區(qū)塊鏈技術(shù)對財(cái)務(wù)會計(jì)數(shù)字化的影響

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摘要：以數(shù)字技術(shù)為核心的數(shù)字經(jīng)濟(jì)，將數(shù)字化的信息作為關(guān)鍵要素，以現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)為載體，充分利用云計(jì)算、大數(shù)據(jù)、人工智能、區(qū)塊鏈等技術(shù)，為經(jīng)濟(jì)增長提供源源不斷的動力。云計(jì)算、大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈等基礎(chǔ)性技術(shù)與前沿技術(shù)逐漸深入到社會發(fā)展的各個(gè)領(lǐng)域當(dāng)中，數(shù)字化技術(shù)深入到各行各業(yè)。數(shù)字化、智能化對會計(jì)也產(chǎn)生了重大影響。本文首先分析了財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型與智能財(cái)務(wù)之間的區(qū)別與聯(lián)系，并通過探究區(qū)塊鏈技術(shù)在財(cái)務(wù)、會計(jì)方面的應(yīng)用，試圖尋找可以計(jì)量數(shù)字貨幣的模式。最后對區(qū)塊鏈技術(shù)在會計(jì)方面的應(yīng)用進(jìn)行了思考，以期提升會計(jì)數(shù)據(jù)作為公共資源的可利用價(jià)值和會計(jì)活動的價(jià)值創(chuàng)造能力，將會計(jì)的未來職能提升到跨組織層面和國家層面。

關(guān)鍵詞：數(shù)字經(jīng)濟(jì)；區(qū)塊鏈；財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型；智能財(cái)務(wù)

一、財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型與智能財(cái)務(wù)

數(shù)字化轉(zhuǎn)型是指通過現(xiàn)代技術(shù)，改變企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造方式。財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型是在企業(yè)財(cái)務(wù)中，通過運(yùn)用大數(shù)據(jù)等現(xiàn)代化技術(shù)提高財(cái)務(wù)質(zhì)量和速度，并對業(yè)務(wù)流程進(jìn)行重塑，是財(cái)務(wù)能夠更有效的支撐企業(yè)業(yè)務(wù)和經(jīng)營。企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵在于確保數(shù)據(jù)的真實(shí)及時(shí)。基于集中核算的財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心便是財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型的重要工具。而智能財(cái)務(wù)以傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理理論為基礎(chǔ)，在智能軟件和智能硬件的幫助下，逐步取代部分人工財(cái)務(wù)。與數(shù)字化與智能化的關(guān)系一致，財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型是智能財(cái)務(wù)的基礎(chǔ)，為智能財(cái)務(wù)提供數(shù)據(jù)支撐和技術(shù)支持。隨著數(shù)字技術(shù)的逐步運(yùn)用，尤其是共享、協(xié)同的概念不斷植入財(cái)務(wù)共享中心之中，尤其是財(cái)務(wù)機(jī)器人的運(yùn)用，智能財(cái)務(wù)逐漸進(jìn)入了人類的視線。財(cái)務(wù)機(jī)器人相較于傳統(tǒng)的人工財(cái)務(wù)，可以更高效的完成一些重復(fù)的工作，但還遠(yuǎn)不是智能財(cái)務(wù)，業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)本身的數(shù)據(jù)化程度和信息系統(tǒng)的原有架構(gòu)，使得財(cái)務(wù)共享服務(wù)一定程度上阻礙了智能財(cái)務(wù)的進(jìn)一步發(fā)展。財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的具體路徑：財(cái)務(wù)共享中心向采購、稅收等更大的共享平臺轉(zhuǎn)變，再進(jìn)一步加強(qiáng)數(shù)據(jù)算法能力，并融合管理會計(jì)，在傳統(tǒng)前臺、后臺中充當(dāng)大數(shù)據(jù)中心信息轉(zhuǎn)換的角色。智能財(cái)務(wù)分為三個(gè)發(fā)展層次：一是基于財(cái)務(wù)規(guī)則的自動化，如自動核算、智能報(bào)告；二是充當(dāng)用戶界面的數(shù)據(jù)分析助理，人機(jī)協(xié)作；三是進(jìn)一步深度學(xué)習(xí)，智能決策，風(fēng)險(xiǎn)控制。財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型不僅需要企業(yè)思維與文化的轉(zhuǎn)變、現(xiàn)代技術(shù)的支撐，更重要的是企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程與企業(yè)管理模式向更適應(yīng)智能化發(fā)展的轉(zhuǎn)變。

二、區(qū)塊鏈技術(shù)在財(cái)務(wù)、會計(jì)中的運(yùn)用

區(qū)塊鏈技術(shù)最早源于中本聰，在對比特幣—點(diǎn)對點(diǎn)現(xiàn)金支付系統(tǒng)的探究中提出，其核心技術(shù)就是區(qū)塊鏈。區(qū)塊鏈技術(shù)是借助哈希算法和分布式記賬生成數(shù)據(jù)，并利用共識機(jī)制進(jìn)行驗(yàn)證，以密碼學(xué)原理和時(shí)間戳技術(shù)確保數(shù)據(jù)去中心化、不可修改偽造，以時(shí)間序列、鏈?zhǔn)浇Y(jié)構(gòu)對數(shù)據(jù)進(jìn)行組合和存儲，通過代碼組成的智能合約編程的一種分布式共享技術(shù)。具有去中心化、時(shí)序性、開放性、獨(dú)立性和數(shù)字簽名等特點(diǎn)。區(qū)塊鏈的運(yùn)行方式是，各節(jié)點(diǎn)首先進(jìn)行有效性驗(yàn)證，通過驗(yàn)證的交易被計(jì)入，同時(shí)同步到所有節(jié)點(diǎn)，每個(gè)區(qū)塊按照時(shí)間序列形成完整的區(qū)塊鏈。各節(jié)點(diǎn)相互驗(yàn)證，共同保障信息的真實(shí)性，形成了效率高、成本低、錯(cuò)誤率同時(shí)低的記錄方式。其中，分布式記賬具有效率高、可追溯、信息公開等優(yōu)點(diǎn)；共識機(jī)制算法包括：工作量證明、權(quán)益證明和股份授權(quán)證明。所有節(jié)點(diǎn)不管運(yùn)用哪種算法進(jìn)行運(yùn)行，最終都會取得共識，并由最早完成計(jì)算的節(jié)點(diǎn)進(jìn)行記賬。在沒有取得51%節(jié)點(diǎn)同意的情況下無法進(jìn)行數(shù)據(jù)的篡改，確保了信息的真實(shí)。區(qū)塊鏈技術(shù)需要針對泄露信息、反篡改和失效問題進(jìn)行安全保障。而時(shí)間戳技術(shù)通過對每個(gè)區(qū)塊進(jìn)行時(shí)間的標(biāo)注，使得數(shù)據(jù)具有時(shí)間維度，保證了數(shù)據(jù)進(jìn)行更新時(shí)按照時(shí)間順序，保證每次更新的一致性。區(qū)塊鏈密碼技術(shù)則含有數(shù)字簽名、密碼協(xié)議等。區(qū)塊鏈密碼技術(shù)包括哈希算法和非對稱加密。其中哈希算法是一種基于收斂的極其迅速的算法，從輸入到輸出之速度非常之快，并且耗費(fèi)的資源相對減少很多，但是不能從輸出倒推出輸入；通過對不同信息的轉(zhuǎn)換，轉(zhuǎn)換成方便儲存的二進(jìn)制信息。區(qū)塊鏈?zhǔn)褂肧HA256散列算法，256個(gè)“0”或“1”，可形成2256個(gè)數(shù)，使得數(shù)據(jù)逆向破解成為不可能。區(qū)塊鏈以公鑰和私鑰的數(shù)字簽名技術(shù)確保了數(shù)據(jù)的安全。區(qū)塊鏈的可追溯特性為智能合約提供了天然平臺。區(qū)塊鏈下的智能合約，其核心就是節(jié)點(diǎn)進(jìn)行合約的執(zhí)行并對結(jié)果記錄，以供其他用戶進(jìn)行驗(yàn)證。

三、區(qū)塊鏈+數(shù)字貨幣+會計(jì)計(jì)量

1.確認(rèn)為“存貨”。當(dāng)前一些擁有數(shù)字貨幣的二級量化公司，通常同時(shí)持有一定數(shù)量的多國貨幣，其最終目的是獲取短期的利差，從這個(gè)層面我們試圖將數(shù)字貨幣歸類為“存貨”。那么，我們從存貨的定義、確認(rèn)條件，以及后續(xù)計(jì)量原則考慮，是否應(yīng)該將數(shù)字貨幣計(jì)入存貨。首先，根據(jù)我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，以及國際層面的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，存貨指的是：企業(yè)在日常活動過程中，持有以備出售的仍在生產(chǎn)中的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品或者商品、以及一些生產(chǎn)或者提供勞務(wù)過程中所需要的材物料等。從存貨的定義看，此類公司持有數(shù)字貨幣，符合存貨的定義。但與常規(guī)性的企業(yè)業(yè)務(wù)活動相比較，此類公司最終的目的是為了賺取利差，與傳統(tǒng)的企業(yè)持有以供出售的目的，有一定的差異，其交易是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，仍有待考察。其次，我們從存貨的后續(xù)計(jì)量原則進(jìn)行考慮，看數(shù)字貨幣是否符合“成本與可變現(xiàn)凈值孰低原則”。對傳統(tǒng)存貨的成本進(jìn)行考量時(shí)，其一，其成本必須是歷史成本，而我們持有的數(shù)字貨幣最終目的是為了賺取市場上的利差，在由風(fēng)險(xiǎn)與收益決定的大額的利差面前，歷史成本對于數(shù)字貨幣的計(jì)量變得并不那么適用，因而，不符合會計(jì)的基本職能；其二，在考慮可變現(xiàn)凈值時(shí)，更多關(guān)注的是特定實(shí)體從開始使用到出售時(shí)，能夠變現(xiàn)的價(jià)值，但數(shù)字貨幣最主要的特性在于市場上的實(shí)時(shí)價(jià)格，前者更注重時(shí)間段，而后者更注重時(shí)間節(jié)點(diǎn)；其三，“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”原則，主要的考慮點(diǎn)在于不高估資產(chǎn)，這正好與數(shù)字貨幣高位出售而賺取差額的思想相悖，從會計(jì)的角度看，如果用“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”原則進(jìn)行計(jì)量，那么數(shù)字貨幣最終的價(jià)值則沒有辦法得以真實(shí)反映。2.確認(rèn)為貨幣資金項(xiàng)目。將數(shù)字貨幣確定為貨幣資金，一種是現(xiàn)金，另一種是外幣。作為現(xiàn)金，擁有著國家和央行作為依靠，不會輕易喪失其價(jià)值，而數(shù)字貨幣作為區(qū)塊鏈衍生出的一種支付工具，及時(shí)在某些情況下可以用作購買虛擬商品，但無法長期保障其價(jià)值的存在，就有不穩(wěn)定性，因此，不能將其確認(rèn)為現(xiàn)金。如果嘗試將數(shù)字貨幣確認(rèn)為某一種外幣，在會計(jì)的應(yīng)用中，我國將人民幣作為記賬本位幣，任何的外幣都要按照一定的匯率轉(zhuǎn)換為人民幣進(jìn)行會計(jì)的核算，以便企業(yè)能夠更為準(zhǔn)確便利的確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債利潤等科目，但是由于數(shù)字貨幣的不穩(wěn)定性，沒有相對為穩(wěn)定的匯率區(qū)間可以方便企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)換，企業(yè)也就無法準(zhǔn)確的估量，因而無法將其確認(rèn)為外幣。3.確認(rèn)為“無形資產(chǎn)”。在嘗試確定為存貨和貨幣資金失敗后，我們考慮數(shù)字貨幣的非實(shí)物形態(tài)，進(jìn)而聯(lián)想到了能否將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。首先考慮是否符合無形資產(chǎn)的定義，我們發(fā)現(xiàn)，數(shù)字貨幣作為長期持有并賺取利差的一種工具，與并不具備實(shí)物形態(tài)，但在企業(yè)中長期發(fā)揮價(jià)值的無形資產(chǎn)極其相似，同時(shí)也符合無形資產(chǎn)的相關(guān)定義。同樣，作為資產(chǎn)，我們考慮到它后續(xù)的計(jì)量時(shí)，發(fā)現(xiàn)數(shù)字貨幣作為無形資產(chǎn)同樣無法按照成本法進(jìn)行計(jì)量，并有別于傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷減值的過程，其均無法實(shí)現(xiàn)，顯然無形資產(chǎn)并不適用于數(shù)字貨幣；而從其他計(jì)量方法進(jìn)行考慮，國際會計(jì)準(zhǔn)則中常用的還有——重估價(jià)。顯然這種在資產(chǎn)負(fù)債表日重估價(jià)的方法并不適用于數(shù)字貨幣，一是資產(chǎn)負(fù)債表日并不能作為數(shù)字貨幣的應(yīng)有時(shí)點(diǎn)，而是應(yīng)該按照某一不確定時(shí)點(diǎn)的最高價(jià)格，其二，無論是增值部分還是減值部分，無論是計(jì)入所有者權(quán)益還是當(dāng)期損益同樣不適用于數(shù)字貨幣。不恰當(dāng)?shù)臍w類，對于會計(jì)信息的使用者并不利，對管理者而言，錯(cuò)誤的歸類更可能導(dǎo)致決策的失靈。4.確認(rèn)為金融工具。從數(shù)字貨幣的價(jià)格波動特性，我們想到了金融工具。數(shù)字貨幣在交易的過程中看似是符合以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的類別的。剖析如下：首先，發(fā)行一定的數(shù)字貨幣，進(jìn)行募集資金，然后進(jìn)行投資，主要的投資方向是區(qū)塊鏈的一級市場，與一級市場的項(xiàng)目方簽訂項(xiàng)目合約，待項(xiàng)目上線，便按照合約中所約定的數(shù)額對項(xiàng)目進(jìn)行投資的實(shí)際發(fā)放，與常規(guī)企業(yè)的投資相同，這些數(shù)字貨幣被當(dāng)做是權(quán)益，從這個(gè)過程中看，數(shù)字貨幣是符合金融工具的定義的。但是，從準(zhǔn)則的規(guī)定中，我們發(fā)現(xiàn)，數(shù)字貨幣在形成被投資方權(quán)益時(shí)，并沒有相應(yīng)的形成投資方的負(fù)債，與此同時(shí)也未形成投資方的負(fù)債，這與金融工具在國內(nèi)外準(zhǔn)則當(dāng)中的規(guī)定相悖。此外，以公允價(jià)值對數(shù)字貨幣進(jìn)行計(jì)量，必須要求數(shù)字貨幣在市場上保持活躍狀態(tài)，從而獲取數(shù)字貨幣的公允價(jià)值，但是明顯，這一市場反映的價(jià)值并不公允，或者說不夠充分，在這種情況下，公允價(jià)值的反應(yīng)便要依靠第三方機(jī)構(gòu)進(jìn)行評估，但無論如何評估，都不可能準(zhǔn)確無誤的達(dá)到公允價(jià)值的程度，畢竟，價(jià)值的評估依賴于歷史數(shù)據(jù)和經(jīng)驗(yàn)判斷，而非實(shí)際市場。所以，對于將數(shù)字貨幣確認(rèn)為金融工具的想法是難以行通的。綜上，無論是作為存貨以供出售、從形態(tài)方面考慮無形資產(chǎn)、從支付角度考慮貨幣資金，還是從金融領(lǐng)域考慮確定為金融工具，對于數(shù)字貨幣的歸類都并不合適，也就是說，從會計(jì)的角度無法實(shí)現(xiàn)按照這四個(gè)方向進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量，同時(shí)也反映出國內(nèi)外現(xiàn)有的會計(jì)準(zhǔn)則，已經(jīng)有所落后，在一些新興的領(lǐng)域，想要從會計(jì)的角度進(jìn)行計(jì)量，還有待會計(jì)行業(yè)進(jìn)行更為準(zhǔn)確相適應(yīng)的會計(jì)準(zhǔn)則。這也是企業(yè)進(jìn)一步融入數(shù)字貨幣、利用現(xiàn)代技術(shù)時(shí)代，所必須要彌補(bǔ)的空白。

四、區(qū)塊鏈的會計(jì)應(yīng)用思考

會計(jì)行業(yè)的第一次變革是由手工賬簿發(fā)展為計(jì)算機(jī)錄入，并人工生成賬簿；第二次是，在互聯(lián)網(wǎng)的幫助下，實(shí)現(xiàn)了跨區(qū)域的記錄和查詢。那么，以區(qū)塊鏈為核心的分布式記賬，必然會走向多點(diǎn)儲存的會計(jì)行業(yè)的新變革。自復(fù)式記賬法誕生以來，人們采用的都是交易雙方掌握自己的賬簿，但也存在著諸多缺點(diǎn)，如各賬簿所有方一旦出現(xiàn)賬簿損壞，便很難恢復(fù)數(shù)據(jù)；在企業(yè)經(jīng)營中，一旦面臨多方交易，各方僅僅維護(hù)自己的賬簿，很容易導(dǎo)致對賬困難。于審計(jì)方而言，傳統(tǒng)記賬的方式很容易被被審計(jì)單位修改，而區(qū)塊鏈技術(shù)這種分布式記賬，從根本上解決了這些問題。傳統(tǒng)記賬模式中，人們使用中央數(shù)據(jù)儲存庫。數(shù)據(jù)儲存庫由其所有者進(jìn)行控制，但是這種情況下數(shù)據(jù)的真實(shí)性有待考證。在分布式賬簿里，交易雙方將交易有關(guān)信息錄入到分布式賬簿節(jié)點(diǎn)，分布式賬簿中立即生成相應(yīng)的區(qū)塊，打上時(shí)間戳，與上一時(shí)間點(diǎn)的交易區(qū)塊相連，并將信息同步到交易雙方的節(jié)點(diǎn)。分布式賬簿中的數(shù)據(jù)來自于交易多方，數(shù)據(jù)的控制屬于多方。數(shù)據(jù)的存儲也存在于多方，這對企業(yè)利益相關(guān)者想要隨時(shí)查看，傳遞，核驗(yàn)都提供了極大的便利。分布式賬簿同時(shí)賦予會計(jì)更高層面的意義，它使得會計(jì)成為資源，會計(jì)數(shù)據(jù)成為社會監(jiān)督企業(yè)的有效信息，將會計(jì)的職能得到了更大層面拓展。從分布式記賬對會計(jì)未來職能進(jìn)行觀望，未來會計(jì)信息能夠更為及時(shí)、可靠的進(jìn)行傳遞，財(cái)務(wù)報(bào)告在及時(shí)、個(gè)性化方面也將得到前所未有的發(fā)展，從社會層面看，會計(jì)在環(huán)境、公共領(lǐng)域的作用將得到更大發(fā)揮。會計(jì)數(shù)據(jù)作為可利用的資源，能夠?yàn)槠髽I(yè)創(chuàng)造更大的價(jià)值，會計(jì)的價(jià)值也必將延伸到國家等更宏大的層面。在單式與復(fù)式記賬的記錄方面，分布式記賬必將實(shí)現(xiàn)更為有效的融合。

作者:朱曉元 單位:新疆財(cái)經(jīng)大學(xué)