損益范文10篇

一、收入的含義

（一）加拿大會計的規定。

1、加拿大會計對利潤的定義摘要：凈收益是從收入和利得中減去費用和損失的剩余金額。凈收益通常包括除所有者投資及分配提取之外的其他引起所有者權益變動的交易事項的結果。

2、加拿大會計對收入的定義摘要：收入是一個企業主體在正常活動過程中因銷售產品、提供勞務或利用其他企業資源而產生的現金、應收款項或其他相應的流入。

3、加拿大會計對利得的定義摘要：在加拿大會計中利得是一個獨立的財務報告要素。它是指除收入和所有者投資之外的，對企業實體產生影響的邊緣性的或仍然性的交易事項及環境因素所引起的權益（凈資產）的增加。

（二）我國會計的規定。

一、單項交易觀

購貨付款或銷貨收款，結算時產生的差額來自于以前發生的交易業務，所以應追溯調整以前業務所涉及的會計科目，不單獨確認當期損益。筆者現舉例說明外幣交易折合的單項交易觀。

[例]甲公司2008年12月20日對美國出口商品，貨款雙方約定按美元結算，金額5000美元，款項結算日為2009年1月24日。甲公司以人民幣作為記賬本位幣。美元對人民幣匯率變動情況2008年12月20日為6.90；2008年12月31日為6.80；2009年1月24日為6.84。2008年12月20日甲公司出口商品時，一般以當日匯率對美元進行折合。因此5000（美元）=5000×6.90=34500（元）。會計處理為：

借：應收賬款34500

貸：主營業務收入（5000×6.90）34500

2008年12月31日，年末匯率變動，應按照現行匯率調整相關賬戶。期末應收賬款賬戶金額應為5000×6.80=34000（元），因此，在原記錄基礎上調減應收賬款34500-34000=500（元），對應科目不作為當期損益，直接沖減收入。即：

[摘要]公允價值計量屬性的運用，導致了來實現損益的產生，然而將未實現損益計入當期損益，無疑會影響利潤的質量，使財務報告利潤信息的可靠性降低。在由美國次貸危機引發的全球金融危機中，公允價值計量備受質疑并引起爭議文章在分析公允價值計量葉會計信息質量影響的基礎上，對如何處理公允價值計量產生的未實現損益，以向報表使用者提供真實、可靠的會計信息，及如何完善相關信息披露制度，提高會計信息質量進行探討，編輯。

[關鍵詞]公允價值：會計信息質量：謹慎性

由于在客觀市場條件下，公允價值能及時、公允地反映企業的財務狀況和經營成果，使會計所提供的信息更能滿足投資者、債權人等信息使用者的要求，比歷史成本更具有相關性，因此，公允價值成為當今國際上主流會計計量屬性之一。但在美國次貸危機引發的全球金融危機中，公允價值計量卻備受質疑并引起爭議，甚至有人說金融危機都是公允價值惹的禍。因此，有必要對公允價值計量基礎上的會計信息質量提高作進～步的探討。

1953年美國會計程序委員會第43號研究報告中指出以非貨幣交換形式取得的無形資產應按其放棄或取得資產的公允價值定價，最早提出了公允價值計量。隨后，不同組織對公允價值提出了不同定義。國際會計準則理事會(1ASB)在《國際會計準則第32號——金融工具：披露和列報》(1AS32)中將公允價值定義為：“公允價值是指熟悉情況和自愿的各方在一項公平交易中能夠將一項資產進行交換或將一項負債進行結算的金額。”而美國財務會計準則委員會(FASB)在《財務會計準則公告第157號——公允價值計量》(SFAS157)中將公允價值定義為：“公允價值是計量日市場參與者在有序交易中出售資產所獲得的或轉移負債所支付的價格。”我國企業會計準則中關于公允價值的定義與lAS32相近，認為“公允價值是資產和負債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額”。其中，SFAS157的公允價值定義被認為是目前最規范、最嚴謹的。

一、公允價值的確定

公允價值計量中最關鍵的是如何確定公允價值。FASB將公允價值按照三個層級進行了分類計量。

廢品可按不同標準進行分類，按技術上的可行性和經濟上的修復合理性，分為可修復廢品和不可修復廢品；按產生的原因分為工廢品和料廢品；與預算相比，又可分為正常廢品和非正常廢品。對應于廢品給企業帶來的損失，比如不可修復廢品的曾經已耗成本和可修復廢品的后續修復支出就形成了企業的損失，即“廢品損失”。賬戶設置。設“廢品損失”總賬，屬于成本類賬戶；在“生產成本”賬中設“廢品損失”成本項目，反映企業發生的廢品損失。廢品損失的處理還涉及“原材料”、“應付職工薪酬”、“制造費用”“、其他應收款”等賬戶。“廢品損失”的計算及賬務處理。目前，我國成本會計對于“廢品損失”的處理，區分“可修復廢品”和“不可修復廢品”，采用實際成本法進行核算。為說明其計算，給出相應案例。例1：紅心加工廠2012年10月底對于完工產品甲產品進行盤點。本月共生產產品2000件，其中合格品為1880件，不可修復廢品為100件，有90件平均加工程度為80%，10件加工程度為100%；可修復廢品為20件，均已完工。本月該產品全部生產費用為145316元，其中材料費用為70000元，人工費用為432604元，制造費用為31712元。該產品原材料是在生產時一次投入的。廢品的計算采用約當產量法。本月不可修復廢品殘料價值為1800元，按規定不可修復廢品責任人賠償1500元；可修復廢品責任人賠償200元，修復費用分別為：材料費用250元，人工150元，應分配的制造費用為100元。本案例中，不可修復廢品90件的加工程度為80%，相當于72件完工產品。（1）不可修復廢品。不可修復廢品計算過程見表1。（2）可修復廢品的計算。根據資料，對于可修復廢品進行修復，發生修復費用原料、人工、制造費用分別為250元、150元和100元，合計500元，此500元應計入“廢品損失”成本項目下；責任人的賠款200元抵減“廢品損失”。可修復廢品經過修復后轉變為合格品，甲產品修復后的數量為1900件。

英國特許公認會計師公會（ACCA）對“廢品損失”的處理

根據英國特許公認會計師公會的規定，不可修復廢品損失的核算有兩種方法。對于可修復廢品沒有明確的規定。本文重點關注“不可修復廢品”損失的核算。

1.如果廢品的加工程度相當于完工產品，即加工進度為100%，則采用平均法，即廢品的單位成本與合格品的單位成本相同。但是損失從“生產成本”中轉出后，計入“損失或利得”賬戶“。損失或利得”賬戶性質為損益類，對損益有直接的影響。平均法下，生產成本降低，單位成本不變，費用增加，利潤減少。

2.在嚴格執行計劃的企業，應與計劃指標進行比較，進一步細分為正常損失、非正常損失和非正常利得三種情況予以處理。正常非正常的判定，取決于廢品的數量是否超過計劃。比如某企業生產量為1000件，計劃損失率為5%，實際損失為50件，計劃損失與實際損失一致，這50件為正常損失；若實際損失90件，則存在非正常損失40件；若實際損失為30件，則存在非正常利得20件。（1）正常損失的處理。正常損失產品曾經的加工成本含在“生產成本”中，由合格品承擔。根據例1的資料，在西方，應將數據進一步細化，給出相應的損失率。其他資料不變，假設企業計劃不可修復廢品損失率為5%。不可修復廢品計劃損失為2000件的5%，即100件，本案例中不可修復廢品實際也為100件，可見此100件為正常損失，正常損失產品的已耗成本應該由合格品和可修復廢品承擔，也就是這部分成本不從“生產成本”賬戶中轉出，但是對應的殘值及責任人的賠償應從“生產成本”賬戶中轉出，也就是抵減對應的成本項目。根據表4的資料，可知與表3相比，總成本變化不大，但是各個成本項目的成本構成有較大的變化。（2）非正產損失的處理。非正常損失的處理與正常損失的處理完全不同，首先確認非正常損失的數量和曾經的已耗成本從“生產成本”賬戶中轉出，扣除責任人賠償和殘值收入后，計入當期損益。其會計處理為：根據非正常損失已耗成本，借：非正常損失或利得；貸：生產成本。根據殘值回收和責任人賠償的金額，借：殘值和應收款；貸：非正常損失或利得。而后將“殘值和應收款”賬戶轉入“現金”賬戶，將“非正常損失或利得”轉入“損益”賬戶。根據例1的資料，給出相應的損失率。其他資料不變，假設企業計劃不可修復廢品損失率為4%。不可修復廢品計劃損失為2000件的4%，即80件，本案例中不可修復廢品實際為100件，可見此80件為正常損失，20件為非正常損失，假設此20件完工程度均為80%。而后，應進一步區分正常損失和非正常損失。根據例1的資料損失的殘值收入為1800元，責任人賠款為1500元，正常損失的殘料和責任人賠款沖減“生產成本”，而非正常損失的殘值和責任人賠款沖減“非正常損失或利得”。原材料為一次投料，殘料1800元在100件不可修復廢品間分配，單位成本為18元，正常損失的殘料為1440元（18×80），非正常損失的殘值為360元（1800-1440）；責任人賠款1500元，采用約當產量法進行分配，80件的正常損失產品中有70件的加工程度為80%，10件加工程度為100%，20件的非正常損失加工程度為80%，約當產量為82件（70×80%+10+20×80%），其中正常損失為66件，非正常損失為16件。單位殘值為18.29元（1500÷82）。與正常損失有關的責任人賠款為1207.14元（18.29×66），與非正常損失有關的責任人賠款為292.86元（1500-1207.14）。說明：非正常損失的殘值和責任人的賠款沖減“非正常損失或利得”，與“生產成本”無關，應做會計處理為：借：殘值360元；貸：非正常損失或利得360元。借：應收賠款292.86元；貸：非正常損失或利得292.86元。（3）非正常利得的處理。根據英國特許公認會計師公會的處理原則，非正常利得的會計處理與非正常損失的會計處理相反，其處理原則是“非正常利得”要追加成本。首先要計算其成本，進行會計處理。其成本按合格品的成本計算，其會計處理為：借：生產成本；貸：非正常損失或利得。而后考慮“非正常利得”的殘值和責任人賠款。其殘值或責任人賠款會計處理為：借：非正常利得或損失；貸：殘值或責任人賠款。最后分別將“殘值”轉入“現金”賬戶，“非正常損失或利得”余額計入“損益”賬戶。假設不可修復廢品損失率為6%，即計劃損失為120件，計劃產量為1880件。根據例1資料，合格品為1880件，可修復廢品20件，經過修復可以轉變為合格品，不可修復廢品實際數量為100件，則存在非正常利得20件。100件不可修復廢品殘值預算為1800元，責任人賠款預算指標為1500元。其他成本資料不變。首先計算正常損失120件的殘值及責任人賠款。因為100件對應的材料和責任人賠款分別為1800元和1500元，則120件的殘料作價為2160元（1800÷1000×1200），責任人的賠款為1800元（1500÷1000×1200）。而后計算非正常利得20件對應的成本，生產成本扣除掉正常損失殘值和責任人賠款后，按計劃產量1880件進行分配，從而計算出單位成本，按合格品的單位成本計算非正常利得對應的成本，合格品含修復后轉為合格品的廢品。非正常利得廢品的單位成本與合格品的單位成本一致。非正常利得廢品的單位成本與完工產品的單位成本一致，而完工產品的單位成本是按計劃的合格品產量計算出來的，即75.3489元。

中西方處理差異分析及對損益的影響

眾所周知，中國的資本市場為玩家提供了一個大舞臺。擬發行上市公司為了達到發行新股融資的目的，上市公司為了保住配股、增發的資格，ST、PT類企業則為了保住稀缺的“殼”資源，粉飾報表、操縱利潤成了玩家手中的利器，其中非經常性損益的調節成了常選的途徑。為了規范上市公司非經常性損益的會計核算和披露，約束上市公司利用非經常性損益調節利潤，完善資本市場配置稀缺資源的功能，從1997年開始，國家財政部、證監會相繼了一系列規范，如關聯方交易準則、非貨幣性交易準則、債務重組準則，公開發行證券的公司信息披露規范問答第1號-非經常性損益（以下簡稱《問答》第1號），等等。但時至今日，上市公司的此類行為并未得到有效治理。為此，今年初證監會又對《問答》第1號進行了某些修訂，如對“非經常性損益”的內涵和外延再次予以界定。但究竟應該如何合理界定和披露非經常性損益，仍值得探究。對此，本文談點認識和建議。

一、非經常性損益的披露目的

關于會計目標的理論定位，目前主要有三種觀點：一是“決策有用論”，二是“受托責任論”，三是“投資者保護論”。在我國，“決策有用論”的目標導向越來越明顯。按照“決策有用論”，信息披露是為了滿足上市公司的各利益相關者（包括：投資人與潛在投資人、債權人、企業員工及政府部門）進行決策的需要，要求所披露的信息必須與決策相關。一般認為，會計信息的相關性由預測價值、反饋價值和及時性構成。信息對決策所起的作用，就是增強決策者預測的能力，或者證實或者糾正他們早先的期望。因此可以認為，為了使所披露的信息具有預測價值，滿足各利益相關者的決策需要，完善上市公司信息披露的重點在于上市公司信息的結構調整。而將損益區分為經常性損益與非經常性損益是信息的結構調整的重要領域。我們為什么要關注非經常性損益？這是因為，能夠反映上市公司盈利能力的信息是收益及其組成，而收益結構的信息有助于利益相關者在進行決策時，提高對公司收益質量的關注。

我們知道，企業的交易事項按其發生的頻率可以分為兩種：一是經常發生的、企業正常進行的交易或事項，如出售商品與提供勞務等；二是不經常發生的事項，如資產處置與新股申購凍結利息等。前者產生的損益稱為經常性損益，它是企業的核心收益，具有持續性的特點；后者則產生于企業的非常業務和偶發業務，具有一次性和偶發性的特點。根據我國證監會的定義，非經常性損益是指公司發生的與經營業務無直接關系，以及雖與經營業務相關，但由于其性質、金額或發生頻率，影響了真實、公允地反映公司正常盈利能力的各項收入、支出。既然如此，能反映企業長期盈利能力的只能是經常性收益。一個公司若要通過非經常性損益來制造業績，說明其生產經營活動遇到了很大麻煩，所制造的業績雖然能使企業的盈利在短期內改觀，但預測價值極差。

根據對1999年至2003年部分上市公司的年報進行的統計分析，發現這五年中，非經常性損益占凈利潤的比重較大，公司盈利質量堪憂。1999年上市公司凈利潤中的13.65%來自非經常性損益，有63家公司的盈利全部來自非經常性損益。2000年度會計報表顯示，有992家上市公司涉及非經常性損益，占當年上市公司家數的97%；同時，非經常性損益在凈利潤中的地位和貢獻也與“年”俱增；111家上市公司的非經常性損益占凈利潤的半壁江山，57家公司的凈利潤全部來自于非經常性損益。2001年的99家ST、PT公司中就有21家的凈利潤在扣除非經常性損益前后由盈利轉為虧損。2002年非經常性損益對12.8%的上市公司更是其主要的利潤來源。查看滬市734家上市公司2003年年報，有717家披露了有關非經常性損益項目和金額，其中410家公司體現為非經常性收益，299家公司體現為非經常性損失，8家公司披露非經常性損益為0；26家盈利公司扣除非經常性收益后虧損；410家非經常性收益公司中，金杯汽車的收益最為豐厚、高達2.16億元，其次是凱馬B股、為1.20億元，第三為廣州控股、達1.02億元。

可見，加強對上市公司非經常性損益的規范，遏制其利潤操縱，是為了提高公司盈利信息的決策相關性。問題是，為什么在監管層加大力度提高信息質量的同時，上市公司利用非經常性損益調節利潤的事實仍然如此嚴峻？怎樣才能使利益相關者透過報表看穿一切呢？

一、實例分析

經過查閱滬深兩市對外公告的內蒙古18家上市公司的財務報表數據，發現所有企業都存在非經常性損益，而且有些公司的非經常性損益占比非常大。由表2可知，這些公司共同的特點是每股收益均表現為正數，而扣除了非經常性損益后的每股收益卻都是負數，說明利用非經常性損益進行盈余管理仍然是一些上市公司通用的手段。從各家上市公司進一步分析，其具體情況如下：

（一）明天科技（代碼600091）

從明天科技2012年的利潤表資料（表3）來看，雖然營業收入和利潤均達到了標準，但是與2009年相比有了巨大的變化，營業收入2010年和2011年呈逐年下降趨勢，沒有達到1000萬元的底線，但到了2012年卻猛增至3100多萬元，漲幅達479%。同時資產負債表中的應收賬款2012年與2011年相比也有了大幅度的增加，增長了518%（應收賬款期末數15260914.29元，期初數2468317.30元），該公司營業收入的大幅增加大部分為賒銷所致，是否為了規避新頒布的上市公司風險警示的條件就值得深思了，而這樣的操作也給企業未來帶來了壞賬的風險。從表3數據可以看到，2012年利潤大幅增長的原因是非經常性損益的增加，占到該公司利潤總額的1121%，而扣除非經常性損益后的每股收益降低為-0.36；該公司的每股收益從2009年至2012年依次變化為負———正———負———正，但扣除非經常性損益后的每股收益卻連續4年均為負數。2011年和2009年非經常性收益占利潤總額的比例相對較低，因此這兩年的利潤呈現為負數。而2012年和2010年非經常性收益占利潤的比例高達1121%和561.5%，其中非流動資產處置損益（均為長期股權投資和固定資產處置損益）一項占當年利潤總額的比例分別為1065%和575.5%。該公司年度報表的董事會報告中說明，從2009年起公司決策層決定，公司化工生產系統停產，并對可搬遷資產進行搬遷，處置相關資產，截至2012年仍處于戰略轉型期。在主業停產的情況下，該公司能夠在2012年營業收入大幅增加，同時在2010年和2012年出現盈利，明顯地可以看出是會計作為“魔術師”在報表中的體現了。由于這一操作使這兩年的利潤總額較前一年有了大幅度的提升，也就避免了連續兩年虧損要進行退市風險警示的處理了。明天科技壞賬準備、存貨跌價準備、固定資產減值準備計提、轉回或轉銷分別占當年利潤總額的比例見表4。通過分析明天科技對外公告的年度報告可以發現，該公司2010年盈利額約為1412.49萬元，而轉銷的減值準備合計達到利潤總額的225%，如果扣除轉銷的減值準備所增加的利潤，該企業由盈利1412.49萬元降為虧損1766.85萬元，由此，該公司在2010年摘掉了“ST”的帽子；2011年該公司的減值準備的變動基本回歸到自然狀態，企業由盈利又變為虧損；到2012年，該公司轉銷的減值準備的比例又增加到657.3%，當年又變身為盈利。結合前面對非經常性損益的分析可以看出，該公司盈余管理的目的非常明顯，說明企業自身的經營能力缺乏，為了規避退市風險只能采用各種財務手段“創造”利潤了。

（二）西水股份（代碼600291）

從表2可以看出，該公司2012年非經常性損益占利潤總額的比例為104%，更離奇的是2011年，占比竟高達37314%。雖然2012年和2011年的基本每股收益均為正數，但扣除非經常性損益后的每股收益分別為-0.3833元和-0.3384元，在非經常性損益中可供出售金融資產產生的投資收益分別占到利潤總額的67.8%和39116.5%。可供出售金融資產按公允價值計價，在持有期間其公允價值的變動計入“資本公積”，而一旦企業需要增加利潤時，就可以將可供出售金融資產處置，原儲存在“資本公積”中的公允價值變動收益就可以一次性轉入“投資收益”，因此企業可以輕松通過可供出售金額資產的處置或持有進行盈余管理。（三）華資實業（代碼600191）表2顯示，2011年和2012年該公司的基本每股收益均為正數，但扣除非經常性損益后的每股收益卻都是負數，其中非經常性損益占利潤總額的比例竟然達到幾千倍，這兩年產生的非經常性損益基本都是因為處置可供出售金融資產取得的收益所致，這一項占到當年非經常性損益金額的100%和97%。在這家公司，可供出售金融資產的“蓄水池”作用發揮到了極限，公司一旦無法通過正常經營活動取得主營業務利潤，就可以用可供出售金融資產的出售予以調解。該公司2010—2012年末可供出售金融資產占當年資產總額的比例分別為38.5%、31%和25.5%，逐年減少的原因是出售造成的。該公司是一家以制糖業為主的公司，2012年起增加了倉儲業務，而且把大量的資金投資于可供出售金融資產，有“不務正業”之感，致使該公司的經營活動產生的現金凈流出量逐年增加，歸屬于上市公司股東的凈資產逐年在減少。

財產保險公司的業務表現為根據保險單（保險合同）向被保險人收取保險費，并在合同有效期內承擔相應的保險責任。對于經營一般商品的企業，賣出商品收取貨款意味著一次交易的結束，而保險公司簽發保單并收取保險費，只意味著保險責任的開始，在從確認收入開始至保險責任終止之前這一段時間（通常為一年）內，保險公司要對被保險人在保險責任范圍內的損失承擔賠償責任。在收入確認時，對應的成本還是一個未知數。因此，財產保險公司的會計核算要做到全面反映保險公司的經營狀況和相應的責任，就有其獨特的核算方法。而最能代表財產保險公司核算特點的就是各項準備金的核算，這些準備金就是保險公司為保障對被保險人的賠償能力而準備的資金。準備金的正確核算是確保會計信息真實性的前提，保險準備金的提取直接關系到保險的損益情況，也直接關系到保險公司的償付能力是否充足。

我國保險公司會計制度中規定的財產保險準備金包括未到期責任準備金、長期責任準備金和未決賠款準備金。國際上財產保險的準備金還有多種分類方式，主要包括：

1、對于未到期責任所計提的準備金（未賺保費準備金），主要涉及的概念包括：未賺保費準備金（unearnedpremiumreserve,簡稱UPR，也稱為未到期責任準備金）、延遲獲得成本(deferredacquisitioncosts,簡稱DAC)、附加未到期風險準備金（additionalunexpiredriskreserve,簡稱AURR）。

2、意外事故準備金，主要涉及的概念包括：巨災準備金(catastrophereserves)、平衡賠付準備金(claimsequalizationreserves)。

3、已賺保費的準備金，主要涉及的概念包括：已報告賠案準備金(notifiedoutstandingclaims)、已發生未報告賠案準備金(incurredbutnotreportedclaims,簡稱IBNR)、已發生未充分報告賠案準備金（incurredbutnotenoughreportedclaims,簡稱IBNER）。

財產保險準備金不同于資產項下的風險準備和跌價準備，它不是為資產的貶值所做的準備，而是公司的負債，是對被保險人的負債，因此，也被稱為保單負債或技術負債。準備金，尤其是賠款準備金的核算具有很大的主觀性。由于保險事故的發生是無法事先預料和確定的，因此賠款的發生也是無法事先確定的，因此對被保險人的賠償責任就是一個估計的數字。雖然保險事故的發生是無法事先確定的，但通過對歷史數據的分析，可以對風險發生的概率進行統計，并由此確定保單的費率。在計算準備金時也是根據歷史數據進行分析計算，確定準備金的金額。對歷史數據的計算和分析可以有不同的方法，方法的選擇就是保險公司管理人員根據經驗所做的主觀判斷。因此，保險準備金相對于其他財務項目有著更大的主觀性。

隨著世界經濟一體化進程的加快，各國間的經濟關系也越來越密切。中國加入WTO之后，我們的企業是否已經們心自問，一切都準備好了嗎？進入WTO必將促進我國與其他國家及地區之間的經濟貿易和經濟合作的迅速發展。財會部門作為企業經營管理的核心，如何在外幣資金的取得、運用以及有效的管理中發揮重要作用，這對于我們財務人員提出了新的要求和課題。外匯風險防范是外幣資金管理中的重要內容之一，良好的外幣資金管理不僅可以避免風險，還可以優化企業的資產結構和質量。所以外幣風險防范在企業的日常經營管理和財務管理中占著重要位置。

實事上，外匯風險的產生與消失直接反映在會計的“匯兌損益”帳戶中，同時也可導致企業資產的流入或流出。匯兌損益是在持有外幣貨幣性資產和負債期間，由于外幣匯率變動而引起的外幣貨幣性資產和負債的價值發生變動所產生的損益。企業在木同經營情況下，匯兌損益對其實際影響也不同。我們將企業分為三大類：第一類為產品出口型企業（產品出口率在70％以上），第二類企業為內銷主導型，第三類企業為內外銷比例各在50％左右。

1．第一類企業由于其產品大部分外銷，外銷的產品收入為外幣。如果其外幣貨幣性資產和負債基本相當時，除出口收匯外幣種類與外匯負債貨幣種類不同可能產生外匯風險外，外匯匯率的變動對企業的影響是比較小的；如果外幣貨幣性資產余額與外幣負債余額之差相差懸殊時，則期未有較大數額的匯兌損益進行調整。在匯兌收益時，企業的經營利潤增加，并要承擔支付所得稅的義務從而產生現金流出；在匯兌損失時，經營利潤減少，但可以為企業節約所得稅的現金流出。總而言之，在這種情況下，不論是匯兌損失還是匯兌收益，并不能構成對企業的實質性的影響，因為企業出口收到的是外匯，償還外幣債務也是使用外匯，而不需要用人民幣兌換成外幣再償還債務。故企業承擔的外匯風險是非常小的。但是，如果本位幣與外幣的市場匯率下跌時，將外幣兌換成本位幣時，將產生實質性的損失。

2．第二類企業的產品主要是內銷，外匯債務一般是由外匯設備投資、技術引進或是生產中的材料等是用外匯進口而形成的。這類企業的產品銷售收入主要為人民幣，而其相當一部分債務必須用外幣資金來償還，由于企業沒有外匯收入或僅有少量的外匯收益，要支付外匯債務必須用人民幣兌換成外幣再償還債務。當債務外幣匯率上升時，使用人民幣的兌換成本也相應地增加；反之，兌換成本下降。在這種情況下，月末對外幣貨幣性資產和負債進行匯率調整后的人民幣余額，比較真實地反映了外匯資產和外匯負債的市場價值，充分體現了期求匯兌損益調整的必要性；同時，在外匯匯率變動幅度較大時，企業所面臨的風險也很大。

3．第三類企業的產品內外銷比例在50％左右，這類企業只要能把握好外匯資產和外匯負債基本平衡，不論市場的外匯匯率如何變動，企業始終保持較小匯兌損益調整，這樣外匯風險也就變得很小。但這類企業由于實際情況不同，在外匯業務具體操作上有一定的難度。

在眾多涉外企業的經營活動中，如何避免或減小外匯風險已成為日常管理工作中的一項重要內容。而這一管理過程就是通過對影響外匯匯率因素的分析和預測，采取相應的措施，從而達到避免外匯風險的目的。外匯風險可以分為交易風險、會計風險和經濟風險。

隨著2006年10月27日我國最大的國有商業銀行——中國工商銀行的A+H股的發行，到目前為止，作為我國銀行業主體的四大國有商業銀行已有三家上市，而農行的上市計劃也在醞釀之中。商業銀行上市有助于銀行公司治理的健全，尤其是上市公司的信息披露機制大大強化了商業銀行內控機制的建設。但是上市商業銀行信息披露面臨的諸多問題與風險也需要引起銀行及其管理層的高度關注。其中，上市銀行非經常性損益披露問題便是其重點問題之一。因為經常性利潤是投資分析的數據基礎，也是獲得長期收益的源泉。所以，如果能夠對上市公司“經常性損益”和“非經常性損益”在財務報告中如實披露，對于提高報表質量、提高會計信息的有用性具有積極的推動作用。同時，對上市公司利用調節非經常性損益的方式粉飾報表、操縱利潤也起到抑制作用。本文對照證監會的相關法規，通過國內外非經常性損益信息披露制度的對比，對我國上市銀行非經常性損益信息披露中存在的一些問題作一探討。

一、關于非經常性損益的界定及披露

在國外，對非經常性損益的界定是以非經常性項目為基礎，即非經常性損益是因非經常性項目而產生的損益。如美國會計準則委員會在1973年的第30號意見書中將非經常性項目定義為：非正常和非經常的交易或者事項。非正常是指考慮企業經營的環境，交易或者事項具有高度的異常性，而且與企業正常和典型的活動明顯不相關或者僅僅偶然相關；非經常是指考慮企業經營的環境，在可預見的未來不能合理的預計交易或者事項的發生。英國會計準則委員會在1992年頒布了第3號財務報告準則(FRS3)。FRS3將非經常性項目定義為：具有高度異常性的交易或事項，該項目由企業日常業務以外的交易或事項產生。并且預計不會再發生。國際會計準則在1993年的第8號國際會計準則(IAS8)中規定非經常性項目是指企業正常活動之外的交易或事項所產生的盈利或損失，因此不期望會經常或定期發生的。2004年1月，我國證監會在的《公開發行證券的公司信息披露規范問答第1號——非經常性損益》(修訂)中，對非經常性損益的涵義重新進行了界定：非經常性損益是指公司發生的與經營業務無直接關系，以及雖與經營業務相關，但由于其性質、．金額或發生頻率，影響了真實、公允地反映公司正常盈利能力的各項收入、支出。并列舉了14項應包括在非經常性損益中的項目。可以看出，中外對于非經常性損益的界定標準是有所區別的。美國、英國和國際會計準則對于非經常性項目的界定的基本標準是該項交易或事項的性質以及發生頻率。相比而言，我國證監會的標準則要寬松一些，并且讓上市公司有操作的余地。

從披露形式上看，美國對于非經常性損益的披露是在表內進行的，即在損益表里單獨列示非常項目稅后利得和損失。英國則規定在損益表里單獨列示非常收益、非常費用、非常損失、非常損益的所得稅。我國證監會從1999年開始要求各上市公司在年報中增加非經常性損益的披露。而在我國損益表中，則沒有明確將非經常性損益予以單獨列示。2005年證監會的《公開發行證券的公司信息披露內容與格式準則第2號<年度報告的內容與格式>》(2005年修訂)要求：(1)因會計政策變更及會計差錯更正等追溯調整以前年度會計數據的，應同時披露調整前后的數據；(2)披露以報告期扣除非經常性損益后凈利潤為基礎計算的加權平均凈資產收益率；(3)在年度報告摘要的“會計數據和業務數據摘要”部分以表格的形式提供截至報告期末公司前三年調整后的主要會計數據和財務指標，并以表格的形式列示各非經常性損益項目的內容和金額。《公開發行證券的公司信息披露規范問答第1號——非經常性損益》(2004年修訂)要求公司在招股說明書、定期報告以及申請發行新股材料中對非經常性損益項目內容及金額予以充分披露。

從實踐情況看，我國上市銀行非經常性損益信息披露中存在以下一些問題：

1．披露模糊。上市銀行年報披露狀況普遍過于模糊籠統，只是簡單地照搬了利潤表中相關科目的數據。有的沒有按照證監會的要求分項披露非經常性損益的性質和金額以及非經常性損益所得稅扣除數，有的只是簡單地披露了營業外收入和營業外支出兩個大項的數據，并未披露營業外收支的具體內容和每一小項的交易數據，而“營業外收支”項目包括債務重組損失、處置固定資產損益、固定資產盤盈盤虧、非貨幣性交易損益、固定資產無形資產減值準備等多個項目。顯然，一個籠統的匯總數據是難以使報表閱讀者從中獲取有用信息的。2．披露口徑不統一。盡管證監會在《公開發行證券的公司信息披露規范問答第1號——非經常性損益》(2004年修訂)中以列舉法指出了14項屬非經常性損益的交易事項，但在操作時銀行仍有理解上的差異。如：非經常性損益項目未扣除所得稅影響數，有的銀行將“己核銷貸款轉回數”計入經常性損益，有的則計入非經常性損益，有的將“營業外收支凈額”全部歸為非經常性項目，未從營業外收支中剔除按會計制度正常計提的固定資產、無形資產和在建工程減值準備，而有的公司又將其不歸為非經常性項目，等等。

編者按：本文主要從金融資產確認差異比較；金融資產計量差異比較；金融資產確認與計量存在的問題及改進建議進行論述。其中，主要包括：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產、交易性金融資產是衍生金融資產、初始計量、交易性金融資產持有的目的通常是短期獲利、后續計量、公允價值變動可認為是暫時性、持有至到期投資以攤余成本進行后續計量、金融資產減值、金融資產重分類、存在的問題、對相同內容的處理方法各異、公允價值計量容易成為利潤操縱的工具、改進建議、三類金融資產都是企業對外投資的方式、將未實現的利得和損失暫不計入當期損益等，具體請詳見。

【摘要】企業會計準則對金融資產按金融工具屬性進行了分類,各類金融資產在具體會計處理上存在著明顯的差異。本文針對各類金融資產從確認和計量方面進行比較,分析差異產生的原因,對金融資產會計處理上存在的問題提出了建議。

【關鍵詞】金融資產;公允價值;金融資產減值

《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》首次提出“金融資產”這一概念,按金融工具的屬性進行了分類,使得分類更為詳細,更符合管理要求。金融資產除包括傳統的現金、銀行存款、其他貨幣資金之外,《準則》將按管理目的將金融資產分為四類:以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產;持有至到期投資;貸款和應收款項;可供出售金融資產。其中除貸款和應收款項外,其余均屬于證券類金融資產。三種證券類金融資產在具體核算上存在著明顯的區別之處,處理時比較容易混淆。本文就各種金融資產核算的不同之處作一比較分析。

一、金融資產確認差異比較

(一)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產