淺論所得稅的確定與計量

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一、所得稅費用的概念

所得稅費用是一個會計概念，所得稅是指企業所得稅。根據會計基本準則規定，費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用在經濟利益很可能流出從而導致企業資產減少或者負債增加、且經濟利益的流出額能夠可靠計量時予以確認。符合費用定義和費用確認條件的項目，應當列入利潤表。所得稅費用是根據會計準則確定的。

從會計的角度來看，企業繳納的所得稅和其他費用一樣，符合費用的定義和確認的條件，所以也屬于一項費用，稱為所得稅費用。企業核算所得稅，主要是為確定當期應繳所得稅以及利潤表中應確認的所得稅費用。按照資產負債表債務法核算所得稅的情況下，利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當期所得稅和遞延所得稅。

從稅法的角度來看，所得稅是一種納稅義務，而不是一項費用，企業應該不把所得稅作為費用的前提下，計算應納稅所得額，繳納所得稅后，再對稅后利潤進行分配。《企業所得稅法》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，可以在計算應納稅所得額時扣除。《實施條例》第二十九條規定，企業所得稅法第八條所稱成本，是指企業在生產經營活動中發生的銷售成本、銷貨成本、業務支出以及其他耗費。第三十條規定，企業所得稅法第八條所稱費用，是指企業在生產經營活動中發生的銷售費用、管理費用和財務費用，已經計入成本的有關費用除外。第三十一條規定，企業所得稅法第八條所稱稅金，是指企業發生的除企業所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。《企業所得稅法》第十條規定，企業所得稅稅款在計算應納稅所得額時不得扣除。所以，稅法上沒有所得稅費用之說。

二、當期所得稅

當期所得稅是指企業按照企業所得稅法規定針對當期發生的交易和事項，確定應納稅所得額計算的應納稅額，即應繳所得稅。當期所得稅，應以適用的企業所得稅法規定為基礎計算確定。

企業在確定當期所得稅時，對于當期發生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同的，應在會計利潤的基礎上，按照適用稅收法規的規定進行納稅調整，計算出當期應納稅所得額，按照應納稅所得額與適用所得稅稅率計算確定當期應繳所得稅。一般情況下，應納稅所得額可在會計利潤的基礎上，考慮會計與稅收之間的差異，按照以下公式計算確定：

應納稅所得額＝會計利潤+按照會計準則規定計入利潤表但計稅時不允許稅前扣除的費用+(－)計入利潤表的費用與按照稅法規定可予稅前抵扣的費用金額之間的差額+(－)計入利潤表的收入與按照稅法規定應計入應納稅所得額的收入之間的差額－稅法規定的不征稅收入+(－)其他需要調整的因素

當期所得稅＝當期應交所得稅＝應納稅所得額×適用稅率－減免稅額－抵免稅額

三、遞延所得稅

遞延所得稅，是指按照所得稅準則規定，應予確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，在期末應有的金額相對于原已確認金額之間的差額，即遞延所得稅資產及遞延所得稅負債當期發生額的綜合結果。用公式表示即為：

遞延所得稅＝(期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債)－(期末遞延所得稅資產－期初遞延所得稅資產)

應予說明的是，企業因確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債產生的遞延所得稅，一般應當記入所得稅費用，但以下兩種情況除外：

一是某項交易或事項按照會計準則規定應計入所有者權益的，由該交易或事項產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權益，不構成利潤表中的遞延所得稅費用(或收益)。

例如，某企業持有一項交易性金融資產，成本為1000萬元，會計期末，其公允價值為1500萬元，如計稅基礎仍維持1000萬元不變，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額500萬元即為應納稅暫時性差異。該企業適用的所得稅稅率為25％。假設除該事項外，該企業不存在其他會計與稅收之間的差異，且遞延所得稅資產和遞延所得稅負債不存在期初余額。

會計期末在確認500萬元的公允價值變動時：

借：可供出售金融資產500萬

貸：資本公積——其他資本公積500萬

確認應納稅暫時性差異的所得稅影響時：

借：資本公積——其他資本公積125萬

貸：遞延所得稅負債125萬。

二是企業合并中取得的資產、負債，其賬面價值與計稅基礎不同，應確認相關遞延所得稅的，該遞延所得稅的確認影響合并中產生的商譽或是記入合并當期損益的金額，不影響所得稅費用。

四、所得稅費用的計量

企業在計算確定當期所得稅（即當期應繳所得稅）以及遞延所得稅費用（或收益）的基礎上，應將兩者之和確認為利潤表中的所得稅費用（或收益），但不包括直接計入所有者權益的交易或事項的所得稅影響。即：所得稅費用（或收益）＝當期所得稅＋遞延所得稅費用（－遞延所得稅收益）

仍沿用上述舉例，另外，上述企業因某事項在當期確認了100萬元負債，計入當期損益。假定按照稅法規定，與確認該負債相關的費用，在實際發生時準予稅前扣除，該負債的計稅基礎為零，其賬面價值與計稅基礎之間形成可抵扣暫時性差異。

該企業12月31日資產負債表中有關項目賬面價值及其計稅基礎見下表。

假定除上述項目外，該企業其他資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不存在差異，也不存在可抵扣虧損和稅款抵減；該企業當期按照稅法規定計算確定的應交所得稅為600萬元；該企業預計在未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。

該企業計算確認的遞延所得稅負債、遞延所得稅資產、遞延所得稅費用以及所得稅費用如下：

遞延所得稅負債＝500×25％＝125（萬元）

遞延所得稅資產＝100×25％＝25（萬元）

遞延所得稅費用＝遞延所得稅負債－遞延所得稅資產=125－25＝100（萬元）

當期所得稅費用=600萬元所得稅費用＝當期所得稅費用＋遞延所得稅費用=600＋100＝700（萬元）。