遺產(chǎn)稅范文10篇

富蘭克林曾經(jīng)說過：“世界上只有兩件事是不可避免的：一是死亡，二是稅收。”還有一句話說：“只有一件事比死亡和稅收之類的不幸更甚，那就是死亡與稅收結(jié)合的產(chǎn)物——遺產(chǎn)稅。”

一、遺產(chǎn)稅概論

所謂遺產(chǎn)稅，簡單來說就是對死者留下來的遺產(chǎn)征收的稅收。因此，在國外也被稱為“死亡稅”。其中，遺產(chǎn)的涵蓋范圍不僅僅包括現(xiàn)金和存款等流動資金，也包括房產(chǎn)設(shè)備等固定資產(chǎn)。因此，遺產(chǎn)稅是屬于財產(chǎn)稅的一種征收形式。一般來說，為了防止被繼承人生前以贈與的方式惡意轉(zhuǎn)移財產(chǎn)而逃避納稅，絕大多數(shù)國家都要求贈與稅與遺產(chǎn)稅應(yīng)同時課征，作為鋪助。雖然有些國家并沒有開征贈與稅，但規(guī)定死者生前一定年限內(nèi)贈與的財產(chǎn)一并納入遺產(chǎn)稅的征收范圍，一同征收遺產(chǎn)稅。

遺產(chǎn)稅是一個的古老的稅種又是一個現(xiàn)代的稅種。它最早起源于4000多年的古埃及，當(dāng)時埃及法老為了籌集戰(zhàn)爭經(jīng)費(fèi)而開征了遺產(chǎn)稅。近代意義上的遺產(chǎn)稅始于1598年的荷蘭，而這之后，相繼有英國（1649年）、法國（1703年）、美國（1797年）、意大利（1862年）、日本（1905年）、德國（1906年）等國家開征遺產(chǎn)稅，其目的大多也是為了籌集戰(zhàn)爭經(jīng)費(fèi)。而相較于古代和近代開征的遺產(chǎn)稅，現(xiàn)代遺產(chǎn)稅的征收主要是作為協(xié)調(diào)社會成員財富分配的一種手段，征收對象只是針對少數(shù)高收入階層的人，因此，其課稅收入也只占財政收入的很小的比重，取得財政收入的作用大大減少了。

我國早在中華民國成立初期就有了開征遺產(chǎn)稅的主張，但礙于政局不穩(wěn)，戰(zhàn)爭頻繁等各種原因，直到1938年10月6日，國民政府公布了《遺產(chǎn)稅暫行條例》，并于1940年7月1日正式開征，至此，醞釀了28年的中國遺產(chǎn)稅終于付諸實施了。新中國成立以后，中央政府政務(wù)院于1950年了《全國稅政實施要則》。文件中規(guī)定全國要開征14種稅種，其中就包括遺產(chǎn)稅。但當(dāng)時由于各方面條件的限制，此稅種并沒有真正開征。改革開放以后，隨著我國經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，人民生活水平的不斷提高以及對外開放的逐步擴(kuò)大（特別是2001年中國加入WTO后），中國開征遺產(chǎn)稅的條件也日趨成熟，越來越多的有識之士強(qiáng)烈呼吁此事，希望以此來增強(qiáng)稅收杠桿功能。

目前，在世界上127個有稅收制度的國家和地區(qū)中，有大約2/3的國家和地區(qū)是正在開征遺產(chǎn)稅和贈與稅的，其余的國家和地區(qū)是沒有開征或曾經(jīng)開征、目前已經(jīng)停止征收遺產(chǎn)稅和贈與稅。近幾年來，許多經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家和地區(qū)紛紛停征遺產(chǎn)稅，例如加拿大、澳大利亞、新西蘭、意大利等。最近又有報道稱美國國會眾議院以272票對162票通過一項法案，該法案稱將于2010年起徹底廢除聯(lián)邦房地產(chǎn)遺產(chǎn)稅。為什么歷史如此悠久的稅種在這些國家會最終走向消亡？追根結(jié)底是遺產(chǎn)稅收入不能有效的提高財政收入。國外遺產(chǎn)稅的征收對象只是少數(shù)高收入階層的人，課稅收入只占財政收入的很小一部分。在美國，每年去世的人中只有2％的人被征收了遺產(chǎn)稅。如此低的比例，卻要付出很高的征收成本，導(dǎo)致多數(shù)國家和地區(qū)的遺產(chǎn)稅收入相對較低，不能起到有效增加財政收入的作用，最終放棄了征收。

摘要遺產(chǎn)稅雖未在建國后的稅收實踐中征收過，但在我國稅制體系設(shè)計中卻占有一席之地，并被賦予了調(diào)節(jié)貧富差距的厚望。本文闡述了在我國征收遺產(chǎn)稅的必要性以及如何科學(xué)合理地設(shè)計遺產(chǎn)稅制度等問題，提出了遺產(chǎn)稅宜作為中央稅并專門用于社會保障支出等觀點(diǎn)。

關(guān)鍵詞遺產(chǎn)稅；征稅；意義

我國在20世紀(jì)40年代國民黨統(tǒng)治時期曾征收過遺產(chǎn)稅，中華人民共和國成立后，1950年中央人民政府政務(wù)院頒布的《全國稅政實施要則》中對遺產(chǎn)稅稅種給予保留，但同年規(guī)定薪給報酬所得稅和遺產(chǎn)稅暫不開征。1994年我國工商稅制改革方案中的18個稅種中又包括了遺產(chǎn)稅。由此可見，遺產(chǎn)稅雖然在建國后的稅收實踐中沒有開征過，但在我國稅制體系設(shè)計中卻始終占有一席之地，并被賦予了調(diào)節(jié)貧富差距的厚望。從理論上論證遺產(chǎn)稅開征的現(xiàn)實意義，研究其征稅制度，對于遺產(chǎn)稅適時從構(gòu)想走向?qū)嵺`、發(fā)揮其應(yīng)有的作用具有重要意義。

一、我國開征遺產(chǎn)稅的理論意義和現(xiàn)實意義

（一）從我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)的設(shè)計來看，作為輔助稅種的遺產(chǎn)稅的缺位，在一定程度上弱化了稅收調(diào)節(jié)的整體功能。

一般而言，對個人收入分配的調(diào)節(jié)，需要個人所得稅、消費(fèi)稅、財產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅等稅種的相互配合。而現(xiàn)階段，已經(jīng)開征的稅種仍存在諸多缺陷，遺產(chǎn)稅則處于缺位狀態(tài)，這種狀況削弱了稅收對于收入公平分配的調(diào)控功能。

遺產(chǎn)稅是針對財產(chǎn)所有人去世以后遺留下來的財產(chǎn)而征收的一種稅，迄今世界上已有100多個國家和地區(qū)征收遺產(chǎn)稅。世界大多數(shù)國家之所以普遍征收遺產(chǎn)稅，是因為它可起到避免財富過度集中、抑制社會浪費(fèi)、平衡納稅人心理等作用。西方發(fā)達(dá)國家開征遺產(chǎn)稅的時間較早，但在實施的過程中，由于各國的情況不同，因而在稅制結(jié)構(gòu)、稅率設(shè)計、征收依據(jù)、稅種劃分、扣除減免等方面，各國也有所不同。

（一）從稅制結(jié)構(gòu)來看，大致有三種類型：總遺產(chǎn)稅制、分遺產(chǎn)稅制和混合遺產(chǎn)稅制。總遺產(chǎn)稅制是指只對死者的遺產(chǎn)總額征稅，而不管遺產(chǎn)的繼承情況和遺產(chǎn)將作何種方式分配，英國、美國遺產(chǎn)稅制即屬這一類。分遺產(chǎn)稅制是根據(jù)繼承人與死者之間關(guān)系的親疏，以及繼承財產(chǎn)的多少，進(jìn)行分別課征的稅制，法國、德國等采用此種稅制。混合遺產(chǎn)稅制是指先按總遺產(chǎn)稅制辦法征稅，然后再根據(jù)繼承人分得的遺產(chǎn)情況，如果分得的遺產(chǎn)超過一定限額，則按分遺產(chǎn)稅制再征一道遺產(chǎn)稅，采取混合遺產(chǎn)稅制的國家有加拿大、意大利等。

從稅制設(shè)計角度考慮，總遺產(chǎn)稅制稅率設(shè)計較為容易，稅制簡單；從征管角度考慮，總遺產(chǎn)稅制稅源可靠，管理簡便易行，而分遺產(chǎn)稅制因需考慮總體財產(chǎn)的具體分配，征管相對較難，且易增加偷逃的可能性；從組織收入角度考慮，如都采用同樣的累進(jìn)稅率，總遺產(chǎn)稅能提供更多的收入，因為它適用遺產(chǎn)總額而不是遺產(chǎn)分配額；從促進(jìn)社會公平的角度考慮，分遺產(chǎn)稅制在減輕財富分配不公方面比總遺產(chǎn)稅制有更多的作用，按繼承財產(chǎn)規(guī)模累進(jìn)征收的分遺產(chǎn)稅，以“財產(chǎn)越分散，繳納的稅額越小”來鼓勵財產(chǎn)在個人之間的分散。

混合遺產(chǎn)稅制與前兩者比較。相對兼容了兩者的優(yōu)點(diǎn)，但征兩道稅，不僅在稅率設(shè)計方面比較復(fù)雜，而且也有重復(fù)征稅的嫌疑。

（二）從征稅依據(jù)看，大致有三種標(biāo)準(zhǔn)：國籍標(biāo)準(zhǔn)、住所標(biāo)準(zhǔn)和財產(chǎn)所在地標(biāo)準(zhǔn)。國籍標(biāo)準(zhǔn)是以財產(chǎn)所有者的國籍為依據(jù)；住所標(biāo)準(zhǔn)是以財產(chǎn)所有人的住所為依據(jù)；財產(chǎn)所在地標(biāo)準(zhǔn)是按財產(chǎn)的所在地劃分稅收征管權(quán)。

如今，世界上大多數(shù)國家采取混合使用的方法，而且主要是采取屬人與屬地相結(jié)合的原則。

遺產(chǎn)稅是針對財產(chǎn)所有人去世以后遺留下來的財產(chǎn)而征收的一種稅，迄今世界上已有100多個國家和地區(qū)征收遺產(chǎn)稅。世界大多數(shù)國家之所以普遍征收遺產(chǎn)稅，是因為它可起到避免財富過度集中、抑制社會浪費(fèi)、平衡納稅人心理等作用。西方發(fā)達(dá)國家開征遺產(chǎn)稅的時間較早，但在實施的過程中，由于各國的情況不同，因而在稅制結(jié)構(gòu)、稅率設(shè)計、征收依據(jù)、稅種劃分、扣除減免等方面，各國也有所不同。

（一）從稅制結(jié)構(gòu)來看，大致有三種類型：總遺產(chǎn)稅制、分遺產(chǎn)稅制和混合遺產(chǎn)稅制。總遺產(chǎn)稅制是指只對死者的遺產(chǎn)總額征稅，而不管遺產(chǎn)的繼承情況和遺產(chǎn)將作何種方式分配，英國、美國遺產(chǎn)稅制即屬這一類。分遺產(chǎn)稅制是根據(jù)繼承人與死者之間關(guān)系的親疏，以及繼承財產(chǎn)的多少，進(jìn)行分別課征的稅制，法國、德國等采用此種稅制。混合遺產(chǎn)稅制是指先按總遺產(chǎn)稅制辦法征稅，然后再根據(jù)繼承人分得的遺產(chǎn)情況，如果分得的遺產(chǎn)超過一定限額，則按分遺產(chǎn)稅制再征一道遺產(chǎn)稅，采取混合遺產(chǎn)稅制的國家有加拿大、意大利等。

從稅制設(shè)計角度考慮，總遺產(chǎn)稅制稅率設(shè)計較為容易，稅制簡單；從征管角度考慮，總遺產(chǎn)稅制稅源可靠，管理簡便易行，而分遺產(chǎn)稅制因需考慮總體財產(chǎn)的具體分配，征管相對較難，且易增加偷逃的可能性；從組織收入角度考慮，如都采用同樣的累進(jìn)稅率，總遺產(chǎn)稅能提供更多的收入，因為它適用遺產(chǎn)總額而不是遺產(chǎn)分配額；從促進(jìn)社會公平的角度考慮，分遺產(chǎn)稅制在減輕財富分配不公方面比總遺產(chǎn)稅制有更多的作用，按繼承財產(chǎn)規(guī)模累進(jìn)征收的分遺產(chǎn)稅，以“財產(chǎn)越分散，繳納的稅額越小”來鼓勵財產(chǎn)在個人之間的分散。

混合遺產(chǎn)稅制與前兩者比較。相對兼容了兩者的優(yōu)點(diǎn)，但征兩道稅，不僅在稅率設(shè)計方面比較復(fù)雜，而且也有重復(fù)征稅的嫌疑。

（二）從征稅依據(jù)看，大致有三種標(biāo)準(zhǔn)：國籍標(biāo)準(zhǔn)、住所標(biāo)準(zhǔn)和財產(chǎn)所在地標(biāo)準(zhǔn)。國籍標(biāo)準(zhǔn)是以財產(chǎn)所有者的國籍為依據(jù)；住所標(biāo)準(zhǔn)是以財產(chǎn)所有人的住所為依據(jù)；財產(chǎn)所在地標(biāo)準(zhǔn)是按財產(chǎn)的所在地劃分稅收征管權(quán)。

如今，世界上大多數(shù)國家采取混合使用的方法，而且主要是采取屬人與屬地相結(jié)合的原則。

摘要：遺產(chǎn)稅的設(shè)立與否，一直是學(xué)界、公眾普遍關(guān)注的問題。我國在北洋政府時期就曾擬征遺產(chǎn)稅，新中國成立后也曾將遺產(chǎn)稅提上議事日程，但由于種種原因一直未能付諸實施。改革開放以后由于社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，國民財富增加，法律制度逐步完善，我國已經(jīng)具備了開征遺產(chǎn)稅的條件。

關(guān)鍵詞：遺產(chǎn)稅必要性可行性稅制

0引言

遺產(chǎn)稅是以被繼承人死亡時遺留下來的財產(chǎn)為課稅對象的一種稅。早在古羅馬時期，羅馬元老院就通過遺產(chǎn)稅法案課征遺產(chǎn)稅。我國在北洋政府時期曾擬征遺產(chǎn)稅，1938年10月南京政府還頒布了《遺產(chǎn)稅暫行條例》，決定正式開征遺產(chǎn)稅。新中國成立后，我國也曾將遺產(chǎn)稅提到議事日程，終因種種原因未能開征。同志在黨的十五大報告中指出:“調(diào)節(jié)過高收入，逐步完善個人所得稅制度，調(diào)整消費(fèi)稅，開征遺產(chǎn)稅等新稅種。”由此，遺產(chǎn)稅的征收又一次被提上了議事日程，有關(guān)遺產(chǎn)稅的立法的討論也隨之展開。

1開征遺產(chǎn)稅的必要性分析

長期以來，反對開征遺產(chǎn)稅的聲音不絕于耳，主要理由有以下幾條：①中國的富人階層剛剛成長，離轉(zhuǎn)讓遺產(chǎn)的日子還很遙遠(yuǎn)。現(xiàn)在開征遺產(chǎn)稅，不僅征不到多少錢，而且會付出相當(dāng)?shù)恼鞴艹杀荆б媾c成本相抵之后，很可能得不償失；②中國的經(jīng)濟(jì)尚處于發(fā)展階段，還需要吸引投資者。此時開征遺產(chǎn)稅，不僅會把富人嚇跑，而且窮人也會因投資的減少而失掉本可以有的致富機(jī)會，所得與所失相抵之后，同樣是劃不來的一筆賬；③中國尚無現(xiàn)代意義上的財產(chǎn)登記制度，人們擁有的財產(chǎn)情況也極端復(fù)雜。在這個時候開征遺產(chǎn)稅，缺失制度基礎(chǔ)，難以防范納稅人的偷逃稅行為；④發(fā)達(dá)國家或地區(qū)如美國、香港等已紛紛取消遺產(chǎn)稅，開設(shè)遺產(chǎn)稅不符合世界潮流。

摘要：長期以來受多種原因的影響，中國尚未開征遺產(chǎn)稅。從財政收入的角度看，征收遺產(chǎn)稅的成本較大，而且收上來的稅額也不會很多，但征收遺產(chǎn)稅的社會意義遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于純財政的意義。本文從開征遺產(chǎn)贈與稅對于構(gòu)建和諧社會具有的重要意義出發(fā)，提出征收遺產(chǎn)贈與稅的初步設(shè)想。

關(guān)鍵詞：遺產(chǎn)贈與稅；和諧社會；立法建議

近年來我國的基尼系數(shù)一直維持在國際警戒線的附近，社會財富分配不公的現(xiàn)象日益突出和嚴(yán)重。對此我國政府也予以高度的重視，黨的十六屆三中全會強(qiáng)調(diào)推進(jìn)收入分配制度改革的同時，提出“效率優(yōu)先、兼顧公平”的原則；黨的十六屆四中全會又提出構(gòu)建和諧社會乃是當(dāng)前大力發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟(jì)新時期的歷史使命。如何構(gòu)建和諧社會，怎樣構(gòu)建和諧社會是新時期的重要挑戰(zhàn)。筆者從我國現(xiàn)行稅收體制的視角來考慮，提出及時征收遺產(chǎn)贈與稅，以調(diào)節(jié)居民之間的財富差距，促進(jìn)和諧社會的建設(shè)。

一、我國長期未開征遺產(chǎn)稅的原因分析

遺產(chǎn)稅是以財產(chǎn)所有者死亡時所遺留的財產(chǎn)為征稅對象，向遺產(chǎn)的繼承人和受遺贈人所收取的一種稅。從各個開征遺產(chǎn)稅國家的經(jīng)驗來看，遺產(chǎn)稅和贈與稅作為財產(chǎn)課稅體系的重要組成部分，是當(dāng)今西方國家削弱財富過度集中、緩解收入分配不公的一項重要舉措。

我國在20世紀(jì)40年代國民黨時期曾征收過遺產(chǎn)稅。1994年稅制改革時，把開征遺產(chǎn)稅列入稅制改革方案，并擬定了條例草案，但至今我國仍然沒能開征遺產(chǎn)稅。究其原因主要有：（1）征收遺產(chǎn)稅的稅源不足。由于我國資本市場起步較晚，個人擁有的金融資產(chǎn)非常有限，甚至住房等都納入了公有制的范圍。此外，基于改革開放初期的國際環(huán)境，在華的外商投資和中外人員交往都十分有限，外國公民繼承被繼承人在中國境內(nèi)的遺產(chǎn)和中國公民繼承被繼承人在中國境外的遺產(chǎn)的情況都非常少，因此造成遺產(chǎn)稅征收稅源的嚴(yán)重不足。（2）征收遺產(chǎn)稅的法制不夠健全。我國的《憲法》、《民法》、《刑法》等有關(guān)法律，雖然對個人和家庭的財產(chǎn)有一些保護(hù)性條款，但對于個人和家庭之間的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、繼承、受讓、捐贈等行為沒有作明確的法律規(guī)定，不利于遺產(chǎn)稅的開征。（3）人們的稅收觀念落后。受中國傳統(tǒng)封建思想的影響，家族觀念根深蒂固，子承父業(yè)、繼承家產(chǎn)被認(rèn)為是天經(jīng)地義的；與此相適應(yīng)，中國人推崇“勤儉持家以遺子孫”，父母含辛茹苦而為子女留下豐厚的家產(chǎn)，他們情愿自己吃苦奮斗讓子女過上優(yōu)越的生活；而子孫也負(fù)有勤儉守業(yè)的義務(wù)，以維持祖祖輩輩的道德和聲望。導(dǎo)致人們對財產(chǎn)的認(rèn)識還比較傳統(tǒng)，再加上我國公民的納稅意識不強(qiáng)，增加了征收遺產(chǎn)稅的無形成本。

論文關(guān)鍵詞：遺產(chǎn)稅稅制稅收管理

論文摘要：遺產(chǎn)稅從產(chǎn)生至今，世界上大多數(shù)國家開征此稅收，已目趨成為一種相當(dāng)普及且政策性很強(qiáng)的具有一定社會影響的稅種，其開征對于完善中國的稅收制度具有積極的意義。我國自改革開放以后，經(jīng)濟(jì)水平飛速提升，世界經(jīng)濟(jì)政治地位已經(jīng)步入大國之列，遺產(chǎn)稅的開征勢在必行。

一、中國開征遺產(chǎn)稅的現(xiàn)狀

新中國成立后，由于國民經(jīng)濟(jì)一片蕭條，所以遺產(chǎn)稅僅僅是作為一個稅種而存在，并沒有開征。在后來的三次重大稅制改革中，遺產(chǎn)稅都沒有被列入計劃，時至今日，是否開征遺產(chǎn)稅仍是我國社會各界爭辯的焦點(diǎn)。

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，國力的增強(qiáng)，人民生活水平的提高及相應(yīng)家庭資產(chǎn)的增加，中國在是否開征遺產(chǎn)稅的問題上出現(xiàn)了分歧。首先是主流派認(rèn)為中國開征遺產(chǎn)稅的有利條件是：由于國民經(jīng)濟(jì)的持快速增長，個人擁有的資產(chǎn)也隨之大量增加；有比較豐富的國際國內(nèi)經(jīng)驗可供借鑒；公民的稅法觀念意識在不斷的增強(qiáng)，依法納稅的人群也在不斷地壯大；中國稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理能力不斷的提高；中國法制的逐步完善有助于遺產(chǎn)稅的開征；國家對于開征遺產(chǎn)稅給予了很大的重視和支持。

也有人認(rèn)為我國開征遺產(chǎn)稅有著很多不利的條件：中國經(jīng)濟(jì)不很發(fā)達(dá)，可以征收的財產(chǎn)和納稅人十分有限；中國擁有；k!il財產(chǎn)的人和他們的財產(chǎn)都很分散，談及遺產(chǎn)稅為時尚早；許多公民的依法納稅意識不強(qiáng)；中國目前沒有健全的財產(chǎn)登記制度、財產(chǎn)評估制度和個人收入財產(chǎn)監(jiān)控體系；稅務(wù)機(jī)關(guān)對稅源的控制能力十分有限，由此會導(dǎo)致收入很低成本很高；擔(dān)心開征遺產(chǎn)稅會影響國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展并導(dǎo)致居民的投資積極性下降、畸形消費(fèi)和資本外流；中國稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管能力有限；擔(dān)心開征遺產(chǎn)稅的稅收成本高，稅收收入少；擔(dān)心財產(chǎn)稅制的不健全會影響遺產(chǎn)稅的開征。

稅法的構(gòu)成要素，是構(gòu)成稅法的必要因素，它們反映了稅收制度中的實質(zhì)內(nèi)容，規(guī)范了征納雙方的權(quán)利與義務(wù)。稅法構(gòu)成要素分為實體法要素和程序法要素，實體法要素主要包括征納主體、征稅客體、計稅依據(jù)和稅率等。這些基本要素，是決定征稅主體能否征稅和納稅主體的納稅義務(wù)能否成立的必要條件，明確了由誰納稅、對什么征稅和征收多少稅等這些稅收中的最基本問題，構(gòu)成了稅收法律制度的基本框架。

一個切實可行的遺產(chǎn)稅制度框架，是達(dá)到遺產(chǎn)稅征收的預(yù)期目的關(guān)鍵之一，因此本部分涉及到的問題是遺產(chǎn)稅法研究中的重點(diǎn)，同時也是難點(diǎn)。這些問題主要包括：（1）如何正確表述征稅客體范圍的問題。（2）如何確定征稅客體范圍。哪些遺產(chǎn)應(yīng)計入應(yīng)納稅遺產(chǎn)總額，哪些遺產(chǎn)應(yīng)在扣除之列，如何把握某些特殊形式的遺產(chǎn)（如房屋，文物）等等。（3）如何確定免征額，這是最大的難點(diǎn)。絕大多數(shù)學(xué)者只是給出某個具體的免征額數(shù)值，而支持這個數(shù)值的理由卻幾乎沒有涉及到，也就是說，我們不知道這個免征額的數(shù)值是怎么來的，為什么是這么一個具體的數(shù)值。而個別涉及的，也只是泛泛而談，沒有實際統(tǒng)計數(shù)據(jù)的支持。稅率表的確定，與免征額的確定，存在相同的問題。另外，遺產(chǎn)稅納稅人的問題也需要明確，尤其是贈與財產(chǎn)在計算應(yīng)納稅額時的排列順序問題。

針對遺產(chǎn)稅課稅要素研究中的這些難點(diǎn)和不足，筆者根據(jù)我國的國情，借鑒國外的遺產(chǎn)稅法有關(guān)規(guī)定，著重探討了以下問題：（1）認(rèn)為在表述征稅客體范圍時，應(yīng)以概括法加反列舉法為宜；（2）詳盡討論了征稅范圍，探討了不計入征稅遺產(chǎn)的范圍以及扣除項目，并闡述了理由；（3）總結(jié)了確定免征額的原則，并依據(jù)國家統(tǒng)計局的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，確定了免征額的具體數(shù)值；同時也給出了確定稅率的原則，并提出了一個較為合理的稅率表方案。總之，本部分試圖在充分論證的基礎(chǔ)上，以立法原則為指導(dǎo)，分別在納稅主體、征稅客體、免征額和稅率等具體課稅要素問題上給出一個明確而合理的方案。

（一）納稅主體

由于遺產(chǎn)稅是國際性的稅種，其納稅人的確定涉及到稅收管轄權(quán)的問題。根據(jù)國際稅法的慣例，稅收管轄權(quán)的確定，一般采取屬人、屬地相結(jié)合的原則。建議我國遺產(chǎn)稅法，也采用這一原則，先將納稅人首先區(qū)分為居民和非居民，再以來源地進(jìn)一步加以劃分，從而確定遺產(chǎn)稅稅收管轄權(quán)。具體到“對遺產(chǎn)和贈與稅來源地的確定，一般以遺產(chǎn)或者贈與財產(chǎn)所在地為來源地，由該來源地國行使稅收管轄權(quán)”。[1]因此建議規(guī)定，對中華人民共和國公民死亡時在境內(nèi)、境外的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅；對在中華人民共和國境內(nèi)的外國人（包括無國籍人）死亡時在中華人民共和國境內(nèi)的遺產(chǎn)征收遺產(chǎn)稅。

遺產(chǎn)稅的納稅人并不限于自然人，法人和非法人組織也可以成為納稅人。依照我國《繼承法》規(guī)定，在繼承法律關(guān)系中，繼承人僅限于公民、法人及其他社會組織，國家不能成為繼承人。但在遺贈法律關(guān)系中，接受遺贈的可以是法定繼承人以外的公民，也可以是國家、法人和非法人組織。在贈與法律關(guān)系中，受贈人除自然人之外，也包括法人和非法人組織。

富蘭克林曾經(jīng)說過：“世界上只有兩件事是不可避免的：一是死亡，二是稅收。”還有一句話說：“只有一件事比死亡和稅收之類的不幸更甚，那就是死亡與稅收結(jié)合的產(chǎn)物——遺產(chǎn)稅。”

一、遺產(chǎn)稅概論

所謂遺產(chǎn)稅，簡單來說就是對死者留下來的遺產(chǎn)征收的稅收。因此，在國外也被稱為“死亡稅”。其中，遺產(chǎn)的涵蓋范圍不僅僅包括現(xiàn)金和存款等流動資金，也包括房產(chǎn)設(shè)備等固定資產(chǎn)。因此，遺產(chǎn)稅是屬于財產(chǎn)稅的一種征收形式。一般來說，為了防止被繼承人生前以贈與的方式惡意轉(zhuǎn)移財產(chǎn)而逃避納稅，絕大多數(shù)國家都要求贈與稅與遺產(chǎn)稅應(yīng)同時課征，作為鋪助。雖然有些國家并沒有開征贈與稅，但規(guī)定死者生前一定年限內(nèi)贈與的財產(chǎn)一并納入遺產(chǎn)稅的征收范圍，一同征收遺產(chǎn)稅。

遺產(chǎn)稅是一個的古老的稅種又是一個現(xiàn)代的稅種。它最早起源于4000多年的古埃及，當(dāng)時埃及法老為了籌集戰(zhàn)爭經(jīng)費(fèi)而開征了遺產(chǎn)稅。近代意義上的遺產(chǎn)稅始于1598年的荷蘭，而這之后，相繼有英國（1649年）、法國（1703年）、美國（1797年）、意大利（1862年）、日本（1905年）、德國（1906年）等國家開征遺產(chǎn)稅，其目的大多也是為了籌集戰(zhàn)爭經(jīng)費(fèi)。而相較于古代和近代開征的遺產(chǎn)稅，現(xiàn)代遺產(chǎn)稅的征收主要是作為協(xié)調(diào)社會成員財富分配的一種手段，征收對象只是針對少數(shù)高收入階層的人，因此，其課稅收入也只占財政收入的很小的比重，取得財政收入的作用大大減少了。

我國早在中華民國成立初期就有了開征遺產(chǎn)稅的主張，但礙于政局不穩(wěn)，戰(zhàn)爭頻繁等各種原因，直到1938年10月6日，國民政府公布了《遺產(chǎn)稅暫行條例》，并于1940年7月1日正式開征，至此，醞釀了28年的中國遺產(chǎn)稅終于付諸實施了。新中國成立以后，中央政府政務(wù)院于1950年了《全國稅政實施要則》。文件中規(guī)定全國要開征14種稅種，其中就包括遺產(chǎn)稅。但當(dāng)時由于各方面條件的限制，此稅種并沒有真正開征。改革開放以后，隨著我國經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，人民生活水平的不斷提高以及對外開放的逐步擴(kuò)大（特別是2001年中國加入WTO后），中國開征遺產(chǎn)稅的條件也日趨成熟，越來越多的有識之士強(qiáng)烈呼吁此事，希望以此來增強(qiáng)稅收杠桿功能。

目前，在世界上127個有稅收制度的國家和地區(qū)中，有大約2/3的國家和地區(qū)是正在開征遺產(chǎn)稅和贈與稅的，其余的國家和地區(qū)是沒有開征或曾經(jīng)開征、目前已經(jīng)停止征收遺產(chǎn)稅和贈與稅。近幾年來，許多經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家和地區(qū)紛紛停征遺產(chǎn)稅，例如加拿大、澳大利亞、新西蘭、意大利等。最近又有報道稱美國國會眾議院以272票對162票通過一項法案，該法案稱將于2010年起徹底廢除聯(lián)邦房地產(chǎn)遺產(chǎn)稅。為什么歷史如此悠久的稅種在這些國家會最終走向消亡？追根結(jié)底是遺產(chǎn)稅收入不能有效的提高財政收入。國外遺產(chǎn)稅的征收對象只是少數(shù)高收入階層的人，課稅收入只占財政收入的很小一部分。在美國，每年去世的人中只有2％的人被征收了遺產(chǎn)稅。如此低的比例，卻要付出很高的征收成本，導(dǎo)致多數(shù)國家和地區(qū)的遺產(chǎn)稅收入相對較低，不能起到有效增加財政收入的作用，最終放棄了征收。

我國的遺產(chǎn)稅立法，不單在法律界，而且在其他學(xué)術(shù)界一直存在爭議，對于遺產(chǎn)稅是否開征、何時開征問題爭論不休。自2010年我國《中華人民共和國遺產(chǎn)稅草案》［1］以來，國家有關(guān)部門和領(lǐng)導(dǎo)人在不同場合幾次談到遺產(chǎn)稅開征的問題，并從貧富分化、社會公平等角度分析了遺產(chǎn)稅開征的必要性。在我國當(dāng)前的政治經(jīng)濟(jì)形勢下，遺產(chǎn)稅立法，直接關(guān)系到我國稅收體系的建設(shè)，關(guān)系到社會財產(chǎn)的再分配，關(guān)系到社會公平的再完善。而且，隨著我國社會財富的快速積累，由此而引起的巨大的貧富差距也日益懸殊，備受世人關(guān)注。在這種情況下，對遺產(chǎn)稅立法的必要性進(jìn)行分析，并在深入探討遺產(chǎn)稅立法的條件和面臨的困境的同時，對我國遺產(chǎn)稅立法進(jìn)行設(shè)計，則是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定水平必然要面對的一個課題，而且，這些研究還可以豐富我國遺產(chǎn)稅的相關(guān)理論，為遺產(chǎn)稅的開征奠定良好的理論基礎(chǔ)，提供切實有效的幫助。

一、遺產(chǎn)稅歷史及立法理論依據(jù)

(一)我國遺產(chǎn)稅的歷史。我國第一部關(guān)于遺產(chǎn)稅的法律，是1915年北洋軍閥政府頒發(fā)的《遺產(chǎn)稅征收條例》，［2］但由于當(dāng)時時局混亂，并未付諸實施。新中國成立后，政務(wù)院頒布的《全國稅收實施要則》［3］中列有遺產(chǎn)稅，并沒有實施開征。此后，黨和政府的多個文件里曾提到過遺產(chǎn)稅開征問題，包括2013年國務(wù)院批準(zhǔn)的《關(guān)于深入收入分配制度改革的若干意見》中也曾明確提出，“研究在適當(dāng)時期開征遺產(chǎn)稅問題”，［4］但由于很多相關(guān)的問題需要解決，導(dǎo)致遺產(chǎn)稅一直未能開征。(二)遺產(chǎn)稅的立法理論依據(jù)。遺產(chǎn)稅，作為財產(chǎn)稅的一種，是指財產(chǎn)所有者死亡之后針對其遺留下的財產(chǎn)而征收的一種稅。而尋求遺產(chǎn)稅的立法理論，則是深刻闡釋遺產(chǎn)稅的內(nèi)涵，在我國當(dāng)前形勢下論證遺產(chǎn)稅開征的必要性和合理性的關(guān)鍵所在，只有有了可靠的立法依據(jù)，才能給納稅人提供一個充足的納稅理由。結(jié)合國內(nèi)外對遺產(chǎn)稅立法理論的研究，從賽里格曼的征稅能力的說法到權(quán)利學(xué)說，從資源壟斷說到均富說，都從不同的角度闡述了遺產(chǎn)稅的立法理論依據(jù)。結(jié)合我國的國情，遺產(chǎn)稅的立法理論依據(jù)需要重點(diǎn)參考的是資源壟斷說和均富說。從資源壟斷說這一角度看，我國改革開放后，一部分人抓住先機(jī)，迅速致富，而在致富的過程就難免會存在對本應(yīng)屬于全社會的優(yōu)勢資源的搶占，甚至是壟斷，就是說這部分人的致富，是以另一部分人為其承擔(dān)改革的成本為代價的，而遺產(chǎn)稅的開征，可以通過二次分配的方式，促進(jìn)社會公平，避免社會群體之間貧富差距的拉大。從均富說這一角度看，遺產(chǎn)稅的立法符合我國的國家性質(zhì)，因為國家有責(zé)任實現(xiàn)社會財富的平均分配，而遺產(chǎn)稅可以通過納稅實現(xiàn)社會財富的二次分配，防止財富的過度集中，這也符合社會主義本質(zhì)中提到的“消除兩極分化，最終達(dá)到共同富裕”;［5］此外，遺產(chǎn)稅的開征還可以防止巨額遺產(chǎn)繼承者不勞而獲，這對于消除貧富差距，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，維護(hù)社會和諧，也是大有裨益的。

二、我國遺產(chǎn)稅立法的必要性

隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，社會公平的呼聲日益高漲，財富所承擔(dān)的社會責(zé)任也前所未有地受到極大的關(guān)注，與此同時，中國如何通過完善財稅體系以加強(qiáng)對社會的治理，也是依法治國，實現(xiàn)現(xiàn)代化的一個重要內(nèi)容，所有這些，都為遺產(chǎn)稅立法提供了破土而出的環(huán)境。(一)遺產(chǎn)稅立法，有利于促進(jìn)社會公平。改革開放至今近40年，我國的社會財富不平等現(xiàn)象日益加重，貧富分化日益加深，其中所潛藏的社會不公平問題日益凸顯。據(jù)統(tǒng)計，代表居民收入差距的基尼系數(shù)，在我國，自2003年以來一直處于高位，連續(xù)15年超過0．4的國際警戒線。［6］據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，2016年的基尼系數(shù)為0．465，比2015年略有上升，而基尼系數(shù)越高，則表示社會不平等程度越高。北大《中國民生發(fā)展報告2015》中指出，中國頂端1%的家庭擁有全國三分之一以上的財產(chǎn)，而低端25%的家庭擁有的財產(chǎn)卻不到1%，［7］貧富差距由此可見一斑。造成這一現(xiàn)象的一個主要原因，就是對財富的再分配乏力，缺乏有力且有效的法律支撐。針對這一情況，開征遺產(chǎn)稅則可以通過第二次分配來彌補(bǔ)第一次分配的不公，促進(jìn)社會公平。(二)遺產(chǎn)稅立法，有利于完善財稅體系。構(gòu)建并完善現(xiàn)代財稅體系，是實現(xiàn)我國治理現(xiàn)代化的一個重要保障。習(xí)指出，國家治理現(xiàn)代化，是我國全面深化改革的總目標(biāo)。要想實現(xiàn)這一目標(biāo)，不斷完善適應(yīng)社會發(fā)展的財稅體系就成為當(dāng)務(wù)之急，而從目前我國的財稅體系看，依然存在很多弊端和不足之處。比如，在我國，間接稅的比例高達(dá)70%，直接稅的比例僅為30%，二者嚴(yán)重不平衡;而在發(fā)達(dá)國家，直接稅和間接稅的比例接近1:1，這種財稅結(jié)構(gòu)的畸形，會導(dǎo)致稅收不公平地轉(zhuǎn)嫁給他人，不但大大削弱了稅收的再分配功能，還影響了國家的治理能力;而在直接稅中，個人所得稅，由于在運(yùn)作模式上存在很多問題和漏洞，并沒有發(fā)揮出應(yīng)有的調(diào)節(jié)功能……所有這些，都為遺產(chǎn)稅的開征提供了充足的理由和條件。(三)遺產(chǎn)稅立法，有利于培育財富文化。從目前我國富裕階層的財富文化看，在某些方面還是相當(dāng)匱乏的，“為富不仁”，也成了一種經(jīng)常發(fā)生，且為大家經(jīng)常議論的話題。而由“為富不仁”演化的一些“仇富”現(xiàn)象，也導(dǎo)致了不同階層之間的矛盾升級，不利于社會的穩(wěn)定。實際上，富裕階層的財富，在很大程度上是依靠占用過多的社會資源，從而擠壓了其他人致富的空間而獲得的，因此，開展財富文化的普及，讓富裕階層明白自己身上擔(dān)負(fù)的社會責(zé)任，這對于提倡關(guān)愛他人、弘揚(yáng)社會責(zé)任、構(gòu)建和諧社會無疑是大有裨益的。

三、我國遺產(chǎn)稅立法的條件