關于會計的實踐報告范文

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申明:本網站內容僅用于學術交流，如有侵犯您的權益，請及時告知我們，本站將立即刪除有關內容。 摘要：本文是針對云南省部分高職高專院校會計專業實踐性教學現狀進行了實證性調查，調查對象是除云南工商學院外云南省高職院校中開設有會計類專業的部分院校、用人單位及已經畢業的學生，調查內容是關于會計實踐性教學內容、方式和方法等，調查結果如實反映了當前高職院校會計實踐性教學的現狀。 關鍵詞：高職高專 會計實踐教學 調查報告

會計是一門應用性很強的經濟管理學科，因而其實踐性教學至關重要。培養適合企事業單位需要的高層次技術應用型復合人才這是高職教育的目標，但是，目前在會計教學中，尚存在著諸多不完善之處，特別是在實踐性教學方面還存在很多問題，那么如何加強會計實踐教學，也就成為一個非常重要的課題。

云南工商學院會計學院一直致力于會計實踐教學改革，特別是2011級會計專業學生，在專業基礎課第一學期在18個教學周內安排了9周實習實訓課程（每周課時8節）。在云南工商學院進行教改的立項階段，我們選擇性地對一部分和我們有同層次同類專業的部分院校學生進行了外校問卷調查。

一、研究對象和方法

1. 調查對象。本次調查的對象是昆明市部分開設會計類專業的高職高專院校和用人單位。具體包括了各校在校學生、已經畢業的學生。

2. 調查方法。這次研究具有很強的針對性，對不同的對象采用了不同的調查方法，對于在校學生主要采用了問卷調查法;對于已經畢業的學生主要采用詢問法;對于兄弟院校相關的老師及領導、用人單位的領導和相關的專家采取訪談法等。

二、調查結果統計與歸納

本次調查涉及的內容有2個大的方面，即培養目標和實訓教學情況，基本反映了我院學生及其他高職院校會計專業學生的實踐性教學現狀。

第一部分：培養目標

調查結果發現50%的學生覺得學校對于本專業的培養目標不明確，20%的學生回答不知道有無培養目標，只有30%學生覺得培養目標明確。

關于專業課的教學目標，58%的學生覺得為了通過期末考試，30%認為培養專業能力，12%認為兩者兼顧。調查結果表明，對于高職會計的培養目標學校并不明確，或至少說明學校并沒有明確地告知學生，讓他們目標明確化。

第二部分：會計實訓教學

通過對以下12 個問題進行調查發現：

（1）關于實訓課的課堂教學，60%的學生反映實訓課堂上大部分時間是老師在講。

（2）關于實訓課堂的側重點，45%的人認為是理論知識的講授，認為是實際操作方法的占到了40%，只有15%的人認為是理論聯系實際崗位，可見近一半的人認為實訓教學和理論教學相差不大。

（3）關于實訓課老師和學生的地位，22%的人認為做到了以老師為主導，以學生為主體，48%的人認為仍然是以教師為中心。

（4）關于會計實訓課的教學手段的調查，70%的人反映是傳統的“黑板+粉筆”，可見教學手段依然很落后。當然，在這里可能有主客觀兩方面的原因，但至少說明了教學手段沒有做到與時俱進。

（5）關于會計實訓課程設置在會計課程中所占比重，75%的人認為實訓課占的比重小，只有10%的人認為占比重大，15%的人認為理論課與實訓課所占比重相當，可見實訓課程比重依然沒有加大，或者還不夠大，沒有能達到學生的要求。

（6）關于現在會計課程開設順序，30%的人選擇了實訓課與理論課同步開設;45%人選擇實訓課在相同內容的專業理論課學習結束后開設;23%選擇實訓課在全部專業理論課程結束后開設。

（7）關于會計實訓課教學方式，77%的人選擇了仿真和半仿真，可見在實訓教學方式方面學校也在不斷地改進，然而不管是仿真還是半仿真，和真實的會計崗位工作的實際操作肯定還是有差距的。

（8）關于會計實訓課的教學方法，52%的人覺得老師是照本宣科;只有7%的人認為是從實際出發總結出理論知識。可見，教學方法依然存在很大問題，尤其是在實際案例教學上要加強。

（9）關于會計實訓課老師采用的教學內容，80%的人選擇了課本內容，只有5%的人認為是實際崗位需要，可見實訓教學內容很多采用純粹的課本教學，那么這個教材是否真正有效呢？是否能夠緊密聯系和反映企業實際崗位需要的真技能呢？還值得深思。

（10）關于學校對于實訓時間的安排，68%的人選擇了在臨畢業時安排，只有2%的人選擇了隨時安排，20%的人認為學校沒有進行實訓安排，10%的人選擇了統一在第三學年第二學期，這種沒有實訓安排或者一刀切的實訓安排表顯然不夠合理，特別是對于會計特殊崗位的考慮，一般單位不會輕易地接受學生實訓，所以只有在社會上企業處于旺季或是繁忙的時候才會愿意接受學生實習，那么就要求學校要靈活機動地安排實訓時間，然而，現實中卻不是這樣。

（11）關于會計實訓課的考評方式，57%的人選擇了純理論知識的試卷考試，28%的人選擇了純理論知識的試卷考試+實際操作能力考核，15%的人選擇了實際操作能力考核，可見對于實訓課的考核很大程度上依然采用一張試卷測定，顯然不合理。

（12）關于學習會計實訓課的興趣，70%的人選擇了一般或沒有興趣，只有30%的人興趣濃厚，這樣懸殊的比例對于學習會計專業的學生來說簡直不可思議，那么究竟是為什么？原因可能是多方面的，但至少說明我們的會計實訓教學沒能激發起學生的學習興趣，而興趣又是最好的老師，可見會計實訓教學總體上是有問題的，或者說是還需大力改革，加以完善。通過實訓教學方式、教學內容、手段、時間安排、考核的方式等多角度調查研究發現，實訓教學基本上還是理論教學的翻版，沒有進行實質的革新，導致學生們沒有學習興趣，自然學習效果就不會理想。

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信息不對稱和不確定性的廣泛存在，使得高質量的財務報告對其使用者具有重要意義。同時，對財務報告質量的客觀評價也對財務報告使用者具有重要意義。因此，國內外許多專家學者和權威機構都從不同角度對財務報告質量評價進行了探索和研究。本文主要從財務報告質量標準、財務報告質量的衡量方法及財務報告質量評價指標三方面對財務報告質量評價的相關文獻進行回顧。

[關鍵詞]

財務報告質量評價；衡量方法；財務報告質量評價指數

財務報告質量應如何評價，一直以來都是國內外專家學者探索和研究的焦點問題。目前，有很多關于財務報告質量評價方面的理論和經驗研究成果。本文旨在回顧前人在財務報告質量評價方面的研究成果，分析財務報告質量評價的現狀與不足，并對財務報告質量評價的研究提出自己的思路。本文將從財務報告質量特征、財務報告質量的衡量方法、財務報告質量評價指標三方面進行文獻梳理與回顧，并著重論述財務報告質量的衡量方法。

一、關于財務報告質量特征的研究

對于財務報告使用者來說，財務報告質量具有重要意義。根據我國會計準則的規定，財務報告具有決策有用、受托責任雙重目標和公共產品的特征，提供高質量的財務報告，屬于企業對社會承擔的法律責任（劉玉廷，2010）。欲對財務報告質量的高低進行衡量，必須首先要明確財務報告具備哪些質量特征。財務報告的質量特征也可以稱為財務報告質量特性，是指財務報告提供的信息對使用者有用的那些性質。關于這方面的研究很多，研究成果最終體現在財務會計概念框架中。

以FASB、IASB為例，美國財務會計準則委員會（FASB）公布的財務會計概念公告第2號《會計信息的質量特征》提出了以“決策有用性”為最高質量，以相關性和可靠性為主要質量特征，以重要性和可比性為次要質量特征的會計信息質量分級體系。進一步而言，相關性包括預測價值、反饋價值和及時性，可靠性包括可核性、真實性和中立性。國際會計準則理事會（IASB）的《關于編制和提供財務報表的框架》中，認為會計信息由可理解性、相關性、可靠性和可比性四項主要質量特征組成，并認為相關性包括預測作用、證實作用和重要性，可靠性包括如實表述、實質重于形式、中立性、謹慎和完整性等。

在我國，《企業會計準則—基本準則》中提出了會計信息質量要求，包括可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性。從排列順序上看，我國的會計信息質量特征也強調可靠性和相關性，而且把可靠性放在第一位。

但是，對于會計信息質量特征的研究，從來就沒停止過。近幾年來，FASB、IASB開展了聯合研究。在其最新的“聯合概念框架”中將財務報告的質量特征分為基本的質量特征和增進的質量特征兩類，其中基本的質量特征包括相關性和如實反映。增進的質量特征包括可比性、可稽核性、及時性和可理解性。相關性包括兩個子質量：預測價值、確定價值。如實反映包括三個子質量：完整的、中立的、無重大差錯。在財務報告的約束條件方面，意見稿考慮了重要性與成本兩個方面。

從現有各個會計準則制定機構的研究成果來看，確定會計信息質量特征究竟包括哪些內容取決于財務報告目標，而確定目標的出發點是財務報告使用者，所以以上會計信息質量特征都是從財務報告使用者需求的角度入手。當然，也有提出其他目標的，如美國證券交易委員會（SEC）前主席Levitt提出了以保護投資人的利益為目標的另一種思路，形成了投資（Highlight）者保護觀。這種思路下主要的質量要求有誠信、透明、公允、可比和充分披露等特征。其中，透明和充分披露是FASB的質量特征中所沒有的，這也是SEC站在投資人的角度思考以保護投資人的利益為目標的體現。

二、關于財務報告質量衡量方法的研究

經驗研究中，許多學者選取盈余質量作為財務報告質量的替代變量進行研究。盈余質量可以說是財務報告質量經驗研究中研究最多、最具熱點的一個分支。

關于盈余質量的定義，學術界至今未能形成一致的觀點。根據軍（2009）的歸納，目前學術界從五個角度詮釋盈余質量：①經濟收益觀下的盈余質量。經濟收益觀下，只有反映真實收益的信息才是高質量的。因此，會計收益與經濟收益的一致程度即是盈余質量高低的體現。②決策有用觀下的盈余質量。這種角度下，盈余質量被認為是盈余在評價公司績效時的相關性。③現金流觀下的盈余質量。在現金流觀下，盈余質量是指盈余與現金流的匹配程度。④盈余管理觀下的盈余質量。這種觀點下的盈余質量用盈余生成過程中的盈余管理程度來衡量。⑤盈余特征觀下的盈余質量。認為高質量的盈余應該具有持續性、變動性等會計盈余的特有特征。由此，我們發現盈余質量與財務報告質量之間具有高度的相關性，盈余質量對信息使用者的決策能產生重要影響，從而它能成為衡量財務報告質量的一種替代。

三、關于財務報告質量評價指標的研究

目前，對財務報告質量的衡量，多數僅用于學術研究而難于應用到實踐。本文認為要將財務報告質量的衡量方法應用于實踐，建立一套財務質量評價指標體系是必要的，即給予一定的賦值辦法，以確定財務報告質量的總體狀況和個體狀況，為財務報告使用者提供一些依據。現有的關于財務報告質量評價指標的研究比較少且大多處于探索階段，多數研究僅提出了財務報告質量評價的初步框架。

形成較為完整的評價體系的研究包括李麗青、師萍（2005）構建的評價指標體系。他們認為會計信息質量應包含會計信息披露的質量和會計信息內容的質量兩個方面。因此，他們構建了一個二層結構的評價指標體系。具體包括充分披露程度、會計政策一致程度、現金流量質量度和收入資產質量度四個一級測評指標體系，每個一級指標下設若干二級指標，二級指標為定量數據或直接可判斷的定性數據，根據問卷來設置每一指標的權重。該套評價指標體系基本能夠反映企業會計信息質量的內涵，既可用于對會計信息質量的事后評價，也可用于對會計信息質量的預測。

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關鍵詞：會計；財務管理；關聯；整合

這些年來財會學科的發展有一個明顯的特點：每門課程的“外延”不斷擴張，以至于課程之間“邊界”越來越模糊；各門課程的“內涵”也處于經常變化與調整之中；從財會實踐層面分析，財會專業工作也在“管理整合”的浪潮中走向趨同或交叉。本文主要圍繞財務會計、成本會計、管理會計和財務管理四門會計專業的核心課程的關系和實踐整合進行分析、探討。

1　四門課程的獨立性與關聯性分析

1.1　四門課程的獨立性分析

從產生歷史分析，財務會計的產生歷史比較悠久，自從帕喬利復式記賬法產生以來，具有500多年歷史發展過程。從產生與發展歷程分析，財會理論與學科的發展受到市場經濟、現代企業制度下的委托理論的直接影響。但是財務會計主要受到理論經濟學、信息經濟學等理論的影響；管理會計與成本會計主要受到各種數學模型、管理理論、組織理論和計算機技術的影響；財務管理學與金融學、數理經濟學的關系密切。

財務管理與財務會計、財務會計與管理會計的區別很明顯，在此不詳細討論，本文主要討論下面兩個方面的區別。

(1)財務管理與管理會計的差異。

財務管理與管理會計這兩門課程的交叉重復現象特別嚴重。從目前教學現狀分析，兩者的重復集中在：資金時間價值與長期投資決策分析；本量利分析與經營杠桿分析；存貨控制。

在處理財務管理與管理會計的復雜問題上，我們認為，基本原則應該是管理會計側重于技術與方法，財務管理側重于決策時對技術與方法的應用。比如貨幣時間價值原理、資本預算的方法(如凈現值法、內涵報酬率法)、本量利分析基本原理和存貨控制模型這類知識應該列入管理會計課程中不變。在這些管理和方法基礎上，財務管理學主要闡述證券股價、價值分析、資本預算的具體決策、財務風險分析和存貨管理的基本要求，也就是說財務管理課程主要講授這些方法在財務上的應用。

(2)管理會計與成本會計的差異。

這兩門課程的交叉最為嚴重，以至于有的西方專業教材中把它們合并在一起，統稱“成本管理會計”。我國注冊會計師資格考試中也是將成本會計、管理會計和財務管理合并在一起，統稱“財務成本管理”科目。成本會計的內容應該是闡述各種成本計算方法，至于成本控制與分析則由管理會計課程完成。所以，我們主張成本會計必須與管理會計分離。管理會計與財務會計的區別是明顯的，但是財務會計、管理會計在內容、標準、功能、信息流程上應該都是以成本會計為基礎，或者說成本會計必須同時使用財務會計和管理會計的兩套標準與原則，并進行適當協調。比如產品成本計算中品種法、分步法、分批法等主要為財務會計編制損益表，其結果也會制約資產負債表的結果。而變動成本法、標準成本法、定額成本法、作業成本法主要是作為管理會計的內部報表的基礎。當然變動成本、標準成本、作業成本最好要與財務會計的成本數據分離，同時還要關注它們的銜接。在同一資料庫中可以生成多種成本數據資料是成本會計的主要任務之一。

1.2　四門課程的關聯性分析

這四門學科可以認為是財務管理和會計的總和。也就是說財務會計、管理會計和成本會計都是會計的范疇；而財務管理由于在本質、對象上均不同于會計，管理會計與財務會計組成會計學的兩大分支，兩者分別負責對外、對內會計信息，同時兩者也有著密切聯系，因此屬于第二層次。成本會計屬于第三層次，它作為會計信息系統的一個子系統，記錄、計量和報告有關部門成本的多項信息，這些信息既為財務會計提供資料，又為管理會計提供資料。

1.3　學科發展趨勢的“展望”分析

針對會計信息披露的局限性，尤其是近年全球性的會計造假案例的出現，改進財務報告的呼聲越來越高，具體包括改革現有會計報告標準、內容、質量標準，要求：淡化歷史成本、推行公允價值；增加對未來財務預測信息的形成與披露；增加表外披露；可以游離公認會計原則；首先關注會計信息的相關性，而不是會計信息的可靠性。這些主張必然導致財務會計傳統特征逐步喪失，對此我們要保持清醒的頭腦。

關于計量屬性，不能脫離財務會計的本質職能，嚴格地說，只有初始確認時用于計量的歷史成本、現行成本、公允價值等才能稱為財務會計的一項完整的計量屬性。比如未來現金流量的現值，由于不能作為初始計量屬性，它總是在歷史成本或現行成本的基礎加以應用，因此只能算一種攤配的方法。

關于報告內容，現行財務報告的計量主要限于貨幣度量，對于使用者非常有用的公司人力資源、客戶、核心技術等就被排除在財務報表之外。另外財務會計的確認交易、事項的前提是它們必須已經完成、至少是已經發生的。財務會計信息披露始終以表內信息為核心，適當的表外信息是需要的，但是不能本末倒置、主次不分，分散報表使用者的注意力。

關于財務會計確認屬性是屬于過去的交易事項所帶來的結果，財務會計師面向過去，而不可能面向未來。一些人提議增加財務預測的信息和內容，如募資投向、未來公司經營風險、盈利預測的信息，投資者也是需要的，這些信息的構成原理、分析方法應該由管理會計來完成，或者說加大管理會計部分披露的對象就可以，無需再通過改進現行財務會計來重復這個工作。

同時，有人認為，“投資者更關注企業價值的創造和增加，財務會計與財務報告無法直接計量和表現企業的價值，它們只能用盈余和現金流量兩個會計信息間接地作為替代變量。”這里暫且不談“盈余和先進流量”是“企業價值”的替代變量還是關鍵變量，公司價值時由未來自由現金流量和必要報酬率決定的，而規劃未來自由現金流量和貼現率是公司財務管理的任務，也就是說。不要把財務管理的任務強加到財務會計上。

2　財務會計、管理會計、成本會計與財務管理在實踐中的有效整合

公司的使命就是創造價值，股東因追求價值而投資，經營者和員工必須為股東創造價值。財會管理的目的和功能也必須定位于實現價值的增長，依據價值增長規則和規律，建立以價值計量、評價、報告為基礎，以規劃為價值目標和管理決策為手段，整合各種價值驅動因素和管理技術，梳理管理與業務過程的財會管理模式。

越來越多的人認為，優秀的財務總監對戰略規劃、組織結構和內部控制負有很大的責任。其中，財務總監的基本職責是結合公司實際運營

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【摘要】本文分析了我國新《企業會計準則》在會計目標、會計信息質量特征、會計的確認和計量等方面提出的新理念，指出我國已經具備了實行全面收益的理論基礎，闡述了我國在報告全面收益方面取得的進步，并就其改進提出了建議。

【關鍵詞】會計準則；全面收益；業績報告

我國新企業會計準則在許多交易和事項的核算方法上實現了與國際會計準則的趨同，特別是引入了全面收益會計理念，使我國會計準則的制定具有了內在一致性，推動了我國全面收益報告的研究和實踐。

一、全面收益研究回顧

1980年，美國財務會計準則委員會（FASB）在原第3號財務會計概念公告（SFACNo.3）《企業財務報表要素》中首次提出了全面收益概念，并把它定義為：“一個主體在某一期間與非業主方面進行交易或發生其他事項和情況所引起的權益（凈資產）變動。它包括這一期間內除業主投資和派給業主款以外的權益的一切變動。”美、英等一些國家相關機構以及國際會計準則委員會紛紛在改革業績報告方面采取了措施，雖然各國報告全面收益的方法不盡相同，但改革都是為了提升財務會計信息的質量，提高財務信息的有用性。2004年國際會計準則理事會與美國會計準則委員會就業績報告項目進行了聯合研究，并已在一些方面達成一致，如兩個委員會認為，“帶有全面收益總計和凈收益或損益小計的單一報表要優于兩張報表方式，因為它允許與業主交易以外的全部凈資產變動同等地列示在同一位置上”。可見在單一報表中報告全面收益是業績報告改革的發展方向。

縱觀全面收益報告的國際發展可以看出，無論是20世紀90年代英、美和國際會計準則委員會對業績報告的改革，還是近年來國際聯合項目組關于業績報告的最新研究成果，全面收益報告的研究和發展始終是以全面收益理念為指導的，即以向報告的使用者提供更加有用的會計信息為目標，以真實、完整、公允為衡量會計信息質量的標準。全面收益理念是全面收益會計研究的中心，也是全面收益報告改革的方向和動力。

我國對全面收益會計研究開始于上世紀90年代。在新會計準則頒布之前，我國的會計目標屬于受托責任觀，會計信息質量特征也更傾向于可靠性。加之我國原會計準則回避了公允價值，所以我國實際上沒有引入全面收益會計理念，也不具備報告全面收益的理論基礎。因而全面收益會計研究的重點是分析傳統會計收益和收益表的缺陷，對國外的業績報告改革進行比較，以及對我國報告全面收益方式的建議和探討。

二、我國新準則中的全面收益理念

企業會計準則的改革，使我國財務會計概念結構中的許多方面發生了變化，但由于引入了全面收益會計理念，使得會計目標、會計信息質量特征、會計的確認和計量，以及財務會計報告的內容和方法變革的方向和目標是一致的，從而使具體會計準則的制定也具有了內在一致性。我國新準則中所體現出的全面收益會計理念主要包括：

（一）關于會計目標——強化了會計信息決策有用的要求

在財務會計概念結構體系中，財務報告目標起著指引方向的作用。以財務報告目標為基礎，財務會計信息的質量特征、財務報表的要素及其確認與計量就可有機地建立與聯系起來。只有明確了財務報告目標，才能較好地指導會計準則的制定與應用。①20世紀90年代以前，我國會計領域幾乎沒有出現過“會計目標”、“財務報告目標”等術語，1993年《企業會計準則》中指出：會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要。如果這被認為是我國當時的會計目標，那么可以看出這一目標基本采用了受托責任觀。2006年，我國頒布了新的《企業會計準則》，在“企業會計準則——基本準則”中明確指出“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。”新的會計目標強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，明確提出財務報告的目標是必須為報告使用者做出科學決策提供相關、真實、可靠、公允的會計信息。這一目標的確立和理念的升華，為維護投資者和社會公眾利益、促進資本市場健康穩定發展提供了制度保證。

（二）關于會計信息質量特征——強調會計信息應當真實與公允兼具

會計信息的質量特征是會計信息所要達到或滿足的質量標準，它是進行會計選擇時所應追求的質量標志。在會計信息的各個質量特征中，相關性和可靠性是會計信息質量的兩大重要特征。有用的會計信息既要相關又要可靠，這早已是會計信息提供者和使用者的共識。葛家澍教授認為，我國應借鑒美國等發達國家在構建會計信息質量特征時所采用的思路。也就是說，構建我國會計信息質量特征時也應以會計目標的實現為最終目的，以會計實踐的可操作性為約束性條件。新準則中的會計目標強化了會計信息決策有用的要求。與原會計準則相比，相關性在會計信息質量特征中的重要性也有所增加。如新會計準則中資產負債觀的采用和公允價值的引入都已經突出了相關性的質量特征，即強調會計信息應當真實與公允兼具，大大提升了會計信息的有用性。

（三）關于會計確認——確立了資產負債觀的核心地位

資產負債觀和收入費用觀是確定企業收益的兩種不同理念。在資產負債觀下，會計準則制定重在規范資產和負債的定義、確認和計量；收入費用觀下，會計準則制定主要關注收益表要素的定義，把收益的確認和計量作為準則規范的首要內容，資產和負債的定義、確認和計量成為收益確定的副產品。二者在會計處理中的一個顯著差異就是對未實現損益的會計處理：按照資產負債觀，企業的收益是當期凈資產的凈增長額（不包括業主投資或派給業主款造成的凈資產變動），收益的確定不需要考慮實現問題；收入費用觀則直接確認已實現的每筆收入和費用，進而根據配比原則確定收益。與收入費用觀相比，資產負債觀更為注重交易和事項的實質，提供的收益總額信息相關性更強。

新《企業會計準則》中關于收益的確定，放棄了收入費用觀轉而采用資產負債觀，提出“收入是企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入”，“費用是企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出”。收入費用的定義以凈資產的變動為基礎，注重資產負債的確認和計量，另外取消了許多不符合資產或負債定義的遞延（待攤）或預提項目，體現了資產負債觀的理念。又如“企業會計準則第18號——所得稅”，由原來的遞延法和收益表債務法改為資產負債表債務法，用暫時性差異的概念取代了時間性差異。暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。暫時性差異的采用是資產負債觀在所得稅會計準則中的體現，采用永久性差異和時間性差異的劃分則是收入費用觀理念下的所得稅會計選擇。③在具體的會計處理上，首先確認遞延所得稅資產和負債，進而由其變動來確定當期所得稅費用，認為只要資產和負債的會計核算真實公允，所得稅費用會計信息就會真實可靠。而原來的遞延法和收益表債務法，所得稅費用的會計處理都是依照收入費用觀，從時間性差異出發，將時間性差異對未來所得稅的影響視作對本期所得稅費用的調整，往往產生大量不符合資產和負債定義的遞延稅款借項和貸項。所得稅會計準則采用的資產負債表債務法，真實體現資產和負債的未來可收回金額，真實公允地反映了企業資產和負債未來能為企業帶來的實際現金流。

（四）關于會計計量——引入公允價值計量屬性

2006年的《企業會計準則》在許多方面實現了新的突破，其中公允價值計量屬性的運用是最顯著的方面。國際會計準則及美國等市場經濟發達國家會計準則，紛紛將公允價值作為重要的計量屬性加以運用，以提高會計信息的相關性。從計量屬性角度看，公允價值在某種程度上代表著財務會計的發展方向。引入公允價值計量屬性，并使我國形成以歷史成本計量為主，多種計量屬性并存的會計計量模式，表明我國要在可靠性的基礎上，努力提高會計信息的相關性。這符合我國的會計目標，也是我國市場經濟發展的必然要求。

我國會計準則對公允價值的定義基本與國際會計準則相同，即：資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。公允價值的運用包括金融工具、投資性房地產、非同一控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易、生物資產等17項具體準則，這與國際會計準則中公允價值的使用范圍基本一致，體現了我國會計準則與國際會計準則的趨同。同時從我國的實際情況出發，新準則對于公允價值的運用又采取了比較嚴格的限制條件，如準則規定：企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。另外在投資性房地產、生物資產、債務重組、非貨幣性資產交換等準則中，對于公允價值的運用也都有類似的限制條件。

總之，新準則在財務報告目標方面，強化了信息決策有用的要求。強調高質量的會計準則要以會計信息的供給與需求為核心，要求財務報告在反映企業管理層受托責任履行情況的同時，應當向會計信息使用者提供決策有用的信息。指出滿足投資者、債權人等的信息需求，減少信息不對稱。在會計信息質量要求方面，強調會計信息應當真實與公允兼具，使財務報表反映企業所有重大的交易或者事項，以有助于信息使用者對企業過去、現在和將來作出科學的評價和合理的預測。在會計確認和計量方面，確立了資產負債表觀的核心地位，要求企業提升資產負債信息質量，如實反映資產未來經濟利益，合理確認預計負債，不高估資產價值，不低估負債和損失。另外，公允價值計量屬性的引入必然帶來更多的未實現損益的報告問題。可見，全面收益理念的引入奠定了我國全面收益報告的理論基礎，也進一步增加了我國全面收益報告研究的必要性和緊迫性。

三、我國在報告全面收益方面取得的進步

我國的新準則借鑒了國際會計準則的做法，將所有者權益變動表作為主要報表之一，并在所有者權益變動表中列示了“凈利潤”和“計入所有者權益的利得和損失”及其“合計數”。雖然沒有明確全面收益的概念，但表中的“凈利潤”就是已實現的“凈損益”，“直接計入所有者權益的利得和損失”是已確認而未實現的利得和損失，即“其他全面收益”，“合計數”即凈損益加其他全面收益，實際上就是“全面收益總額”。可見，我國所有者權益變動表是全面收益理念的具體體現，是我國在報告全面收益方面的巨大進步。與原企業會計準則中的業績報告相比，利潤表和所有者權益變動表共同構成的業績報告具有以下特征：

第一，完整地反映了企業的業績。收益要求確認和計量除由于股東投資和股利分派以外的所有形式（包括現金和非現金）的權益變動，但由于利潤表受到實現原則的限制，目前仍有部分已確認未實現的利得和損失繞開利潤表直接進入資產負債表所有者權益部分。我國所有者權益變動表中“凈利潤”與“計入所有者權益的利得和損失”的“合計數”，即全面收益總額，是將已確認未實現的利得和損失計入“全面收益”，不但使會計信息更加清晰透明，而且完整地反映了企業的業績，便于投資者對企業的盈利能力等方面進行科學的預測和評價。

第二，有利于公允價值計量屬性的廣泛運用。公允價值比歷史成本更能夠反映資產和負債的真實價值，可以給報表使用者提供更具有決策相關性的信息。原企業會計準則對公允價值基本上采取排斥的態度，然而隨著新企業會計準則中公允價值的廣泛運用，必然帶來更多的“已確認未實現的利得和損失”，受到實現原則的限制，目前這些項目只能繞過利潤表直接計入資產負債表的所有者權益部分，隨著所有者權益中這些項目的增多，所有者權益就會變得讓人難以捉摸，信息的質量也會出現很大的問題。所有者權益變動表暫時解決了這一問題，通過將“計入所有者權益的利得和損失”正本清源，與“凈利潤”一起計入“全面收益總額”，使所有者權益的內容不再模糊，解決了公允價值在報告方面的后顧之憂。

篇5

【關鍵詞】會計準則；全面收益；業績報告

我國新企業會計準則在許多交易和事項的核算方法上實現了與國際會計準則的趨同，特別是引入了全面收益會計理念，使我國會計準則的制定具有了內在一致性，推動了我國全面收益報告的研究和實踐。

一、全面收益研究回顧

1980年，美國財務會計準則委員會（FASB）在原第3號財務會計概念公告（SFACNo.3）《企業財務報表要素》中首次提出了全面收益概念，并把它定義為：“一個主體在某一期間與非業主方面進行交易或發生其他事項和情況所引起的權益（凈資產）變動。它包括這一期間內除業主投資和派給業主款以外的權益的一切變動。”美、英等一些國家相關機構以及國際會計準則委員會紛紛在改革業績報告方面采取了措施，雖然各國報告全面收益的方法不盡相同，但改革都是為了提升財務會計信息的質量，提高財務信息的有用性。2004年國際會計準則理事會與美國會計準則委員會就業績報告項目進行了聯合研究，并已在一些方面達成一致，如兩個委員會認為，“帶有全面收益總計和凈收益或損益小計的單一報表要優于兩張報表方式，因為它允許與業主交易以外的全部凈資產變動同等地列示在同一位置上”。可見在單一報表中報告全面收益是業績報告改革的發展方向。

縱觀全面收益報告的國際發展可以看出，無論是20世紀90年代英、美和國際會計準則委員會對業績報告的改革，還是近年來國際聯合項目組關于業績報告的最新研究成果，全面收益報告的研究和發展始終是以全面收益理念為指導的，即以向報告的使用者提供更加有用的會計信息為目標，以真實、完整、公允為衡量會計信息質量的標準。全面收益理念是全面收益會計研究的中心，也是全面收益報告改革的方向和動力。

我國對全面收益會計研究開始于上世紀90年代。在新會計準則頒布之前，我國的會計目標屬于受托責任觀，會計信息質量特征也更傾向于可靠性。加之我國原會計準則回避了公允價值，所以我國實際上沒有引入全面收益會計理念，也不具備報告全面收益的理論基礎。因而全面收益會計研究的重點是分析傳統會計收益和收益表的缺陷，對國外的業績報告改革進行比較，以及對我國報告全面收益方式的建議和探討。

二、我國新準則中的全面收益理念

企業會計準則的改革，使我國財務會計概念結構中的許多方面發生了變化，但由于引入了全面收益會計理念，使得會計目標、會計信息質量特征、會計的確認和計量，以及財務會計報告的內容和方法變革的方向和目標是一致的，從而使具體會計準則的制定也具有了內在一致性。我國新準則中所體現出的全面收益會計理念主要包括：

（一）關于會計目標——強化了會計信息決策有用的要求

在財務會計概念結構體系中，財務報告目標起著指引方向的作用。以財務報告目標為基礎，財務會計信息的質量特征、財務報表的要素及其確認與計量就可有機地建立與聯系起來。只有明確了財務報告目標，才能較好地指導會計準則的制定與應用。①20世紀90年代以前，我國會計領域幾乎沒有出現過“會計目標”、“財務報告目標”等術語，1993年《企業會計準則》中指出：會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要。如果這被認為是我國當時的會計目標，那么可以看出這一目標基本采用了受托責任觀。2006年，我國頒布了新的《企業會計準則》，在“企業會計準則——基本準則”中明確指出“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。”新的會計目標強化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，明確提出財務報告的目標是必須為報告使用者做出科學決策提供相關、真實、可靠、公允的會計信息。這一目標的確立和理念的升華，為維護投資者和社會公眾利益、促進資本市場健康穩定發展提供了制度保證。②

（二）關于會計信息質量特征——強調會計信息應當真實與公允兼具

會計信息的質量特征是會計信息所要達到或滿足的質量標準，它是進行會計選擇時所應追求的質量標志。在會計信息的各個質量特征中，相關性和可靠性是會計信息質量的兩大重要特征。有用的會計信息既要相關又要可靠，這早已是會計信息提供者和使用者的共識。葛家澍教授認為，我國應借鑒美國等發達國家在構建會計信息質量特征時所采用的思路。也就是說，構建我國會計信息質量特征時也應以會計目標的實現為最終目的，以會計實踐的可操作性為約束性條件。新準則中的會計目標強化了會計信息決策有用的要求。與原會計準則相比，相關性在會計信息質量特征中的重要性也有所增加。如新會計準則中資產負債觀的采用和公允價值的引入都已經突出了相關性的質量特征，即強調會計信息應當真實與公允兼具，大大提升了會計信息的有用性。

（三）關于會計確認——確立了資產負債觀的核心地位

資產負債觀和收入費用觀是確定企業收益的兩種不同理念。在資產負債觀下，會計準則制定重在規范資產和負債的定義、確認和計量；收入費用觀下，會計準則制定主要關注收益表要素的定義，把收益的確認和計量作為準則規范的首要內容，資產和負債的定義、確認和計量成為收益確定的副產品。二者在會計處理中的一個顯著差異就是對未實現損益的會計處理：按照資產負債觀，企業的收益是當期凈資產的凈增長額（不包括業主投資或派給業主款造成的凈資產變動），收益的確定不需要考慮實現問題；收入費用觀則直接確認已實現的每筆收入和費用，進而根據配比原則確定收益。與收入費用觀相比，資產負債觀更為注重交易和事項的實質，提供的收益總額信息相關性更強。

新《企業會計準則》中關于收益的確定，放棄了收入費用觀轉而采用資產負債觀，提出“收入是企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入”，“費用是企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出”。收入費用的定義以凈資產的變動為基礎，注重資產負債的確認和計量，另外取消了許多不符合資產或負債定義的遞延（待攤）或預提項目，體現了資產負債觀的理念。又如“企業會計準則第18號——所得稅”，由原來的遞延法和收益表債務法改為資產負債表債務法，用暫時性差異的概念取代了時間性差異。暫時性差異是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額。暫時性差異的采用是資產負債觀在所得稅會計準則中的體現，采用永久性差異和時間性差異的劃分則是收入費用觀理念下的所得稅會計選擇。③在具體的會計處理上，首先確認遞延所得稅資產和負債，進而由其變動來確定當期所得稅費用，認為只要資產和負債的會計核算真實公允，所得稅費用會計信息就會真實可靠。而原來的遞延法和收益表債務法，所得稅費用的會計處理都是依照收入費用觀，從時間性差異出發，將時間性差異對未來所得稅的影響視作對本期所得稅費用的調整，往往產生大量不符合資產和負債定義的遞延稅款借項和貸項。所得稅會計準則采用的資產負債表債務法，真實體現資產和負債的未來可收回金額，真實公允地反映了企業資產和負債未來能為企業帶來的實際現金流。

（四）關于會計計量——引入公允價值計量屬性

2006年的《企業會計準則》在許多方面實現了新的突破，其中公允價值計量屬性的運用是最顯著的方面。國際會計準則及美國等市場經濟發達國家會計準則，紛紛將公允價值作為重要的計量屬性加以運用，以提高會計信息的相關性。從計量屬性角度看，公允價值在某種程度上代表著財務會計的發展方向。引入公允價值計量屬性，并使我國形成以歷史成本計量為主，多種計量屬性并存的會計計量模式，表明我國要在可靠性的基礎上，努力提高會計信息的相關性。這符合我國的會計目標，也是我國市場經濟發展的必然要求。

我國會計準則對公允價值的定義基本與國際會計準則相同，即：資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。公允價值的運用包括金融工具、投資性房地產、非同一控制下的企業合并、債務重組和非貨幣易、生物資產等17項具體準則，這與國際會計準則中公允價值的使用范圍基本一致，體現了我國會計準則與國際會計準則的趨同。同時從我國的實際情況出發，新準則對于公允價值的運用又采取了比較嚴格的限制條件，如準則規定：企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。另外在投資性房地產、生物資產、債務重組、非貨幣性資產交換等準則中，對于公允價值的運用也都有類似的限制條件。

總之，新準則在財務報告目標方面，強化了信息決策有用的要求。強調高質量的會計準則要以會計信息的供給與需求為核心，要求財務報告在反映企業管理層受托責任履行情況的同時，應當向會計信息使用者提供決策有用的信息。指出滿足投資者、債權人等的信息需求，減少信息不對稱。在會計信息質量要求方面，強調會計信息應當真實與公允兼具，使財務報表反映企業所有重大的交易或者事項，以有助于信息使用者對企業過去、現在和將來作出科學的評價和合理的預測。在會計確認和計量方面，確立了資產負債表觀的核心地位，要求企業提升資產負債信息質量，如實反映資產未來經濟利益，合理確認預計負債，不高估資產價值，不低估負債和損失。另外，公允價值計量屬性的引入必然帶來更多的未實現損益的報告問題。可見，全面收益理念的引入奠定了我國全面收益報告的理論基礎，也進一步增加了我國全面收益報告研究的必要性和緊迫性。

三、我國在報告全面收益方面取得的進步

我國的新準則借鑒了國際會計準則的做法，將所有者權益變動表作為主要報表之一，并在所有者權益變動表中列示了“凈利潤”和“計入所有者權益的利得和損失”及其“合計數”。雖然沒有明確全面收益的概念，但表中的“凈利潤”就是已實現的“凈損益”，“直接計入所有者權益的利得和損失”是已確認而未實現的利得和損失，即“其他全面收益”，“合計數”即凈損益加其他全面收益，實際上就是“全面收益總額”。可見，我國所有者權益變動表是全面收益理念的具體體現，是我國在報告全面收益方面的巨大進步。與原企業會計準則中的業績報告相比，利潤表和所有者權益變動表共同構成的業績報告具有以下特征：

第一，完整地反映了企業的業績。收益要求確認和計量除由于股東投資和股利分派以外的所有形式（包括現金和非現金）的權益變動，但由于利潤表受到實現原則的限制，目前仍有部分已確認未實現的利得和損失繞開利潤表直接進入資產負債表所有者權益部分。我國所有者權益變動表中“凈利潤”與“計入所有者權益的利得和損失”的“合計數”，即全面收益總額，是將已確認未實現的利得和損失計入“全面收益”，不但使會計信息更加清晰透明，而且完整地反映了企業的業績，便于投資者對企業的盈利能力等方面進行科學的預測和評價。

第二，有利于公允價值計量屬性的廣泛運用。公允價值比歷史成本更能夠反映資產和負債的真實價值，可以給報表使用者提供更具有決策相關性的信息。原企業會計準則對公允價值基本上采取排斥的態度，然而隨著新企業會計準則中公允價值的廣泛運用，必然帶來更多的“已確認未實現的利得和損失”，受到實現原則的限制，目前這些項目只能繞過利潤表直接計入資產負債表的所有者權益部分，隨著所有者權益中這些項目的增多，所有者權益就會變得讓人難以捉摸，信息的質量也會出現很大的問題。所有者權益變動表暫時解決了這一問題，通過將“計入所有者權益的利得和損失”正本清源，與“凈利潤”一起計入“全面收益總額”，使所有者權益的內容不再模糊，解決了公允價值在報告方面的后顧之憂。

第三，重新建立起資產負債表與利潤表之間的勾稽關系。如果損益表能包括一定時期內凈資產價值的全部變動（除與所有者投資和向所有者分配股利有關的價值變動），那么就稱資產負債表與損益表之間有數據的勾稽關系。這種勾稽關系使所有者權益中，創造的價值與分配的價值得以區分，提高了會計信息的明晰性。④然而在原企業會計準則中，部分利得和損失繞過利潤表直接計入所有者權益的資本公積，由于損益表不能反映凈資產的全部變動（除與所有者投資和向所有者分配股利有關的價值變動），因而打亂了資產負債表與利潤表之間的勾稽關系。所有者權益變動表通過將“凈利潤”與“計入所有者權益的利得和損失”相加，揭示了企業全部凈資產的變動（除與所有者投資和向所有者分配股利有關的價值變動），即全面收益總額，使資產負債表與利潤表通過所有者權益變動表重新建立起勾稽關系，這種連接不僅僅是數字的連接，更重要的是它使得隱藏在所有者權益中的“收益”暴露出來，提高了會計信息的透明度。

盡管我國在報告全面收益方面取得了進步，但應該看到，權益變動表并不是一個嚴格的財務業績表，它也包括非財務業績項目，會使財務報表的用戶忽視其他全面收益項目，從而忽視了對報告主體全面業績的評估；另外，在基本準則中沒有給出“全面收益”概念，在所有者權益變動表中也沒有要求“全面收益總計”，這也不利于全面收益會計的推廣。因此，我國的全面收益報告內容和方式還需要不斷地改進，提高會計信息的有用性，以滿足我國報告使用者的需求。

【參考文獻】

[1]周萍.FASB和IASB財務業績報告項目研究回顧與評價.會計研究，2007，（9）：35-41.

[2]樓繼偉.中國企業會計準則建設的可貴實踐和嶄新突破.會計研究，2006，（2）：5-6.

[3]李勇，等.資產負債觀與收入費用觀比較研究.會計研究，2005，（12）：83-87.

[4]程春暉.從新修訂的會計準則看全面收益表的應用.證券市場導報，2001，（9）：38-43.

篇6

一、我國內部控制規范的現狀

所謂內部控制，是在內部牽制的基礎上，由企業管理人員在經營管理實踐中創造、并經審計人員理論而逐步完善的自我監督和自行調整體系。COSO報告中把內部控制定義為:內部控制是由企業董事會、管理當局和其他員工實施的，為保證財務報告的可靠性、經營的效率效果以及現行法規的遵循等目標的達成而提供合理保證的過程。其構成要素來源于管理層經營企業的方式，并與管理的過程相結合。其整體架構主要由控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督等五項要素構成。與其相對應的內部控制可以分為經營控制、財務報告控制和遵循控制。為保證這幾種控制的有效落實，相應的規范制定成為必要。

自90年代起，我國政府開始加大對企業內部控制的推行。1997年5月，人民銀行頒布《加強機構內部控制的指導原則》，這是我國第一個關于內部控制的行政規定。1996年12月財政部《獨立審計具體準則第9號——內部控制和審計風險》(于1997年1月1日施行)，要求注冊會計師審查企業的內部控制。并對內部控制的定義、內部控制的(包括控制環境、會計系統和控制程序)等作出了規定。199年中國證監會 《關于上市公司做好各項資產減值準備等有關事項的通知》，要求上市公司本著審慎經營、有效防范化解資產損失風險的原則責成相關部門擬定 (或修訂)內部控制制度，監事會對內部控制制度制定的情況進行監督。1997年頒布，并于1996年7月實施的《會計法》是我國第一部體現內部會計控制要求的，該法在第二十七條明確提出:各單位應當建立、健全本單位內部會計監督制度，單位內部會計監督制度應當符合下列要求:記賬人員與經濟業務事項和會計事項的審批人員、經辦人員、財物保管人員的職責權限應當明確，并相互分離、相互制約；重夫對外投資、資產處置、資金調度和其他重要經濟業務事項的決策和執行的相互監督、相互制約程序應當明確。財產清查的范圍、期限和組織程序應當明確;對會計資料定期進行內部審計的辦法和程序應當明確。作為《會計法》的配套法規之一，財政部于2001年6月22日，頒布了《內部會計控制規范——基本規范 (試行)》和《內部會計控制規范——貨幣資金 (試行)》。與以往內部控制規范相比，該法規呈現如下特點:

1．以單位 (企業)自身為出發點。《內部會計控制規范》出臺以前的相關法規，其對企業內部控制要求基本上是從其行業相關角度，而非從企業自身角度出發。《獨立審計具體準則第9號——內部控制和審計風險》是從制度基礎審計的角度來要求對企業的內部控制進行評價。中國證監會 《關于上市公司做好各項資產減值準備等有關事項的通知》與《公開發行證券公司信息披露編報規則》等法規是從信息披露的角度來對企業的內部控制予以要求。而《內部會計控制規范》是從企業自身的角度，即從加強企業管理，完善單位內部會計控制，改進企業經營方式的角度為出發點來對企業的內部控制予以要求的。從內部控制的產生來看，它是由企業管理人員在經營管理實踐中產生并在實踐中完成其主體內容構造的。

2．目標定位明確具體。控制目標的定位是內部控制存在及存在形式的根本所在，也是建立內部控制框架體系以及進行內部控制設計、評價和考核的原則指導與參照。在我國提出《內部會計控制規范》之前，《獨立審計具體準則第9號——內部控制和審計風險》將內部控制定義為:是指被審計單位為了保證業務活動約有效進行，保護資產的安全和完整，防止、發現、糾正錯誤與舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內部控制包括控制環境、會計系統和控制程序。審計準則對要求進行評價的內部控制的限定處于內部控制理論的內部控制結構階段。COSO委員會在其報告中對內部控制的目標定位為:為保證財務報告的可靠性、經營的效率效果以及現行法規的遵循性。COSO委員會報告對內部控制的目標包括的范圍更為寬泛，尤其是取得經營的效率效果，企業達到這一目標需涉及與此有關的社會的各個方面，特別是與企業經營有關的社會文化等“軟環境”，同時也涉及到確定經營效果的考核和經營業績的評價指標體系。《內部會計控制規范——基本規范 (試行)和《內部會計控制規范——貨幣資金 (試行》，對單位內部會計控制的建設以及內部會計監督等作了相應的定位。該規定對內部控制的定位以內部會計控制為主，同時兼顧與會計相關的控制。

3．基本構成直接以內容而非要素形式存在。COSO報告中關于內部控制的內容構成是要素式的，由控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督等五大要素組成。《內部會計控制規范》的構成并未以要素的形式存在，而是直接列出了內部控制的內容，這些內容包括:貨幣資金、實物資產、對外投資、工程項目、采購與付款、籌資、銷售與收款、成本費用、擔保等經濟業務的會計控制，并且每一條款都將制定相應的具體規范。《內部會計控制規范——基本規范試行》中的突出部分是強調了建立風險控制系統，強化風險管理，確保單位各項業務活動的健康運行，對風險控制系統的建立作為獨立的內部控制的條款加以強調。第二十四條規定:風險控制要求單位樹立風險意識，針對各個風險控制點，建立有效的風險管理系統，通過風險預警、風險識別、風險評估、風險分析、風險報告等措施，對財務風險和經營風險進行全面防范和控制。并且在每一具體業務的控制條款中都增加了有關防范風險的要求。強調風險控制，強化風險管理，與我國當前企業在運轉過程中忽視風險控制，造成巨大隱患甚至損失有關，適合當前的現實需要，也能夠在很大程度上促進國有企業的改革和公司治理結構的完善。

4．內部控制條款有利于以業務循環進行設置。內部控制的設置，需要考慮企業自身的經營特點來進行，同時應當兼顧可操作性和控制成本的合理性。《內部控制基本規范》第七條第 (三)款中要求：“內部會計控制應當涵蓋單位內部涉及會計工作的各項業務及相關崗位，并應針對業務處理過程中的關鍵控制點，落實到決策、執行、監督、反饋等各個環節”。而《內部會計控制規范——貨幣資金 (試行)》作為內部控制規范的具體規范，依照其規定的相應程序，可按照業務循環設置相應的流程圖式，在各個環節上設立互相制約的職能崗位，確定其中的關鍵控制點，來進行內部控制。借鑒COSO報告和我國地區的做法，按照業務循環來進行內部控制的設置，可以避免按業務項目設置內部控制產生的缺陷，且對不同業務性質的企業更具有普遍性的指導意義。

二、關于我國內部控制規范建設的幾點思考

上述內部控制規范的制定與出臺，對于改善我企業內部控制的現狀;提高審計效率，保證審計質量；完善信息披露制度以及保證資本市場的有效運行有著非常重要的意義。但從情況來看，無論是在內部控制規范的制定方面，還是在己制定規范的執行方面，都還存在一些需改進的方面:

1．關于內部控制規范體系的思考。目前內部控制規范還缺乏一個成型的體系。首先在層次上，雖已制定了以上幾部與規范，但從完整性來看，還遠末達到主義市場經濟對內部控制規范體系完整性的要求。目前《內部會計控制規范》的基本規范和貨幣資金的具體規范己頒布實施，其它的具體規范也將陸續出臺。全部內容完成后，將在內部會計控制方面形成一個較完整的規范體系;但也應看到，在操作性層次上，尚有相當艱巨的任務目前許多規范的諸多內容是非常原則性的，在現實中的可操作性相對較差。規范的缺失與失效都會規范的有效性。

2．關于內部控制規范目標定位的思考。目標定位是一部規范對其規范對象戰略高度的確定。內部控制規范制定的目標定位是內部控制的根本所在。只有目標定位明確了，相應地內容范圍才能夠確定，設置方式以及評價指標體系的建立也才能有所參照與依據。目前我國內部控制的目標定位與COSO報告相對完整的定位相比還有較大的距離。COSO報告將內部控制的目標定位于:財務報告的可靠性、經營的效率效果以及法律法規的遵循性。我國內部控制的定位主要還是局限于保證業務活動的有效進行，防錯糾弊，會計資料的真實、合法與資產的安全和完整方面。這種目標定位的相對低調與我國現實的經濟和企業狀況確實相符合。但從長遠來看，隨著經濟的不斷發展和企業狀況的不斷改善，目標定位應有相應的提高。不僅僅需要借鑒國際上有關內部控制的目標定位，同時也需考慮國情，立足于中國企業的現實，從改善中國企業現狀和完善公司治理的角度出發，應既遵循適當的前瞻性與發展性，同時又有立足于現實的穩定性與可操作性，從而給中國的內部控制規范以一個適當的目標定位。

3．關于內部控制規范內容范圍的思考。內部控制在西方經過近一個世紀的發展，成熟于COSO報告的五大要素，即控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通以及監督。這是西方成熟市場經濟以及發達資本市場條件下企業內部控制需考慮的要件。我國內部控制的內容范圍與COSO報告相比，還有相當的距離。內部控制規范的內容主要集中于會計領域。《會計法》《內部會計控制規范》等法律法規主要是從會計控制的角度來規范內部控制;獨立審計準則中的定位也是著重于企業的會計責任方面。隨著社會主義市場經濟的進一步發展，處于社會主義市場經濟初級階段的中國企業內部控制的內容范圍的確定是一個需考慮的。企業作為市場經濟的主體，權利與義務在逐步規范中執行并到位，其在社會經濟生活中將發揮越來越大的作用，相應的與企業內部控制相關的內容在范圍上也會越來越寬泛。企業的外圍環境，文化理念，經營等控制環境因素與風險因素都應納入企業內部控制的范圍來予以考慮。我們的觀點是，既不能不顧中國現實照搬成熟市場經濟條件下國外企業內部控制的要素理論，也不能局限于中國現有的內部控制規范的內容范圍。以中國現有的有關內部控制法規的內容來看，作為企業外部條件的控制環境與風險評估部分相對較弱，在今后內部控制規范的制定中需加以強調。

篇7

――1990年，加拿大證券管理局《關于審計委員會的通告》

審計人員的作用就是為股東提供對董事會的財務報告外部地，客觀地檢查，董事的財務報表是報告體系的基礎，盡管董事的報告對象是股東，但其重要性關系到更廣泛的公眾，更不用說公司的雇員，維護他們的利益是董事會的法定義務。

――1992年，英國Cadbury委員會《公司治理最佳實踐準則》

審計委員會擁有董事及執行經理執行職務的審計和向股東大會提出關于審計員選任、解任及不連任議案內容的決定的權力。委員會在自己的工作范圍內可以單獨決定這些事項，而不僅僅是向董事會推薦或者建議，這些事項無需經過董事會的批準。

――1993年，日本《商法特例法》

審計委員會或審計人員至少應當履行下列責任：(1)審計經理人員經營公司的適度性；(2)檢查公司財務活動的穩定性與合理性，以及財務報告的準確性：(3)評價內部控制制度；(4)批準內部審計部門領導的任用與罷免；(5)評價外部審計人員的審計活動；(6)推薦外部審計人員；(7)如審計結果存在所要求的調整事項。則檢查調整措施。

――1999年，韓國《公司治理最佳實務準則》

在大型公司的監事會中建立審計委員會。審計委員會，負責定期地與公司的內部審計員或首席財務官(CFO)協同工作，有效地監督公司的財務報告過程，督察公司的內部審計程序，詳細討論審計業務中的問題(尤其是公司賬目中有爭議的問題)，收集審計師們關于審計管理方面的建議，評估公司的內部控制制度，以保證公司的財富完全順從法律的要求，所有適當的財務，會計和內部審計程序都與公司的運行狀態相互吻合。

――2000年，德國《上市公司治理原則》

審計委員會的職責應是：(1)負責聘請注冊的會計師事務所，給事務所支付報酬并監督其工作；(2)受聘的會計師事務所應直接向審計委員會報告；(3)可以接受并處理本公司會計、內部控制或審計方面的投訴；(4)有權雇用獨立的法律顧問或其他咨詢顧問。為了保持審計委員會的獨立性，法案要求審計委員會的每一位成員應是公司董事會的成員，除其以審計委員會、董事會或董事會的其他專門委員會成員的身份外，不可以接受公司的任何咨詢費、顧問費或其他報酬，也不能是公司或其任何子公司的關聯人。

――2002年，美國《薩班斯―奧克斯利法案》

篇8

在經濟一體化和信息化的背景下，財務報告的使用者對于財務報告的要求和分析也越來越多，投資者需要通過財務報告中專業而精確的數據分析這個企業是否值得投資，經營者通過財務報告中的數據了解企業的經營狀況。因此，財務報告已經成為企業對內對外的一項重要的語言。本文從財務報告的理論基礎、財務報告存在的問題、改進的國際經驗和改進的建議這幾個方面對財務報告的研究進行了回顧和總結，并提出了進一步的研究方向。

【關鍵詞】

財務報告；存在問題；改進措施

1 關于財務報告定義和目標的研究

1978年FASB發表的SFAC NO.1《企業財務報告的目標》中說明：“財務報告的編制不僅包括財務報表，還包括其他傳輸信息的手段，其內容直接或者間接地與會計系統所提供的信息有關”。2007年國際會計準則理事會（IASB）重新修訂并了國際會計準則第1號《財務報表列報》，主要包括財務狀況表、綜合收益表、權益變動表、現金流量表、附注、首次應用會計政策或對會計項目進行重分類期間的比較財務狀況表。

財務報告目標就是通過會計實踐預期所期望達到的境地或者標準，在財務會計信息與會計環境之間架起了一座橋梁。關與財務報告的目標，理論界主要有“決策有用觀”和“受托責任觀”兩種觀點。杜冕在《國際趨同背景下財務報表列報改進的研究》一文中介紹了“決策有用觀”由提出到形成以及被大家采用的過程，并指出了FASB有關的成果，從中可以得知，美國財務報告的主要目標是“決策有用觀”。葛家澍教授則是將我國財務報告的目標定位為受托責任觀，而杜冕認為從2006年頒布的《企業會計準則―基本準則》中規定的財務報告目標的定義可以看出我國的財務報告的目標受托責任觀和決策有用觀并重。

2 關于財務報告歷史演進的研究

財務報表的演變先后經歷了賬簿式、單一報表式、兩表式財務報告時期及現代的財務報表三表體系。趙麗瓊總結了財務報告的演變，認為財務報告的改進和完善是隨著企業組織形式的變化而完善的。企業的組織形式由合伙、獨資企業發展到股份制企業，財務報告的內容也從只有資產負債表，發展到資產負債表和收益表兩張表。又隨著企業投資和籌資活動的影響不斷的加大，又產生了財務狀況變動表，又發展成為后來的現金流量表。還有人認為財務報告發展是與經濟社會發展相適應的，同時與企業經營業務和籌資手段相關。

3 關于我國財務報告存在的問題研究

近年來，我國的會計準則不斷改革和完善，并逐步向國際會計準則趨同，即使如此，我國上市公司的財務報告還存在一些不足之處。

劉瑞珍認為雖然企業會計準則在財務報告的列報上做出了一些明確的規定，但仍然存在一些不足之處，她認為財務報告中存在的問題，具體需要從資產負債表、利潤表、現金流量表和附注中具體分析。比如資產負債表的歷史成本計量屬性問題；利潤表則是對企業的收益、費用難描述不明確；現金流量表存在的問題是一些無法用貨幣計量的在報表中不容易列示。附注作為一項重要的輔助部分也存在問題，信息的披露不夠完整和充分，一些重要的項目沒有披露。

耿瑞珍認為基于供應鏈視角的財務報告存在的問題主要是披露的信息質量不真實、不充分和不主動。具體表現在，財務報告中信息的披露存在不準確的可能性；財務報告中反映出來的數據信息不充分；財務報告的披露對于報告的使用者來說存在滯后性。

高波認為財務報告的內容的可靠性不足和相關性的程度不高。主要表現在：會計信息的真實性缺失以及內容的不完整、財務會計信息的及時性不足以及財務報告表外披露主次不清及缺乏規范。

4 關于財務報告改進的國際經驗和改進建議研究

美國在會計方面的研究一直處于世界前列，因此財務報告的改革也比較早，有許多經驗值得我們借鑒。趙迪在文中借鑒了美國的成功經驗，比如，AICPA的研究報告《改進企業報告―以用戶為重心》中提到了改進的建議，主要是分部信息、核心以及非核心業務和事項的影響的公允價值計量；一些不確定的披露及改進。同時IASB關于財務報告的改進對我國的借鑒意義也很大，1997年要求企業必須分別按主次要的形式提供不同分部的信息，必須按照公認會計準則進行分部信息的確認和計量。

董寶芳提出了從財務報告的設計原則和財務報表及附注兩個方面進行改進的建議。在設計原則上，包括目標、內容和模式設計原則三方面；在財務報表及附注的改進上，將資產負債表中的項目按經營、投資和籌資三種活動進行列報；利潤表主要是要體現全面收益的特點；現金流量表則是與之前的兩張表的項目相對應；所有者權益變動表和附注主要是借鑒IASB和FASB改進的經驗發展起來的；附注需要披露與社會效益和社會責任相關的企業信息。

基于人力資源的視角提出了財務報表的改進建議。在資產負債表、利潤表、現金流量表和所有者權益變動表中分別加入了與人力資源相關的項目，對人力資源給企業帶來的價值進行計量和披露。還有從內部控制的視角研究了內控與財務報告的可靠性的關系，認為加強企業的內部控制可以增強財務報告的可靠性。她認為可以從法律法規、企業框架結構和監管的三個方面實施。

5 文獻述評

從以上的文獻中提出的問題和對策可以看出，不僅要改進財務報告的形式，還要從財務報告的內容上改進；不僅要改進它的設計原則，更要注重附注內容的改進；還可以從不同視角進行改進，這樣更可以促進財務報告的改進，使每一位報告使用者都能從中獲取自己需要的信息。

但是，從搜集的資料看，借鑒IASB的財務報告和FASB的財務報告的改進的經驗的文獻較少。從我國頒布新的會計準則并向國際準則趨同開始，我國的會計研究就已經開始向國際準則靠攏，這也符合經濟全球化，因此研究我國財務報告的改進需借鑒國際財務報告和美國等先進國家的財務報告的經驗，經過比較研究，找出優點結合我國具體情況進行改進。

【參考文獻】

[1]董寶芳.我國財務報告的局限性及改進措施研究[D].遼寧省：沈陽大學.2011：31-44.

[2]杜冕.國際趨同背景下財務報表列報改進的研究[D].山東省：山東財經大學.2013：10-12.

[3]高波.企業財務報告的改進問題研究[D].湖南省：湖南大學.2006：21-28.

[4]耿瑞珍.基于供應鏈視角的高質量財務報告問題研究[D].遼寧省：東北財經大學.2011：28-30.

篇9

關鍵詞：環境會計制度；現狀；對策

環境會計出現于20世紀70年代初，發展于20世紀80年代末。環境會計又稱綠色會計，它是以貨幣為主要計量單位，以有關法律、法規為依據，計量、記錄環境污染、環境防治、環境維護的成本費用，以及對環境開發所帶來的效益進行合理計量與報告，而形成的綜合評估環境績效及環境活動對企業財務成果影響的一門新興學科。它將會計學與環境經濟學相結合，達到協調經濟發展和環境保護的目的。在20世紀70年代，許多國家和相關國際組織出臺了環境法律法規，制定環境管理制度，強化對企業環境要素的管理，以及對資源的使用問題，在此背景下，環境會計從社會會計中分離出來，逐漸形成一個新興的研究領域。環境會計制度是環境會計活動的一種行為準則，它是由政府及相關組織制定并實施，具有一定的約束性。在我國，目前還沒有實施完整的環境會計制度。本文主要研究的是我國環境會計制度的發展現狀，并且根據現狀及其存在的問題提出相應的對策，以達到促進我國環境會計制度構建的目的。

一、環境會計制度的概述

1.環境會計制度構建的必要性

構建環境會計制度是我國實施環境會計的需要。環境會計是我國實施社會經濟可持續發展戰略必要措施，也是保護和改善我國環境污染的重要手段。其次，企業需要實施環境經營，樹立環境經營理念，深入貫徹可持續發展觀的要求。目前，社會公眾也越來越重視環境的保護，對企業社會責任也越來越重視，這些都促使企業逐步改變自身的生產模式和發展戰略，加快實施環境會計制度。因此，根據我國環境會計發展的實際情況，迫切需要構建環境會計制度。

2.國外環境會計制度的現狀

美國是實施環境會計制度較早的國家之一，該國政府十分重視環境會計的發展，該國環境保護局，主要負責有關環境法規以及負責處理具體環境案件，并了《作為經營管理手段的環境會計入門：基本概念及術語》。為了控制環境支出，美國財務會計準則委員會多次關于企業環境成本處理的準則。與此同時，加拿大的環境會計制度也一直處于世界領先地位。加拿大推行了一系列關于環境保護的法律法規，嚴格控制企業的生產經營對環境的危害，加拿大社會各界之間緊密配合，其所有執政綱領都要體現環境保護的原則。此外，日本政府一直積極推進法律的建立；同時注重環境會計制度化和實用化，成立了以產官學協同推進體制，先后3次修訂《環境會計指南》，為企業建立環境會計制度提供了依據；與此同時，積極培養專業人才，為環境會計制度的構建奠定基礎。

二、我國環境會計制度的現狀及存在的問題

1.我國環境會計制度的現狀

目前，我國沒有建立完善的環境會計制度，社會各界一直在探討研究環境會計制度。近年來，越來越多的企業為了獲得良好的社會形象，贏得更多消費者的支持，相繼企業環境報告書。這主要得益于2011年10月1日國家環境保護部頒布的《企業環境報告書編制導則》，構建了相關制度的框架，從而促進了企業環境信息公開制度步入快速發展階段。但是，我國的環境報告書中仍然存在著較多的問題。例如，規范化程度不強，定量信息較少等。總體來說，國家環保部門應進一步完善環境報告書的準則要求，積極引導環境會計制度的建立。

2.存在的問題

（1）政府對環境會計制度重視不夠環境保護是一個艱難的任務，需要多方面，多主體的共同努力，共同采取多種措施。同時環保部門的監管力度不大，導致一些企業因缺乏監管而加大對環境的危害；對環境會計制度的宣傳不夠深入。（2）企業環保意識薄弱，內部控制不完善目前，大多數企業經營理念沒有體現綠色環保和生態文明理念。企業沒有樹立增設環境會計職位的觀念，環保意識薄弱，對環境會計制度認識不足，制約著環境會計制度的推進。（3）環境會計理論與實踐脫節我國目前沒有完善的、權威的環境會計理論體系，缺乏環境會計專業的精英人才，相關理論體系研究較為空泛，尤其是關于環境會計制度的理論與實踐脫節，不利于我國的環境會計制度的實施。

三、對策與建議

1.提高對我國環境會計制度必要性的認識

美國政府非常重視環境會計的發展和環境會計制度的構建。在上世紀70年代，美國的USEPA就將有關環保方面的支出計入會計的核算范圍，使其成為成本的一部分。因此我國應加強對環境會計及其制度建設，加強環境會計制度的宣傳，充分利用網絡、媒體等平臺，向群眾普及環境會計知識，提高社會各界對環境會計制度的重要性的認識。

2.完善企業內部控制制度

企業要健全和完善內部控制制度，融環境保護觀念于企業經營管理之中。完善企業內部的環境管理體系；進行企業職工的環境教育；提高企業經營者的環境保護意識和環境責任意識。

3.加強理論的研究

通過與先進國家交流，借鑒他國的經驗與方法，加強對環境會計制度的理論研究，培養我國環境會計專業的精英人才，從而完善我國關于環境會計制度的理論知識，為環境會計制度的建立提供理論基礎。

作者:湯曉詩 魯藝 張本越 單位:遼寧科技大學工商管理學院 大連理工大學經濟與管理學部

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[5]王歡迎，張本越.加拿大環境會計制度及其對我國的啟示[J].中小企業管理與科技（中旬刊），2015（，9）：71-72.

篇10

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