所得稅制度改革新思路論文

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從2001年開始，俄羅斯實施了單一稅性質的稅制改革，在世界各國引起了強烈反響。

一、俄羅斯單一稅改革的基本情況及國際反響

2000年7月，俄羅斯國家杜馬通過了俄政府的稅制改革方案。改革最主要的目標是簡化并改善稅收結構，降低整體稅收負擔水平。改革力度相當大，稅種從200多種銳減為28種。

雖引人注目的一項改革是對個人所得稅實施了單一稅，即從2001年1月1日起，取消了原有的12％、20％和30％的三檔累進稅率，對居民納稅人獲得的絕大部分收入(如工資、薪金等)實行13％的單一稅率(這是整個歐洲最低的個人所得稅的稅率水平)。此外，針對非居民納稅人和某些特定收入(如特定的利息收入、博彩收入等)設置了30％和35％兩檔補充稅率。為照顧低收入者和納稅人的一般生活需求，新稅制還設定了標準扣除額。

從目前的情況看，俄羅斯個人所得稅改革是成功的。據統計，實施單一稅的2001年，個人所得稅征收了2547億盧布，比2000年增加了802億盧布，增幅為46％。扣除通貨膨脹因素，收入實際增長了28％。2002年1-5月，俄個人所得稅收入比去年同期增長了40％。

為進一步落實簡化稅制、降低稅率的原則，2002年1月1日起，俄羅斯公司稅的稅率由35％降至24％。2002年3月，普京宣布，將進一步簡化中小企業的稅制，從2003年起，小企業實行綜合納稅制度，即可以選擇是按利潤的20％交稅還是按營業收入的8％交稅。這一新方案適用于雇員不超過20人、年收入不超過1000萬盧布(約合322000美元)的企業。

在實施個人所得稅單一稅率和降低公司稅率的同時，俄羅斯取消了絕大部分減免稅政策，目前已基本不搞稅收減免。

俄羅斯的改革在世界各國引起了強烈反響，尤其是美國學術界和政界對俄羅斯的改革十分關注。美國著名經濟學家阿爾文·拉布什卡說，1981年，我第一次提出單一稅的設想，20年后，單一稅終于在俄羅斯變成了現實。共和黨眾議員英格里西說：如果倒退30年，我會大力提倡美國搞單一的個人所得稅。美國現在的個人所得稅太復雜。富人適用的稅率表面上很高，但通過大量的稅收扣除和鉆稅法漏洞，其實際稅負要遠遠低于名義稅率。而窮人請不起律師和會計師，缺乏避稅的手段，稅收扣除又很少，其實際稅負并不低。所以，所得稅在理論上具有的公平、效率的優點在美國的稅收實踐中沒有體現出來。美國國際經濟研究所的所長伯格斯騰也對俄羅斯的改革表示贊賞，認為改革是成功的，并提出任何一國都可以搞單一稅改革。美國總統布什在與普京總統會面時，多次稱贊單一稅制。美國的一些國會議員和經濟學家，包括美籍華人錢穎一等，也都認為中國沒有美國那樣沉重的歷史包袱，建議中國借所得稅改革的時機實施簡便易行的單一稅制。

單一稅制最早(1981年)是由美國學者羅伯特·霍爾和阿爾文·拉布什卡提出。單一稅改革建議在美國財政部1984年報告中曾被考慮過，并引發了一場稅收公平與效率的爭論，爭論的結果，雖然單一稅未被政府采納，但其中降低稅率、擴大稅基、簡化征管的中性稅收思想卻被廣泛接受，并由此產生出美國1986年的《稅制改革法案》。這一法案是到目前為止美國最具根本性的稅制改革，削減了一系列特定稅收優惠條款，為資本有效配置創造了較好的稅收環境。但固有的稅制基礎仍然維持，隨著歲月流失，各種利益的推動，政策性扣除又有擴大的趨勢，甚至減肥支出扣除已列入國會討論的范圍。

單一稅雖在美國討論多年，但一直沒有付諸實施，主要是美國的政治利益格局阻擋了革的進程。富人在不斷地推動國會向著有利于他們的方向修改個人所得稅法。律師和會計們也反對簡化個人所得稅，因為復雜的稅制給他們提供了很多就業和賺錢的機會。

二、其他國家單一稅制改革的情況

單一稅為所得稅的改革與完善提供了新的思路。牙買加結合自身實際，在20世紀80年代實施了具有單一稅性質的所得稅改革，并收到了顯著效果。新加坡最近也出臺了具有單一稅性質的改革方案。

牙買加在改革前，個人所得稅稅基被各種稅收優惠嚴重侵蝕，稅率設計偏高，按照收入高于還是低于7000牙買加元，稅率定為30％和57．5％兩檔，較重的稅負嚴重打擊了納稅人工作和投資的積極性。1986年牙買加按照單一稅的基本原則對個人所得稅制進行了改革：一是新增加了標準扣除額，標準扣除額定為8580牙買加元；二是以33．3％的單一稅率代替了原來兩檔累進稅率；三是進一步擴大了稅基，將原來一些免稅的津貼、利息項目納入了征稅范圍。1992年，牙買加政府又將扣除標準額提高到14352牙買加元，稅率降低到25％，進一步強化了單一稅性質的個人所得稅改革方案。

牙買加稅制改革效果顯著，個人所得稅收入占GDP的比重由1980-1986年期間平均水平的4．6％逐漸攀升，最高達到6．7％。為不增加個人稅收負擔，牙買加在1992年進一步提高扣除額，降低稅率，使個人所得稅占GDP的水平又回到5％的水平。成功的所得稅制改革培植了公平的稅收環境，有力地促進了牙買加經濟的增長。

為了減輕企業負擔，增加就業機會，吸引投資及人才，刺激經濟增長，新加坡于2002年5月3日公布了經濟調整改革方案。其中稅收方面的改革措施包括：從2003年起，公司稅實行22％的單一稅率，并在2004年進一步降至20％。將由多家控股公司、子公司組成的集團公司視為獨立的納稅實體，實行盈虧相抵，合并納稅。

我國香港地區的稅制也具有單一稅的特點。香港的所得稅主要包括利得稅和薪俸稅。公司利得稅適用16％的單一稅率，個人利得稅適用15％的單一稅率。薪俸稅的稅率由2％遞增至17％，但按照累進稅率征收的稅款超過了總收入的15％時，則按15％的單一比例稅率來征稅。

經了解，加拿大的阿爾伯特(Alberta)省于2001年也實施了單一稅改革。挪威正在對單一稅制進行專門研究，擬在下一步所得稅改革中予以借鑒。

由于實施徹底的單一稅制存在難以預料的政治經濟風險，目前，除牙買加、俄羅斯外，還沒有其他國家實施徹底的單一稅改革。但20世紀80年代以來，世界各國的稅制改革，基本上都是按照降低稅率、拓寬稅基、清理優惠、簡化稅制的原則展開的，這一趨勢與單一稅的基本內涵是吻合的。

三、單一稅的內涵和政策目標

單一稅就是按單一稅率課征的稅。它有三大特征：一是單一稅率，二是消費稅基，三是“整潔的”稅基。

1．單一稅率。

在單一稅制下，所有或絕大多數納稅人都按單一稅率納稅。徹底的單一稅要求單一稅率適用于整個稅基，但在實踐中，單一稅通常都設有一定的免征額，免征額之內的稅基適用零稅率，免征額之上的稅基適用單一稅率。

2．消費稅基。

單一稅使稅基向消費轉換，但不是直接對消費征稅，而是對所得減去投資后的余額征稅。因此，單一稅的稅基是GDP減去投資后的余額，即消費額。基本原理是在企業和個人取得的全部收入中，其用于投資支出的部分予以免稅，用于消費支出的部分則予以征稅，從而進一步鼓勵社會投資，促進經濟增長。單一稅分為兩部分，一部分是對企業征收的所得稅，另一部分是對工薪收入征收的個人所得稅。企業所得稅的稅基是毛收入減去各類成本費用和投資之后的余額。工薪稅的稅基是工資、薪金和補助金之和減去稅收免征額、個人投資之后的余額。

3．“整潔的”稅基。

單-稅的第三個特征就是取消或減少特定類型消費或投資的稅收優惠，使稅制更加“中性”。一些西方學者把單一稅的這一特征稱為“整潔的”稅基(cleantaxbase)。所謂所得稅稅基不整潔，主要是指因對特定投資或消費行為給予過多的稅收優惠，使得所得稅稅基被侵蝕。

所得稅發展到今天，已有200多年歷史，其間經過不斷的補充和修訂，稅法在變得更加完備的同時，也日趨復雜和繁瑣，特別是許多國家的政府將所得稅政策廣泛用于政治、經濟、科技、文化等非收入目的的各個方面，致使所得稅固有的優點被大打折扣。暴露出了許多問題；第一，扭曲了資源配置。現行所得稅對儲蓄、投資和資本大量征稅，造成儲蓄持續下降，削弱了經濟增長潛力；高邊際稅率在一定程度上壓抑了納稅人生產和工作積極性的發揮，扭曲了人們對工作與閑暇的選擇。第二，公平性日益削弱。大量稅收減免及對不同來源所得和不同納稅人的差別課稅，以及高收入階層廣泛利用稅收優惠或復雜稅制的漏洞進行避稅，導致稅收的不公平現象日益突出。第三，征收成本高、稅收流失嚴重。所得稅征收管理過程繁瑣復雜，加大了稅收成本和納稅人的額外負擔，影響了政府有效地組織財政收入。

單一稅的設計則力圖體現稅制優化、易于征管的原則，盡可能降低稅收的超額負擔或效率損失。因為面對廣泛的稅基和單一稅率，納稅人的替代選擇空間極為有限，這樣可以最大限度地避免征稅對經濟主體行為的扭曲和稅收超額負擔，實現稅收效率與公平的政策目標。

四、單一稅的利弊分析及對我國的借鑒意義

1．簡化與效率。在單-稅制下，實行標準扣除、單一比例稅率，并且企業的所有投資支出一次性扣除。這樣，企業和個人決策者可完全按照經濟效率的要求做出經營選擇，而不必考慮稅收的因素。單一稅在計算上的簡便性對提高經濟效率具有更深遠的意義。可以說，單一稅是最合乎簡化稅制要求的稅種，也是征收成本最低的稅種。

2．公平。在單一稅制下，雖然因取消不同納稅人和不同收入來源之間的稅收待遇差異而造成某些稅負不公現象，但減少了尋租、逃稅和稅收減免等行為，所以更容易獲得橫向公平。在縱向公平方面，單一稅通過提高稅收免征額，使得一些最貧窮的家庭能夠完全免稅。因此，單一稅率加上高免征額的單一稅制在實現公平目標方面也有較好的效果。

3．刺激經濟增長。單一稅通過由累進稅率過渡到比例稅率，降低邊際稅率，擴大稅基，清理稅收優惠，取消對儲蓄的雙重征稅等政策方法，鼓勵人們更多地投資和工作，從而達到刺激經濟增長的目的。

單一稅的不足主要表現在三個方面：一是短期內可能會對稅收收入有不利影響。雖然俄羅斯和牙買加的改革均證明，稅率下降帶來的財政收入損失可以通過稅基的拓寬、征管的加強和經濟總量的增長得到彌補，但單一稅制改革的設計需非常慎密，否則可能形成一定的財政收入風險。二是單一稅率的累進性較弱，對畸高收入的調節力度不夠強勁。三是單一稅削弱了現行所得稅“自動穩定器”的功能。由于在單一稅制下，企業的投資支出是一次性全部扣除，這樣，在經濟繁榮時期，社會投資大量增加，從單一稅獲得的稅收收入反而減少，難以對經濟過熱起到抑制作用；在經濟蕭條時期，社會投資減少，從單一稅獲得的稅收收入反而增加，進一步加劇了經濟的衰退。

單一稅的思想源于美國有其特定的社會背景，主要是美國等西方國家近年來存在儲蓄率下降、社會投資不足，以及在所得稅上出現了高額征管成本和巨額的效率損失等問題，致使一些學者和國會要員主張徹底改革所得稅制度，甚至要“將現行所得稅體系連根拔起”。

中國雖有特定的國情，但單一稅“簡化、公平、效率和鼓勵投資”的基本思想對我國是有借鑒意義的。長期以來，我們對個人所得稅改革的思考一直拘泥于由完全分類課征轉為綜合和分類相結合的模式，但實行綜合稅制的條件，如收入、財產準確歸集等，在短期內還難以具備。而且，即使具備了條件，是否會形成美國式政策性扣除尾大不掉的個人所得稅制，也難以預料，因此，單一稅思想實際上為我國個人所得稅改革提供了一個新的思路。我們將繼續關注單一稅理論和實踐的進展情況，掌握更為充分可靠的資料，從而對單一稅在我國的實施前景有一個更為準確的判斷。