小議改革稅務體制的思考

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[摘要]目前，我國涉稅犯罪案件由公安機關的經偵部門管轄。公安機關因其“以塊為主”的橫向管理體制和不掌握納稅信息資料的先天不足，出現了受理案件渠道不暢、偵查協作機制不完善、行政執法與刑事執法不銜接和地方政府行政干預嚴重等偵查體制上的弊端。要走出當前涉稅犯罪偵查的困境，必須對現有涉稅犯罪偵查機制進行改革。建議建立一套單獨的稅務警察機構，以從根本上消除當前偵查體制上的弊端。

[關鍵詞]稅務體制；涉稅犯罪案件；稅務警察機構

一、當前涉稅犯罪的現狀

當前，我國偷稅、抗稅、騙稅、虛開增值稅專用等稅收領域的違法犯罪活動在數量上居高不下，且有不斷上升趨勢。其中惡性案件明顯增多，犯罪手段呈多樣化趨勢，查處難度也越來越大。主要表現在：

1．涉稅犯罪數量增多，涉案金額巨大。從20世紀80年代初開始，我國的涉稅案件發案數量一直呈上升趨勢，單個案件的涉案金額，也由改革開放初期的幾萬元，發展到現在的動輒幾千萬、幾億甚至幾十億元。20世紀80年代初期，全國每年涉稅犯罪案件只有200多起。而2005年1月到10月，全國公安機關共立涉稅犯罪案件達9481起，涉案總金額110.5億元，公安部經濟犯罪偵查局掌握的涉案金額在l億元以上的案件就有37起，這些案件涉案價稅總額達124.27億元。自1997年公安機關依法開始偵辦涉稅犯罪案件以來，至2005年7月，共立涉稅犯罪案件87325起，涉案價稅總額1889.63億元，平均每起案件涉案金額216萬元，通過查處各類涉稅犯罪案件，直接為國家挽回經濟損失408.74億元。

2．發案面廣，地域跨度大。一方面，涉稅犯罪案件涉及的地域范圍廣，在全國的各個地區都有案件發生。就連經濟條件相對較差的新疆、西藏等地也屢見不鮮，而且涉案金額與發達地區相比也毫不遜色。另一方面，涉稅犯罪在納稅人的日常稅務活動中發生的頻率較高。因為種種原因，這一點沒有在公安機關的立案統計中得到充分反映。但有人曾做過專門調查：抽取200戶企業、80戶個體工商戶、80戶納稅個人作為樣本，統計表明，能夠自覺依法正確納稅的，企業所占比例為30.5％，個體工商戶僅為12.5％，納稅個人為26.2％。也就是說，只有極少部分納稅人能夠按照國家法律規定，正確繳納稅款，而大多數納稅人沒有依法納稅。在涉稅犯罪案件中，跨地域作案的現象也非常突出。在偷稅案件中，嫌疑人常采用外出異地經營等方式偷稅；在逃稅案件中，嫌疑人常把資金、產品、生產設備等轉移到外地以逃避追繳稅款；在騙稅案件中，嫌疑人常通過不同的渠道從不同的地方取得出口報關單、收匯核銷單等實施騙稅；在涉票犯罪中，特別是在增值稅專用啟用以來，大量的跨地區購買、出售、虛開、增值稅專用案件不斷涌現，使得涉稅犯罪案件跨地域作案的趨勢更加顯著。

3．犯罪主體多元化，單位犯罪突出。混合型、團伙型、專業型和流竄型是當前涉稅違法犯罪主體的主要特征。隨著社會主義市場經濟體制的完善和所有制形式多元化進程的加快，市場經濟主體日益多樣化，法人與自然人共同構成犯罪主體，個人與私營、集體、國有以及股份制等不同經濟類型經營單位共同從事涉稅違法犯罪案件的數量逐步增多，犯罪分子拉攏稅務干部共同從事涉稅犯罪案件增加，涉稅犯罪的主體由單一型向混合型轉變。包括國家工作人員在內的，各種不同身份、不同職業、不同受教育程度的自然人，及包括國有企事業單位在內的，各種不同所有制性質、不同經濟成分、不同業務類型的法人都紛紛出現在涉稅犯罪案件之中，使涉稅犯罪案件的主體呈現多元化的趨勢。

4．犯罪手段智能化、多樣化。智能化主要表現在犯罪手段具有專業性、高科技性、隱蔽性和反偵查性。隨著國稅部門全面取消手工版增值稅專用和防偽稅控管理體系的逐步完善，目前違法犯罪分子把作案重點轉向利用虛開農產品收購單、廢舊物資收購憑證、運輸、海關出口貨物完稅證等“四小票”進行偷稅、騙稅。在行業偷稅手段上，經常與行業營銷策略、經營方式緊密結合，形成了較為固定和模式化的行業偷稅手法。如商業銷售行業中的經銷商和營銷商之間利用代銷返利策略，大搞收人體外循環；超市行業通過操縱或改寫計算機后臺數據、出售購物卡或租賃柜臺收入不入賬等形式隱匿收入等。多樣化主要表現在犯罪手段從無資金往來、假票虛開，到有資金往來、真假票虛開并用；偷稅案件從簡單的開票不記收入到利用他人為自己虛開專用；從將收人掛在往來賬上到資金流動、貨物流動全部體外循環；從簡單的收取折扣到各種各樣的返利；從母子公司互相開票、少報多抵到利用第三方背書轉讓、實行增值稅專用“不落地”傳遞；從利用稅收優惠政策少繳、多抵稅款到假報出口騙取出口退稅等等，犯罪手法不斷變化、交替使用、復雜多樣。

5．多種犯罪行為相互交織，偵查、定性和適用法律難度大。在現實生活中，涉稅犯罪案件往往不是單獨出現，而是與其他多種犯罪行為一起出現，導致多種犯罪行為相互交織，給偵查和案件行為的定性增加了困難。特別是對于騙取出口退稅和涉票犯罪來說，更是這樣。犯罪案件所涉及的環節多，犯罪實施的難度較大，通常需要多人分工，在不同的環節進行犯罪活動，犯罪活動可能分別觸犯不同的罪名。如在騙取出口退稅案件中，犯罪分子為了取得虛開的增值稅專用，可能會觸犯虛開增值稅專用罪；為了取得收匯核銷單，需要從黑市套購或騙購外匯，可能會觸犯非法經營罪或騙購外匯罪；為了取得海關報關單，可能會觸犯偽造公文、印章罪等。在涉票犯罪中，接受虛開的增值稅專用并用于抵扣稅款的，可能構成偷稅罪；在出售增值稅專用環節，可能觸犯非法出售增值稅專用罪；在購買增值稅專用環節，可能會觸犯非法購買增值稅專用罪等。在實施犯罪的過程中，還有個別稅務、海關、外貿和銀行的工作人員與社會上的不法分子內外勾結作案，這時還可能觸犯賄賂罪、貪污罪、瀆職罪等。這些犯罪與涉稅犯罪相伴而生，增加了對涉稅犯罪行為偵查定性的難度。

涉稅犯罪案件嚴重地影響著國民經濟的正常運行，打擊涉稅犯罪，為經濟建設保駕護航成為當前一項緊迫的重要任務。而涉稅犯罪的以上現狀要求我們必須建立一個高效的涉稅犯罪案件偵查機制。

二、當前稅偵體制的現狀

1979年刑事訴訟法規定涉稅犯罪由檢察機關管轄，而1996年修訂的《刑事訴訟法》第十八條規定：刑事案件的偵查由公安機關進行，法律另有規定的除外。據此，涉稅犯罪案件的管轄權全部轉移到公安機關。與此相應，公安部于2004年了《公安機關辦理危害稅收征管刑事案件管轄若干問題的規定》，該規定具體規范了公安機關對涉稅犯罪案件管轄的分工。

目前。涉稅犯罪案件由公安機關的經偵部門管轄，有些地方還從刑偵部門抽調精干力量，并引進一批稅務專門人才，在經偵部門之下設置了稅偵機構，專門負責對涉稅犯罪案件的偵查。近年來，公安機關與稅務等部門積極配合，努力加大對涉稅犯罪的打擊力度。自1997年以來，公安機關會同相關部門開展打擊涉稅犯罪專項行動和專項治理9次。在日常的偵查辦案和這些專項斗爭中，公安機關投入了大量的人力、物力、財力，但對涉稅犯罪的打擊效果卻不盡如人意，涉稅犯罪屢禁不止，甚至越禁越多。公安、稅務等部門多次研究探討，尋求解決的辦法，并提出了諸如加強稅、警協作等改進措施，但效果卻不理想。究其根本，主要原因在于當前涉稅犯罪的偵查體制與我國國情和當前涉稅犯罪現狀不相適應，必須改革現有的涉稅犯罪案件偵查制度，才能從根本上走出當前涉稅犯罪案件偵查的困境。

三、當前稅偵體制的弊端

在目前我國的涉稅犯罪案件偵查制度中，公安機關經偵部門是偵查的主體，但卻存在不掌握納稅人日常納稅資料的先天不足，其稅務專業人才的配備也與稅務機關有較大懸殊，而且也不具有追繳稅款入庫的權力。這一切都必須依靠與稅務機關的協作、配合，但不同業務類型、不同任務目標、分屬兩個完全不同的系統的兩個部門，在協作上不可避免地存在很多不便。特別是公安機關以地方政府領導為主，而稅務機關則以垂直縱向領導為主。在這種體制下，把所有的希望都寄托于兩部門之間完全的“協作”，無疑是不切實際的。具體來看，當前涉稅犯罪案件偵查制度主要存在著以下幾點不足：

1．公安機關受案渠道不暢。偵查機關不占有納稅資料導致不能及時主動發現案件，是現在的涉稅犯罪偵查制度中最大的弊病。刑偵部門之所以能迅速發現刑事案件線索，一方面是因為普通刑事犯罪都是自然犯，具有強烈的反社會性，人們對其危害的認知能力較強；另一方面是因為其擁有很多發現案件的手段，有一整套的支持系統，包括戶籍制度、派出所日常工作等，都可為刑事案件線索的發現提供資料。而在涉稅犯罪案件中，這些主動發現案件的手段都因不享有納稅資料而失去了支持。

如經嫌調控，是指公安機關在對經濟犯罪跡象和經濟犯罪嫌疑分子進行基礎業務性調查中，發現經濟犯罪案件或線索的情況。而對納稅人的基礎業務性調查通常是稅務機關的職權范圍，公安機關在立案前進行的基礎性業務調查缺乏法律依據而且容易過多地陷入經濟糾紛。另外，公安、稅務兩部門重復對納稅人進行日常調查，會加重納稅人負擔，影響納稅人的正常生產經營。特行管理，是指公安機關在對特種行業進行審批、登記、年檢和監管檢查中發現經濟犯罪案件或線索的情況。對涉稅犯罪而言，特種行業不應再局限于刑事案件的旅館業、修配業等特種行業，而應指減免稅企業、出口報關行業等涉稅犯罪高發的行業。而對這些行業的審批權，通常都不屬于公安機關，所以沿襲以前思路的特行管理不能夠滿足今天涉稅犯罪偵查的需要。特別是選案分析。所謂選案分析是指公安機關通過計算機、人工或者兩者相結合，將各類與案件有關的經濟信息、數據進行歸納分類，按照法律的要求，運用事先設定的指標和程序進行對比、排列、組合、甄別和判斷等分析處理，從大量的活動中發現異常，進而篩選出最有可能屬于經濟犯罪的事實及其嫌疑人。這是發達國家早已投入使用的一種有效的發現案件的手段，事實證明，是一種挖掘、發現經濟犯罪線索，選擇并確定偵查對象和范圍，有效地調配使用警力的非常重要的工作方法，是經濟犯罪偵查情報信息資料的深化和活用。但這些都有賴于全面、系統的信息資料，如納稅人稅收申報資料、納稅人購銷貨資料、企業生產經營資料、車站碼頭貨物運轉資料、銀行資金周轉資料、納稅人所屬行業價格水平、行業平均利潤率等多項數據資料，這些龐大的數據資料在目前的制度下無一為公安機關所掌握。不享有納稅資料就意味著選案分析等許多有效的發現案件的手段不能得到實際運用，致使作為涉稅犯罪案件偵查主體力量的公安機關不能及時主動發現涉稅犯罪案件線索。

在目前的這種制度影響下，公安機關辦理的涉稅犯罪主要來自于稅務機關移送。即稅務機關在日常的稅務監管中，在稅務違法案件稽查過程中，發現納稅人有偷稅等稅務違法行為時，對其進行調查處理，并把其中數額較大、情節較嚴重、達到刑事案件立案標準的案件移送到公安機關經偵部門。2005年全國稅務部門立案檢查的企業總共達48.55萬起，而2005年1月到10月，全國公安機關僅立涉稅犯罪案件9481起。誠然，兩數據之間的差異主要與稅務違法和涉稅犯罪兩者之間立案標準不同有關，但也說明稅務機關與公安機關之間的案件移送機制尚不健全。一方面，稅務機關不愿向公安機關移送涉稅犯罪。很多地方的稅務機關認為公安機關追究犯罪嫌疑人刑事責任會侵害稅源，影響以后的稅收收入，所以有的稅務機關出于保護稅源的目的，往往以罰代刑不移送案件，甚至刻意隱瞞涉稅犯罪案件。另一方面，稅務機關通常根據行政法規進行稅收行政管理，對涉稅犯罪罪與非罪的認定標準不熟悉，由此導致了稅務機關對于案件是否構成犯罪，是否需要移送，判斷不清。這就致使很多稅務機關移送案件被公安機關以不立案退回，造成了稅務機關的誤解，打消了稅務機關移送案件的積極性，更進一步減少了涉稅犯罪案件的移送數量。此外，稅務機關在移送案件之前都需要經過調查分析，以判斷是否達到移送標準。但由于其執法手段缺乏足夠的力度，而且在調查時往往不注重保密工作，常常錯過移送的最佳時機，以至貽誤偵查戰機和暴露偵查意圖。稅務機關查處稅務違法案件依照的法律是《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國個人所得稅法》和《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》。這些法律中有些規定不細致全面，給實際工作造成了許多困難，如《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十七條規定：“稅務機關依法進行稅務檢查時，有權向有關單位和個人調查納稅人、扣繳義務人和其他當事人與納稅或者代扣代繳、代收代繳稅款有關的情況，有關單位和個人有義務向稅務機關如實提供有關資料及證明材料。”但在《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則中，除銀行、車站、碼頭、機場、郵政企業及其分支機構外，并沒有明確規定其他相關單位(包括其他行政執法、行政事業單位)或個人不配合稅務機關檢查應負的法律責任。所以出現辦案人員到其他單位取證，要求出具證明時，相關單位怕有損于自己的業務關系而借故領導不在或財務人員有事等理由為難稅務人員，造成調查取證困難，而稅務機關對此卻缺乏必要的強制手段。稅務機關查處稅務違法案件依照的還有一些其他的暫行條例和暫行規定，以及國家稅務總局制定的規章、辦法和地方政府依法授權而制定的地方性法規。但這些法規在立法形式上有其不穩定性，在適用效力上有其局限性，在執行當中剛性不足，法律效力低下。致使負責處理稅務違法案件的稅務稽查機構，在對稅務違法案件進行查處時，其行政執法手段缺乏足夠的力度，導致稅務行政執法機構發現案件的能力不強，不能及時發現案件移交公安機關；或在發現案件以后的稅務違法案件行政調查過程中，沒有有效的手段及時查清案件事實，不能及時控制稅款；甚至會打草驚蛇，使以后的公安機關涉稅犯罪刑事偵查陷入被動局面。

2．偵查人員專業素質不高。涉稅犯罪案件的專業性較強，現有公安經偵民警警力短缺，隊伍素質參差不齊。以隊伍來源看，有部隊轉業的，有刑偵部門選調的，有大專院校畢業分配來的；專業人員較少，受專業培訓較少，以前幾乎都沒有從事過涉稅犯罪案件偵查業務，普遍缺乏稅務專業知識和技能。對于涉及到稅務專業知識的案件，往往不能獨立開展偵查，而需要稅務部門參與偵查的全過程，從而引出協作上的矛盾和造成人力資源上的浪費。

3．協作機制不完善。公安機關作為刑事司法機關，在涉稅犯罪案件偵查中主要承擔著打擊涉稅犯罪，保障社會主義市場經濟秩序正常有序運行的任務。主要通過發案率、破案率等指標來評價其工作成績。稅務部門是稅務行政管理部門，承擔著稅款的征收管理和稅務違法案件的查辦工作，其主要任務是保證及時、足額征收稅款并上交國庫。上交的稅款和罰沒款項的多少，標志著其工作質量的好壞，決定著稅務工作人員的收入多少和職務升降。所以公安機關工作的直接目標是把凡是符合涉稅犯罪立案標準的事實偵查清楚，并追究相關責任人員的刑事責任；而稅務機關工作的直接目標是征收應納稅款，追繳欠稅，并對具有稅務違法行為的納稅人處以罰款。這些不同的利益點致使稅務機關對公安機關的偵查工作本身懷有天生的排斥。公安機關目的在于追究犯罪嫌疑人的刑事責任，這意味著必然對納稅單位的正常運行造成一定的影響，勢必減少以后的稅收收入，影響稅務機關今后的工作，其必然會影響公安、稅務之間的協作配合。兩部門之間協作的唯一共同點在于追繳稅款，而這恰恰也是兩部門發生分歧的原因所在。稅務機關認為追繳欠繳稅款是稅務機關的職責，按照《中華人民共和國稅收征管法》規定，包括公安機關在內的執法部門追繳的稅款，應由稅務部門人庫。而公安機關則認為既然是涉稅犯罪，那么所涉及的稅款應該是涉案贓款，應該由公安機關收繳。而且根據司法程序，公安機關移送案件進入訴訟程序后，公安部門追繳的稅款應隨案件移送至檢察院、法院，經法院判決，才能確定應繳多少稅、如何繳稅的問題。所以這也造成了公安、稅務協作上的障礙。

4．地方保護主義干擾偵查工作。1994年我國進行了稅制改革，確立了分稅制的稅收征管體制。分稅制是指中央與地方政府之間，根據各自的職權范圍劃分稅種和稅源，并據此確定各自的稅收征管權限。從此，土地增值稅、車船使用稅等部分稅種就成了地方財政的直接收人，增值稅、企業所得稅等稅種也部分納入地方財政。這些稅種稅款收入的增減直接影響著當地的財政收入。于是，有些地方政府出于地方利益考慮，實行地方保護主義，黨政領導直接插手涉稅犯罪進行行政干預。只允許稅務機關按照稅務違法案件進行行政處理，追繳稅款，處以罰款，以增加財政收入，而以支持地方產業，維護大局穩定為理由，阻撓公安機關追究相關責任人的刑事責任。

5．行政執法與刑事執法銜接不暢。在當前的制度下，稅務違法案件由稅務機關調查處理，涉稅犯罪案件由公安機關經偵部門管轄，當稅務機關在稅務征管過程中發現涉稅犯罪時向公安機關移送。但目前案件移送卻沒有完善的制度可以遵循，導致行政執法與刑事執法銜接不暢。主要表現在以下幾個方面：首先，涉稅犯罪案件的司法機關提前介入問題。在查處稅務違法犯罪案件中，提請司法機關提前介入，特別是公安機關的配合介入，是確保稅務違法犯罪案件得到及時查處的重要手段。而提前介入的時機、程度、方法及操作程序等需要進行規范，但目前國家有關部門尚未出臺一個規范的、明確的稅案司法提前介入的操作性文件。其次，在取證規格上不能很好銜接。有關資料表明，稅務機關在涉稅犯罪移送中，普遍存在移送案件質量不高的問題。公安機關對稅務機關認定的違法事實、證據事實、定性處理等產生異議，因而退查或不予立案的情況比較突出。分析其原因，主要是因為現行稅務法律體系與刑事法律體系之間、程序法與實體法之間，沒有很好地銜接起來，不少規章與規章之間還存在著矛盾，在證據采集、應用上存在著差異。稅務機關由于受其職責、權限、手段等諸多制約，稽查取證工作存在很大難度，證據收集不到位。對于已經收集到的證據，稅務機關行政執法與公安機關刑事執法在取證規格、證據效力和文書格式、效力等方面不銜接，稅務機關移送的很多證據材料，公安機關不能直接運用，還需由公安機關重新提取，導致重復取證。第三，公安機關偵查終結后的違法事實認定問題。公安機關在稅案偵查終結時，需要對偵查對象的涉稅犯罪事實進行專業技術認定或鑒定。從目前情況看，各地對此的操作也存在不統一、不規范的現象。例如，對真偽的鑒定，公安機關往往要求國稅部門出具證明給予鑒定，作為縣市一級國稅機關，沒有設專門負責鑒定增值稅真偽的權威機構，根據有關規定，案發地稅務部門需到省級以上國稅局開具證明，然后持證明到國家稅務總局開具介紹信，最后由國家稅務總局委托中國人民銀行有關科所進行鑒定，并開具鑒定文書，這給犯罪事實鑒定造成了很大的困難。

四、關于稅務體制改革的建議

從以上分析可以看出，要走出當前的困境，必須針對以上涉稅犯罪案件偵查制度的弊端進行根本性的改革。改革后的涉稅犯罪案件偵查體制必須滿足這樣一些要求：第一，必須加大稅務違法案件調查處理機構的執法力度，加強其發現違法、調查取證、控制贓款等方面的能力，為以后的涉稅犯罪案件刑事偵查工作做好前期準備。第二，拓寬涉稅犯罪偵查機構的受案渠道。一方面，讓其掌握所有的納稅信息資料，加強基礎工作，增強其主動發現案件的能力；另一方面，規范稅務違法案件調查機構與涉稅犯罪案件刑事偵查機構之間的案件移送。第三，提高涉稅犯罪案件偵查機構工作人員的稅務專業素質，使其具有與目前稅務稽查機構相當的稅務專業水平，增強其自主辦理涉稅犯罪案件的能力。第四，完善協作機制。一方面減少地方保護主義的影響，另一方面打破稅務與公安之間的行業界限，加大協作力度。第五，能夠有效避免地方政府的行政干預。第六，完善稅務行政執法與刑事執法之間的銜接機制，使其在取證規格、證據效力和文書格式、效力等方面能很好地銜接。

不難看出，要滿足以上六個方面的要求，就必須完全改變現有的涉稅犯罪案件偵查體制。放眼世界各國，一些經濟發達國家在這方面有一些成功的經驗值得我們學習和借鑒，其中通行的做法就是組建稅務警察隊伍。只有單獨設立一支專業的稅務警察隊伍才可以從根本上解決以上各種問題。一方面，單獨設立稅務警察隊伍，協助稅務機關進行行政執法，或者由其獨立承擔稅務行政執法任務，可以極大地增加稅務行政執法的力度和剛性；另一方面，稅務警察隊伍擁有大量專業人員，掌握大量的納稅資料，專門從事涉稅犯罪偵查，為打擊和防范涉稅犯罪提供了有利條件。重要的是，建立一支自上而下、垂直統管的稅務警察隊伍，可以有效地防止地方政府行政干預，有效地解決各地區協作上的困難，具有無可比擬的優勢。所以，在我國設立稅務警察機構是解決當前涉稅犯罪偵查體制弊端的根本辦法。