新企業(yè)會計準(zhǔn)則會計計量問題分析

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摘要：為促進企業(yè)的發(fā)展和進步，我國財政部門頒布了新企業(yè)會計準(zhǔn)則，并充分引入公允價值等存在多重會計計量屬性的計量模式。但是在實際的實施中，卻為既有的單一性的歷史成本會計計量模式帶來了一定的挑戰(zhàn)，因此本文對新會計準(zhǔn)則中會計計量中的幾點問題進行分析，并提出了部分建議。

關(guān)鍵詞：會計準(zhǔn)則；公允價值；會計計量

一、多重會計計量屬性并存的現(xiàn)實意義

1.解決了資產(chǎn)減值計量問題。在對資產(chǎn)價值進行計量時通常需要依據(jù)歷史成本，在資產(chǎn)負(fù)債表中進行反映、計量時，則是通過初始性的實際成本、攤余成本進行的，因此當(dāng)持有資產(chǎn)時通常不對減值損失進行確認(rèn)，且在資產(chǎn)減值損失進行資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、出售時才進行確認(rèn)。這就導(dǎo)致資產(chǎn)的市場價值、可回收的金額等比資產(chǎn)實際的成本低時，在歷史成本的計量模式下，往往高估了資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)價值、利潤表中的凈利潤，無法通過財務(wù)報告對企業(yè)的實際財務(wù)情況、經(jīng)營狀況進行真實準(zhǔn)確地反映。新企業(yè)會計準(zhǔn)則將以往的八項準(zhǔn)備進行擴展，并詳細(xì)規(guī)定了資產(chǎn)可回收金額的確認(rèn)辦法，針對不同的資產(chǎn)制定了不同的確認(rèn)減值損失的計量程序。2.解決了金融創(chuàng)新業(yè)務(wù)問題。對金融業(yè)務(wù)的創(chuàng)新衍生出較多的金融工具，并且屬于履行中的合約。通過以往所用的歷史成本的計量模式，無法確定相關(guān)的合約中以及履行合約的過程中和金融工具具有關(guān)聯(lián)的資產(chǎn)、負(fù)債，無法通過企業(yè)資產(chǎn)的負(fù)債表對企業(yè)實際運行中存在的交易風(fēng)險等進行反映。所以衍生出金融工具交易的企業(yè)將這些交易稱為資產(chǎn)負(fù)債表之外的業(yè)務(wù)，針對這些在取得時為出現(xiàn)實際成本或?qū)嶋H成本相對較小的金融負(fù)債、金融資產(chǎn)等通過公允價值、歷史成本、攤余成本等計量手段進行表內(nèi)核算，從而揭示這些價值發(fā)生變動所帶來的風(fēng)險。3.解決了或有負(fù)債計量的問題。企業(yè)在進行日常的經(jīng)營和管理時，往往會存在較多的不確定因素，在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中這些因素極有可能已經(jīng)導(dǎo)致了企業(yè)承擔(dān)某項現(xiàn)時的義務(wù)，但履行該項義務(wù)的時間則為以后，且無法在資產(chǎn)負(fù)債表中明確履約的時間、償付的金額等，會隨著相關(guān)事件的發(fā)生等出現(xiàn)改變。采用歷史成本的計量模式，這些無法明確履約時間和支付金額的負(fù)債無法入賬，無法在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中得到有效地反映。而在新企業(yè)會計準(zhǔn)則中則對或有負(fù)債、預(yù)計負(fù)債的范圍進行了界定，并引入了最佳估計數(shù)的計量模式，提高了針對性和合理性。4.解決了國際會計準(zhǔn)則接軌的問題。在新企業(yè)會計準(zhǔn)則中，對歷史成本、可變現(xiàn)凈值與現(xiàn)值、公允價值、重置成本等會計計量的屬性進行了明示，并規(guī)定了企業(yè)在日常的經(jīng)營中，處于什么樣的狀況下應(yīng)采用那種計量方式。新會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告中的現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值與現(xiàn)值、歷史成本等內(nèi)容具有較高的一致性，因此有利于和國際會計準(zhǔn)則進行接軌。

二、新會計計量模式在具體運用中存在的問題

新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)范了會計計量的基礎(chǔ)性原則，并且?guī)追N既有初始性的計量基礎(chǔ)，又有后續(xù)性的計量基礎(chǔ)。但是從以往的單一性模式變?yōu)檫x擇模式更具多樣性，難免會有一定的難度并在短時間內(nèi)缺乏適應(yīng)性，因此將歷史成本的會計計量的模式轉(zhuǎn)變?yōu)榘蕛r值在內(nèi)的多重性的計量模式，其中存在一些問題，主要體現(xiàn)在以下幾方面：1.在實務(wù)中如何確定公允價值。通過公允對資產(chǎn)價值進行表達與長期發(fā)展會計人員所形成的慣性思維具有一定的不適性，因此以往在進行會計工作時公允價值未能得到充分應(yīng)用。但是在國際會計準(zhǔn)則、新企業(yè)會計準(zhǔn)則中，則對公允價值進行了官方應(yīng)用，因此愈發(fā)凸顯了公允價值的重要性。在進行會計實務(wù)時，實體價值往往與市場價值具有一定的差異性，而該差異性的存在會在一定程度上使不同企業(yè)在應(yīng)用公允價值對相同資產(chǎn)、負(fù)債進行計量時，產(chǎn)生不同的結(jié)果，進而對相同企業(yè)間會計信息可比性產(chǎn)生影響。2.不同的會計環(huán)境對會計計量的影響。通常發(fā)生會計事項時需要具有一定的會計環(huán)境，受其產(chǎn)生背景、目的等因素的影響，需要結(jié)合其實際情況選擇具有適用性的計量屬性。因為不同計量屬性的應(yīng)用，會導(dǎo)致計量結(jié)果的不同。如企業(yè)進行合并后獲取的長期股權(quán)投資和其他方式獲取的二者初始計量是不同的，受同種控制和不同種控制的企業(yè)合并所獲取的長期股權(quán)投資，初始計量也不相同。3.計量標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用到會計實務(wù)中產(chǎn)生不同的理解與解釋。受工作人員所擁有的知識儲備、思維方式、判斷能力當(dāng)方面的影響，使得其對同一會計計量屬性的理解、運用等方面存在區(qū)別甚至是產(chǎn)生分歧。對會計核算中信息質(zhì)量可比性原則進行考慮，應(yīng)通過規(guī)定的會計政策對企業(yè)中相同、形式的交易事項等進行處理，從而使會計的信息口徑具有一致性和可比性。在進行實際的會計實務(wù)工作時，在計量標(biāo)準(zhǔn)中會存在一部分個性空間。

三、會計計量實務(wù)運用的幾點建議

1.明確計量目標(biāo)。在對會計事項進行準(zhǔn)確性的計量之前，應(yīng)將會計計量中目標(biāo)的問題有效解決，即進行會計計量的主要目的是什么，需要通過會計計量工作對什么需求進行滿足。合理的解決會計計量目標(biāo)問題，從而在基本性的概念上將應(yīng)采用的計量基礎(chǔ)問題理清，并掌握在什么樣的情況下采用生么樣的計量基礎(chǔ)。在大多數(shù)的企業(yè)中，制定會計計量目標(biāo)是為有用的信息提供給使用者。因此計量屬性需要對企業(yè)的資產(chǎn)情況、負(fù)債情況等更加真實且公允地反映出來，并充分引入其他的計量屬性，從而使信息需求得到有效滿足。但是在進行計量屬性的引入時，應(yīng)當(dāng)以什么標(biāo)準(zhǔn)對其恰當(dāng)性進行衡量，應(yīng)當(dāng)在實際應(yīng)用會計計量的過程中有效解決。可對以下幾項標(biāo)準(zhǔn)進行參考：其一便是會計信息所具有的質(zhì)量特征，即計量結(jié)果是否對信息質(zhì)量的客觀性、可比性、相關(guān)性等需求進行滿足。其二便是資產(chǎn)的基本性定義和負(fù)債的基本性定義，在二者的定義中對未來的經(jīng)濟預(yù)期利益會流入企業(yè)或流出企業(yè)進行了強調(diào)，因此對計量屬性進行選擇有利于未來經(jīng)濟利益的獲取。其三便是對會計的計量成本進行考慮，即效益性原則。當(dāng)采用某計量屬性時，其需要付出的成本比其所能實現(xiàn)的價值要大，則應(yīng)對其他的計量屬性進行考慮。2.區(qū)分初始計量和后續(xù)計量。將資產(chǎn)減值等概念引入到會計準(zhǔn)則中，在一定程度上打破了歷史成本的計量模式。在企業(yè)的會計計量問題中，通常會涉及到初始計量、后續(xù)計量兩方面。對于企業(yè)的會計計量工作來說，大多以兩個方面的內(nèi)容為主，分別是初始計量和后續(xù)計量。新的會計準(zhǔn)則當(dāng)中，初始計量所包括的內(nèi)容包括了歷史成本和公允價值等等內(nèi)容，而后續(xù)計量則包括了攤余成本和重置價值，以及公允價值，其計量有相同之處，也有所不同。對于原則上所規(guī)定的固定資產(chǎn)和生物資產(chǎn)等等一系列的初始計量要以歷史成本屬性作為基礎(chǔ)，而計算金融資產(chǎn)和負(fù)債情況以及虛擬性資源時則要以公允價值作為基礎(chǔ)。在長期股權(quán)投資過程中，則要結(jié)合實際獲取方式來加以選擇，如果需要通過現(xiàn)金支付來獲取，則需要計算成本；如果通過證券獲取則要應(yīng)用公允價值來進行計算。在后續(xù)計量工作中，其考慮因素更多，不僅僅有事件發(fā)生的原因，同時也要考慮目的等等因素，以不同的原則為基礎(chǔ)，來選擇最為合適的計量屬性來開展工作。3.以公允價值作為應(yīng)用的基礎(chǔ)。公允價值在新會計準(zhǔn)則當(dāng)中的地位是非常重要的，所以要保證公允價值這個概念的唯一性，但是這也要以明確公允這個概念的涵義作為基礎(chǔ)。為了確定資產(chǎn)當(dāng)中的公允價值，就需要在程序上具備一個公認(rèn)、客觀的步驟，并且作為該步驟來說也要具備可行性。具體來說，其一，需要結(jié)合公平交易情況下所確定的銷售價格來確定，如果當(dāng)時并不存在一個銷售協(xié)議，但存在一定活躍的市場，則要以市場價格作為參照標(biāo)準(zhǔn)。如果無活躍市場可以提供參照，則可以以同行業(yè)內(nèi)的最近交易價格作為參照，這樣就可以實現(xiàn)最合理的基礎(chǔ)估價。4.以會計事項發(fā)展環(huán)境作為參照。如果計量的計量時間點在資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨后續(xù)計量工作的開展則應(yīng)以可變現(xiàn)凈值孰低計量方法來開展計量，所以企業(yè)首先需要確定存貨的可變現(xiàn)值。但是這個數(shù)值并不是憑空捏造，而是要以相關(guān)證據(jù)作為基礎(chǔ)。我們需要將企業(yè)持有的存貨以及持有目的以及資產(chǎn)負(fù)債表日后事項的影響等等多個方面來對實際情況進行區(qū)分，選擇不同的屬性來進行計量。如果企業(yè)持有材料的目的在于保證生產(chǎn)，那么其生產(chǎn)的產(chǎn)成品作為計量標(biāo)準(zhǔn)，在這種情況下，可變現(xiàn)凈值和成本相比會較高；如果材料價格下降，產(chǎn)成品的可變現(xiàn)值和成本比較低，則計量應(yīng)當(dāng)以可變現(xiàn)凈值為基礎(chǔ)；如果持有存貨的目的在于執(zhí)行銷售合同，或保證勞務(wù)合同，則可變現(xiàn)凈值的計算則需要以合同價格作為基礎(chǔ)。

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作者:劉偉 單位:哈爾濱市商業(yè)學(xué)校