績(jī)效審計(jì)發(fā)展和啟示

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[摘要]目前，政府績(jī)效審計(jì)的重要程度日益凸顯，政府審計(jì)的重點(diǎn)也從財(cái)務(wù)審計(jì)逐漸向績(jī)效審計(jì)轉(zhuǎn)變。但是政府績(jī)效審計(jì)在我國(guó)起步較晚，目前尚處于發(fā)展階段，與之相關(guān)的理論成果尚不豐富，無(wú)法滿足現(xiàn)實(shí)需要，績(jī)效審計(jì)的法律法規(guī)、體系框架和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)等的建設(shè)仍待完善。西歐部分國(guó)家政府績(jī)效審計(jì)的研究與實(shí)踐起步較早，現(xiàn)已日趨成熟，學(xué)習(xí)他們的績(jī)效審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)我國(guó)績(jī)效審計(jì)的理論發(fā)展和實(shí)踐探索有著重要的意義。通過(guò)概括瑞典在績(jī)效審計(jì)機(jī)制現(xiàn)狀和發(fā)展歷史方面的內(nèi)容，分析其發(fā)展變遷的特征，總結(jié)瑞典績(jī)效審計(jì)成果的經(jīng)驗(yàn)，嘗試從中提取出部分對(duì)我國(guó)政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展大有裨益的啟發(fā)。瑞典在2003年之前的行政型審計(jì)體制模式與我國(guó)目前的審計(jì)狀況有很大相通之處，其后續(xù)向立法型審計(jì)體制的轉(zhuǎn)型相當(dāng)成功，政府績(jī)效審計(jì)成果顯著并積累了豐富經(jīng)驗(yàn)。以瑞典的政府績(jī)效審計(jì)為研究對(duì)象，通過(guò)分析瑞典政府績(jī)效審計(jì)模式的現(xiàn)狀，研究其形成和發(fā)展的主要特點(diǎn)，嘗試從中總結(jié)出適合于我國(guó)現(xiàn)階段政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)。

[關(guān)鍵詞]政府績(jī)效審計(jì)；瑞典；特點(diǎn)；經(jīng)驗(yàn)；啟示

一、瑞典績(jī)效審計(jì)的現(xiàn)狀

瑞典實(shí)行政府績(jī)效審計(jì)的責(zé)任主體是國(guó)家審計(jì)署（SNAO—TheSwedishNationalAuditOffice）,其作為議會(huì)的下屬機(jī)構(gòu)，對(duì)議會(huì)負(fù)責(zé)，其職權(quán)和獨(dú)立性受到憲法、審計(jì)法和最高審計(jì)機(jī)構(gòu)管理法的保護(hù)，由國(guó)家審計(jì)長(zhǎng)領(lǐng)導(dǎo)開展工作。瑞典國(guó)家審計(jì)署的前身是瑞典的議會(huì)審計(jì)師和原國(guó)家審計(jì)署（RRV），瑞典在2003年7月1日審計(jì)體制改革中整合了兩方面的資源成立了新的國(guó)家審計(jì)署，根據(jù)不同的業(yè)務(wù)范圍設(shè)置了財(cái)務(wù)審計(jì)處、績(jī)效審計(jì)處。財(cái)務(wù)審計(jì)處對(duì)政府及其下屬機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行年度審計(jì)，績(jī)效審計(jì)處對(duì)政府工作的效力和效率進(jìn)行審計(jì)。在績(jī)效審計(jì)中，一般審計(jì)目標(biāo)主要是通過(guò)審查評(píng)價(jià)政府實(shí)現(xiàn)相關(guān)項(xiàng)目或活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。具體審計(jì)目標(biāo)會(huì)因?qū)徲?jì)對(duì)象的不同而不同，瑞典各級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)在實(shí)施績(jī)效審計(jì)的過(guò)程中會(huì)根據(jù)具體審計(jì)項(xiàng)目要達(dá)到的目的，從經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性中的一個(gè)或多個(gè)中相對(duì)靈活地確定。瑞典政府績(jī)效審計(jì)遵循國(guó)際審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)活動(dòng)的總體重點(diǎn)由審計(jì)長(zhǎng)決定，著眼于當(dāng)下發(fā)生的熱點(diǎn)以及政府目前正在推進(jìn)的活動(dòng)。根據(jù)審計(jì)內(nèi)容，選擇使用不同的審計(jì)方法，這些方法包括定性和定量?jī)煞矫妗Ｏ嚓P(guān)性、風(fēng)險(xiǎn)和重要性評(píng)估是績(jī)效審計(jì)工作的重中之重。績(jī)效審計(jì)的結(jié)果需要最終呈現(xiàn)為績(jī)效審計(jì)報(bào)告，每年瑞典會(huì)約三十份績(jī)效審計(jì)報(bào)告。績(jī)效審計(jì)報(bào)告由國(guó)家審計(jì)署提交給瑞典議會(huì)，由議會(huì)提交給政府以供向全社會(huì)發(fā)表。接著，政府必須在四個(gè)月內(nèi)報(bào)告打算采取和已經(jīng)采取的整改措施，相關(guān)的議會(huì)委員會(huì)將對(duì)其進(jìn)行審議，最后由議會(huì)做出決定。在后續(xù)報(bào)告中，會(huì)審核原先報(bào)告中的發(fā)現(xiàn)和建議，并進(jìn)行整改跟進(jìn)。此外，每年瑞典審計(jì)署會(huì)將年度財(cái)務(wù)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)中最重要的意見匯總為審計(jì)長(zhǎng)的年度報(bào)告，提交給瑞典議會(huì)。國(guó)家審計(jì)署于每年五月審計(jì)長(zhǎng)工作報(bào)告，報(bào)告中包括當(dāng)年績(jī)效審計(jì)和財(cái)務(wù)審計(jì)最重要的發(fā)現(xiàn)、當(dāng)年已的審計(jì)報(bào)告和前一年修改的審計(jì)報(bào)告。每年十月下一年的審計(jì)計(jì)劃，列示財(cái)務(wù)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)的重點(diǎn)戰(zhàn)略領(lǐng)域和項(xiàng)目。瑞典每年通過(guò)年度審計(jì)報(bào)告等方式向公眾明確自身的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)結(jié)果，且在對(duì)自身內(nèi)部業(yè)務(wù)進(jìn)行考核時(shí)，以具體的數(shù)字和指標(biāo)進(jìn)行量化，另外還引進(jìn)第三方審計(jì)加強(qiáng)外界對(duì)其審計(jì)工作的監(jiān)督。其中，媒體就是有力的監(jiān)督渠道之一。如2016年瑞典國(guó)家審計(jì)長(zhǎng)蘇珊娜因聘親丑聞辭職，瑞典媒體對(duì)于審計(jì)署工作的獨(dú)立性、公正性進(jìn)行了調(diào)查，涉及2015年秋至2016年的公共檔案，調(diào)查方式包括電話、短信及電子郵件等等，調(diào)查結(jié)果中披露了審計(jì)長(zhǎng)蘇珊娜濫用職權(quán)，聘用前同事?lián)文持匾咝綅徫唬?duì)招聘流程違規(guī)控制。強(qiáng)有力的外部監(jiān)督使得瑞典的績(jī)效審計(jì)更加規(guī)范、公正。

二、瑞典績(jī)效審計(jì)的發(fā)展

瑞典擁有悠久的政府審計(jì)歷史，其績(jī)效審計(jì)的開始早于歐洲大部分國(guó)家，經(jīng)過(guò)幾十年的發(fā)展，目前已經(jīng)到了比較成熟的階段。其政府績(jī)效審計(jì)的發(fā)展與特定的經(jīng)濟(jì)和政治背景有緊密的聯(lián)系。（一）瑞典政府績(jī)效審計(jì)的形成。20世紀(jì)60年代中期，瑞典國(guó)家審計(jì)署開始對(duì)政府的各項(xiàng)收支活動(dòng)進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)。隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，審計(jì)的工作范圍逐漸擴(kuò)大，不僅包括政府機(jī)構(gòu)的會(huì)計(jì)核算是否完全、正確，還包括對(duì)其行政管理的能力水平的考核。隨著政府規(guī)模逐漸擴(kuò)大，政府活動(dòng)與社會(huì)其他方面的活動(dòng)更頻繁地滲透，財(cái)政支出呈現(xiàn)持續(xù)增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，社會(huì)公眾要求政府公開透明財(cái)政收支的呼聲也隨著高漲，納稅人的錢用了多少、用到了哪里、使用效益如何，政府都需要有清楚的交代。另一方面，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)在了解政府工作效益水平上的作用十分有限，政府很難得到有關(guān)機(jī)構(gòu)工作效益的信息，基于此也很難掌握對(duì)政策制定有用的信息。1967年瑞典進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)代化改革，改革重點(diǎn)為政府預(yù)算和會(huì)計(jì)制度，同時(shí)規(guī)定由國(guó)家審計(jì)署負(fù)責(zé)發(fā)展和進(jìn)行績(jī)效審計(jì)。瑞典的績(jī)效審計(jì)篇章由此打開。（二）瑞典政府績(jī)效審計(jì)發(fā)展的過(guò)程。1.萌芽階段（1920—1967年）。這一時(shí)期的瑞典處于單一財(cái)務(wù)審計(jì)的階段。瑞典皇家審計(jì)廳于公元1539年成立，專門負(fù)責(zé)對(duì)王室財(cái)政進(jìn)行審計(jì)工作。此后經(jīng)歷了幾百年的更迭變換，直到1920年，瑞典成立了下屬中央政府的審計(jì)機(jī)關(guān)。進(jìn)入20世紀(jì)，基于建立福利國(guó)家的口號(hào)，財(cái)政壓力不斷增加，政府的各項(xiàng)撥款與支出活動(dòng)自然而然地得到了政府審計(jì)的重視。到20世紀(jì)60年代中期，詳細(xì)針對(duì)會(huì)計(jì)記錄是否完整、真實(shí)、合規(guī)的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)才開始走上歷史舞臺(tái)。但很快當(dāng)局就發(fā)現(xiàn)，財(cái)務(wù)審計(jì)在了解政府管理水平、提高政府管理績(jī)效的方面收效甚微，為此，瑞典政府于1967年進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)現(xiàn)代化改革，財(cái)務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)從對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)事項(xiàng)的檢查，轉(zhuǎn)移到對(duì)會(huì)計(jì)制度結(jié)構(gòu)及其在單位中功能和使用等方面的檢查，同時(shí)還要對(duì)政府活動(dòng)進(jìn)行績(jī)效審計(jì)。2.績(jī)效審計(jì)起步階段（1967—1989年）。1967年瑞典政府重新改組政府審計(jì)機(jī)關(guān)，成立“瑞典國(guó)家審計(jì)署（即RRV）”，由財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)，兼有審計(jì)和會(huì)計(jì)兩方面的職責(zé)。至此，瑞典政府績(jī)效審計(jì)正式拉開序幕。同時(shí)負(fù)責(zé)瑞典經(jīng)濟(jì)監(jiān)督工作的是兩個(gè)分開的審計(jì)機(jī)構(gòu):一是議會(huì)審計(jì)，由議會(huì)若干名議員組成的審計(jì)小組來(lái)實(shí)施，設(shè)有一個(gè)約有20名人員的常設(shè)秘書處，主要對(duì)績(jī)效審計(jì)表示關(guān)注；二就是瑞典國(guó)家審計(jì)署（RRV），主要承擔(dān)中央行政機(jī)關(guān)的審計(jì)任務(wù)。國(guó)家審計(jì)署成為政府財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)的一部分，其工作主要集中于績(jī)效審計(jì)和財(cái)務(wù)管理。20世紀(jì)70年代，瑞典通過(guò)立法手段，績(jī)效審計(jì)正式成為法定審計(jì)的范疇之一，高度彰顯出績(jī)效審計(jì)受到瑞典政府的日益重視。80年代，瑞典進(jìn)一步向福利國(guó)家邁進(jìn)，政府一方面增加稅收，另一方面擴(kuò)大支出，同時(shí)積極地進(jìn)行改革，政府開支急劇上升。績(jī)效審計(jì)在改進(jìn)政府工作的過(guò)程中起到重要作用。這個(gè)階段是瑞典政府審計(jì)發(fā)展的關(guān)鍵時(shí)期，出臺(tái)了《瑞典國(guó)家審計(jì)署法》，讓政府審計(jì)的實(shí)施有法可依，同時(shí)也有了審計(jì)行為的基本規(guī)范，績(jī)效審計(jì)師的行為有章可循。績(jī)效審計(jì)開始正式發(fā)展起來(lái)。3.績(jī)效審計(jì)發(fā)展階段（1989—2003年）。1989年績(jī)效審計(jì)部在瑞典國(guó)家審計(jì)署內(nèi)部掛牌成立，主要負(fù)責(zé)審計(jì)政府部門各項(xiàng)活動(dòng)和各種計(jì)劃的效率，其任務(wù)是發(fā)現(xiàn)問題，給出建議，推進(jìn)改革，使績(jī)效審計(jì)向分析措施與提出很好的建議這一方向創(chuàng)新與發(fā)展，從而使績(jī)效審計(jì)在促進(jìn)政府改革的過(guò)程中貢獻(xiàn)了重要的力量。在這一重要階段，瑞典績(jī)效審計(jì)取得了豐碩成果，并在實(shí)踐中積累了寶貴的經(jīng)驗(yàn)，日漸成為一種擁有規(guī)范流程、方式的審計(jì)類型，同時(shí)，瑞典國(guó)家審計(jì)署不僅在國(guó)內(nèi)極具影響力，其長(zhǎng)期積累的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)也讓瑞典在廣闊國(guó)際網(wǎng)絡(luò)中承擔(dān)了許多重要任務(wù)，對(duì)國(guó)際績(jī)效審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)積累起到了重要作用。自1989年以來(lái)，瑞典國(guó)家審計(jì)署積極與其他國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)開展國(guó)際間合作，其主要內(nèi)容為績(jī)效審計(jì)和信息技術(shù)，合作伙伴主要是西歐和非洲的一些國(guó)家，在相互合作和學(xué)習(xí)中逐步提高相關(guān)審計(jì)水平。4.績(jī)效審計(jì)完善階段（2003年至今）。2003年7月1日，瑞典國(guó)家審計(jì)體制發(fā)生重大變革，新的國(guó)家審計(jì)署（theSwedishNationalAuditOffice，SNAO）建立，合并了原來(lái)分設(shè)的國(guó)家審計(jì)署（RRV）和議會(huì)審計(jì)師，完成了由行政型向立法型的歷史性轉(zhuǎn)變。新的國(guó)家審計(jì)署受憲法保障，擁有獨(dú)立的地位，并向議會(huì)負(fù)責(zé)及報(bào)告工作，成為議會(huì)的所屬機(jī)構(gòu)。其主要任務(wù)是完成議會(huì)控制稅收使用任務(wù)，有效地利用資源和公共管理。瑞典國(guó)家審計(jì)署《2004年報(bào)告（Report2004）》，進(jìn)一步明確了績(jī)效審計(jì)的對(duì)象和任務(wù)，主要是審計(jì)皇家賬務(wù)、議會(huì)及其下屬機(jī)構(gòu)、法院其及下屬機(jī)構(gòu)、政府和內(nèi)閣及其下屬機(jī)構(gòu)、政府控制公司、政府擁有的基金和公司、政府基金的使用和失業(yè)保證金八項(xiàng)。可見，瑞典政府績(jī)效審計(jì)除了對(duì)議會(huì)和政府部門進(jìn)行外，也已成為企業(yè)審計(jì)的一種重要形式。從瑞典國(guó)家審計(jì)署的企業(yè)審計(jì)工作看，目前分為兩類，即財(cái)務(wù)收支審計(jì)和績(jī)效審計(jì)，兩者各占五成，并且設(shè)立各自獨(dú)立機(jī)構(gòu)開展工作。在瑞典，國(guó)有企業(yè)都承擔(dān)著重要的使命，具有較大的社會(huì)責(zé)任，這點(diǎn)與我國(guó)類似。通過(guò)績(jī)效審計(jì)，既可以發(fā)現(xiàn)某一責(zé)任主體存在的問題與不足，也能揭示整個(gè)管理體制、運(yùn)行機(jī)制存在的弊端，從而能夠更徹底地解決根本性的制度性、體制性障礙和問題，提高公共管理與服務(wù)的效率和效能，節(jié)約社會(huì)成本。

三、瑞典績(jī)效審計(jì)發(fā)展的特點(diǎn)

（一）高度重視績(jī)效審計(jì)工作。瑞典是第一個(gè)引入績(jī)效審計(jì)的歐洲國(guó)家，到現(xiàn)在為止其績(jī)效審計(jì)已在世界審計(jì)領(lǐng)域處于領(lǐng)先地位。早在20世紀(jì)60年代，瑞典已率先開始將審計(jì)工作的重點(diǎn)由財(cái)務(wù)審計(jì)逐漸向績(jī)效審計(jì)轉(zhuǎn)移，在這一過(guò)程中，當(dāng)局對(duì)績(jī)效審計(jì)的重視程度也在逐漸提高。瑞典績(jī)效審計(jì)得到重視、發(fā)展迅速的原因是:瑞典的財(cái)務(wù)審計(jì)的發(fā)展已經(jīng)日趨成熟，各種審計(jì)、技術(shù)手段和方法已經(jīng)逐漸完善，在此基礎(chǔ)上發(fā)展績(jī)效審計(jì)的技術(shù)和理論條件較好。另外審計(jì)的“邊際效益”越來(lái)越小，從政府審計(jì)機(jī)關(guān)自身發(fā)展和社會(huì)公眾對(duì)于政府審計(jì)的期待來(lái)看，作為財(cái)政支出常年處于高位的高福利國(guó)家，現(xiàn)行的財(cái)務(wù)審計(jì)制度都不足以滿足需求。（二）組織領(lǐng)導(dǎo)形式助益績(jī)效審計(jì)發(fā)展。瑞典績(jī)效審計(jì)的發(fā)展離不開組織的保證。受憲法保護(hù)，獨(dú)立于財(cái)務(wù)審計(jì)，且審計(jì)范圍較廣，審計(jì)資源分配充足。三位審計(jì)長(zhǎng)對(duì)于各自管轄領(lǐng)域各負(fù)其責(zé)，這種領(lǐng)導(dǎo)組織形式在全世界開展審計(jì)的國(guó)家中實(shí)屬罕見。（三）具有完善的法律和審計(jì)指導(dǎo)體系。隨著《瑞典國(guó)家審計(jì)署法》以及《績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則》的出臺(tái)，審計(jì)目標(biāo)逐步明確、工作指導(dǎo)手冊(cè)逐步完善、審計(jì)考核指標(biāo)逐步細(xì)化。（四）從“3E”審計(jì)到“5E”審計(jì)的轉(zhuǎn)變。一般意義上的“3E”審計(jì)指的是對(duì)審計(jì)客體的“經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性”的審核，以此為基礎(chǔ)增加“環(huán)境性”和“公平性”的審計(jì)模式被稱為“5E”審計(jì)。瑞典績(jī)效審計(jì)的內(nèi)容覆蓋“3E”審計(jì)相關(guān)的所有方面，從整體層面上看經(jīng)歷著從“3E”到“5E”的轉(zhuǎn)變，對(duì)環(huán)境保護(hù)和公平更加注重，在追求利潤(rùn)、降低成本的基礎(chǔ)上，尤其關(guān)注生態(tài)資源開發(fā)利用、自然環(huán)境的保護(hù)以及政府對(duì)社會(huì)資源重分配的公允性方面。（五）促進(jìn)國(guó)際審計(jì)事業(yè)注重自身績(jī)效審計(jì)發(fā)展的同時(shí)，積極參與國(guó)際間的績(jī)效審計(jì)任務(wù)，為促進(jìn)發(fā)展中國(guó)家的績(jī)效審計(jì)工作作出貢獻(xiàn)。

四、瑞典績(jī)效審計(jì)的發(fā)展對(duì)我國(guó)的啟示

（一）建立健全績(jī)效審計(jì)的法律法規(guī)。瑞典績(jī)效審計(jì)起步較早、發(fā)展迅速，與之政治制度、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、社會(huì)文化環(huán)境相匹配，已經(jīng)形成了一套比較完備的法律體系。績(jī)效審計(jì)在我國(guó)起步較晚，我國(guó)1983年審計(jì)開始進(jìn)入正常軌道發(fā)展。到目前為止，我國(guó)部分審計(jì)機(jī)關(guān)的工作也仍然側(cè)重于財(cái)務(wù)審計(jì)，近些年其他類型的審計(jì)概念被頻頻提起，成為學(xué)術(shù)界廣為討論的話題。瑞典的憲政改革變遷是績(jī)效審計(jì)發(fā)展變遷的重要影響因素，目前我國(guó)財(cái)務(wù)審計(jì)方面的法律法規(guī)比較健全，但是在績(jī)效審計(jì)方面法律法規(guī)還不夠完善。因而，落實(shí)相關(guān)法律法規(guī)的制定，促進(jìn)績(jī)效審計(jì)的法治化進(jìn)程迫在眉睫。（二）績(jī)效審計(jì)區(qū)別于財(cái)務(wù)審計(jì)。我國(guó)開展的績(jī)效審計(jì)本質(zhì)上沒有完全將其作為一個(gè)獨(dú)立的審計(jì)類型，而是將績(jī)效審計(jì)寄于財(cái)務(wù)審計(jì)之中，沒有脫離財(cái)務(wù)審計(jì)的束縛。鮮有單獨(dú)的績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目。財(cái)務(wù)審計(jì)與績(jī)效審計(jì)在審計(jì)目標(biāo)、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)方法等方面均有不同，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行區(qū)分。開展績(jī)效審仍然離不開傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)，這要求審計(jì)人員在績(jī)效審計(jì)實(shí)踐中，時(shí)刻提醒不應(yīng)受定式的思維的制約，要將績(jī)效審計(jì)逐漸脫離傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)。在具體實(shí)踐中，審計(jì)機(jī)關(guān)及審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)制定完善的績(jī)效審計(jì)前期規(guī)劃和具體審計(jì)計(jì)劃，作好清晰詳盡的審計(jì)調(diào)查，確定恰當(dāng)?shù)目?jī)效審計(jì)目標(biāo)。在績(jī)效審計(jì)期間，如發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)活動(dòng)存在嚴(yán)重不實(shí)，則應(yīng)當(dāng)修改審計(jì)方案放棄繼續(xù)進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，轉(zhuǎn)而對(duì)財(cái)務(wù)收支進(jìn)行傳統(tǒng)的真實(shí)性、合法性審計(jì)。對(duì)于僅有部分資料不實(shí)或違規(guī)情況重要性較低的情況，則要視具體情形而定，具體要看其是否影響績(jī)效審計(jì)的指標(biāo)評(píng)價(jià)，這一點(diǎn)對(duì)審計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)提出了較高的要求。同時(shí)，績(jī)效審計(jì)作為一種相對(duì)獨(dú)立的審計(jì)類型，應(yīng)選擇嘗試開展試點(diǎn)推廣，適當(dāng)擴(kuò)大績(jī)效審計(jì)的監(jiān)督范圍，推動(dòng)績(jī)效審計(jì)向更深層次探索發(fā)展。（三）提高審計(jì)獨(dú)立性。獨(dú)立性指的是審計(jì)機(jī)關(guān)及審計(jì)人員必須獨(dú)立于所審計(jì)的活動(dòng)，必須擁有充分的審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施、審計(jì)證據(jù)收集和分析以及審計(jì)報(bào)告的權(quán)力。審計(jì)人員在審計(jì)范圍內(nèi)，必須享有充分的收集和分析數(shù)據(jù)的權(quán)力，必須不受限制的接觸必要資料，同時(shí)也必須對(duì)自己的職能有完全了解。各級(jí)別審計(jì)機(jī)關(guān)的經(jīng)費(fèi)應(yīng)該單列，如果列入同級(jí)財(cái)政則無(wú)法在經(jīng)費(fèi)層面保障充足的獨(dú)立性。另外，審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)者的任期可以得到適當(dāng)延長(zhǎng)，至少超過(guò)一至兩任的政府任期。（四）加強(qiáng)績(jī)效審計(jì)的理論研究。由于我國(guó)的績(jī)效審計(jì)起步較晚，雖然許多學(xué)者已經(jīng)對(duì)政府績(jī)效審計(jì)頗有研究，也呈現(xiàn)了不少有價(jià)值的理論文獻(xiàn)，但是現(xiàn)階段我國(guó)績(jī)效審計(jì)正在飛速發(fā)展，業(yè)內(nèi)對(duì)有價(jià)值、相對(duì)成熟的理論成果的數(shù)量仍有較大需求。因此，我們應(yīng)加大對(duì)績(jī)效審計(jì)的研究力度，提高對(duì)績(jī)效審計(jì)的重視程度，盡快取得較成熟的績(jī)效審計(jì)研究成果，豐富大眾對(duì)績(jī)效審計(jì)的認(rèn)知，在理論層面提供一定的指導(dǎo)，以期為我國(guó)更好的開展政府績(jī)效審計(jì)提供幫助。（五）擴(kuò)大績(jī)效審計(jì)范圍。目前，我國(guó)的政府績(jī)效審計(jì)對(duì)象主要是財(cái)政性資金支出，如行政事業(yè)單位經(jīng)費(fèi)支出、國(guó)家投資建設(shè)項(xiàng)目、各種專項(xiàng)公共資金支出、國(guó)有企業(yè)及國(guó)有資產(chǎn)占控股或主導(dǎo)地位的企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)。結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況和具體問題，以審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)目標(biāo)為導(dǎo)向，合理確定政府績(jī)效審計(jì)范圍。考慮適當(dāng)擴(kuò)大績(jī)效審計(jì)范圍，向擁有操作基礎(chǔ)且具有重大參考價(jià)值的項(xiàng)目進(jìn)行傾斜，如涉及行政管理、國(guó)家安全、政權(quán)建設(shè)、科技教育、環(huán)境保護(hù)、公共衛(wèi)生、社會(huì)保障等相關(guān)領(lǐng)域。對(duì)應(yīng)的審計(jì)內(nèi)容中既要涵蓋考察“5E”相關(guān)的內(nèi)容，還應(yīng)當(dāng)包含對(duì)公共權(quán)力的運(yùn)行狀況進(jìn)行評(píng)價(jià)，對(duì)重大政策措施的執(zhí)行效果、落實(shí)情況進(jìn)行跟蹤審計(jì)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)違法違規(guī)和經(jīng)濟(jì)犯罪問題的及時(shí)發(fā)現(xiàn)和查處，確保政策措施落實(shí)到位，從制度機(jī)制層面發(fā)現(xiàn)、分析和解決問題。（六）注重外部監(jiān)督和自我考核。在我國(guó)，可以從以下幾個(gè)方面入手加強(qiáng)績(jī)效審計(jì)的外部監(jiān)督和自我考核:1.制定更加詳細(xì)的操作流程，規(guī)范績(jī)效審計(jì)的程序，加快獨(dú)立的政府績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則體系的建設(shè)，結(jié)合我國(guó)現(xiàn)階段的績(jī)效審計(jì)工作水平，參考國(guó)外的績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則和標(biāo)準(zhǔn)，完善政府績(jī)效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。2.創(chuàng)新績(jī)效審計(jì)技術(shù)方法，提高審計(jì)人員素質(zhì)，推動(dòng)績(jī)效審計(jì)質(zhì)量控制體系的建設(shè)。3.完善審計(jì)結(jié)果公告制度，尤其是地方審計(jì)機(jī)關(guān)的結(jié)果公示方式，使審計(jì)結(jié)果公開、透明，充分利用社會(huì)監(jiān)督，促進(jìn)政府及其部門履責(zé)。

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作者:袁石慧 單位:南京審計(jì)大學(xué)