內控系統(tǒng)評估在財務審計中的位置

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內部控制是在一個單位，為了實現(xiàn)經營目標、維護財產物資完整、保證財務收支合法、會計信息真實、貫徹經營方針和決策，以及保證經濟活動提高經濟效益而形成的一種內部自我協(xié)調和制約的控制系統(tǒng)。

內部控制在審計規(guī)范中正式采用是從20世紀四十年代開始的，但是作為一個單位管理活動中的自我調節(jié)和制約手段，卻在很早以前就產生了。古埃及對倉庫物資出入庫設置幾名人員同時專司記錄并相互核對，我國西周時代的財政收支實行分權并相互核對，宋代對收、支、節(jié)余采用“四柱清冊”的形式以制約其平衡等。從內部控制系統(tǒng)的衍變看，大體經歷了由內部牽制的采用、制約機制的建立、控制體系的形成三個階段。從最初的“分工、程序、手續(xù)”等形式的內部牽制，到“標準、預算、指標”的建立，再到建立各業(yè)務控制系統(tǒng)以至組成企業(yè)的整個控制體系。

企業(yè)內部控制系統(tǒng)是在各個業(yè)務系統(tǒng)中由不同部門、不同制度的控制點組成的，控制系統(tǒng)可能超出一個管理部門的業(yè)務范圍，例如:從材料采購業(yè)務來看，物資管理屬于供應部門，貨款結算屬于財務部門，核算業(yè)務分處于供應與會計兩個部門，而在供應部門中，材料進貨的管理要涉及供應計劃、合同管理、物資檢驗、倉庫管理等幾種制度。在一個業(yè)務管理制度中，很難包含有一個完整的控制系統(tǒng)，與此相反，一項業(yè)務的控制系統(tǒng)，其控制點可能存在于幾種制度之內。內部控制系統(tǒng)不是管理制度，其控制點乃是存在于有關部門的制度之中。管理部門對于所屬業(yè)務進行的控制活動依靠管理制度，而審計活動用以確定程序、重點、范圍和方法乃是依靠內部控制系統(tǒng)評價。現(xiàn)代審計的主要標志之一，就是采用以評價內部控制系統(tǒng)為基礎的審計方法。許多國家公認的審計標準中，為數(shù)不多的內容就包含了下列一條:“對現(xiàn)行的內部控制應加以適當?shù)难芯亢驮u價，以確定其可信程度，并據(jù)以確定抽查的范圍和審計程度”這就是說，在審計活動中，已經把是否評價內部控制系統(tǒng)作為衡量現(xiàn)場審計能否合格的一項尺度，為什么內部控制系統(tǒng)的評價在審計工作中處于如此重要的地位呢?主要是審計環(huán)境發(fā)生了重大變化所造成的，經濟發(fā)展對現(xiàn)代審計提出了新要求。

一、審計業(yè)務量的增大

過去企業(yè)的生產規(guī)模不大，經濟業(yè)務較少，審計是采用詳查的方法并按照會計核算的順序來進行順查的。它從審查每一張原始憑證、記帳憑證開始，對其憑證的規(guī)范、經濟內容、會計處理、貨款金額要做全部檢查，確定其真實性與合規(guī)性，然后核對帳薄、核對報表，通過這些步驟按順序進行詳細的檢查，將經濟業(yè)務與財務收支活動中存在的弊端，能夠細致的、徹底的揭露出來，以保證企業(yè)財務收支及其結果的真實性和正確性。二十世紀初期以來，企業(yè)的生產規(guī)模迅速發(fā)展，托拉斯式企業(yè)、跨國集團大量涌現(xiàn)，即使在一般大中型企業(yè)中，經濟業(yè)務也大量增加，數(shù)量繁多的會計憑證和帳目，實施詳細審計進行詳查，不僅稽延時日，花費更大的審計費用，而且業(yè)務繁雜，很難無一遺漏地把所有問題查清，因而審計師不得不改進審計方法，考慮把詳查改為抽查。對于數(shù)量繁多的會計憑證和帳目怎樣抽查?哪些應抽?哪些不抽?抽多抽少?范圍多大?面對這些難題，一開始只能借助審計師的經驗判斷，但是經驗判斷所確定的抽查范圍既不穩(wěn)定，更不科學，審計師經驗不同，看法也有差別，判斷就會不同，因此難以保證審計的質量。審計師們根據(jù)多年經驗總結，從理論上認識到影響審計質量很重要的因素是在審計活動中所遭遇的風險，可概括為固有風險、控制風險、檢查風險三類風險，審計風險=控制風險*檢查風險，檢查風險可以通過審計人員主觀努力或指派業(yè)務水平高的人員來加以克服，關鍵在于減少控制風險，通過內部控制系統(tǒng)評價，可以解決如下問題:

(一)根據(jù)業(yè)務系統(tǒng)的內部控制強弱，可以識別內中可能存在的錯弊程度，從而識別審計的重點。

(二)按照評價內部控制系統(tǒng)的結果，對薄弱環(huán)節(jié)應采用較大的審計范圍、而健全、有效的環(huán)節(jié)，審計的范圍可以縮小。

(三)具有健全、有效的內部控制的業(yè)務系統(tǒng)，其固有風險可以受到制約。因此通過對內部控制系統(tǒng)的研究和評價，確定其可信程度，能夠據(jù)以確定審計的程序和抽查范圍，正因如此以評價內部控制系統(tǒng)為基礎的審計方法就逐步采用起來，收到了實效。

二、審計功能的變化

財務審計的發(fā)展經歷了收支業(yè)務的查核、交易事項的審查、資產負債表、損益表等報表審計幾個階段。在進行業(yè)務收支與交易事項審計的時期，審計的目的在于查錯防弊，一般采用詳查，而隨著經濟的發(fā)展，市場競爭的加劇，企業(yè)的所有者、債權人、生產協(xié)作單位、經營者等更關心的是企業(yè)經濟實力的真實性，因而從社會、企業(yè)內部更關心的是對財務報表的證實，這種審計功能的變化對審計的內容、程度、方法都提出了新的要求，帶來了更大的困難，審計實踐證明，解決這些問題的途徑仍然是以評價內部控制系統(tǒng)的審計方法，才能科學的指明應當選擇的審計要點及其方法和范圍，從而取得適當?shù)膶徲嬜C據(jù)并做出確切的審計結論，對審計項目確定的審計目標給予證實。

三、加強企業(yè)管理的要求

在企業(yè)中，內部控制系統(tǒng)的強弱是管理工作好壞的集中反映。因為，某項業(yè)務的控制系統(tǒng)不健全，正是其業(yè)務過程中缺少某些應有的控制點，也即時管理上有缺口和漏洞。如果某些業(yè)務的控制系統(tǒng)無實效，正是表明其業(yè)務過程中的某些控制點徒有形式而未執(zhí)行，或是沒有控制措施而未發(fā)生作用，必然會使管理紊亂，乃至發(fā)生差錯和遭受損失。所以，通過對內部控制系統(tǒng)的評價，可以發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)及其存在的問題，有針對性加以糾正、改進或系統(tǒng)地進行整頓，內部控制制度評價對加強企業(yè)管理起著以下重要作用:

(一)針對某些業(yè)務過程中欠缺的控制點予以配置、補充或調整，對失效的控制點建立應有的控制措施并監(jiān)督其嚴格執(zhí)行，將使這個業(yè)務過程的管理活動協(xié)調、有序，當發(fā)生某些不正常的情況時能夠主動地予以制約或調整，從而有力地提高其管理水平。

(二)通過借鑒其它先進企業(yè)的內部控制系統(tǒng)，與本單位相同的業(yè)務系統(tǒng)的控制點進行對比和研究，采取其適合于本單位的新的控制環(huán)節(jié)與控制措施，可以有效地改進企業(yè)的管理工作。

(三)有計劃地對主要業(yè)務的內部控制系統(tǒng)進行評審，針對薄弱環(huán)節(jié)發(fā)生的損失浪費或工作效率低落等問題，研究應當改進的控制環(huán)節(jié)與控制措施，用以改進經營管理和生產技術，促進經濟效益的提高。

(四)從加強企業(yè)自我約束機制出發(fā)來建立、改進、加強內部控制系統(tǒng)。例如，在財務支出方面建立必要的標準、指標、責任、手續(xù)、程序、核算、檢查、考核等控制點，以保證各項支出活而不亂。顯然，通過對這些內部控制系統(tǒng)所進行的評價活動，在搞活企業(yè)、加強管理、提高效益等方面，都是十分有利的。在企業(yè)中，管理的范圍是很廣泛的，諸如生產計劃、投資計劃、資金預算、生活福利、培訓教育、維修服務等，無不有其業(yè)務、存在著管理活動，并各有其管理制度，內部控制系統(tǒng)是各業(yè)務系統(tǒng)中必要的控制環(huán)節(jié)，它的控制點又存在于管理制度中，那么，審計運用的內部控制系統(tǒng)的范圍，是否把企業(yè)中所有的管理活動都全部包含在內呢?不是，由于審計與內控制度的關系是從以下兩方面來建立的。一是通過衡量各個業(yè)務過程內部控制系統(tǒng)的強弱，足以判斷其業(yè)務活動的真實、合法和效益優(yōu)劣的程度。凡是控制系統(tǒng)健全、有效的業(yè)務系統(tǒng)，一般發(fā)生差錯、弊端、損失、浪費的情況就較少，反之就多。

因而借助于對內部控制系統(tǒng)進行評審的結果，可以作為確定審計程序、重點、范圍、方法的重要依據(jù)。二是審計的主要任務之一在于幫助企業(yè)搞活，不斷加強管理，健全約束機制，提高經濟效益、加快自我發(fā)展。內部控制系統(tǒng)是企業(yè)自我約束機制的重要內容，通過對它進行評審的結果，可以發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)或與先進單位具有差距之處，促進其改進管理工作，加強約束機制，提高經濟效益，加快發(fā)展生產技術。在現(xiàn)代審計活動中如果不進行內部控制系統(tǒng)的評價，就很難保證審計的效率和質量，甚至難以做出審計結論。特別是對財務審計來說，他還有重要的作用。一是通過對內部控制系統(tǒng)的評價來確定審計的范圍和適當?shù)某绦颍軌蝻@著地提高審計的效率和質量。二是借助于評價內部控制系統(tǒng)的結果，能夠有效地發(fā)現(xiàn)管理中的薄弱環(huán)節(jié)和問題，得以適時加以改進，提高企業(yè)的管理水平，使審計成為管理現(xiàn)代化的重要工具。因此，內部控制系統(tǒng)評價已成為財務審計不可缺少的內容。