǎn)生較大影響。這也將直接影響房地產(chǎn)行業(yè)的利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)重視相關(guān)的稅務(wù)處理，積極應(yīng)對(duì)營(yíng)改增對(duì)土地增值稅產(chǎn)生的影響，實(shí)現(xiàn)企業(yè)收益最大化。

一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅概述

土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，以轉(zhuǎn)讓取得的收入減除法定扣除項(xiàng)目金額后的增值額為計(jì)稅依據(jù)向國(guó)家繳納的一種稅賦。土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率，實(shí)質(zhì)上是一種反房地產(chǎn)暴利稅，土地增值額越高，稅率越高，適用稅率分別為30%、40%、50%、60%。我國(guó)于1993年頒布《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》，并于1994年1月1日開始實(shí)施土地增值稅。2006年國(guó)家稅務(wù)總局頒布了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》，進(jìn)一步規(guī)范了土地增值稅清算工作。

二、營(yíng)改增后對(duì)企業(yè)土地增值稅清算的影響

營(yíng)改增前，房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅率為5%，營(yíng)改增后，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)），提供建筑業(yè)服務(wù)及銷售不動(dòng)產(chǎn)的增值稅稅率為11%（老項(xiàng)目除外）。下文按照該稅率分析“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅清算的影響。

（一）“營(yíng)改增”對(duì)土地增值稅增值額的影響

根據(jù)《營(yíng)改增后契稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、個(gè)稅計(jì)稅依據(jù)問題》（財(cái)稅[2016]43號(hào)）文規(guī)定，“營(yíng)改增”后轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。營(yíng)改增前，房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為價(jià)內(nèi)收入。因此，土地增值稅稅基由營(yíng)業(yè)稅的價(jià)內(nèi)稅變?yōu)樵鲋刀惖膬r(jià)外稅。在計(jì)算轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入時(shí)，需要將含稅收入換算成不含稅收入。由此可見，不含稅收入將降低土地增值額，土地增值額的下降將降低土地增值稅增值率，從而減少企業(yè)應(yīng)繳納的土地增值稅。對(duì)于免征增值稅的房地產(chǎn)企業(yè)，確定土地增值稅計(jì)稅收入時(shí)，將不扣減增值稅額。

（二）“營(yíng)改增”對(duì)土地增值稅抵扣項(xiàng)目的影響

根據(jù)《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)法字[1995]6號(hào)）文規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅作為營(yíng)業(yè)稅金及附加，可以列入土地增值稅扣除項(xiàng)目中的“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”。營(yíng)改增后，財(cái)稅[2016]43號(hào)文規(guī)定，增值稅不能作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”進(jìn)行扣除，從而減少了土地增值稅可抵扣的項(xiàng)目。

企業(yè)在計(jì)算應(yīng)繳增值稅時(shí)，可以用土地價(jià)款抵減稅額減少銷項(xiàng)稅額。但根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂土地增值稅納稅申報(bào)表的通知》稅總函[2016]309號(hào)文規(guī)定“取得土地使用權(quán)所支付的金額，按納稅人為取得該房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目所需要的土地使用權(quán)而實(shí)際支付（補(bǔ)交）的土地出讓金及按國(guó)家同意規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用的數(shù)額”。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，土地成本作可全額計(jì)入。

由于房地產(chǎn)企業(yè)成本費(fèi)用的構(gòu)成復(fù)雜，對(duì)于建筑成本、人工成本、融資成本、拆遷補(bǔ)償?shù)瘸杀竞茈y取得增值稅專用發(fā)票，根據(jù)財(cái)稅[2016]43號(hào)文規(guī)定，允許計(jì)入銷項(xiàng)稅額抵扣的，不納入扣除項(xiàng)目；納入扣除項(xiàng)目的，不再計(jì)入銷項(xiàng)稅額抵扣。

針對(duì)不同成本實(shí)際業(yè)務(wù)中能夠取得的發(fā)票種類不同，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)按照取得不同情況區(qū)分進(jìn)行處理。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)取得的營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，即按營(yíng)業(yè)稅發(fā)票金額確認(rèn)扣除金額；對(duì)于取得的增值稅普通發(fā)票，即按照包含增值稅金額的發(fā)票金額確認(rèn)扣除金額；對(duì)于取得的增值稅專用發(fā)票，按照憑證記載的不含增值稅金額進(jìn)行確認(rèn)。同時(shí)，對(duì)于不能計(jì)入增值稅銷項(xiàng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，可以與相關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通確認(rèn)，納入土地增值稅扣除金額中。對(duì)于既可以計(jì)入增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，又可以納入土地增值稅扣除項(xiàng)目的，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)權(quán)衡兩種稅務(wù)處理方法對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響，選擇相對(duì)稅負(fù)較小的計(jì)稅方法。

（三）“營(yíng)改增”對(duì)土地增值稅稅款預(yù)繳的影響

“營(yíng)改增”后，原本由地方稅務(wù)征收的營(yíng)業(yè)稅改為由國(guó)稅征收的增值稅，同時(shí)土地增值稅、企業(yè)所得稅仍由地方稅務(wù)征收，從而形成了多頭管理的局面。同為流轉(zhuǎn)稅的增值稅和土地增值稅由不同部門管理，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)處理提出一定挑戰(zhàn)。同時(shí)，土地增值稅和增值稅都按照預(yù)收賬款的一定比例預(yù)征，造成了一定程度的“重復(fù)征稅”嫌疑。

三、房地產(chǎn)企業(yè)如何應(yīng)對(duì)營(yíng)改增對(duì)土地增值稅清算的影響

（一）注重企業(yè)稅金測(cè)算工作

“營(yíng)改增”前，房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)部門對(duì)于營(yíng)業(yè)稅的預(yù)算非常簡(jiǎn)便、直觀。“營(yíng)改增”后，由于土地增值稅和營(yíng)業(yè)稅兩種流轉(zhuǎn)稅同時(shí)存在，且增值稅影響土地增值稅的清算，兩種增值稅額的并存增加了企業(yè)稅負(fù)的不確定性。從而使得企業(yè)稅金測(cè)算工作變得更加復(fù)雜，這對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行稅金測(cè)算工作提出了較高的挑戰(zhàn)。

（二）建立適應(yīng)增值稅的財(cái)務(wù)管理機(jī)制與體系

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關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；稅負(fù)；利潤(rùn)；旅游業(yè)；旅行社

中圖分類號(hào)：F590.66文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1671-1254（2016）06-0053-07

Abstract：Full implementing of the pilot reform of “BT transformed to VAT”， that is for the development of the tourism industry is both an opportunity and a challenge. Compared with other industries， the tourism industry has certain characteristics of wide business scope， long industrial chain， and allopatry. The “BT transformed to VAT” reform will have a different effect on the tax burden， net profit of the tourism industry from those of other industries. Since the travel agency is the core link of tourism industry in China， this paper used it as the study object， analyzing its impact on taxes and net profit. Aiming at possible risks， the article puts forward measures of increasing the input tax， expanding the scope of income tax deduction， increasing the government’s support of the tourism industry， fully promoting the role of service， communication， coordination and self-discipline of the association of travel industry， optimizing the internal management of tourism industry business， adjusting the management decision thinking mode， detailing regulations on tourism revenue to increase policy， perfecting the laws， regulations and policies of tourism management， and accelerating the process of VAT legislation.

Keywords：the“BT （Business Tax） transformed to VAT （Value-Added Tax）” reform； tax burden； net profit； tourism industry； travel agency

2012年1月開始試點(diǎn)，并于2016年5月1日全面推行的“營(yíng)業(yè)稅改增值稅”改革（以下簡(jiǎn)稱“營(yíng)改增”），是我國(guó)稅制改革的重要內(nèi)容，是有效逐步消除兩稅并行體制下經(jīng)濟(jì)發(fā)展障礙、改善重復(fù)征稅問題、完善稅收征管體系、提高稅收征管效率，與國(guó)際稅制接軌的重要舉措。2012年1月，“營(yíng)改增”在上海交通運(yùn)輸業(yè)以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試點(diǎn)改革以后，“營(yíng)改增”覆蓋的行業(yè)及范圍不斷擴(kuò)大，到2014年6月，已將交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)及7個(gè)部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)改革范圍，形成了“3+7”模式“3+7”模式中，“3”是指三大行業(yè)，即交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)；“7”是指七大服務(wù)業(yè)，即研發(fā)與技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)以及廣播影視服務(wù)。。隨著“營(yíng)改增”試點(diǎn)的不斷推進(jìn)和改革效果的顯現(xiàn)，從2016年5月1日開始，對(duì)建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)四大行業(yè)全面改征增值稅，至此，“營(yíng)改增”在全行業(yè)中全面推行。旅游服務(wù)業(yè)屬于生活業(yè)的范疇，隨著社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，旅游業(yè)在調(diào)整產(chǎn)業(yè)、拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)等方面發(fā)揮著越來越重要的作用。與其他行業(yè)相比，旅游業(yè)具有業(yè)務(wù)涉及面廣、產(chǎn)業(yè)鏈長(zhǎng)、異地性等特征，“營(yíng)改增”對(duì)旅游企業(yè)的稅負(fù)、凈利潤(rùn)等方面產(chǎn)生不同于其他行業(yè)的影響。本文以旅游業(yè)的核心紐帶――旅行社為研究對(duì)象，分析“營(yíng)改增”對(duì)旅行社稅負(fù)與凈利潤(rùn)的影響，并提出應(yīng)對(duì)不利影響的對(duì)策，為實(shí)現(xiàn)稅負(fù)實(shí)際減輕目標(biāo)提供理論支持。

一、“營(yíng)改增”改革的影響綜述

在2012年試點(diǎn)改革以前，學(xué)者們主要針對(duì)我國(guó)“營(yíng)改增”的必要性、可行性、難點(diǎn)、背景、意義以及具體的步驟與制度設(shè)計(jì)等方面進(jìn)行了廣泛的研究[1-3]。2012年1月，“營(yíng)改增”在上海交通運(yùn)輸業(yè)以及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試點(diǎn)改革以后，改革取得了較大的成就，但也帶來了一些不利影響。為此，國(guó)內(nèi)學(xué)者圍繞“營(yíng)改增”試點(diǎn)后所帶來的影響以及如何有效應(yīng)對(duì)等問題進(jìn)行了大量研究。主要集中在以下幾方面：

（一）“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響主要存在三種觀點(diǎn)：一是“營(yíng)改增”后稅負(fù)降低。劉東輝、李嘉明等通過定量測(cè)算、案例研究等方法對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)進(jìn)行研究，認(rèn)為整體而言，“營(yíng)改增”有效減輕了交通運(yùn)輸業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)[4-5]。二是“營(yíng)改增”后稅負(fù)不降反升。劉毅以商業(yè)銀行為研究對(duì)象，對(duì)其試行“營(yíng)改增”后的稅負(fù)變化進(jìn)行簡(jiǎn)單測(cè)算，結(jié)果表明商業(yè)銀行稅改后稅負(fù)增加[6]。崔玉衛(wèi)對(duì)國(guó)家統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)分析后指出，部分交通運(yùn)輸業(yè)與鑒證咨詢業(yè)的稅負(fù)出現(xiàn)不減反增的情況[7]。王喬等在肯定“營(yíng)改增”試點(diǎn)給交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)帶來積極效應(yīng)的同時(shí)，認(rèn)為“營(yíng)改增”對(duì)稅收征管效率和少數(shù)行業(yè)稅負(fù)等帶來了不利影響[8]。三是“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響因行業(yè)性質(zhì)、企業(yè)規(guī)模及可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額等不同而存在差異。劉楚漢等 對(duì)“營(yíng)改增”給交通運(yùn)輸業(yè)、物流輔助業(yè)、部分服務(wù)業(yè)等行業(yè)的影響差異進(jìn)行分析，指出“營(yíng)改增”帶來了較好的稅改效果，但對(duì)各企業(yè)的影響差異較大，稅負(fù)“有增有減”[9]。諸葛丹 提出通過財(cái)政扶持或補(bǔ)貼等措施來應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”后的稅負(fù)變動(dòng)差異以及部分企業(yè)稅負(fù)“不降反增”的情況[10]。潘文軒 認(rèn)為應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”消極影響的關(guān)鍵是，逐步合理擴(kuò)大“營(yíng)改增”范圍，制定科學(xué)合理的稅率水平與稅率結(jié)構(gòu)[11]。

（二）“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)處理與會(huì)計(jì)報(bào)表的影響

秦文嬌指出在“營(yíng)改增”試點(diǎn)過程中，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的會(huì)計(jì)處理存在差異[12]。薛玉玲、朱宣蓉定量分析了“營(yíng)改增”對(duì)建筑施工企業(yè)成本、收入、現(xiàn)金流、利潤(rùn)核算、票據(jù)管理及企業(yè)其它涉稅核算的影響，并提出了相應(yīng)的改進(jìn)措施[13]。孫艷提出，“營(yíng)改增”后對(duì)會(huì)計(jì)核算的要求更加嚴(yán)格，需要進(jìn)一步建立健全企業(yè)的會(huì)計(jì)處理與核算制度[14]。尹旭認(rèn)為，“營(yíng)改增”將會(huì)影響企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表，短期內(nèi)，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)性流動(dòng)資產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)性流動(dòng)負(fù)債增加，但整體的資產(chǎn)、負(fù)債水平降低[15]。熊麗以現(xiàn)代服務(wù)企業(yè)為例，分析“營(yíng)改增”對(duì)不同規(guī)模企業(yè)凈利潤(rùn)的影響，提出“營(yíng)改增”將使小規(guī)模納稅人凈利潤(rùn)增加；而一般納稅人只有當(dāng)可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額足以抵消由于稅率提高帶來的稅負(fù)增加時(shí)，企業(yè)的凈利潤(rùn)才會(huì)增加[16]。王麗萍認(rèn)為增值稅具有價(jià)外稅的特點(diǎn)，要想達(dá)到減輕企業(yè)稅負(fù)的目的，必須加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票的管理，規(guī)范增值稅專用發(fā)票的使用流程，以確保各環(huán)節(jié)的連續(xù)性[17]。崔軍提出，企業(yè)應(yīng)通過加強(qiáng)渠道管理、結(jié)算與收入管理、會(huì)計(jì)核算、稅務(wù)管理與籌劃，提高財(cái)稅人員綜合素質(zhì)，改變經(jīng)營(yíng)與營(yíng)銷模式等措施，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部管理，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力與盈利能力[18]。

（三）“營(yíng)改增”對(duì)旅游業(yè)的影響預(yù)測(cè)和分析

由于“營(yíng)改增”在旅游業(yè)中試點(diǎn)改革不久，只有少量學(xué)者對(duì)此進(jìn)行研究。張婷、張述林、高宏鑫等 運(yùn)用定量分析方法測(cè)度了“營(yíng)改增”前后旅行社凈利潤(rùn)的變化，認(rèn)為“營(yíng)改增”對(duì)旅行社一般納稅人與小規(guī)模納稅人的利潤(rùn)影響存在差異，需滿足可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額在營(yíng)業(yè)成本中的占比或預(yù)收賬款在營(yíng)業(yè)收入中的占比達(dá)到一定范圍，才能使稅改后旅行社企業(yè)的利潤(rùn)增加[19]。吳建華通過估算研究“營(yíng)改增”對(duì)旅游企業(yè)的影響，提出旅游企業(yè)應(yīng)通過增加可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額、優(yōu)化內(nèi)部流程、加強(qiáng)人員培訓(xùn)及做好協(xié)調(diào)工作等措施積極應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)[20]。何健民提出，對(duì)旅游企業(yè)進(jìn)行“營(yíng)改增”改革，需同步將其關(guān)聯(lián)行業(yè)納入“營(yíng)改增”范圍，旅行社和旅游景區(qū)由于利潤(rùn)率較低，宜采用較低稅率[21]。官波、劉春花對(duì)“營(yíng)改增”將給旅行社產(chǎn)生的積極和消極影響進(jìn)行預(yù)測(cè)，提出合理設(shè)計(jì)稅率，擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍，增加進(jìn)項(xiàng)稅額等對(duì)策[22]。

二、旅行社實(shí)施“營(yíng)改增”的政策解讀

（一）旅行社的行業(yè)特殊性

旅行社是旅游業(yè)的核心紐帶，也是旅游業(yè)的龍頭，業(yè)務(wù)涉及面廣，涵蓋吃、住、行、游、娛、購(gòu)等方面。旅行社經(jīng)營(yíng)的產(chǎn)品具有綜合性、無形性、人力成本占比大、固定資產(chǎn)占比少、難以存儲(chǔ)、服務(wù)供應(yīng)商家類型多樣等特點(diǎn)，與一般經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品相比存在其獨(dú)特性。旅行社的代收代付款占營(yíng)業(yè)收入的比重高，成本主要涉及食、宿、交通、景區(qū)門票、手續(xù)費(fèi)、地接費(fèi)等費(fèi)用，火車票、機(jī)票、景區(qū)門票等都不能開具增值稅專用發(fā)票，從上游服務(wù)供應(yīng)商處全額獲得進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的難度大，并且旅行社中小規(guī)模企業(yè)居多，凈利潤(rùn)低。如果不考慮其行業(yè)特點(diǎn)，完全按照營(yíng)業(yè)收入全額繳納增值稅，將使企業(yè)稅負(fù)大幅度上升，企業(yè)自身無法承擔(dān)，最終轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，導(dǎo)致全行業(yè)漲價(jià)等風(fēng)險(xiǎn)。為此，中國(guó)旅行社協(xié)會(huì)于2015年8月向財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)函，要求從旅行社行業(yè)特點(diǎn)出發(fā)，對(duì)旅行社“營(yíng)改增”政策進(jìn)行特別規(guī)定，提出對(duì)旅行社企業(yè)可延續(xù)營(yíng)業(yè)稅制下的差額征稅政策，若選擇差額征稅，旅行社企業(yè)繳納增值稅的營(yíng)業(yè)額為營(yíng)業(yè)收入直接扣除各項(xiàng)旅游類成本項(xiàng)目的差額、適用增值稅率為6%、不再開具增值稅專用發(fā)票等建議參見中國(guó)旅行社協(xié)會(huì)秘書處：《中國(guó)旅行社協(xié)會(huì)就“營(yíng)改增”對(duì)旅行社業(yè)的影響致函財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局》， 中國(guó)旅行社協(xié)會(huì)網(wǎng)， 2015年8月25日。，該建議函的主要內(nèi)容被《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文）采納。

（二）旅行社“營(yíng)改增”的政策解讀

根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文的規(guī)定，旅行社屬于生活業(yè)中旅游服務(wù)業(yè)的范疇，一般納稅人適用6%的稅率，小規(guī)模納稅人采用3%的簡(jiǎn)易征收稅率，除適用“營(yíng)改增”的一般規(guī)定之外，對(duì)其進(jìn)行了特別規(guī)定：“提供旅游服務(wù)的企業(yè)，可以選擇以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向購(gòu)買方收取并支付給其他單位或者個(gè)人的住宿、餐飲、交通、簽證、門票等費(fèi)用和支付給其他接團(tuán)旅游企業(yè)的旅游費(fèi)用后的余額為銷售額，并且對(duì)于已差額扣除核算銷售額的部分只可以開具增值稅普通發(fā)票”。從財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文的規(guī)定可看出：一是“營(yíng)改增”后，保留原來的差額納稅政策，并且在營(yíng)業(yè)額扣除的項(xiàng)目中新增了“簽證費(fèi)”，但仍然存在較多扣除項(xiàng)目的限制。主要表現(xiàn)為旅行社企業(yè)利用自有設(shè)施設(shè)備為游客提供服務(wù)所產(chǎn)生的成本費(fèi)用，以及旅行社自身運(yùn)營(yíng)、管理等發(fā)生的工資性支出、差旅費(fèi)、管理費(fèi)等不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；在旅行社成本中占比較大的旅行社企業(yè)內(nèi)部司機(jī)、導(dǎo)游人員、管理人員等人工成本就無法進(jìn)行抵扣等。二是 “營(yíng)改增”后，旅行社一般納稅人的稅收征收率提高，小規(guī)模納稅人的征稅率降低。“營(yíng)改增”后，旅行社銷售額的確定可繼續(xù)采用差額計(jì)算方式，可扣除項(xiàng)目除了增加“簽證費(fèi)”外，與“營(yíng)改增”之前沒有變化。而“營(yíng)改增”之前，征收營(yíng)業(yè)稅的稅率是5%，從征稅率來看，一般納稅人 “營(yíng)改增”后，稅收征收率提高，小規(guī)模納稅人征稅率降低。因此，旅行社的一般納稅人在增值稅制下，能否獲取足額進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票依然極為重要，否則難以抵消因稅收征收率提高而導(dǎo)致的稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)。

三、“營(yíng)改增”對(duì)旅行社的影響

全面推行“營(yíng)改增”試點(diǎn)改革，對(duì)于旅行社行業(yè)的發(fā)展既是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)。由于我國(guó)旅行社大多為微利的中小型企業(yè)，業(yè)務(wù)涉及到的產(chǎn)業(yè)鏈多而雜，全面推行“營(yíng)改增”試點(diǎn)，有利于解決旅行社重復(fù)納稅問題，化解混和銷售潛藏的風(fēng)險(xiǎn)，提升旅行社的服務(wù)和管理水平，促進(jìn)旅游業(yè)及其關(guān)聯(lián)產(chǎn)業(yè)的持續(xù)發(fā)展，加快與國(guó)際稅制接軌的速度，提高稅收征管效率。但是，“營(yíng)改增”后，由于納稅稅種發(fā)生變化，必然會(huì)對(duì)旅行社企業(yè)的稅負(fù)、財(cái)務(wù)處理、凈利潤(rùn)等產(chǎn)生影響，只有把控好這些風(fēng)險(xiǎn)，才能實(shí)現(xiàn)旅行社企業(yè)的稅負(fù)總體減輕，享受到“營(yíng)改增”政策的紅利，否則，將會(huì)面臨稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)。

（一）“營(yíng)改增”對(duì)旅行社稅負(fù)的影響

“營(yíng)改增”后，旅行社納稅的稅基、稅率產(chǎn)生了變化，必然會(huì)對(duì)旅行社的稅負(fù)產(chǎn)生以下影響。

1.小規(guī)模納稅人“營(yíng)改增”后，與改革之前的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)相比，增值稅的稅負(fù)將會(huì)減輕。由于稅改前后旅行社都是采用差額征稅形式，且小規(guī)模納稅人不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則“營(yíng)改增”前應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=（營(yíng)業(yè)收入-代收代付款）×5%，稅改后應(yīng)交增值稅=（營(yíng)業(yè)收入-代收代付款）×3%/（1+3%）=2.91%（營(yíng)業(yè)收入-代收代付款）。可見，小規(guī)模納稅人稅改后只要能夠提供代收代付款完整資料、憑證，則稅改后稅負(fù)將降低。

2.以出境旅游為主的一般納稅人，“營(yíng)改增”后，與改革之前的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)相比，增值稅的稅負(fù)變化較小。“營(yíng)改增”后，對(duì)旅行社保留原來的差額納稅政策，并且在營(yíng)業(yè)額扣除的項(xiàng)目中新增了“簽證費(fèi)”，以出境旅游為主的旅行社，旅游簽證費(fèi)必然占一定比例，“簽證費(fèi)”的扣除，可在一定程度上抵消因稅收征收率提高而導(dǎo)致的稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)。

3. 以國(guó)內(nèi)旅游為主的一般納稅人，“營(yíng)改增”后，與改革之前的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)相比，增值稅的稅負(fù)存在增加的風(fēng)險(xiǎn)。“營(yíng)改增”后，旅行社銷售額的確定繼續(xù)采用差額計(jì)算方式，可扣除項(xiàng)目除了增加“簽證費(fèi)”外，與“營(yíng)改增”之前沒有變化。而“營(yíng)改增”之前，征收營(yíng)業(yè)稅的稅率是5%。從征稅率來看，一般納稅人 “營(yíng)改增”后，稅收征收率提高，并且，計(jì)稅方法也發(fā)生了變化，增值稅的計(jì)稅方法為：應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，旅行社的一般納稅人在增值稅制下，如果不能獲取足額進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票，將面臨稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)。

4.對(duì)旅行社企業(yè)所得稅稅負(fù)產(chǎn)生影響。在“營(yíng)改增”之前，旅行社的營(yíng)業(yè)稅在“營(yíng)業(yè)稅金及附加”這一會(huì)計(jì)科目上體現(xiàn)，作為企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的抵減項(xiàng)目，可以在企業(yè)所得稅前扣除，而增值稅屬于價(jià)外稅，無法在稅前扣除，從而導(dǎo)致企業(yè)所得稅稅負(fù)增加；并且，“營(yíng)改增”后，收入確認(rèn)及固定資產(chǎn)入賬等方面產(chǎn)生的差異，也會(huì)對(duì)企業(yè)所得稅稅負(fù)產(chǎn)生影響。

（二）“營(yíng)改增”對(duì)旅行社涉稅賬務(wù)處理的影響

1.增加賬務(wù)處理難度。營(yíng)業(yè)稅制下，旅行社的計(jì)稅方法簡(jiǎn)單易懂，以應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額作為征收營(yíng)業(yè)稅的依據(jù)；增值稅制下，由于旅行社業(yè)務(wù)涉及到的產(chǎn)業(yè)鏈多而雜，在進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)可能涉及到多檔稅率。因此，相比營(yíng)業(yè)稅制而言，增值稅制下，對(duì)稅務(wù)的賬務(wù)處理更為復(fù)雜。

2.稅負(fù)管控難度增大。一是納稅時(shí)點(diǎn)管控難度大。旅行社實(shí)際操作中，許多情況下款項(xiàng)并未收到就已開出了發(fā)票，導(dǎo)致資金流流出，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)與旅行社的收付款時(shí)點(diǎn)存在差異。旅行社在營(yíng)業(yè)稅制下是在開票時(shí)點(diǎn)納稅，當(dāng)發(fā)生這種差異時(shí)，可以“打時(shí)間”差。然而，增值稅制下的要求極為嚴(yán)格，每張發(fā)票連續(xù)且有識(shí)別碼，從而增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生有明確的時(shí)點(diǎn)，如果沒有管控好，就會(huì)導(dǎo)致旅行社內(nèi)部資金流吃緊。二是涉稅發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)管控難度大。增值稅制下嚴(yán)格按照增值稅專用發(fā)票核算增值稅，并沿用差額征稅的形式，存在普通發(fā)票、專用發(fā)票的區(qū)別。然而現(xiàn)在國(guó)家政策并沒有出臺(tái)具體可扣除項(xiàng)的實(shí)施細(xì)則，從而可能在開票過程中可能將應(yīng)開普通發(fā)票的開成專用發(fā)票，也還可能存在虛增增值稅專用發(fā)票的潛在風(fēng)險(xiǎn)。三是涉稅合同管理難度大。增值稅制下，較多合同事項(xiàng)都會(huì)對(duì)企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生影響。例如，旅行社在服務(wù)報(bào)價(jià)、供應(yīng)商選擇及合同簽訂方面，要考慮是否含稅的問題以及合同管理的涉稅事宜，納稅人資格、開具發(fā)票類型、合同變更等具體事項(xiàng)等，而營(yíng)業(yè)稅制下的合同管理相對(duì)簡(jiǎn)單。

（三）“營(yíng)改增”對(duì)旅行社凈利潤(rùn)的影響

1.存在旅行社凈利潤(rùn)下降的風(fēng)險(xiǎn)。“營(yíng)改增”對(duì)旅行社利潤(rùn)的影響存在不確定性，存在潛在降低旅行社凈利潤(rùn)空間的風(fēng)險(xiǎn)。一方面，通過影響旅行社企業(yè)所得稅稅前可扣除項(xiàng)使凈利潤(rùn)減少。增值稅屬于價(jià)外稅，不得在所得稅前扣除；而營(yíng)業(yè)稅計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，可以在企業(yè)所得稅前扣除，直接導(dǎo)致旅行社利潤(rùn)增加，從而使“營(yíng)改增”后，所得稅稅基增加，導(dǎo)致凈利潤(rùn)減少。同時(shí)，旅行社可獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票的難度大，進(jìn)項(xiàng)稅額少，致使相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)入成本內(nèi)，也會(huì)促使凈利潤(rùn)減少；另一方面，增值稅通過影響城建稅及教育附加進(jìn)而間接導(dǎo)致企業(yè)的利潤(rùn)總額增加。

2.改變了影響凈利潤(rùn)的會(huì)計(jì)核算科目。營(yíng)業(yè)稅制下，旅行社所核算的營(yíng)業(yè)稅計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目，可在計(jì)算企業(yè)所得稅前扣除，最終影響企業(yè)的凈利潤(rùn)。征收增值稅后，必須對(duì)所采購(gòu)的所有材料、固資，發(fā)生的交通費(fèi)等一致實(shí)行增值稅核算，通過資產(chǎn)負(fù)債表中的會(huì)計(jì)科目“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅”核算，并在該科目下增設(shè)“進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額、營(yíng)改增抵減銷項(xiàng)稅額以及進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出”等明細(xì)科目，從而影響靜態(tài)報(bào)表，而對(duì)企業(yè)的凈利潤(rùn)不產(chǎn)生影響。

四、“營(yíng)改增”對(duì)旅游業(yè)影響的對(duì)策建議

為了保證實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”后，旅游業(yè)的稅負(fù)只減不增的目標(biāo)，建議采取以下對(duì)策：

（一） 進(jìn)一步完善和細(xì)化有關(guān)旅游業(yè)“營(yíng)改增”的法律法規(guī)，加快增值稅立法

稅收法律法規(guī)的制定和完善是實(shí)施稅收法定原則的必然要求，也是依法納稅、高效征管的有力保障。目前，我國(guó)有關(guān)“營(yíng)改增”的制度建設(shè)只處于部門稅收改革規(guī)定的層級(jí)，并且針對(duì)旅游業(yè)的改革也只進(jìn)行了籠統(tǒng)性的規(guī)定，處于旅游業(yè)核心地位的旅行社相關(guān)規(guī)定沒有細(xì)化。與其他行業(yè)相比，旅游業(yè)具有業(yè)務(wù)涉及面廣、產(chǎn)業(yè)鏈長(zhǎng)、異地性等特征，涉及酒店、旅行社及旅游景區(qū)、交通運(yùn)輸?shù)戎黧w和行業(yè)，這些主體在經(jīng)營(yíng)模式、可抵扣項(xiàng)、經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品特點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)收入等方面存在差異，在稅率設(shè)計(jì)一致的條件下（交通運(yùn)輸業(yè)除外），這些差異可能導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)和凈利潤(rùn)上的不同。因此，有必要針對(duì)旅游業(yè)在“營(yíng)改增”過程中出現(xiàn)的問題和困難，制定符合旅游業(yè)特點(diǎn)的實(shí)施細(xì)則，對(duì)旅行社進(jìn)行專門性的規(guī)定，增強(qiáng)旅游業(yè)“營(yíng)改增”政策的可操作性；并且，在增值稅制背景下，完善現(xiàn)行旅行社管理的法律法規(guī)和政策，根據(jù)稅收法定原則，從我國(guó)“營(yíng)改增”試點(diǎn)的實(shí)際出發(fā)，推進(jìn)增值稅立法進(jìn)程，為旅游業(yè)的管理和稅收征收提供法制保障。

（二）加大政府對(duì)旅游業(yè)的扶持力度，發(fā)揮旅游業(yè)行業(yè)協(xié)會(huì)的行業(yè)管理職能，消除“營(yíng)改增”可能產(chǎn)生的消極影響

加大政府對(duì)旅游業(yè)的扶持力度，建議采取以下主要措施：一是根據(jù)旅行社“營(yíng)改增”推進(jìn)過程中出現(xiàn)的稅負(fù)增加、凈利潤(rùn)下降的風(fēng)險(xiǎn)，給予一定過渡性的財(cái)政補(bǔ)貼。二是加大旅游稅收優(yōu)惠力度，對(duì)旅行社企業(yè)向境外提供的旅游服務(wù)而獲得的收入實(shí)施出口退稅，即征即退，免征增值稅等政策；或通過簽訂旅游稅收協(xié)定，簡(jiǎn)化相關(guān)稅收征收流程，減輕協(xié)定簽訂雙方國(guó)旅行社稅收負(fù)擔(dān)。三是加大對(duì)旅游業(yè)引導(dǎo)性資金的投入力度，進(jìn)一步完善我國(guó)各地旅游配套基礎(chǔ)設(shè)施，開發(fā)新型旅游項(xiàng)目，吸引游客。四是進(jìn)一步支持和推進(jìn)出入境旅游業(yè)務(wù)，拓展國(guó)外新興旅游市場(chǎng)，簡(jiǎn)化沿邊旅游手續(xù)，提升旅游對(duì)外開放水平。

與此同時(shí)，充分發(fā)揮各級(jí)旅游業(yè)行業(yè)協(xié)會(huì)在“營(yíng)改增”試點(diǎn)中的服務(wù)、溝通、協(xié)調(diào)、自律作用。行業(yè)協(xié)會(huì)對(duì)旅游企業(yè)在“營(yíng)改增”試點(diǎn)過程中，出現(xiàn)的困難和問題進(jìn)行實(shí)時(shí)跟蹤調(diào)查，及時(shí)向政府相關(guān)部門提出有利于旅游業(yè)健康發(fā)展的建議；通過協(xié)會(huì)的各級(jí)組織，有針對(duì)性地開展有關(guān)“營(yíng)改增”政策法規(guī)的學(xué)習(xí)培訓(xùn)、經(jīng)驗(yàn)交流、業(yè)務(wù)指導(dǎo)等活動(dòng)，提升旅游業(yè)從業(yè)人員素質(zhì)和管理水平，增強(qiáng)企業(yè)及其從業(yè)人員依法經(jīng)營(yíng)、有序競(jìng)爭(zhēng)的意識(shí)，為旅游業(yè)在“營(yíng)改增”試點(diǎn)中，迎接挑戰(zhàn)和抓住發(fā)展機(jī)遇，發(fā)揮好行業(yè)協(xié)會(huì)的服務(wù)、溝通、協(xié)調(diào)、自律作用。

（三）增加旅行社的進(jìn)項(xiàng)稅額，擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅扣除范圍

旅游業(yè)“營(yíng)改增”后，如果普遍出現(xiàn)旅行社一般納稅人稅負(fù)增加的情況，將會(huì)危及到整個(gè)行業(yè)的健康發(fā)展。因此，有效防范旅行社一般納稅人稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)，是應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”對(duì)旅游業(yè)產(chǎn)生不利影響的關(guān)鍵。

增加進(jìn)項(xiàng)稅額，擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅扣除范圍，是消除旅行社一般納稅人因進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍有限而產(chǎn)生的稅負(fù)增加、凈利潤(rùn)下降的風(fēng)險(xiǎn)的有效措施。可以通過以下方法來實(shí)現(xiàn)：一是合理進(jìn)行旅行社的固定資產(chǎn)設(shè)備更新和不動(dòng)產(chǎn)購(gòu)進(jìn)，以增加增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額；設(shè)立相關(guān)聯(lián)的上下游旅游服務(wù)企業(yè)，完善抵扣鏈條。根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文規(guī)定，新購(gòu)進(jìn)的不動(dòng)產(chǎn)可以全額納入進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍，固定資產(chǎn)設(shè)備購(gòu)進(jìn)過程中發(fā)生的買入成本也可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，在“營(yíng)改增”初期，旅行社可以通過不動(dòng)產(chǎn)的購(gòu)置來增加進(jìn)項(xiàng)稅額。但是，旅行社屬于勞動(dòng)密集型行業(yè)，人力成本占比大，固定資資設(shè)備及不動(dòng)產(chǎn)所需較少，僅靠新增不動(dòng)產(chǎn)增加進(jìn)項(xiàng)稅額不是長(zhǎng)遠(yuǎn)之計(jì)。長(zhǎng)遠(yuǎn)看，可以通過新設(shè)立相關(guān)聯(lián)的上下游服務(wù)企業(yè)，以便提供環(huán)環(huán)相扣的進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票。二是選擇合作伙伴，保證獲得足額的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。首先，需要考慮上游旅游服務(wù)提供商的納稅人資格。小規(guī)模納稅人不具備獨(dú)立開具增值稅專用發(fā)票的資格。因此，旅行社在篩選業(yè)務(wù)往來伙伴時(shí)，優(yōu)先選擇一般規(guī)模的納稅人，避免小規(guī)模納稅人，盡可能獲得足額的可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，或者選擇能由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人，以避免風(fēng)險(xiǎn)。另外，還需要考慮服務(wù)報(bào)價(jià)是否含稅。營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，增值稅屬于價(jià)外稅，而服務(wù)價(jià)格直接影響旅行社企業(yè)的凈利潤(rùn)，在供應(yīng)商選擇時(shí)，除需考慮服務(wù)提供商的納稅人資格外，還必須考慮服務(wù)價(jià)格含稅與否、價(jià)外費(fèi)用包含與否、價(jià)外費(fèi)用含稅與否等方面。三是適當(dāng)擴(kuò)大旅行社的進(jìn)項(xiàng)稅扣除范圍。財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文只對(duì)旅游服務(wù)業(yè)這一行業(yè)大類進(jìn)行了規(guī)定，但是，旅游服務(wù)業(yè)中的酒店、旅行社及旅游景區(qū)等在經(jīng)營(yíng)模式、可抵扣項(xiàng)、經(jīng)營(yíng)產(chǎn)品特點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)收入等方面存在差異，這些差異可能導(dǎo)致不同類型旅游服務(wù)企業(yè)在稅負(fù)及凈利潤(rùn)上存在不同。隨著“營(yíng)改增”試點(diǎn)的不斷深入，有必要根據(jù)旅行社的行業(yè)特點(diǎn)，制定有針對(duì)性的實(shí)施細(xì)則，將人力成本等一些無法獲取增值稅發(fā)票的費(fèi)用，采用核定計(jì)算扣除的方法計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，適當(dāng)擴(kuò)大旅行社的進(jìn)項(xiàng)稅扣除范圍。

（四）增強(qiáng)旅游企業(yè)的依法納稅意識(shí)，調(diào)整管理決策思維模式，加強(qiáng)和優(yōu)化旅游企業(yè)的內(nèi)部管理

在旅游業(yè)中，尤其是旅行社企業(yè)，中小企業(yè)偏多，利潤(rùn)微薄，經(jīng)營(yíng)虧損現(xiàn)象較為普遍，并且面向消費(fèi)者個(gè)人的服務(wù)占相當(dāng)大的比重。這些因素導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部財(cái)稅體系普遍不健全，在營(yíng)業(yè)稅制下財(cái)稅處理合規(guī)度低。“營(yíng)改增”后，國(guó)家對(duì)旅游業(yè)的稅收征管力度加強(qiáng)，監(jiān)管更加嚴(yán)格，如果旅游企業(yè)仍然固守過去的納稅意識(shí)和財(cái)稅處理方式，將面臨較多的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，旅游企業(yè)應(yīng)增強(qiáng)依法納稅意識(shí)，盡快規(guī)范稅務(wù)管理流程，加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的控制與監(jiān)管，嚴(yán)格按照標(biāo)準(zhǔn)與流程進(jìn)行合同、發(fā)票的審核與處理，以減少和防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。為此，應(yīng)主要采取以下措施：一是加大員工培訓(xùn)力度，提高員工的專業(yè)化水平，以應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”后旅游業(yè)稅負(fù)、凈利潤(rùn)會(huì)計(jì)核算與發(fā)票管理的工作量與難度增大的難題。二是加強(qiáng)內(nèi)部流程控制，明確崗位責(zé)任。建立健全會(huì)計(jì)核算制度，加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理流程控制，明確各個(gè)崗位上員工的職責(zé)，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)加強(qiáng)控制與監(jiān)管，對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)合同及各種發(fā)票的審核要嚴(yán)格按照標(biāo)準(zhǔn)與操作流程進(jìn)行。三是積極做好稅務(wù)籌劃，通過選擇合作伙伴、改變經(jīng)營(yíng)模式、拓展出境旅游服務(wù)業(yè)務(wù)、優(yōu)化業(yè)務(wù)處理流程等方式以達(dá)到合法減輕企業(yè)稅負(fù)的目標(biāo)。

五、結(jié)論

“營(yíng)改增”對(duì)旅游業(yè)的發(fā)展既是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)。“營(yíng)改增”將有利于解決旅游業(yè)重復(fù)納稅的問題，化解混和銷售潛藏的風(fēng)險(xiǎn)，提升旅游業(yè)的服務(wù)和管理水平，促進(jìn)旅游業(yè)及其關(guān)聯(lián)產(chǎn)業(yè)的健康發(fā)展，加快與國(guó)際稅制接軌的速度，提高稅收征管效率。但是，“營(yíng)改增”后，由于納稅稅種發(fā)生變化，加之旅游業(yè)具有的特性，必然會(huì)對(duì)企業(yè)的稅負(fù)、財(cái)務(wù)處理、凈利潤(rùn)等方面產(chǎn)生影響，只有把控好這些可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，積極采取國(guó)家立法和政策完善、社會(huì)組織支持、旅游企業(yè)自我革新等多方位、不同層次的應(yīng)對(duì)措施，才能抓住發(fā)展機(jī)遇，享受到“營(yíng)改增”政策的紅利，實(shí)現(xiàn)旅游業(yè)的健康快速發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

篇10

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 酒店業(yè) 影響 建議

一、引言

2016年政府工作報(bào)告提出從今年5月1日起全面實(shí)施“營(yíng)改增”，將試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)（包括醫(yī)療業(yè)、酒店業(yè)、餐飲業(yè)和娛樂業(yè)等）。增值稅是對(duì)產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分征稅，分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。酒店業(yè)自2016年5月1日起所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)均由營(yíng)業(yè)稅改征增值稅。酒店需要就收到的款項(xiàng)進(jìn)行價(jià)稅分離，按照不含增值稅收入申報(bào)繳納增值稅。改革后酒店業(yè)增值稅相關(guān)規(guī)定如下：

二、酒店業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”的必要性

（一）完善增值稅抵扣鏈條。目前我國(guó)大中型酒店大多是連鎖或者集團(tuán)化經(jīng)營(yíng)，酒店為了獲得規(guī)模經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢(shì)，提高議價(jià)能力，通常由集團(tuán)總部統(tǒng)一采購(gòu)原材料和固定資產(chǎn)，再配送到各分酒店。之前稅法要求總部購(gòu)買這些原材料需要繳納增值稅，但是在分公司不能進(jìn)行抵扣，增值稅抵扣鏈條缺失，增加了各酒店分公司的稅務(wù)成本。“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，購(gòu)買的原材料或者固定資產(chǎn)只要向供應(yīng)商索取增值稅專用發(fā)票，就可以進(jìn)行抵扣，完善了增值稅的抵扣鏈條。

（二）消除重復(fù)征稅。酒店業(yè)通過加工原材料向客戶提供食品，其特點(diǎn)是原材料成本是餐飲成本的主要組成部分。酒店業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”之前購(gòu)買的這些原材料承擔(dān)了增值稅，等酒店為客戶提供相關(guān)服務(wù)時(shí)，又要以包括原材料增值稅的銷售收入作為計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)繳納營(yíng)業(yè)稅，而繳納的營(yíng)業(yè)稅不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，因此酒店業(yè)之前存在著重復(fù)征稅的情況，增加了酒店業(yè)的稅負(fù)。“營(yíng)改增”后，餐飲業(yè)納稅人可以通過取得增值稅抵扣憑證而消除重復(fù)納稅問題。

（三）減輕小規(guī)模酒店的稅收負(fù)擔(dān)。酒店業(yè)屬于第三產(chǎn)業(yè)中一支不可忽視的力量，隨著我國(guó)旅游業(yè)的發(fā)展，也加速了酒店業(yè)的發(fā)展。2012年“國(guó)八條”的出臺(tái)，對(duì)酒店業(yè)造成了一定程度的影響，目前酒店業(yè)存在著收入低、成本高的特點(diǎn)。“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，一定程度上減輕了酒店業(yè)的稅負(fù)，尤其降低了小規(guī)模納稅人即中小型酒店的成本。例如一家酒店屬于小規(guī)模納稅人，當(dāng)月銷售收入為100萬元，“營(yíng)改增”前繳納的營(yíng)業(yè)稅是100×5%=5（萬元），“營(yíng)改增”后為100÷（1+3%）×3%=2.91（萬元），稅負(fù)降低了2.09萬元。

（四）方便稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行征收管理。之前稅法規(guī)定，如果顧客在酒店餐廳等酒店內(nèi)部消費(fèi)食品，則繳納營(yíng)業(yè)稅；如果顧客在酒店打包帶走食品等產(chǎn)生非現(xiàn)場(chǎng)消費(fèi)，則繳納增值稅。據(jù)統(tǒng)計(jì)，“營(yíng)改增”政策實(shí)施前大多數(shù)酒店為了避免申報(bào)手續(xù)麻煩，基本繳納營(yíng)業(yè)稅，不繳納增值稅。酒店主要在每年中秋節(jié)前后賣月餅的時(shí)候繳納增值稅。因此酒店業(yè)自主性較大，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)督，很難管理。實(shí)行“營(yíng)改增”后，解決了這一難題，既方便稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行征收管理，也有利于各酒店的公平交稅。

三、酒店業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”遇到的問題

（一）酒店員工特別是財(cái)務(wù)和前臺(tái)人員對(duì)“營(yíng)改增”政策不熟悉。“營(yíng)改增”在降低稅負(fù)的同時(shí)，也使納稅流程變得更加復(fù)雜。該政策是2016年3月5日公告的，具體實(shí)施細(xì)則是3月24日公布的，5月1日開始正式實(shí)施，第一個(gè)納稅申報(bào)期是6月25日。各酒店財(cái)務(wù)和前臺(tái)人員學(xué)習(xí)的時(shí)間少于一個(gè)半月。而各酒店為了節(jié)約人力成本，財(cái)務(wù)人員平時(shí)工作任務(wù)重，要在這么短的時(shí)間內(nèi)真正把“營(yíng)改增”政策學(xué)懂學(xué)會(huì)，對(duì)財(cái)務(wù)人員來說是一個(gè)挑戰(zhàn)。不僅財(cái)務(wù)人員要認(rèn)真學(xué)習(xí)“營(yíng)改增”政策，酒店的全體員工都要提高這方面的認(rèn)識(shí)。例如酒店取得的進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證必須在開具之日起180天內(nèi)認(rèn)證，認(rèn)證通過當(dāng)期申報(bào)抵扣。為減輕酒店稅負(fù)，采購(gòu)部門需要充分、及時(shí)地取得進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證，這就需要采購(gòu)人員對(duì)相關(guān)規(guī)定和制度仔細(xì)理解并落實(shí)。

（二）增加了財(cái)務(wù)開票風(fēng)險(xiǎn)。例如某酒店是一般納稅人，有資格開具增值稅專用發(fā)票，對(duì)一般納稅人來說可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此很多企業(yè)都想多開具增值稅專用發(fā)票，進(jìn)而達(dá)到減少稅收的目的。

（三）酒店業(yè)“營(yíng)改增”政策中某些規(guī)定尚未明確。酒店業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”目前尚處于起步階段，相關(guān)制度還不完善。例如對(duì)于酒店業(yè)來說，很大一部分收入來自于房費(fèi)收入，大部分酒店房費(fèi)收入中含早餐，早餐是否要拆分出來，政策尚未明確規(guī)定。此外，政策未明確宴會(huì)外送收入應(yīng)作為外賣收入適用17%的稅率，還是作為餐飲收入適用6%的稅率。政策未明確提供長(zhǎng)期租賃服務(wù)的酒店式公寓應(yīng)按照住宿服務(wù)還是不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)繳納增值稅。

（四）對(duì)酒店供應(yīng)商的選擇更加困難。對(duì)于酒店業(yè)來說，餐飲收入占很大一部分，而餐飲的成本主要來自于原材料的購(gòu)買成本，大約占35%―40%。“營(yíng)改增”政策實(shí)施前，酒店挑選供應(yīng)商主要是看供應(yīng)商的信譽(yù)度，提供食材的質(zhì)量和價(jià)格，以及是否有較強(qiáng)的經(jīng)營(yíng)實(shí)力等。“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，除了考慮上述因素外，還要考慮供應(yīng)商能否開具增值稅專用發(fā)票，不同種類的產(chǎn)品相應(yīng)的稅率也不同。酒店在采購(gòu)河鮮、海鮮產(chǎn)品時(shí)，供應(yīng)商大多是個(gè)體生產(chǎn)者，他們開具增值稅專用發(fā)票的可能性較小。

四、酒店業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”的建議

（一）加強(qiáng)稅務(wù)培訓(xùn)學(xué)習(xí)，對(duì)酒店信息系統(tǒng)進(jìn)行升級(jí)。對(duì)酒店財(cái)務(wù)人員來說，要在工作任務(wù)重、學(xué)習(xí)時(shí)間短的情況下迅速掌握酒店業(yè)“營(yíng)改增”的相關(guān)知識(shí)是一項(xiàng)挑戰(zhàn)。首先要讓高層管理者重視此項(xiàng)改革，可以聘請(qǐng)事務(wù)所的稅務(wù)人員對(duì)企業(yè)進(jìn)行集中培訓(xùn)，深入了解改革的相關(guān)政策和具體實(shí)施步驟，避免財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。如財(cái)務(wù)人員在具體政策落實(shí)中還有不明白的地方，要經(jīng)常和稅務(wù)機(jī)關(guān)的專管員進(jìn)行溝通，多向他們請(qǐng)教學(xué)習(xí)，必要時(shí)可以邀請(qǐng)他們來店給予指導(dǎo)。“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，國(guó)家稅務(wù)總局了《關(guān)于全面推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級(jí)版有關(guān)問題的公告》，適用于所有增值稅納稅人。酒店業(yè)要加強(qiáng)自身軟件系統(tǒng)的升級(jí)，以適應(yīng)新的規(guī)定。

（二）嚴(yán)格控制開票風(fēng)險(xiǎn)。

首先，對(duì)酒店總經(jīng)理和銷售人員加強(qiáng)稅法宣傳，不能因?yàn)橄朐黾泳频赇N售收入就給客人多開增值稅專用發(fā)票。其次，酒店財(cái)務(wù)人員要建立一套完善的開票內(nèi)部控制制度，先由銷售人員提出開票申請(qǐng)，再由前臺(tái)和酒店餐飲部進(jìn)行收入確認(rèn)，最后經(jīng)財(cái)務(wù)人員和總經(jīng)理審核后再予以開票。最后，加強(qiáng)對(duì)已開發(fā)票客戶的管理，做好客戶信息的登記工作，由酒店內(nèi)部審計(jì)部門不定期進(jìn)行抽查。

其次，本次“營(yíng)改增”政策并沒有限制酒店向企業(yè)客戶就餐飲服務(wù)開具增值稅專用發(fā)票。酒店需要決定對(duì)企業(yè)客戶的餐飲服務(wù)是否開具增值稅專用發(fā)票。考慮到實(shí)際操作、增值稅專用發(fā)票開票機(jī)的設(shè)置和發(fā)票保管等問題，建議純餐飲服務(wù)開具增值稅普通發(fā)票，除非客戶特別要求不能拒絕的，統(tǒng)一提供資料后由財(cái)務(wù)部門開具專用發(fā)票；既有住宿又有餐飲服務(wù)的，可以開具增值稅專用發(fā)票并分行顯示住宿和餐飲的收入金額和稅金，除非客戶特別要求的，才分別就住宿和餐飲開具專用發(fā)票和普通發(fā)票。

（三）主動(dòng)與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通。對(duì)于“營(yíng)改增”政策中尚未明確的相關(guān)制度，財(cái)務(wù)人員要和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通。比如對(duì)于酒店房費(fèi)中是否拆分早餐，若拆分則需要考慮酒店的收入拆分方法稅務(wù)機(jī)關(guān)是否認(rèn)同，酒店是否會(huì)因此把成本披露給客戶；由于早餐是以客戶入住酒店為前提的，建議與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)，爭(zhēng)取以“混合銷售”的方式處理不拆分。對(duì)于宴會(huì)外送收入，由于此類服務(wù)酒店會(huì)配置相應(yīng)的服務(wù)人員提供服務(wù)，建議爭(zhēng)取作為餐飲收入適用6%的稅率。對(duì)于酒店式公寓，如果提供配套服務(wù)，與一般的房屋租賃還是有區(qū)別的，建議向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)爭(zhēng)取按照住宿服務(wù)適用6%的稅率。這些都需要財(cái)務(wù)人員和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行積極溝通，站在酒店的角度，最大程度地減少稅負(fù)。

（四）選擇供應(yīng)商的原則。選擇良好的供應(yīng)商，在很大程度上能夠節(jié)約酒店的采購(gòu)成本。酒店業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”后，若供應(yīng)商為增值稅小規(guī)模納稅人，則可以提供稅率為3%的由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票。若供應(yīng)商提供的是增值稅普通發(fā)票，則酒店無進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣。酒店在選取供應(yīng)商時(shí)應(yīng)對(duì)其納稅人資質(zhì)進(jìn)行審核，采購(gòu)部門對(duì)供應(yīng)商提供的報(bào)價(jià)進(jìn)行比價(jià)時(shí)需考慮供應(yīng)商是否可以提供增值稅專用發(fā)票以及可抵扣的稅率。

五、結(jié)論

實(shí)行“營(yíng)改增”對(duì)酒店業(yè)來說是一把雙刃劍，既是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)。經(jīng)過合理籌劃有利于降低酒店稅負(fù)、節(jié)約成本；同時(shí)也會(huì)加大財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，需要酒店合理規(guī)避。隨著酒店員工自身不斷學(xué)習(xí)，嚴(yán)格把控開票等風(fēng)險(xiǎn)，選擇良好的供應(yīng)商等實(shí)時(shí)降低酒店成本，可以促進(jìn)酒店業(yè)更好發(fā)展，尤其是幫助中小型酒店降低稅負(fù)，幫助它們渡過經(jīng)濟(jì)難關(guān)。酒店業(yè)實(shí)行“營(yíng)改增”政策不僅可以促進(jìn)我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，而且在推動(dòng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型和深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革等方面將發(fā)揮重要的促進(jìn)作用。

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