作業(yè)成本管理

導(dǎo)語(yǔ)：作業(yè)成本管理一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法（Activity-basedcosting，ABC）是以作業(yè)（Activity）為核心，確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的所有消耗資源的作業(yè)，并將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)入到各個(gè)作業(yè)，然后選擇成本動(dòng)因，進(jìn)而將各作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對(duì)象（產(chǎn)品或服務(wù)）的一種成本核算方法。

作業(yè)成本法的指導(dǎo)思想是“成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本的實(shí)質(zhì)就是在資源耗費(fèi)與產(chǎn)品之間通過(guò)作業(yè)這一“中介”來(lái)分離、歸納和組合，然后形成各種產(chǎn)品成本。隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的間接成本比例大幅提高，企業(yè)產(chǎn)品種類增多而批量減少，傳統(tǒng)成本計(jì)算方法已不能合理地將間接成本在各產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。在作業(yè)成本法下，直接成本和間接成本作為產(chǎn)品（或服務(wù)）所消耗作業(yè)的成本被同等地對(duì)待，它拓寬了成本的計(jì)算范圍，使計(jì)算出來(lái)的產(chǎn)品（或服務(wù)）的最終成本更加準(zhǔn)確和客觀。

作業(yè)成本法是以作業(yè)為中心，而作業(yè)則貫穿于企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的整個(gè)過(guò)程。以制造企業(yè)為例，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)開(kāi)始，到物料供應(yīng)，再到生產(chǎn)工藝流程的各個(gè)步驟，然后是產(chǎn)品質(zhì)量檢驗(yàn)，最后是發(fā)運(yùn)銷(xiāo)售，各個(gè)環(huán)節(jié)均發(fā)生著消耗資源的作業(yè)。通過(guò)對(duì)作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)和計(jì)量，最終計(jì)算出相對(duì)準(zhǔn)確的產(chǎn)品（或服務(wù)）的成本。

作業(yè)成本法不僅僅是一種先進(jìn)的成本核算方法，基于作業(yè)成本法的作業(yè)成本管理

（Activity-basedcostingmanagement，ABCM）同時(shí)也是一種先進(jìn)的成本管理制度。通過(guò)對(duì)所有與產(chǎn)品相關(guān)的作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行追蹤分析，它為盡可能消除“不增值作業(yè)”，改進(jìn)“增值作業(yè)”，優(yōu)化“價(jià)值鏈”以增加顧客價(jià)值，提供了有用信息，促使損失和浪費(fèi)減少到最低限度，最終達(dá)到提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力和盈利能力，增加企業(yè)價(jià)值的目的。

作業(yè)成本法在精確成本信息，改善經(jīng)營(yíng)過(guò)程，為資源決策、產(chǎn)品定價(jià)及組合決策提供有用信息等方面，都受到了廣泛的贊譽(yù)。自20世紀(jì)90年代以來(lái)，作業(yè)成本法已經(jīng)在制造業(yè)得到了推廣，許多世界知名企業(yè)都已開(kāi)始實(shí)施作業(yè)成本管理以增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

二、商業(yè)銀行現(xiàn)行成本核算制度的缺陷

隨著我國(guó)金融領(lǐng)域的市場(chǎng)化進(jìn)程不斷加劇，商業(yè)銀行間的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。各家商業(yè)銀行都面臨著巨大的盈利壓力，這使得他們?cè)诩涌旖鹑趧?chuàng)新和提高服務(wù)質(zhì)量的同時(shí)，還不得不將注意力集中于其所提供的各種產(chǎn)品和服務(wù)的成本上。國(guó)內(nèi)銀行業(yè)越來(lái)越認(rèn)識(shí)到通過(guò)分產(chǎn)品、分客戶核算成本并計(jì)算損益對(duì)于銀行改善經(jīng)營(yíng)狀況，提高經(jīng)濟(jì)效益的重要意義。然而，現(xiàn)行的傳統(tǒng)成本分配系統(tǒng)難以為商業(yè)銀行分產(chǎn)品、分客戶的盈利能力分析和市場(chǎng)戰(zhàn)略提供精確、可靠的成本信息和決策依據(jù)。很多商業(yè)銀行在存貸業(yè)務(wù)量的高速增長(zhǎng)的情況下，成本卻沒(méi)有得到有效的控制。

我國(guó)銀行傳統(tǒng)的成本核算方法的基本假設(shè)是：銀行所有產(chǎn)品和服務(wù)都以其交易量（存貸金額）平均地消耗銀行的各項(xiàng)資源。因此，銀行一般以包括收入金額、部門(mén)人員數(shù)等在內(nèi)的某一變量為基礎(chǔ)分?jǐn)偣餐某杀卷?xiàng)目。在銀行的產(chǎn)品品種（或客戶類型）單一、標(biāo)準(zhǔn)化并且直接人工占總成本比重較大的情況下，這種分?jǐn)偡椒赡芟鄬?duì)準(zhǔn)確。然而，在銀行產(chǎn)品品種日趨豐富、客戶要求日趨個(gè)性化、產(chǎn)品的綜合化程度以及銀行自動(dòng)化水平不斷提高的情況下，這種簡(jiǎn)單地以某一標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)偣餐杀镜淖龇ǎ捎谶^(guò)分忽視了銀行成本的形成過(guò)程，從而嚴(yán)重扭曲了成本信息。一般來(lái)講，交易量大、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品往往多承擔(dān)了共同成本，其成本被高估；交易量小、復(fù)雜程度高的產(chǎn)品往往被少攤了共同成本，其成本被低估。因此，傳統(tǒng)的成本核算方法可能導(dǎo)致銀行經(jīng)營(yíng)決策失誤、成本控制不力和財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性降低等不良后果。

事實(shí)上，對(duì)于銀行來(lái)講，不同類型客戶所帶來(lái)的利潤(rùn)率相差很大，這更多的是由于與交易相關(guān)的各種成本的差異所造成。然而，這些交易成本往往不受客戶的業(yè)務(wù)量（存貸金額）的影響，即交易成本常常不隨業(yè)務(wù)量的增長(zhǎng)而增加，銀行業(yè)與制造業(yè)不同的業(yè)務(wù)流程決定了這一特性。在現(xiàn)行傳統(tǒng)成本分配系統(tǒng)下，銀行缺乏對(duì)客戶盈利性的分析，從而不能進(jìn)行有效的客戶管理，這也就導(dǎo)致銀行不能夠準(zhǔn)確地識(shí)別突出的盈利點(diǎn)，從而導(dǎo)致了整體盈利水平偏低的現(xiàn)狀。

三、引入作業(yè)成本核算體系的現(xiàn)實(shí)意義

作業(yè)成本法是對(duì)傳統(tǒng)成本核算方法的一個(gè)重大突破。首先，它從成本產(chǎn)生的源頭入手，通過(guò)成本形成的過(guò)程分析成本發(fā)生的前因后果，將單一標(biāo)準(zhǔn)的分配基礎(chǔ)改為按成本動(dòng)因的多標(biāo)準(zhǔn)分配，提高了成本計(jì)算的客觀性和準(zhǔn)確性。其次，作業(yè)成本管理將成本視野擴(kuò)展到產(chǎn)品或服務(wù)的市場(chǎng)需求和顧客滿意度上，重視對(duì)成本進(jìn)行事前控制，在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段消除“不增值作業(yè)”，力求節(jié)約成本開(kāi)銷(xiāo)。

作業(yè)成本法的應(yīng)用源于制造業(yè)，然而由于銀行業(yè)具有更高比例的共同間接費(fèi)用，作業(yè)成本法在銀行業(yè)也應(yīng)該具有廣闊的應(yīng)用前景。具體來(lái)說(shuō)，引入作業(yè)成本管理對(duì)銀行具有以下三點(diǎn)現(xiàn)實(shí)意義：

第一，可以提高銀行內(nèi)部的成本管理能力。借助于作業(yè)成本系統(tǒng)提供的相對(duì)準(zhǔn)確的信息，銀行有關(guān)部門(mén)可以從優(yōu)化作業(yè)流程這方面發(fā)掘降低成本的潛力。銀行通過(guò)貫穿整個(gè)作業(yè)流程的全面成本管理，消除中間“不增值作業(yè)”，同時(shí)盡可能降低那些“增值作業(yè)”的資源消耗，在所有環(huán)節(jié)上減少浪費(fèi)，比如隨著現(xiàn)代通訊技術(shù)和信息技術(shù)的發(fā)展，銀行可以縮減某些不必要的中間管理層次，以降低成本。

第二，有助于進(jìn)行客戶和產(chǎn)品管理和決策。在傳統(tǒng)成本分配方法下，按單一分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配會(huì)掩蓋不同客戶之間的差異。如果引入作業(yè)成本法，進(jìn)行作業(yè)分析確定成本動(dòng)因的同時(shí)，銀行便可以得到更為充分的客戶信息。由此，銀行就可以準(zhǔn)確地識(shí)別哪些客戶可以在較低成本消耗情況下給銀行帶來(lái)高收益，這些客戶便是以銀行應(yīng)該關(guān)注的重要客戶。同樣，作業(yè)成本管理系統(tǒng)也可以為決策層提供不同產(chǎn)品相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息，以此來(lái)提高產(chǎn)品盈利分析能力，對(duì)不同業(yè)務(wù)制訂不同的經(jīng)營(yíng)策略，逐步退出不盈利的業(yè)務(wù)，為盈利產(chǎn)品提供更好地服務(wù)和增加更多的投入來(lái)鞏固這些核心業(yè)務(wù)。

第三，有利于建立新的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)，為業(yè)績(jī)考評(píng)提供更合理的依據(jù)。我國(guó)商業(yè)銀行傳統(tǒng)的責(zé)任中心一般以部門(mén)或分支機(jī)構(gòu)為單位建立，并以此作為業(yè)績(jī)考評(píng)的對(duì)象，而這種責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在明顯缺陷。隨著包括自助銀行和網(wǎng)上銀行等技術(shù)在銀行中的廣泛應(yīng)用，前臺(tái)職員逐漸減少，這就更加需要建立一種新的責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)。作業(yè)成本計(jì)算有助于新責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)的建立，因?yàn)樗宰鳂I(yè)而不再以部門(mén)等作為成本計(jì)算對(duì)象，計(jì)算時(shí)將同質(zhì)的成本劃分到一個(gè)成本中心，建立一個(gè)成本庫(kù)，新責(zé)任會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供了比較真實(shí)客觀的成本及盈利能力信息，因而可以為業(yè)績(jī)考核提供了更為合理的依據(jù)。

事實(shí)上，作業(yè)成本管理系統(tǒng)給銀行業(yè)帶來(lái)的作用都源于作業(yè)成本法提供的較之傳統(tǒng)成本法更為準(zhǔn)確、客觀的成本信息。而這一改進(jìn)，無(wú)論對(duì)銀行內(nèi)部管理層，還是對(duì)于銀行的廣大股東來(lái)講，都具有重要意義。

四、銀行業(yè)推行作業(yè)成本管理的問(wèn)題及解決途徑

盡管作業(yè)成本法在諸如花旗銀行等國(guó)際大型商業(yè)銀行中得到了很好的推廣，但一些國(guó)家的銀行在引進(jìn)這種先進(jìn)的成本管理理念后，收到的成效并不理想，甚至有些銀行在引入不久后便因?yàn)楦鞣N原因終止實(shí)施了。事實(shí)上，再先進(jìn)的理念和方法也有其適用的條件。

近些年來(lái)，隨著我國(guó)商業(yè)銀行改革進(jìn)程的加劇，很多銀行在機(jī)構(gòu)設(shè)置、內(nèi)部制度建設(shè)、財(cái)務(wù)狀況以及管理水平上都有了明顯的改進(jìn)，這些變化無(wú)疑為作業(yè)成本管理的實(shí)施提供了更為有利的條件。然而，引入作業(yè)成本管理意味著銀行整個(gè)成本核算體系的變動(dòng)，如此巨大的改革不可能是一帆風(fēng)順的，筆者認(rèn)為，在這個(gè)過(guò)程中，我們可能會(huì)遇到以下一些問(wèn)題：

第一，銀行內(nèi)部會(huì)計(jì)從業(yè)人員素質(zhì)低下。經(jīng)過(guò)長(zhǎng)時(shí)期的改革和發(fā)展，我國(guó)商業(yè)銀行在技術(shù)設(shè)備等硬件水平方面得到了大幅的提高。但是由于我國(guó)各地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況和教育水平差異較大，從整體上看，銀行從業(yè)人員素質(zhì)仍然相對(duì)較低，特別是對(duì)分支機(jī)構(gòu)龐雜，員工數(shù)量眾多的四大國(guó)有商業(yè)銀行來(lái)講更是如此。長(zhǎng)期以來(lái)，商業(yè)銀行會(huì)計(jì)人員已經(jīng)習(xí)慣按照會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定，采用固定的模式來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，缺乏職業(yè)判斷能力。而作業(yè)成本法是一種相對(duì)比較復(fù)雜的成本計(jì)算方法，它不僅需要現(xiàn)代化信息技術(shù)的支持，更需要高素質(zhì)的會(huì)計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行操作。否則，就很難保證其實(shí)施能夠達(dá)到預(yù)期效果，甚至可能適得其反。

第二，實(shí)施成本巨大。這可能是現(xiàn)今我國(guó)銀行業(yè)在引入作業(yè)成本法時(shí)將會(huì)遇到的一個(gè)較大的難題。實(shí)施作業(yè)成本管理必然要求銀行業(yè)對(duì)現(xiàn)有成本核算系統(tǒng)進(jìn)行較大幅度的改進(jìn)。對(duì)商業(yè)銀行當(dāng)前如此龐大的系統(tǒng)進(jìn)行改革的成本是巨大的，它包括實(shí)施前巨額的咨詢費(fèi)和設(shè)計(jì)成本，實(shí)施過(guò)程中發(fā)生的相應(yīng)設(shè)備引進(jìn)成本、人員招聘以及培訓(xùn)成本等，銀行勢(shì)必要承受巨大的財(cái)務(wù)壓力。這也就是有些銀行不愿實(shí)施作業(yè)成本管理的主要原因。

第三，選擇成本動(dòng)因的難度較大。這個(gè)技術(shù)性問(wèn)題也是其他國(guó)家銀行業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本管理中遇到的一個(gè)普遍問(wèn)題。從理論上講，作業(yè)成本法可以更合理、準(zhǔn)確地將商業(yè)銀行所消耗的各項(xiàng)資源分配到消耗資源的作業(yè)上，然而由于金融市場(chǎng)的發(fā)展，商業(yè)銀行的混業(yè)經(jīng)營(yíng)加劇，其作業(yè)種類繁多，成本動(dòng)因的確定十分復(fù)雜。然而，成本動(dòng)因的選擇是否合理將直接關(guān)系到作業(yè)成本法的應(yīng)用有效與否。如果成本動(dòng)因的選擇上過(guò)于主觀，缺乏依據(jù)，那么最終計(jì)算出來(lái)的成本的準(zhǔn)確性會(huì)大打折扣。

上述三點(diǎn)是我國(guó)銀行業(yè)在實(shí)施作業(yè)成本管理過(guò)程中將會(huì)遇到的主要問(wèn)題，它們當(dāng)中有的屬于我國(guó)商業(yè)銀行自身特有的問(wèn)題，有的則是全球商業(yè)銀行中存在的普遍問(wèn)題。為了有效地實(shí)施作業(yè)成本管理，我國(guó)銀行業(yè)應(yīng)該從以下兩方面著手：

首先，銀行應(yīng)當(dāng)在不影響現(xiàn)有經(jīng)營(yíng)狀況的基礎(chǔ)上努力為作業(yè)成本管理的實(shí)施創(chuàng)造環(huán)境。作業(yè)成本管理的實(shí)施環(huán)境包括了高素質(zhì)的銀行業(yè)會(huì)計(jì)人員，先進(jìn)的信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)以及與之配套的保障制度，這些因素缺一不可。要達(dá)到這一目標(biāo)，需要在我國(guó)銀行業(yè)繼續(xù)強(qiáng)化作業(yè)成本觀念，因?yàn)橹挥挟?dāng)廣大商業(yè)銀行的管理層真正地認(rèn)識(shí)到作業(yè)成本法給銀行帶來(lái)的巨大利益時(shí)，他們所制定的發(fā)展戰(zhàn)略才有可能為作業(yè)成本管理的最終實(shí)施創(chuàng)造條件。

其次，就是實(shí)施中具體的技術(shù)性問(wèn)題了。事實(shí)上，作業(yè)的確定并非越細(xì)越好，數(shù)量過(guò)多的作業(yè)數(shù)會(huì)降低作業(yè)成本的可操作性。因此在對(duì)“作業(yè)鏈”進(jìn)行充分分析的條件下，應(yīng)根據(jù)商業(yè)銀行的特點(diǎn)，識(shí)別各項(xiàng)作業(yè)的重要性，然后對(duì)作業(yè)進(jìn)行適當(dāng)?shù)暮喜⒒蚍纸猓赃_(dá)到科學(xué)、準(zhǔn)確定義作業(yè)的目的。在確定作業(yè)后，我們還需要進(jìn)一步對(duì)各作業(yè)的成本動(dòng)因進(jìn)行選擇。我們應(yīng)該注意到，即便運(yùn)用作業(yè)成本法，也只能提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息。確認(rèn)的成本動(dòng)因越精細(xì)，成本信息的精確性越高，但為作業(yè)成本系統(tǒng)所付出的計(jì)量成本也隨之增加。出于成本效益原則，我們應(yīng)該對(duì)誤差成本和計(jì)量成本之間進(jìn)行權(quán)衡，最終選定那些與間接費(fèi)用相關(guān)性高，對(duì)銀行來(lái)講重要性強(qiáng)的因素作為成本動(dòng)因。

參考文獻(xiàn)：

[1]王平心.作業(yè)成本計(jì)算理論與應(yīng)用研究[M].大連:東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2001

[2]林萬(wàn)祥.成本論[M].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2001.

[3]王志輝.銀行作業(yè)成本制度實(shí)施規(guī)則與方法[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2004

[4]李敏.作業(yè)成本制度及在銀行管理中的應(yīng)用[J].金融會(huì)計(jì),2002,（9）:8–13