小議會計工作的難點與困惑

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內容提要：本文闡述了會計客觀環境、主觀環境及其對會計職能的直接影響，并且簡要論述了如何采取相應的措施。同時對目前會計工作存在的“困惑”、“難點”談了幾點個人看法。

關鍵詞：會計環境、會計職能

會計的產生和發展，是與其所處的環境密切相關的。它適應經濟環境而產生，又伴隨經濟、政治、法律、文化、科技等環境變化而變化。會計環境決定著會計人員的行為舉止，制約著會計工作所做出的各項成果。會計環境對會計活動產生極其深遠的影響。

一、會計環境變化及其對會計職能的影響

（一）所謂會計環境：是指會計所依賴和依存的客觀環境。它包括客觀環境和主觀環境，或者稱會計外環境和會計內環境。

會計客觀環境，是指包括經濟、政治、社會文化、法律環境等因素的環境，其中，最重要的是經濟環境。會計主觀環境，則包括會計系統結構內部各部分的客觀狀況，有會計模式、會計人員素質、會計工作手段和方法、會計行為等等。會計的客觀環境影響著會計主觀環境，會計的主觀環境又反作用著客觀環境，兩者在相互作用和影響下不斷向前發展。

（二）提出會計職能的新概念。涉及會計職能的定義，至少有七至八種，有反映經濟活動、有分析經濟活動、核算經濟活動，還有監督、預測及參與經濟活動等等，我贊同于一種全面和深刻地指出會計職能和會計環境的客觀聯系這樣一個概念：即“會計職能是會計的特定環境下所具有的特定功能，既是該事物‘質’的內在規定性；又是該事物能滿足客觀環境所具有的能力”。（注2）

這樣一個涉及與會計環境緊密聯系的會計職能的概念，更具有實踐意義和指導意義，大量事實充分證實了這一點，從近代會計史看：西方產業革命的技術進步和股份公司的出現，造就了最早一批具有“公允性”和“公證人”資格的注冊會計師隊伍。而同期的中國經濟環境，在囿于自給自足的自然經濟條件下，會計仍在“龍門帳”和“四角帳”的基礎上緩緩發展。

從現代會計發展眼光和前景分析，會計職能受環境影響更明顯。資本主義生產力和科學技術飛速發展的經濟環境下，出現了“歐洲貨幣（歐元）”和歐共體組織的飛躍發展，世界經濟一體化的浪潮沖擊著“會計準則一體化”，中國在十五大以后強調發展科學技術的同時，亦做好加入世界貿易組織（wto）的準備，現有環境下的中國會計制度也在和世界會計準則接軌。

（三）會計環境對會計職能的影響。會計作為一種管理活動又是一個財務信息的處理系統，它依存于一定的客觀環境又受一定時期特定環境的制約和影響。

（1）經濟結構、經濟體制環境直接影響著會計的內容和會計處理方法

眾所周知：發展中國家的農業、礦產、石油及自然資源開采和輸出為主的經濟結構會導致大量固定資產折舊、遞耗資產攤銷業務的發展；而發達國家以先進技術、科學和信息工業的經濟結構，則強調對研究和開發費用、人力資源核算更加重視。

不同的經濟體制環境，產生出不同的會計控制模式：計劃經濟體制或者國家宏觀控制的市場經濟體制，必然體現在會計模式上是計劃統一型和宏觀經濟主導型的模式。而市場經濟體制下，特別是強調自由競爭的市場經濟體制，則會計制度側重于反映投資者或股東的要求，它必須對外揭示每股股利方面的全面財務信息資料、會計準則和程序，必須對揭示內容強調客觀性和公允性。

（2）社會文化環境影響著會計的職能作用

社會文化環境或稱社會人文環境，是指一個國家人民的傳統思想習慣、價值觀念、行為方式、對經濟的傳統態度和看法等等所形成的一種文化氛圍。這種環境的形成經過了漫長的過程，因而存在著歷史慣性。

阿期德的文化模式指出一個國家社會文化特征主要從以下四個因素反映：①個人主義相對集體主義，②權力距離大小，③對不明朗因素反映的強弱，④陽剛相對陰柔。

筆者因親身接觸到許多個國家的社會文化環境，并感受到它對會計工作的重要影響，非常贊同這一觀點。美國是“個人主義盛行、對不明朗因素反映較弱、權距較小、陽剛之氣盛行的社會文化環境，決定了該國的會計模式特征為：會計管理上強調專業導向，行業自律，較少依賴法規，政論政策作用較小；在會計準則上強調靈活性和可選擇性；會計地位較高、具有較強的權威性；會計信息披露上偏向于透明公開；會計處理方法上強調真實反映；會計核算方法偏向樂觀，大膽創新，保守性較低”，這一特征除表現于美國本土，還有夏威夷群島、美國托管地貝勞等地。相比之下，法國、原東德、阿拉伯一些國家和不受殖民化影響的許多非洲國家，他們是“集體主義盛行，對不明朗因素反映較強，權距較大，崇尚陰柔的社會文化環境”。因此，會計管理模式上強調立法、立制、行政管理；會計準則強調指令性、強制性和統一性，會計職業地位較低；會計信息披露上偏向保密；會計核算上保守嚴謹，嚴格遵循歷史成本原則，保守思維方式造成了會計上的穩健原則，要求“準備金”大量使用，“或有負債”詳細記錄，“呆帳損失”多分攤；不相信外界監督，依賴于內部控制制度。就連韓國、日本這兩個發達國家有些方面也是如此。資料保密，不能評價經營成果，不適宜外部審計。

中國的社會文化環境是：集體主義觀念強，對不明朗因素反映較強，不像美國人那樣陽剛，從民族性格上，大多數較保守、傳統、不易接受新興事物，創新精神較差。在既定的社會文化環境下，隨著我國經濟建設的日益發展，結合我國政治、經濟、法律等環境因素，制定一套適合自己發展道路的會計體系，既不可能照搬外國現成的會計環境，也不可能固定在過去“閉關鎖國”的自然經濟模式下。今天，我們處在即將成為世界貿易組織成員國之一的國際環境中，世界經濟一體化要求中國會計準則也應具有一體化趨勢。

此外，除經濟結構和社會文化環境影響著會計的內容和方法外，法律和政治環境也制約著會計原則和會計制度。歐洲大陸法系的國家，會計原則和會計制度受法律影響既深刻又廣泛，企業會計和財務方面的規定被明確在“公司法”和“商法”中，這些國家政府干預企業較多，財務會計和稅務會計結合在一起。而普通法系的國家的會計原則和會計制度則不通過立法作出具體規定。

二、當前企業財會人員所處的會計環境

眾所周知，具有“人身依附”關系的會計人員工作中面臨著兩大困惑，即：“頂得住的站不住，站得住的頂不住”；都說現在“一支筆”的廠長和總經理是“數字出官，官出數字”；還有一個不爭的事實是：目前的審計隊伍或注冊會計師隊伍尚存在著“拿人錢財為人消災”的狀況。那么是什么樣的一個會計環境造成了這種局面？

（一）從法律環境上講：法律賦予會計人員的監督作用和社會現實環境的差距太大了。《會計法》規定“會計機構中會計人員主要職責之一，是依法實行會計監督”。但現實中一味強調廠長、經理負責制。“一把手”說了算，企業資金運作、長短期投資、各項經費支出等重大經營活動，都是領導“一支筆”審批，而會計人員作為企業成員之一，其任免、晉級、聘用等切身利益均由領導決定，因而，會計職能難以很好體現。《會計法》還規定：會計人員對違法損害國家和公眾的利益收支，要向單位領導提交書面意見，并向上級主管部門報告，否則要承擔法律責任。但現實環境中，會計人員遭到打擊、報復的事件也屢有發生。

（二）會計的職業道德環境與一些腐敗的社會道德環境的反差現象太大。會計職業道德環境明確告訴我們：明晰、客觀、公正、嚴謹的工作態度，真實可靠、有責任感。這些工作作風與職業道德，自動驅使我們去增產節約、開源節流、廉潔自律、奉公守法。但社會上的腐敗現象嚴重動搖著會計主觀環境，上級領導批準的“白條”、遠超標準的招待費用、天文數字的出差出國費用等與上述要求形成了較大的反差。

（三）現有價格指標體系不盡合理使會計核算出的財務成果喪失真實性。農產品、能源產品、基礎性工業產品等價格，低于其自身價值，商家從這些廉價原料中輕易牟利。而工業品，特別是汽車、家電產品價格又偏高，甚至高于世界市場平均價格，這些現象影響著會計核算質量和核算成果。

（四）現實會計核算環境及方法、體系上存在著疏漏。會計原則和會計方法的選擇，可以引起不同的社會后果，正因為會計原則和方法的選擇具有很大的隨意性，因此可以說：現實中，會計人員總可以找到機會對社會財富進行重新分配，或對現有的資源重新配置。例如：連續不斷的通貨膨脹影響、動搖了“幣值穩定或相對穩定”的會計假設客觀性；生產力及科學技術的迅速發展，削弱了我國對資產計價的“歷史成本”原則，使其距市場現值相距太遙遠；類似于“存貨”、“固定資產”計價的多種可以選擇的核算方法，造成了會計職能軟化的可乘之機。又例如：以單一的數量標準為基礎的成本計算方法，已經不太適應現在以先進科學技術為主的制造環境的要求，從而導致成本信息的嚴重歪曲。科學、技術、信息等生產要素的價值地位，迫使我們在會計核算中充分體現，使之付出的耗費在合理的價值回流中充分補償。

（五）管理企業的職能部門不能真正發揮職能。都說國有資產管理局擔負著國有資產“保值增值”的使命，但國有企業所有者是誰？他又怎樣在企業機制中發揮作用？事實上是“大家所有而又無人問津”。眾人皆知，國有企業資產負債率極高的原因是銀行為最大的債權人。現實環境中，批貸款，如基建資金、車船貸款、專項貸款、黑字環流等各種長短期貸款，又有多少國有企業與國有銀行、其他金融機構共同按照合同來履行業務？這種狀況造成了惡性循環。

企業上級行政機關的“行政干預”太多。他們管理著經理、廠長的任免、投資項目的審批、貸款指標分配、工資獎金的限額。現在的董事會、監事會也在行政干預下不能完全代表全體股東利益。于是出現了“書記利潤、廠長成本、超定額董事長”的現象。

（六）會計人員整體素質較差。一方面，企業領導把財會工作視為“抄抄寫寫”，把財會部門看成“收容站”，大部分根本沒有經過會計培訓和教育的人員從事會計工作，甚至“無會計證”上崗者大有人在。另一方面，從會計人員本身職業道德素質上，對會計職能軟化有著不可推卸的責任。連續8年“財務大檢查”違紀金額逐漸上升的事實充分證明了這一點。

站在會計人員道德、行為環境角度講：雖然現在不具備支撐其完善的社會環境，但是，我們從保護國有資產完整、維護財經法規和財務制度的嚴肅性、客觀真實地反映財會信息、提高經濟效益的高度講，現在這樣的人員素質環境已經到了非改不可的地步了。

三、凈化會計環境，增強會計職能的措施

凈化會計環境，除了無法控制的客觀現象，例如：科學技術、經濟發展以外，我們完全可以從一些可控制的主觀環境上提出和采取一些切實的有效的措施。

（一）強化會計監督意識，增強職能觀念。深入學習《會計法》，進一步明確監督職能是會計本身的內在功能，具有客觀性、連續性。經濟越發展，會計職能越重要。

（二）加強企業內部管理，迅速建立監督約束機制。企業領導人的行為，受其個人的思想、品德及責任感的制約。約束其“以權代法”、要求其“廉潔奉公”、應該有強有力的政策、法規和制度的強制監督約束機制做保證。這是建立現代企業制度的緊迫任務。

（三）加強外部監督力度。代表國家利益的國有資產管理局、銀行、財務、稅務、審計等部門應加大監督力度，真正采取有效措施；而具有“公證人”身份的社會中介機構的會計師、審計師事務所和財務大檢查隊伍，還須進一步加強和完善。監督面要拓寬，監督動機要明確。嚴防“拿人錢財，為人消災”的情況。同時，在社會上擴大宣傳會計信息打假活動，鼓勵會計界出現“打假公司”和“王海”式的人物。

法律部門對會計人員的職權不受侵犯的有關條款，應該有具體、明確、充分的規定，以便其有法可依，為會計人員“撐住”、“頂住”，免除其受打擊報復的后顧之憂。

（四）排除不正當的行政干預，克服浮夸虛報現象。年召開的人大、政協兩會，國務院關于精簡機構的措施，為克服行政干預不當創造了客觀條件。浮夸虛報根源于政企不分，兩權不分離，企業經營機制不規范。因此，盡快推動現代企業制度的建立，端正領導者的意識，精心于企業轉軌變型、搞活機制、完善管理、拓寬經營、提高效益，真正杜絕在“財務包裝”和會計數據上做文章的現象。

（五）借鑒國際會計準則有關內容，逐步推行物價變動會計。為減少高通脹帶來的會計核算疏漏，可以借鑒國際會計準則，按一般物價指數來進一步調整我國企業的資產負債表和損益表，用歷史成本下有關數據，換算成消除幣值變動影響的真實性的會計報表。

調整我國物價結構。進一步縮小農副產品、能源材料價格和汽車、家電產品價格等同世界市場價格的差距，完善比價結構。

（六）從會計人員管理體制上，試行會計委派制。改變會計人員的隸屬關系，變原來是企業“人身依附”為社會所屬。打破會計人員身份不明確，既代表政府又代表企業的狀況，真正擺脫會計人員兩難境地。

（七）從根本上完善社會主義市場經濟體制，盡快建立起現代企業制度。真正成熟的社會主義市場經濟使企業成為自主經營、自負盈虧、自我約束、自我發展的市場主體，使一切經濟活動遵循價值規律的要求，適應供求關系的變化，使市場在價格形成中發揮基礎性作用。只有這樣，才能營造出一個良好的會計環境，為高質量的會計信息產生和鮮明的會計職能發揮提供客觀保障。

（八）加強會計職業道德建設，完善會計職業道德準則，強化會計道德教育。凈化的會計環境，要求樹立會計師職業道德規范，大力提倡愛崗敬業精神。應明確“以人為本”的唯物主義歷史觀來積極推廣“激勵因素”在會計人員中的應用，學“邯鋼”把市場壓力變成激勵因素，充分利用會計上的“成本否決制度”，在節約上下功夫，“班班算成本，人人算效益。”

（九）擴大現有會計人員的知識結構，積極推廣會計終身教育。學習是工作之本，尤其經濟發展迅速，要求會計法律、法規、制度走在前列，這強調了會計人員學習的重要性。只有會計人員整體素質提高了，會計的職能才能充分發揮。“百年大計，教育為本”從一定意義上講，一個國家會計工作水平和效率的高低，是衡量經濟工作秩序的標準。從會計人員的后續教育和終身教育中，廣泛提高會計人員的業務素質，道德素質及其它各項素質。

現代市場競爭社會，迫切要求會計人員具備多元化知識結構。實行通才教育，不光懂得本專業知識，更應該熟悉相關學科知識，使會計人員適應多元化經濟發展，可以應付各種復雜環境，解決各項復雜問題。

參考文獻

1：1997年第12期《北京財會》“97會計人員交流洽談會見聞”。

2：1996年第6期《會計之友》“會計環境與會計職能”。

3：1997年7月《財會月刊》“論我國會計人文環境”。