作業(yè)成本法與高校成本核算體系探討

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摘要:“十四五”規(guī)劃提出了“建設(shè)高質(zhì)量教育體系”的新要求，為此，高校必須樹(shù)立高質(zhì)量發(fā)展的理念，在當(dāng)前的“緊日子”背景下，高校如何完成支撐人才培養(yǎng)、教學(xué)科研與社會(huì)服務(wù)三大使命，考驗(yàn)著我國(guó)高校管理者的治理能力，也考驗(yàn)著一所高校的整體治理效能．因此，高校設(shè)置一套符合現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)制度的成本核算體系，挖掘降低公共運(yùn)行成本潛能，提高資源優(yōu)化配置至關(guān)重要．

關(guān)鍵詞:作業(yè)成本法;作業(yè)動(dòng)因;資源動(dòng)因

2015年8月，國(guó)務(wù)院《統(tǒng)籌推進(jìn)世界一流大學(xué)和一流學(xué)科建設(shè)總體方案》，是黨中央、國(guó)務(wù)院作出的重要戰(zhàn)略決策，旨在新的歷史時(shí)期提升我國(guó)教育發(fā)展水平，增強(qiáng)國(guó)家核心競(jìng)爭(zhēng)力．隨著“雙一流”建設(shè)的推進(jìn)，高校正經(jīng)歷著種種機(jī)遇和挑戰(zhàn)，高校成本問(wèn)題一直以來(lái)備受政府部門(mén)、學(xué)校管理者、學(xué)生、家長(zhǎng)等利益相關(guān)者的關(guān)注，明確高校成本概念，規(guī)范成本核算，構(gòu)建成本管理模式，是高校提升財(cái)務(wù)治理能力，實(shí)現(xiàn)科學(xué)化管理的首要條件．

1高校成本核算的必要性

1．1政府會(huì)計(jì)改革的需要

高校按照國(guó)家規(guī)定自2019年1月1日起實(shí)行政府會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)核算體系發(fā)生了巨大變化．政府會(huì)計(jì)制度要求單位會(huì)計(jì)核算應(yīng)具備財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)雙重功能，單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，單位預(yù)算會(huì)計(jì)核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制．權(quán)責(zé)發(fā)生制度的引入，給高校開(kāi)展收入和成本配比提供了可能性，同時(shí)在《政府會(huì)計(jì)制度》中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通過(guò)資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用5個(gè)要素進(jìn)行核算，費(fèi)用要素的增加為成本費(fèi)用的耗費(fèi)和發(fā)生對(duì)象之間建立了有效的鏈接，為高校會(huì)計(jì)成本核算提供了更為準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)支持．《政府會(huì)計(jì)制度》的出臺(tái)解決了高校收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的長(zhǎng)期矛盾，為高校財(cái)務(wù)開(kāi)展成本核算和管理奠定了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)．

1．2為國(guó)家制定高校撥款標(biāo)準(zhǔn)提供科學(xué)依據(jù)

我國(guó)高校絕大多數(shù)屬于公辦教育，高校所需經(jīng)費(fèi)主要依賴(lài)于國(guó)家財(cái)政撥款．1988年頒布的《中華人民共和國(guó)教育法》規(guī)定:“國(guó)務(wù)院教育行政部門(mén)會(huì)同國(guó)務(wù)院其他有關(guān)部門(mén)根據(jù)在校學(xué)生人均教育培養(yǎng)成本，規(guī)定高等學(xué)校年經(jīng)費(fèi)開(kāi)支標(biāo)準(zhǔn)和籌措的基本原則”．可見(jiàn)，高校教育培養(yǎng)核算在一定程度上直接影響了高校所獲得的國(guó)家財(cái)政撥款的多少．通過(guò)高校成本核算，提供準(zhǔn)確的高校實(shí)際辦學(xué)成本數(shù)據(jù)，是分析判斷高校辦校成本規(guī)律的前提，可以克服政府撥款的盲目性與隨意性，為國(guó)家財(cái)政科學(xué)合理?yè)芸钐峁┮罁?jù)．

1．3為科學(xué)確定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供支撐

原國(guó)家教委1996年頒布的《高等學(xué)校收費(fèi)管理暫行辦法》規(guī)定:“高等學(xué)校學(xué)費(fèi)占年生均教育培養(yǎng)成本的比例最高不得超過(guò)25%，各省區(qū)市政府根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定制定學(xué)生年生均教育培養(yǎng)成本等確定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)”．可見(jiàn)，高校生均教育培養(yǎng)成本是高校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)重要指標(biāo)依據(jù)．2007年國(guó)家明確要求高校學(xué)費(fèi)在2012年以前不得調(diào)整，直到現(xiàn)在我國(guó)公立高校學(xué)費(fèi)和住宿費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)仍然變化不大．近幾年，由于社會(huì)收入水平、物價(jià)水平等都發(fā)生了巨大變化，高校所承擔(dān)的人力資源成本、配套設(shè)施建設(shè)成本等不斷增加，不僅使高校承擔(dān)了極大的財(cái)政壓力，而且不符合“成本分擔(dān)論”及“誰(shuí)受益誰(shuí)負(fù)擔(dān)”的高等教育發(fā)展原則．高校想要提高學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，就必須提供詳實(shí)準(zhǔn)確的教育成本數(shù)據(jù)，教育成本數(shù)據(jù)是科學(xué)確定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)和重要依據(jù)．

1．4優(yōu)化資源配置，提高辦學(xué)效益

高校成本核算既有利于對(duì)學(xué)校管理水平、財(cái)務(wù)運(yùn)行情況等工作的開(kāi)展，又可以通過(guò)成本的橫向?qū)Ρ炔檎也罹唷⒎治霾町愒颍业浇档统杀靖就緩剑⑼晟频某杀驹u(píng)估考核機(jī)制，在高校資源增量有限的情況下，達(dá)到降低成本，優(yōu)化資源配置、提高辦校效益的目的．

2作業(yè)成本法下高校教育培養(yǎng)成本核算體系框架

作業(yè)成本法將所有業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)追蹤，計(jì)量作業(yè)和成本對(duì)象的成本費(fèi)用，評(píng)價(jià)作業(yè)業(yè)績(jī)和資源管理的成本計(jì)算和管理方式［1］．作業(yè)成本法核算的核心流程是將具體資源條件核算出資源費(fèi)用，通過(guò)資源動(dòng)因分配到作業(yè)中，通過(guò)作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本歸集到產(chǎn)品上．通過(guò)作業(yè)成本將成本所耗費(fèi)的資源與所要完成的工作建立起直觀的聯(lián)系，即“資源被作業(yè)消耗，作業(yè)被產(chǎn)品消耗”［2］，在此基礎(chǔ)上分辨增值作業(yè)與非增值作業(yè)，達(dá)到較少資源浪費(fèi)的目的(如圖1所示)．

2．1明確高校資源項(xiàng)目庫(kù)

高校消耗的資源項(xiàng)目主要為人力資源、物力資源和資本性資源．人力資源主要包括基本工資、津貼補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)、職工基本醫(yī)療保險(xiǎn)繳費(fèi)、其他社會(huì)保障繳費(fèi)、住房公積金等;物力資源主要包括辦公費(fèi)、印刷費(fèi)、咨詢(xún)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、郵電費(fèi)等;資本性資源主要包括房屋建筑物購(gòu)建、辦公設(shè)備購(gòu)置、專(zhuān)用設(shè)備購(gòu)置、信息網(wǎng)絡(luò)及軟件購(gòu)置更新等．高校資源項(xiàng)目庫(kù)見(jiàn)表1．

2．2確定高校作業(yè)，建立作業(yè)中心

高校作業(yè)是指為實(shí)現(xiàn)高校目標(biāo)和任務(wù)所實(shí)施的所有的工作流程，確定作業(yè)要從高校組織機(jī)構(gòu)職能入手，按照管理目標(biāo)確定成本控制的重點(diǎn)．同時(shí)高校的主要任務(wù)是人才培養(yǎng)，人才是高校最終的“產(chǎn)品”，而人才又是多層次、多樣化的，各個(gè)專(zhuān)業(yè)的人才培養(yǎng)具有特殊性和個(gè)性化，培養(yǎng)過(guò)程中執(zhí)行的作業(yè)各不相同，結(jié)合我國(guó)高校實(shí)際情況，為了高校管理方便，也為了成本計(jì)算的準(zhǔn)確，將具有相同作業(yè)動(dòng)因和資源動(dòng)因的作業(yè)建立作業(yè)中心見(jiàn)表2．

2．3分析資源動(dòng)因，歸集資源費(fèi)用

根據(jù)作業(yè)成本法“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的基本原理，按照資源動(dòng)因?qū)⒏咝Ｋ牡馁Y源進(jìn)行資源歸集，合理確定資源動(dòng)因是運(yùn)用作業(yè)成本法的關(guān)鍵．高校的資源動(dòng)因可以分為特定作業(yè)的資源動(dòng)因和混合作業(yè)的資源動(dòng)因［3］．特定作業(yè)的資源動(dòng)因直接追溯到具體作業(yè)，混合作業(yè)動(dòng)因需要按照一定的分配原則分配到相關(guān)作業(yè)中(如圖2，表3所示)．其中，資源動(dòng)因分配率=某作業(yè)耗費(fèi)的該資源動(dòng)因量/所有作業(yè)耗費(fèi)的該資源動(dòng)因量之和．

2．4確定成本動(dòng)因，計(jì)算作業(yè)成本

成本動(dòng)因的選擇是作業(yè)成本法成功與否的關(guān)鍵，選擇成本動(dòng)因遵循兩個(gè)原則:一是成本動(dòng)因數(shù)據(jù)的可獲得性，在成本效益的原則下選擇適當(dāng)?shù)某杀緞?dòng)因;二是作業(yè)實(shí)際消耗量與成本動(dòng)因分配消耗量之間的相關(guān)程度，相關(guān)程度越高，核算結(jié)果越精確，越能還原真實(shí)成本［4］，見(jiàn)表4．

2．5匯總作業(yè)成本，計(jì)算培養(yǎng)成本

通過(guò)上述計(jì)算，得出各作業(yè)中心的作業(yè)成本，匯總形成各作業(yè)成本，計(jì)算出高校教育培養(yǎng)成本．

3有效實(shí)施成本核算管理需完善的基礎(chǔ)工作

(1)充分考慮成本效益原則，加強(qiáng)精細(xì)化管理．高校的成本核算涉及業(yè)務(wù)范圍廣、數(shù)據(jù)量大、準(zhǔn)確率要求高，這樣的成本核算數(shù)據(jù)才能真實(shí)反映學(xué)生培養(yǎng)成本，建立在成本數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上的績(jī)效分析評(píng)價(jià)才有意義，才能在充分考慮成本效益的基礎(chǔ)上精確有效地進(jìn)行成本計(jì)算，推進(jìn)精細(xì)化管理，促進(jìn)學(xué)校資源優(yōu)化配置．(2)加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)．由于作業(yè)成本法開(kāi)展的“核心”是“資源－作業(yè)－產(chǎn)品”，從開(kāi)始到分配這一過(guò)程十分繁雜，需要充足的數(shù)據(jù)作基礎(chǔ)，這就對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)提出了更高的要求．因此，高校應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)，提高對(duì)技術(shù)軟件的研發(fā)應(yīng)用，并嘗試將統(tǒng)計(jì)技術(shù)、計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行整合，提高數(shù)據(jù)的及時(shí)性和準(zhǔn)確性，降低作業(yè)成本法在高校實(shí)施應(yīng)用的難度．(3)加強(qiáng)對(duì)專(zhuān)業(yè)人員的教育和培訓(xùn)．“十四五”規(guī)劃提出了“建設(shè)高質(zhì)量教育體系”的新要求，高素質(zhì)的專(zhuān)業(yè)人才是高校財(cái)務(wù)管理的關(guān)鍵，也是作業(yè)成本法能否發(fā)揮效益的關(guān)鍵．高校必須樹(shù)立高質(zhì)量財(cái)務(wù)管理的理念，應(yīng)進(jìn)一步提高財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)及專(zhuān)業(yè)技能，采取崗前培訓(xùn)指導(dǎo)和定期培訓(xùn)的方式，為作業(yè)成本法的實(shí)施提供保障．

4結(jié)語(yǔ)

高校構(gòu)建成本核算體系是加快建設(shè)中國(guó)特色、世界一流大學(xué)，進(jìn)一步提升管理水平的必然選擇，通過(guò)全面、真實(shí)、準(zhǔn)確反映高校運(yùn)營(yíng)過(guò)程中所有成本信息，強(qiáng)化高校各單位成本意識(shí)，通過(guò)成本數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)資源統(tǒng)籌，優(yōu)化資源配置．

參考文獻(xiàn)

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作者：姜璐 單位：吉林大學(xué)財(cái)務(wù)處