小議用公允價值進行會計計量的策略研究

導語：小議用公允價值進行會計計量的策略研究一文來源于網友上傳，不代表本站觀點，若需要原創文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

現代資本市場是建立在信息披露的基礎之上的,具有可靠性和相關性的會計信息是資本市場健康、有序發展的必要條件。只有既具可靠性,又具有相關性的會計信息才能真正起到維護投資者、債權人和社會公眾利益的作用,從而有利的促進資本市場健康和穩定發展。

歷史成本計量屬性因為具有“可驗證”和“可靠性”,在過去的很長一段時間占據了會計計量的統治地位。現代資本市場迅速發展到今天，特別是隨著金融衍生工具的出現和發展，金融衍生工具由于其具有的沒有成本或初始成本很低的特性，而歷史成本只能反映資產或負債的過去價值,沿用歷史成本已經無法對金融衍生工具等進行有效的計量，也難于揭示金融衍生工具等存在的實質風險。另一方面，市場價格波動性隨著市場經濟的發展也越來越大，資產價格越來越受到市場經濟環境的影響，而不是單純的受到資產歷史成本影響。因此，以歷史成本計量為基礎生成的會計信息在現代資本市場中越來越難以滿足會計信息使用者決策的需要，其有用性（相關性）受到了極大影響。單純地追求會計信息的可靠性而只依賴于歷史成本計量大大降低了會計信息的有用性，會計計量方法需要有效的突破原有的傳統計量模式，公允價值計量應勢產生并在上世紀90年代及本世紀初得到了重大發展。

公允價值是公平交易條件下,熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或負債清償的金額。公允價值計量反映的是資產、負債的現時真實價值，這正是投資者、債權人和社會公眾所關心的,是做出重要決策的主要依據。公允價值會計目前已成為國際會計的主流趨向。

年2月15日，我國財政部了包括1項基本準則和38項具體準則在內的新的一整套企業會計準則體系（以下簡稱“新會計準則”）。在新會計準則的基本準則中，確定了會計計量五種基本屬性：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、和公允價值。在新會計準則中的金融工具確認與計量、資產減值、投資性房地產、企業合并、非貨幣性交易、債務重組、股份支付、生物資產等16個具體會計準則中，采用了公允價值計量的相關確認方式。

一、公允價值的定義

公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。在公平交易中，交易雙方應當是持續經營的企業，不打算或不需要進行清算、重大縮減經營規模，或在不利條件下仍進行交易類型的。

公允價值定義隱含的假設

（1）為公平交易形成的價格；公平交易是公允價值形成的一個最重要的基本條件，交易雙方應該彼此平等，自由的進行交易。

（2）為交易雙方應當是持續經營企業，不打算或不需要進行清算、重大縮減經營規模，或在不利條件下仍進行交易。這一假定實際上是對公平交易進行補充定義及說明。如果交易一方或雙方在財務困難或面臨重大經營規模調整，縮減時候，交易形成的價格往往是不公允的，不是正常交易形成的價格。如在債務重組時，債權人對債務清償的價格往往需要作出一定程度的讓步，在這種情況下，其債務清償的金額并非是該債務的公允價值。

（3）為交易雙方應是熟悉情況的，這一假定仍然是對公平交易的補充。如果交易一方或雙方不熟悉交易對象的情況，其形成的交易金額很難說是公允的。如在古董市場的交易，交易一方如根本不知道古董的實際文化、藝術價值，其交易形成的價格往往是不公允的，反過來說，如在拍賣會上，已經對拍賣的古董真偽、文化、藝術價值作出了充分的說明，交易雙方熟悉所有情況，其拍賣形成的價格一般來說是現時的公允價值。同等情況下，在股權交易中，如該公司的信息披露不充分或存在重大錯誤導向，往往導致投資者錯誤的進行投資決策，從而導致投資虧損。如在國資企業進行改制過程中，經營者故意壓低經營業績和資產的公允價值，就會導致進入者以較低的價格取得該企業的控制權，從而導致所屬資產的流失，引起社會公眾的不滿，因此，類似的交易形成的股權價格是不公允的。

公允價值的特性

在確定公允價值時，必須同時滿足上述三個前提假定。公允價值是在公平交易中，由自愿交易的雙方所達成的價格，而不是交易一方主觀預期希望達成的價格。因此，公允價值是一個客觀的現時價值，而不是主觀價值。從公允價值的定義來說，公允價值具有可靠性和可驗證性。相對于歷史成本而言，公允價值也更具有相關性。

對于資產來說，公允價值是其進行交換時形成的交換價值金額，具體來說，是其交換帶來的未來現金流量的現值。現值體現了現時價值而不是未來價值。資產用公允價值計量在較大程度上比歷史成本進行計量符合會計上對資產的定義，資產是指企業過去交易或者事項形成的，由企業擁有或者控制的，預期會給企業帶來經濟利益的資源。在資產定義中，預期給企

業帶來經濟利益是資產的一項重要特征，資產運用公允價值特性進行計量，能充分地反映出資產這一特征。

對于負債來說，公允價值是其進行清償形成的金額。以公允價值計量負債，符合負債定義的條件。負債是指企業過去交易或者事項形成的，預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。企業承擔的現時義務以其公允價值屬性計量，能夠更好符合對債務計量的特征。如一項三年期免息的應付款項，作為該款項的債權人來說，如果能以市場公平收益率的折現值進行現時清償，債權人在通常情況下是愿意主動進行此項債務清償交易的，因為對于債權人來說，其取得現金資產，提高了其資金流動性，并在以后期間中加以利用能夠獲取到同等或更大的收益。反過來說，對于債務人來說，其承擔的現時義務即為清償該筆款項現時以現金進行自愿清償的金額。

對于金融工具來說，公允價值還反映了金融工具的信用質量。也就是承擔義務一方的企業或主體的信用品質（信用等級程度）。如債務人的信用品質較差，在違約概率較大時，作為債權人一方，可能以較大的折現率來對此債權進行折現清償。如同樣為1000元的應收金額，一家債務人系信用良好且還債能力較強的企業，一家系財務比較困難的企業，債權人愿意現時償付的金額可能為900元和800元，也就是說，該筆債權可能會以不同的收益率方式進行折現。因此，可以按照實際經營程度來分別計量兩家企業的財務償債能力屬性，一家企業應收賬款的入賬公允價值為900元，另外一家企業入賬的公允價值為800元，會計計量模式分別反映了不同債務人的信用品質。

公允價值計量屬性和其他會計計量屬性定義的交叉。

公允價值和其他四種會計計量屬性，歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值定義的區別是顯而易見的，但它們之間是存在交叉之處的。公允價值計量并不截然排斥其他四種會計計量屬性。

對于歷史成本來說，在運用到資產的初始計量時，如果交易是公平的市場中進行的，歷史成本則反映了資產取得的公允價值。對于重置成本來說，在運用到資產后續計量時，重置成本在有較大程度的可能反映了資產的公允價值，運用到負債計量時，重置成本也有較大程度的可能反映了負債的公允價值，可變現凈值是以公允價值扣除繼續發生的成本和相關銷售費用來計量的。現值計量最主要的目的是為了體現資產或負債的公允價值，但它也并不排斥企業對未來現金流量的主觀預測和判斷。

以公允價值對資產和負債情況進行計量，由于其反映了資產負債現時真實價值，對債權人、投資者、社會公眾來說，以此為計量基礎反映的會計信息提供了其決策更相關和有用的信息，極大地提高了會計信息的有用性，受到了社會公眾的普遍歡迎。因此，以公允價值進行計量已經成為國際會計的一種潮流趨勢，代表了國際會計發展和改革的一個最主要的方向。近年來,國際會計準則及美國等一些市場經濟發達國家頒布的會計準則,紛紛將公允價值作為重要甚至是首選的計量屬性來加以運用,特別是對于可以取得公允價值的交易或者事項中，以提高社會公眾對于會計信息的相關性。

但是，公允價值會計其目前存在的缺陷也是明顯的。公允價值反映現時價值，與決策確實比較相關，但其可靠地取得卻難以確保，尤其在目前我國會計界執業水平較低，經濟市場不太規范的背景下更難以保證準確的公允價值的體現。公允價值在相關資產負債不存在活躍市場或實際成交時，其公允價值的計算確定往往帶有企業對其價值的主觀判斷，這種判斷未得到實際公允市場交易的確認，因此其可靠性相對難于驗證。反過來說，企業內部管理人員往往掌握其資產或負債過多的相關信息情況，市場交易價格也難以充分反映所有的相關信息，市場總是存在所謂的“信息不對稱”情況，企業的主觀價值判斷也可能與市場判斷相悖。因此，公允價值確定總是會存在不同程度的爭議，從而影響了會計信息的可靠性。

另一方面，公允價值增值的收益并無相應的現時的現金流，或者說是確定的收益權利等，以此影響到收益確定的傳統觀念。以“資產負債觀”和“綜合收益觀”代替現時確認利潤的觀念還尚待時日，會計方法選擇面臨重大改變和挑戰。

因此，國際會計準則至今并未完全否定歷史成本計價，而歷史成本計價基礎就其本身計量模式來說，對于會計計量有著較大的優點，公允價值的運用程度仍然需要慎重考慮。也就是說，在會計信息的可靠性和相關性之間，需要進行權衡利弊，同時也要考慮會計信息的成本效益問題。

二、公允價值的運用及其重大影響。

公允價值的具體運用

新會計準則確定了公允價值作為會計計量的基本屬性，在具體準則中也普遍使用了公允價值計量。在新會計準則體系中，除基本準則以外，一共38個具體會計準則，其中與確認和計量相關的準則27個（其中包括生物資產、企業年金基金、原保險合同、再保險合同、石油天然氣開采、建造合同等6個特殊行業或交易事項具體會計準則），11個報告和披露相關準則。公允價值計量被運用到了其中的16個確認與計量相關具體會計準則，涉及到了企業大部分日常確認與計量的會計活動。但是，公允價值的采用也并不是毫無節制地，會計準則在采用公允價值的同時，也對公允價值的可靠取得及其詳細披露作了嚴格而詳細的規定。

在使用公允價值對資產和負債進行計量時，需注意交易費用（購置、處置費用等）對公允價值計量的修訂。如在對交易性金融資產進行初始計量時，交易費用不計入資產的初始確認金額，在對其他資產進行初始計量時，交易費用一般被計入初始確認的金額等情況。在對資產或負債按公允價值進行后續計量時，一般不扣除預計處置需要發生的交易費用，在進行減值會計計量時，則需扣除處置費用后再進行計量。

運用公允價值進行會計計量的重大影響

（1）對會計目標和會計計量模式的重大改革

報告受托責任履行情況在長時間內成為我國會計的首要會計目標，其他則被看作是次要的。然而,在隨著股份制企業的發展,上市公司的大量增加、資本市場的迅猛發展,使得會計的目標由主要為政府宏觀經濟管理提供可靠信息，轉向為投資者、債權人等主要信息使用者的決策提供相關信息。無論如何，在可靠性的基礎上，努力提高相關性是對會計信息質量的必然要求。公允價值因其能夠公允地反映企業的財務狀況和經營業績等信息，已經被認可作為提高會計信息相關性的重要計量屬性。擴大資本市場、發展市場經濟，客觀上需要運用公允價值計量屬性。

新會計準則中公允價值的運用,說明我國在會計目標問題上由受托責任觀開始轉向于對會計信息使用者決策服務的決策有用觀。這種轉變是資本市場在國民經濟中所占地位提高的必然要求,也是會計更好地發揮其在資本市場發展中基礎設施作用的重要標志。

公允價值作為一種計量屬性正式寫入對具體準則具有統馭作用的基本準則,是我國經歷的一次重大會計改革。公允價值的廣泛運用,意味著我國傳統意義上單一的歷史成本計量模式被歷史成本、公允價值等多重計量屬性并存的計量模式所取代。

（2）我國市場經濟和國際慣例接軌的重要標志

公允價值在某種程度上代表著財務會計的發展方向。因此,其運用的范圍和程度也就成了衡量一個國家或一個地區、一個組織會計國際化程度的重要標志。新的企業會計基本準則明確地將公允價值作為會計計量屬性之一，并在16個確認與計量的具體會計準則中不同程度地運用了這一計量屬性,這表明了我國會計向國際趨同邁出了實質性的一步。實際上是在向世人尤其是美國、歐盟等世界經濟巨頭們宣布:中國因為有了比較成熟的市場經濟,所以建立了運用公允價值計量屬性的會計準則體系，這同樣也說明我國因為建立了運用公允價值計量屬性的會計準則體系,從而具備了完全市場經濟地位的要件之一。

引入公允價值計量屬性的會計準則和實施,是我國市場經濟日趨成熟的重要標志,對于提高我國企業在參與國際經濟中的競爭力意義深遠。

三、公允價值的確定

我國曾在1998年的非貨幣性交易和債務重組兩個具體準則中短暫地運用過公允價值，后來由于其被上市公司大量操作利用來操縱利潤，再加上當時市場條件不成熟，公允價值的確定沒有形成一套被社會公眾廣泛接受的方法，公允價值的可靠性受到了社會公眾的廣泛質疑，造成上述兩個會計準則不得不取消以公允價值計量的方法，而改回以歷史成本來計量。

因此，公允價值能否可靠的確定并且不被濫用，是公允價值會計繼續存在和發展的關鍵，也是其被社會公眾所認可、接受的必要條件。在新會計準則中，接受了以前運用公允價值的經驗和教訓，配套的制定了公允價值運用和確定的條件及方法，也對公允價值的披露做出了詳細的規定，使投資者和會計信息閱讀者得到更為充分的公允價值信息。以上的措施，使得公允價值的可靠性在會計制度上得到了充分保障，同時也有利于社會公眾對會計信息的正確判斷和理解。