成本會計獨立性問題分析論文

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1993年7月1日實施“兩則”“兩制”以來，“成本會計”已從原來的行業會計中獨立出來，成為一門會計學分支，在高校中作為一門獨立的課程列入教學計劃中，并在成本核算基礎上加入成本預測、成本決策、成本控制等內容，大有與管理會計融為一體之趨勢，造成課程內容的重復和學科的混亂。鑒于此，探討有關成本會計的理論與實務問題當屬必要。

一、關于成本會計的獨立性問題

成本作為企業一定時期內生產特定種類和數量產品的資金耗費，是任何時代的任何企業都十分重視的一個問題，在走向市場經濟的今天更是如此。那么是76否所有與成本有關的價值問題都可以納入成本會計呢？顯然不是?，F在有一種不良的趨向：各個學科（分支）都在盡力擴大自己的“努力”范圍，拉長自己的“羽翼”，造成不必要的交叉和重復。

一般認為，現代管理會計是從原來的成本會計中發展而來的，由此成本會計的職能即擴展為成本預測、成本決策、成本計劃、成本控制、成本核算、成本分析及成本考核等，形成了龐大的成本會計體系和內容，從而造成了與管理會計、財務管理等課程的重復。為此有的學校將管理會計與成本會計合并為“成本管理會計”，其重要理由之一是：現代會計分為財務會計與管理會計兩大分支，成本會計順理成章融入管理會計，同時與西方會計體系保持一致。事實上，中西方在經濟體制及會計制度等方面的差異必然影響到成本會計，成本的宏觀約束與調控在我國企業會計準則、稅法中均有較嚴格的規定，言管理會計（含成本會計）不受會計準則的影響，不完全符合我國的國情；其次，西方對成本的會計約束也日漸增強，以提高會計信息的可比性，如日本制定有“成本會計準則”（我國也有要求制定成本會計準則的觀點），成本會計的獨立及其內容的專一性可視為一種趨勢；第三，成本會計反映與監督的主要內容，是企業生產經營過程中各種費用的支出以及產品生產成本和期間費用的形成，即成本會計的對象是會計對象要素中的“費用”要素，財務會計的對象則是其他五個要素（“費用”只是作為計量利潤的必要條件而列入的）。

因此，西方之財務會計與管理會計的兩大分支，在我國應分為財務會計、成本會計與管理會計三大分支。成本會計應致力于“費用”要素的反映與監督，以完全成本核算、變動成本核算及標準成本核算作為其主要內容。

二、關于成本會計的目標問題

成本會計目標是指成本會計工作應達到的目的和要求。成本會計目標是一定政治、經濟和社會環境的產物，具有歷史性、時代性，反映特定環境對成本會計的要求。不同歷史時期、不同經濟發展水平以及不同社會制度下，成本會計的目標亦有所不同。這是由特定環境下成本會計的對象、內容、性質及其職能作用所決定的，尤其是成本會計職能的制約。因此，成本會計目標應與其職能相適應，在職能范圍內制定科學、可行、先進的目標，在目標的實施過程中體現其功能作用。

1、成本會計的基本目標

成本會計的基本目標是指成本會計的長期性、根本性、終極性目標，公認的觀點是經濟效益。成本會計正是從費用成本的計量、記錄、計算及監督等方面著手，為提高經濟效益服務，并以經濟效益為最高目標。成本會計的產生、發展，正是基于對費用成本的反映與監督，基于對經濟效益的關注和追求，與經濟效益具有密不可分的關系。

2、成本會計的具體目標

成本會計的具體目標是指成本會計實踐中向誰提供會計信息、提供哪些會計信息、怎樣提供會計信息。

（1）成本會計信息的服務對象。眾所周知，財務會計是一種對外報告會計，其服務對象主要是企業所有者、債權人及國家政府有關部門。成本會計是一種對內報告會計，這是由社會主義市場經濟環境所決定的。成本費用是企業員工素質、技術水平、管理水平、機器設備的先進程度、企業地理位置及交通通訊狀況等諸多因素的集中反映，所有這些都是企業內部的事，有的屬于企業合法的商業秘密，企業沒有義務、也不可能對外報告。因此成本會計的服務對象主要是企業內部的有關部門和人員，應包括以下五個方面：

一是企業行政管理部門。企業經濟效益的高低是考核其工作業績的主要尺度之一，而經濟效益的主要制約因素在于成本費用。因此，一方面企業的行政管理部門要了解各產品的生產耗費金額及其結構，從中檢測各項技術改造措施、專有技術與專利權的應用效果，考核各項降低成本措施的落實和執行情況，分析評價成本費用的升降對當期利潤的影響，為實施工作獎懲提供客觀依據。另一方面，企業行政管理部門還要掌握期間費用的支出情況，尤其是管理費用的支出金額及其結構，了解其發展趨勢，為加強人員管理、節約經費開支提供參考依據。此外，財務費用的利息支出、匯兌損失，銷售費用中的廣告費、包裝費等也是行政管理部門關心的重要內容。

二是企業生產管理部門。包括工廠、車間等組織和管理生產過程的部門。這些部門處于產品生產的具體組織、指揮、協調和控制的第一線，對產品生產的耗費內容、耗費方式最為了解并對產品的制造成本具有控制能力，是企業最高層的責任成本中心。因此企業生產管理部門對本部門的直接材料、直接人工及制造費用的耗費最為關心。成本會計向企業生產管理部門提供制造成本的詳細信息，也是其重要的工作目標之一。

三是企業基層生產單位。工段、班組是產品生產的最基層單位，是直接材料費、直接人工費的發生地，是最基本的責任成本中心。企業的班組核算內容，主要是成本核算，班組是成本考核對象之一，成本會計也要向這些單位提供有關成本會計信息。

四是企業內部員工。在經濟責任制的約束下，職工必將關心其生產耗費情況，因為生產耗費直接關系到職工的切身利益。成本會計有義務向職工報告成本會計信息（一般通過職工代表大會報告）。

五是其他有關會計分支。財務會計雖然向成本會計提供資產價值、負債狀況等資料，以便于成本核算，但在計量資產和利潤過程中，則需要成本會計為其提供在產品成本、半成品成本、產成品成本等資料，以便于編制財務會計報告。此外，在管理會計進行成本預測、決策、控制過程中，也需要成本會計為之提供基礎成本會計信息。

（2）成本會計信息的服務內容。成本會計信息的服分對象不同，所需求的會計信息也不同。服務對象的層次越高，所需求的成本會計信息越具綜合性、全面性，反之亦然。其次，在企業內部管理過程中，有關管理部門可能隨時要求成本會計提供特定的成本會計信息，其內容具有一定的不確定性。客觀地講，成本會計所提供的日常成本信息，從不同角度進行組合、分類后，可以形成全然不同的成本信息，以滿足不同目的需要。對此可從成本費用分類和成本會計報表中得到答案。

（3）成本會計信息的服務方式。一是通過憑證、帳簿、報表，提供直接材料、直接人工、制造費用、期間費用及其細節的帳內成本會計信息，這些信息一般是定期、定向提供的。二是通過帳外的統計、計算提供，如變動成本、固定成本、加工成本、邊際成本等。這些信息一般是不定期、不定向提供的。三是通過專題報告形式向特定對象提供有關成本信息。四是通過口頭匯報方式向有關方面提供成本信息，如年終決算后對職代會的成本費用報告，回答有關政府機構、企業所有者的成本費用咨詢等。總之，由成本會計的對內服務特性所決定，它的服務方式也顯得靈活多樣，具有提供方法、內容、對象及時間等方面的可變性。

成本會計目標是成本會計理論的最高層次，對成本會計假設、成本會計原則等具有方向性、根本性的影響。

三、關于成本會計的假設與原則問題

1、成本會計假設

財務會計中的會計假設公認為會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量四項。在成本會計中同樣存在這四項假設，只是在具體內容及其影響對象上發生了一定的變化，對此不再贅述。值得提出的是，在成本會計中應建立“公正分配”假設。

費用的分配是成本會計中最普遍、最重要的問題之一，其分配的公正性直接關系到成本會計信息的可靠性。所謂公正，是指在間接費用分配標準的選擇上，應選擇與所分配費用的高低最密切的標準，要求盡可能減少主觀因素的影響，保持分配方法的合理性。然而，分配標準與分配方法畢竟是通過人確定的，所謂公正只是一種相對的概念，是主觀假設，也是成本會計陳報會計信息的一項基本前提。在這一前提下，才會產生和存在一系列間接費用的分配方法，如外購材料、外購燃料費用分配的消耗數量（長度、重量、體積、容積、面積等）比例法、定額消耗量比例法等，制造費用分配的生產工人工資比例法、生產工人工時比例法、機器工作小時比例法、直接成本比例法等。此外，輔助生產費用的分配、生產費用在完工產品與在產品之間的分配等，都隱含著公正分配的假設。

2、成本會計原則

為了規范成本會計工作，為成本會計信息的提供確定依據，應建立成本會計的一般原則。財務會計中的十二項會計原則，大部分適用于成本會計，并表現出成本會計的特色，如客觀性原則、相關性原則、一貫性原則、及時性原則、明晰性原則、權責發生制原則、謹慎性原則、歷史成本原則、劃分收益性支出與資本性支出原則、全面性和重要性原則等。此外，成本會計中費用成本的確認與計量具有很強的政策性，要求符合有關法規的規定，應建立合法性原則；在公正分配前提下，應建立合理性原則。前者指成本會計核算必須符合有關法律、法規和制度的規定，劃分計入本期損益與非本期損益、計入產品成本與非產品成本等界限，嚴格遵守成本開支范圍；后者是指費用的分配應力求公正、合理，分配標準符合受益性原則。

由于成本會計是一種對內服務為主的會計分支，不存在企業間的橫向比較，因而不存在可比性原則。其次，成本會計的核心在于成本費用的計量，不在于損益的確認，因而不存在配比性原則。

（作者單位：天津商學院會計系）

責任編輯王教育

看，這176戶業主中，初中學歷的有132人，占75%；小學學歷的有44人，占25%。從掌握的會計知識情況看，95%以上的會計知識一竅不通，僅有的5%也是略知皮毛。由此可見，個體私營業主自身素質差是影響建帳建制工作順利開展的一個重要原因。

個體私營業戶建帳建制是市場日益發展和實現稅收征管法制化、規范化的必然要求，是創造公平競爭的稅收環境、促進個體私營經濟健康發展的重要舉措。針對個體私營經濟建帳建制中存在的問題，建議采取如下對策：

——搞好宣傳，增強個體私營經濟建帳建制的自覺性。在個體私營經濟中建帳建制是一個新生事物，很多人對此存在誤解。稅務部門一定要加大對個體私營經濟建帳建制的宣傳力度，使廣大個體私營業戶自覺轉變思想觀念，積極主動地配合稅務部門搞好建帳建制工作。

——強化培訓，提高個體私營經濟自身建帳建制的能力。針對個體私營經濟從業人員素質普遍偏低，影響建帳建制工作順利開展的實際，稅務部門要積極采取措施，搞好對個體私營業主及其財務人員的培訓。

——加大稅務稽查力度，推動建帳建制工作的順利開展。為配合建帳建制工作的開展，稅務部門應該對稅收征管力量進行合理調配，進一步充實對個體私營業戶的稽查力量，要集中力量認真查處個體私營經濟偷逃稅大案、要案，對情節嚴重、構成犯罪的，要及時移交司法機關處理。

——密切部門配合，共同做好個體私營經濟建帳建制工作。一是要搞好稅務工商聯合。工商行政管理部門和稅務機關要共同組織力量，按照企業的實際資本構成和經營情況，對企業工商登記的性質進行清理。對不按規定建帳或建假帳的業戶，要責令其停業整頓，限期改正；逾期不改正的，要吊銷其營業執照，取締其經營資格；對建假帳偷稅構成犯罪的，要移交司法機關依法處理。二是要搞好稅銀聯合。金融部門要加強現金管理，根據國家現金管理的規定辦理現金收付；清理和禁止多頭開戶。對有偷稅行為的業戶，金融部門要積極協助稅務機關檢查其存款帳戶，提供有關情況，以便于稅務部門依法及時采取稅收保全措施和強制執行措施。三是要搞好稅警聯合。稅務部門在建帳建制過程中發生的各種涉稅案件要及時向公安部門報告，爭取公安部門的支持，發揮保駕護航作用，保證建帳建制工作的順利開展。四是要搞好稅務聯合。加強與個體勞動者協會和私營企業協會的聯系，配合稅務機關加強宣傳教育，協助個體私營經濟做好建帳建制工作。