民間審計(jì)制度基礎(chǔ)比較論文

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[摘要]德國(guó)財(cái)務(wù)舞弊事件較少，是因?yàn)橛薪∪?a href="http://m.ushengzhilian.com/lunwen/jingjilunwen/shenjijingjilunwen/200907/241324.html" target="_blank">民間審計(jì)制度。我國(guó)同德國(guó)相比，民間審計(jì)制度基礎(chǔ)－經(jīng)濟(jì)制度、法律制度、金融制度和會(huì)計(jì)制度有很多的相同。從公司治理結(jié)構(gòu)來(lái)看，中國(guó)和德國(guó)都是二元公司治理結(jié)構(gòu)。從中德民間審計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)管理比較，德國(guó)民間審計(jì)的行業(yè)管理和考試制度等方面還是存在較多的優(yōu)點(diǎn)值得我們?nèi)W(xué)習(xí)和借鑒。

[關(guān)鍵詞]民間審計(jì)；德國(guó)民間審計(jì)

近幾年，美國(guó)先后發(fā)生了“安然事件”和“世通事件”等財(cái)務(wù)舞弊案件，國(guó)內(nèi)也發(fā)生了“藍(lán)田事件”和中“航油事件”等會(huì)計(jì)丑聞。但在歐洲德國(guó)，財(cái)務(wù)舞弊案件相對(duì)于一貫以監(jiān)管嚴(yán)密而著稱的美國(guó)要少得多。德國(guó)的經(jīng)濟(jì)名列世界第五，其貿(mào)易份額占世界貿(mào)易的10.5%,僅次于美國(guó)和日本，能在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的情況下保證財(cái)務(wù)舞弊案件的很少發(fā)生，不得不引起人們對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)管的思考，尤其是民間審計(jì)監(jiān)督。本文從中德民間審計(jì)的制度環(huán)境著手，通過(guò)中德民間審計(jì)的經(jīng)濟(jì)制度環(huán)境、法律環(huán)境、金融環(huán)境和會(huì)計(jì)環(huán)境比較，進(jìn)一步的從公司治理層面對(duì)中德民間審計(jì)進(jìn)行比較，最后就中德民間審計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)管理制度上的異同進(jìn)行比較，認(rèn)為中國(guó)和德國(guó)民間審計(jì)的制度環(huán)境和公司治理結(jié)構(gòu)有很多的類似之處，德國(guó)民間審計(jì)制度值得我們學(xué)習(xí)和借鑒。

一、中德民間審計(jì)制度基礎(chǔ)比較

（一）中德民間審計(jì)經(jīng)濟(jì)制度基礎(chǔ)比較

德國(guó)的經(jīng)濟(jì)制度是社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)(SozialeMarktwirtschaft)，即經(jīng)濟(jì)過(guò)程基本上是分散的通過(guò)市場(chǎng)進(jìn)行調(diào)節(jié)，國(guó)家只過(guò)問(wèn)有效的競(jìng)爭(zhēng)；發(fā)展經(jīng)濟(jì)既不完全采用自由的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度，也不能采取高度的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)制度，將市場(chǎng)的自由原則與社會(huì)公平結(jié)合。我國(guó)尚處于社會(huì)主義初級(jí)階段，1992年黨的十四大明確提出建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的經(jīng)濟(jì)體制改革目標(biāo)，2002年黨的十六大明確指出，我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制已初步確立，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)順利過(guò)渡。兩個(gè)國(guó)家都是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，但我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)強(qiáng)調(diào)公有制為主體。

就民間審計(jì)的經(jīng)濟(jì)制度基礎(chǔ)而言，德國(guó)的社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度強(qiáng)調(diào)發(fā)揮國(guó)家積極作用為德國(guó)的民間審計(jì)打下了深深的烙印，德國(guó)的民間審計(jì)目的是為了保護(hù)政府管理部門和稅務(wù)部門的利益。我國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，公有化程度比重比較高，所以民間審計(jì)的目標(biāo)除強(qiáng)調(diào)維護(hù)國(guó)家利益之外，更關(guān)注廣大公眾利益。因此我國(guó)同德國(guó)相比都是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)之上強(qiáng)調(diào)國(guó)家干預(yù)程度，比如說(shuō)德國(guó)民間審計(jì)的監(jiān)管模式上沒(méi)有采用西方的行業(yè)自律模式，而是政府監(jiān)管與行業(yè)自律相結(jié)合的模式。我國(guó)非常類似，民間審計(jì)的監(jiān)管也是是采用政府監(jiān)管模式。

（二）中德民間審計(jì)法律環(huán)境比較

德國(guó)屬大陸法系國(guó)家，以羅馬法為基礎(chǔ)發(fā)展起來(lái)。羅馬法系一般包括基本原則和細(xì)則，形成了一個(gè)內(nèi)容詳細(xì)、形式全面比較完整的體系。實(shí)行大陸法系的國(guó)家政府的共同特征是借助法律手段對(duì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行全面干預(yù)，整個(gè)國(guó)家都處于詳盡而完備的法律管制之下，其特點(diǎn)還包括：強(qiáng)調(diào)成文法的作用，規(guī)章制度盡可能法典化；法典在結(jié)構(gòu)上系統(tǒng)性，條理性邏輯性較強(qiáng)；同時(shí)也強(qiáng)調(diào)以專家立法為主，法律條文有時(shí)深?yuàn)W難懂。德國(guó)的民間審計(jì)的發(fā)展實(shí)質(zhì)上就是德國(guó)民間審計(jì)的法律制度的發(fā)展，德國(guó)的民間審計(jì)最主要的根據(jù)就是德國(guó)的商法和公司法，德國(guó)的民間審計(jì)準(zhǔn)則與德國(guó)商法之間存在著密切的聯(lián)系，審計(jì)準(zhǔn)則的某些內(nèi)容實(shí)際上就是商法的有關(guān)解釋。其特征是借助法律手段對(duì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行全面干預(yù)，整個(gè)國(guó)家都處于詳盡而完備的法律管制之下，因此，遵守了法律也就在一定程度上遵守了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，這也正是德國(guó)不強(qiáng)調(diào)有關(guān)業(yè)務(wù)審計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)制性的原因之一。除了完善的法律制度之外，德國(guó)的嚴(yán)密司法制度和嚴(yán)格的執(zhí)法也是頗具特色的。德國(guó)有五種法院，其中的財(cái)政法院專門審理財(cái)務(wù)、稅收方面的經(jīng)濟(jì)訴訟。

我國(guó)和德國(guó)同屬大陸法系國(guó)家，也強(qiáng)調(diào)成文法的作用，借助法律對(duì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行干預(yù)。我國(guó)除《審計(jì)法》和《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》之外，《公司法》和《證券法》對(duì)民間審計(jì)也有要求。除此之外我國(guó)還建立了更為詳盡的審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。同德國(guó)相比，我國(guó)的法律制度比較詳盡，但德國(guó)的法律制度剛性和權(quán)威性更強(qiáng)。德國(guó)嚴(yán)密的司法和執(zhí)法制度更是值得我們學(xué)習(xí)和借鑒的地方。我國(guó)在法律制度建設(shè)上已經(jīng)有了較大的發(fā)展，但是民間審計(jì)的監(jiān)督作用最重要的原因并不是沒(méi)有法律制度去約束，更多的是缺乏對(duì)違法行為的打擊力度。

（三）中德民間審計(jì)金融環(huán)境比較

民間審計(jì)所處的金融環(huán)境主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面，其一是銀行制度，其二是資本市場(chǎng)情況。德國(guó)的銀行制度非常特別，銀行是獨(dú)立經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，實(shí)行的是企業(yè)化經(jīng)營(yíng)，甚至德國(guó)聯(lián)邦銀行（德國(guó)中央銀行）也不例外。聯(lián)邦銀行與聯(lián)邦政府之間的有著密切的關(guān)系，聯(lián)邦銀行的董事會(huì)的所有成員，均由聯(lián)邦政府提名，聯(lián)邦總統(tǒng)任命。德國(guó)實(shí)行全能銀行制度，除經(jīng)營(yíng)傳統(tǒng)的銀行業(yè)務(wù)之外，還經(jīng)營(yíng)證券投資，參與企業(yè)的投資決策和管理。正因?yàn)殂y行參與證券業(yè)，銀行成為了企業(yè)的最大股東。因此德國(guó)民間審計(jì)的服務(wù)對(duì)象中銀行占有著主導(dǎo)的地位。

德國(guó)的資本市場(chǎng)長(zhǎng)期以來(lái)處于相對(duì)不發(fā)達(dá)狀態(tài)。1996年末，德國(guó)的上市公司總數(shù)是681家，而同期美國(guó)已有8000家，英國(guó)是2000多家。資本市場(chǎng)證券結(jié)構(gòu)偏向債券，籌資的工具主要是債券而不是股票直接籌資，導(dǎo)致企業(yè)的投票權(quán)和控制權(quán)非常集中，德國(guó)的證券業(yè)務(wù)也為銀行兼營(yíng)，不存在信息不對(duì)稱問(wèn)題，因此企業(yè)對(duì)獨(dú)立審計(jì)和私人投資利益為導(dǎo)向的民間審計(jì)并不感興趣。

我國(guó)的銀行制度同德國(guó)相比，我國(guó)國(guó)有銀行同政府之間的關(guān)系也很密切，近年來(lái)的銀行企業(yè)改制也實(shí)行企業(yè)化經(jīng)營(yíng)，但是我國(guó)的銀行業(yè)務(wù)主要還是傳統(tǒng)的資金借貸業(yè)務(wù)，經(jīng)營(yíng)證券投資，參與企業(yè)的投資決策和管理較少。因此民間審計(jì)的服務(wù)對(duì)象中權(quán)益性投資者占有主導(dǎo)地位，資本市場(chǎng)在我國(guó)的發(fā)展尚處于半弱勢(shì)有效市場(chǎng)狀態(tài)，籌資工具中股票籌資超過(guò)債券籌資，所以我國(guó)民間審計(jì)不同于德國(guó)的民間審計(jì)僅維護(hù)銀行業(yè)的利益，更多的還是維護(hù)廣大投資者的利益。

（四）中德民間審計(jì)的會(huì)計(jì)環(huán)境比較

受德國(guó)的經(jīng)濟(jì)和法律環(huán)境影響，德國(guó)的會(huì)計(jì)模式根據(jù)維護(hù)誰(shuí)的利益為分類標(biāo)志，屬于以公司利益為導(dǎo)向的北歐會(huì)計(jì)模式。德國(guó)會(huì)計(jì)模式屬“根據(jù)稅制和法律”的“以宏觀統(tǒng)一為基礎(chǔ)”的體系。德國(guó)的會(huì)計(jì)主要是保護(hù)債權(quán)人的利益，這與德國(guó)的銀行制度是息息相關(guān)的。德國(guó)原則上沒(méi)有一個(gè)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，主要也是遵照穩(wěn)定而嚴(yán)肅的商法。在會(huì)計(jì)信息的公開(kāi)上既強(qiáng)調(diào)公開(kāi)披露又注重會(huì)計(jì)信息的保密和對(duì)小型企業(yè)會(huì)計(jì)信息的保護(hù)，會(huì)計(jì)原則上很謹(jǐn)慎，但是又允許企業(yè)秘密準(zhǔn)備金的存在。會(huì)計(jì)法律上的剛性和原則性以及會(huì)計(jì)保護(hù)債權(quán)人的利益導(dǎo)向，使得德國(guó)的民間審計(jì)需求相對(duì)比較薄弱，民間審計(jì)的作用相對(duì)也被淡化了。但是在德國(guó)由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和民間審計(jì)準(zhǔn)則都是依據(jù)商法，民間審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的一致性使得民間審計(jì)執(zhí)業(yè)更為簡(jiǎn)單。

Nobes(1983)的分類主要適用于發(fā)達(dá)的西方國(guó)家，許多新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的會(huì)計(jì)，包括東歐和中國(guó)沒(méi)有被考慮進(jìn)去，但由于同屬大陸法系，也屬于以“宏觀統(tǒng)一為基礎(chǔ)”的體系，國(guó)家在會(huì)計(jì)的規(guī)范化管理中起著重要的作用，會(huì)計(jì)制度來(lái)源于多重法律。我國(guó)目前有統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是準(zhǔn)則制度并行的現(xiàn)實(shí)缺陷以及其不完善性，會(huì)計(jì)制度性失真的發(fā)生對(duì)民間審計(jì)的需求很強(qiáng)。另外，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成審計(jì)需要兩把尺度，審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，部分審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間聯(lián)系緊密，一旦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出現(xiàn)廢止或修訂的情況，審計(jì)準(zhǔn)則也要做相應(yīng)的出臺(tái)和修訂，如我國(guó)今年年初新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的出臺(tái)同時(shí)頒布了新的審計(jì)準(zhǔn)則體系。相對(duì)于德國(guó)民間審計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的一致性，我國(guó)民間審計(jì)執(zhí)業(yè)要相對(duì)復(fù)雜。

二、基于公司治理的中德民間審計(jì)比較

德國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)的特點(diǎn)是非常重視公司內(nèi)部監(jiān)控，銀行處于公司治理的核心地位，企業(yè)的融資主要來(lái)自于直接銀行融資，而不是股票市場(chǎng)。公司的資本負(fù)債率較高，股權(quán)相對(duì)集中。特別是法人之間相互穩(wěn)定持股，以及銀行對(duì)公司的持股和干預(yù)，使公司內(nèi)部的各相關(guān)利益主體監(jiān)控公司成為可能。德國(guó)的公司業(yè)務(wù)執(zhí)行職能和監(jiān)督職能相分離，實(shí)行的是雙層董事會(huì)制度，即董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)，監(jiān)事會(huì)是公司股東、職工利益的代表機(jī)構(gòu)和監(jiān)督機(jī)構(gòu)，擁有對(duì)公司經(jīng)理和其他高級(jí)管理人員的聘任權(quán)與解雇權(quán)。監(jiān)事會(huì)是德國(guó)公司治理的核心，掌握了中介機(jī)構(gòu)的聘用權(quán)，并在監(jiān)事會(huì)建立審計(jì)委員會(huì)等專門組織實(shí)施監(jiān)督。因此德國(guó)的審計(jì)機(jī)制基于公司治理的角度上講屬于監(jiān)事會(huì)為中心的審計(jì)，民間審計(jì)主要也是為了監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督發(fā)揮作用，對(duì)經(jīng)營(yíng)者提供的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)鑒證，提供財(cái)務(wù)審計(jì)信息。民間審計(jì)提供的服務(wù)更多的是為監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督服務(wù)，具有內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督功效，民間審計(jì)的需求不是很強(qiáng)。

我國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu)上同德國(guó)有相似點(diǎn)，同樣實(shí)行的是二元治理結(jié)構(gòu)，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)并存，但我國(guó)的審計(jì)機(jī)制基于公司治理角度，屬于董事會(huì)為中心的審計(jì)機(jī)制。我國(guó)的監(jiān)事會(huì)的權(quán)力較小，外部民間審計(jì)的聘任權(quán)在于董事會(huì)而非監(jiān)事會(huì)，民間審計(jì)的需求相對(duì)要強(qiáng)。我國(guó)監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用弱化，導(dǎo)致外部監(jiān)督特別是民間審計(jì)的壓力大，民間審計(jì)作用強(qiáng)于德國(guó)民間審計(jì)。盡管從地位上民間審計(jì)地位得到提高，但是也由于民間審計(jì)監(jiān)督不力，舞弊頻頻的現(xiàn)象，民間審計(jì)成為了舞弊行為的替罪羊，陷入了很被動(dòng)的局面。

三、中德民間審計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)行業(yè)管理制度的比較

（一）中德民間審計(jì)的審計(jì)準(zhǔn)則比較

德國(guó)民間審計(jì)準(zhǔn)則由四個(gè)部分構(gòu)成：職業(yè)行為規(guī)則、進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則、表達(dá)審計(jì)意見(jiàn)準(zhǔn)則?，F(xiàn)行的《職業(yè)行為準(zhǔn)則》是由德國(guó)的經(jīng)濟(jì)審計(jì)師公會(huì)制定并的，其他的三個(gè)準(zhǔn)則由經(jīng)濟(jì)審計(jì)師協(xié)會(huì)頒布而言，相比較而言《職業(yè)行為準(zhǔn)則》具有較高的權(quán)威性和約束力。就總體內(nèi)容來(lái)看，德國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則屬于“三段式”結(jié)構(gòu)，在《職業(yè)行為規(guī)則》中未提及審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力；在《進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的準(zhǔn)則》中，增加了審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)應(yīng)確認(rèn)的內(nèi)容和審計(jì)工作底稿等內(nèi)容；在《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則》和《表達(dá)審計(jì)意見(jiàn)準(zhǔn)則》中，提出了審計(jì)報(bào)告的總準(zhǔn)則，并要求在報(bào)告中提出對(duì)公司法律、經(jīng)濟(jì)地位的見(jiàn)解及對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表、損益表的分析和說(shuō)明，這些都是現(xiàn)行美國(guó)的《一般公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則》當(dāng)中所沒(méi)有的。

我國(guó)民間審計(jì)準(zhǔn)則體系的結(jié)構(gòu)合理有序，層次分明。新的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范體系也分為三個(gè)層次，包括含鑒證業(yè)務(wù)和非簽證的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、職業(yè)道德準(zhǔn)則和質(zhì)量控制準(zhǔn)則。而其中的簽證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則（含審計(jì)準(zhǔn)則）也包括三個(gè)層次：第一層次的《簽證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則》、第二層次的審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則和其他簽證準(zhǔn)則獨(dú)、第三層次的操作指南。新的準(zhǔn)則體系共包括48個(gè)準(zhǔn)則，其中鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則1個(gè)，審計(jì)準(zhǔn)則41個(gè)，審閱準(zhǔn)則1個(gè)，其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則2個(gè)，相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則2個(gè)，質(zhì)量控制1個(gè)。這些準(zhǔn)則將于2007年1月1日正式施行。準(zhǔn)則是由代表政府的國(guó)家財(cái)政部統(tǒng)一頒布，具有較強(qiáng)的權(quán)威性和約束力。

我國(guó)的民間審計(jì)準(zhǔn)則從準(zhǔn)則體系上比德國(guó)的準(zhǔn)則體系更為完善，內(nèi)容涵蓋更為廣泛，準(zhǔn)則的權(quán)威性和約束力更強(qiáng)。具體內(nèi)容上均存在著較大的差別。如德國(guó)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)準(zhǔn)則規(guī)定審計(jì)意見(jiàn)只有三種類型，無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)和拒絕表示意見(jiàn)，而我國(guó)的審計(jì)意見(jiàn)除此之外還有否定意見(jiàn)。

（二）中德注冊(cè)會(huì)計(jì)師及行業(yè)管理的比較

德國(guó)從事民間審計(jì)的人員包括兩大類:經(jīng)濟(jì)審計(jì)師（WP）和宣誓會(huì)計(jì)師（VBP）。兩者都要求接受審計(jì)師公會(huì)都監(jiān)督，在自愿的基礎(chǔ)上加入審計(jì)師協(xié)會(huì)。兩者區(qū)別不大，只不過(guò)審計(jì)對(duì)象不同而已，宣誓會(huì)計(jì)師只可以對(duì)小型企業(yè)或沒(méi)有法人資格對(duì)公司進(jìn)行審計(jì)，不能象經(jīng)濟(jì)審計(jì)師那樣對(duì)大型企業(yè)或國(guó)際性的公司進(jìn)行審計(jì)。德國(guó)民間審計(jì)執(zhí)業(yè)可以是會(huì)計(jì)師事務(wù)所，也可以是民間審計(jì)人員個(gè)人獨(dú)立執(zhí)業(yè)。我國(guó)的從事民間審計(jì)的人員只能是注冊(cè)會(huì)計(jì)師（CPA）,而且執(zhí)業(yè)時(shí)只能是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)外執(zhí)業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能以個(gè)人名義獨(dú)立執(zhí)業(yè)。

在德國(guó)，經(jīng)濟(jì)審計(jì)師的職業(yè)團(tuán)體有兩個(gè)：一個(gè)是經(jīng)濟(jì)審計(jì)師公會(huì)，另一個(gè)是經(jīng)濟(jì)審計(jì)師協(xié)會(huì)。經(jīng)濟(jì)審計(jì)師公會(huì)是依照《經(jīng)濟(jì)審計(jì)師法》成立的，他是一個(gè)半官方組織在德國(guó)的聯(lián)邦經(jīng)濟(jì)事務(wù)部的監(jiān)督下開(kāi)展工作。經(jīng)濟(jì)審計(jì)師協(xié)會(huì)是一個(gè)民間執(zhí)業(yè)團(tuán)體，與經(jīng)濟(jì)審計(jì)師公會(huì)不同，公會(huì)是一個(gè)公法社團(tuán)，而協(xié)會(huì)是根據(jù)民法組織的，經(jīng)濟(jì)審計(jì)師必須參見(jiàn)公會(huì)，但參加協(xié)會(huì)則是自愿的，不過(guò)絕大多數(shù)的經(jīng)濟(jì)審計(jì)師和審計(jì)公司都是協(xié)會(huì)的會(huì)員。我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)團(tuán)體就只有注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，是在財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)下的官方組織。

對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)行業(yè)的管理，兩國(guó)基本上都是采取的政府干預(yù)管理體制，即對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)對(duì)管理，在充分發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)自我管理基礎(chǔ)上，由政府進(jìn)行較大范圍和程度干預(yù)的一種管理模式。在該種管理模式下，由國(guó)家制定和頒布專門法律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的地位、資格、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事審計(jì)的依據(jù)、工作規(guī)范等作出明確規(guī)定，德國(guó)1961年頒布的《經(jīng)濟(jì)審計(jì)師法》即對(duì)經(jīng)濟(jì)審計(jì)師資格、審計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立、有關(guān)業(yè)務(wù)內(nèi)容以及對(duì)經(jīng)濟(jì)審計(jì)師和審計(jì)師事務(wù)所違規(guī)的處罰作了明確規(guī)定。德國(guó)政府與協(xié)會(huì)配合密切，政府參與注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范的制定。德國(guó)的經(jīng)濟(jì)審計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范由經(jīng)濟(jì)審計(jì)師協(xié)會(huì)制定，以政府名義。我國(guó)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則由國(guó)家財(cái)政部制定頒布，但執(zhí)業(yè)指南由協(xié)會(huì)制定頒布。通過(guò)政府部門與協(xié)會(huì)的相互協(xié)作，共同制定執(zhí)業(yè)規(guī)范并監(jiān)督其執(zhí)行，可以較為全面地考慮雙方意愿，協(xié)調(diào)雙方利益，從而使執(zhí)行規(guī)范既有科學(xué)性和指導(dǎo)性，又有權(quán)威性和嚴(yán)肅性。但是該體制下政府較大范圍和程度的干預(yù)導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立性受到嚴(yán)重影響。這也是我國(guó)民間審計(jì)近年來(lái)備受批評(píng)的主要原因，德國(guó)實(shí)行的官方組織與非官方組織相結(jié)合的監(jiān)督管理模式值得我們借鑒。

德國(guó)的經(jīng)濟(jì)審計(jì)師的資格獲取要求很高，首先要求有本科學(xué)歷，目前有80％的WP擁有管理學(xué)位，如果沒(méi)有本科學(xué)歷則必須被認(rèn)可的會(huì)計(jì)師事務(wù)所（WP或WPG）工作10年以上或作為為一名VBP或稅務(wù)審計(jì)人員五年以上的工作時(shí)間。另外要求至少三年的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，在這三年經(jīng)驗(yàn)中至少要有兩年的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，包括在地方會(huì)計(jì)師事務(wù)所（WP或WPG）準(zhǔn)備審計(jì)報(bào)告和履行審計(jì)服務(wù)。德國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試要求非常嚴(yán)格，經(jīng)濟(jì)審計(jì)師公會(huì)的考試委員會(huì)負(fù)責(zé)WP考試的惟一機(jī)構(gòu)，考試由筆試和口試兩部分，筆試由七個(gè)部分組成，每個(gè)部分4－6小時(shí)，包括以下七部分：企業(yè)價(jià)值審計(jì)和職業(yè)規(guī)則審計(jì)；企業(yè)管理和經(jīng)濟(jì)；商法；稅法（2部分）。由此可見(jiàn)德國(guó)的經(jīng)濟(jì)審計(jì)師考試法律知識(shí)要求特別高，為德國(guó)的經(jīng)濟(jì)審計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)打下的堅(jiān)實(shí)的法律基礎(chǔ)。綜上，在德國(guó)要想成為一名合格額WP可能要到35歲左右，德國(guó)對(duì)審計(jì)人員資格取得的嚴(yán)格口徑，值得我們學(xué)習(xí)并借鑒，特別是在實(shí)踐要求和法律要求上比較高，綜合素質(zhì)要求強(qiáng)，為提高民間審計(jì)質(zhì)量提供了堅(jiān)實(shí)的人員基礎(chǔ)。

四、結(jié)論及啟示

通過(guò)上述的比較，我國(guó)的民間審計(jì)同德國(guó)的民間審計(jì)相比，存在著較多的不同，但是又存在著較多的相似點(diǎn)，在我國(guó)目前大量學(xué)習(xí)西方英美國(guó)家的同時(shí)，有必要將目光投向德國(guó)。盡管德國(guó)的民間審計(jì)由于特殊的經(jīng)濟(jì)法律和金融制度上的特點(diǎn)，民間審計(jì)需求不是很強(qiáng)，但是其獨(dú)特的要求值得我們學(xué)習(xí)和借鑒。

1．我國(guó)的民間審計(jì)的目的是為了維護(hù)國(guó)家和公眾的利益，因此民間審計(jì)的管理上一方面應(yīng)該繼續(xù)加強(qiáng)國(guó)家政府的干預(yù)，同時(shí)加強(qiáng)行業(yè)的自律監(jiān)管。

2．我國(guó)民間審計(jì)的建設(shè)，要加強(qiáng)法律制度的建設(shè)，但更為重要的是加強(qiáng)司法的力度，我們?nèi)钡牟皇侵贫鹊谋旧?，而是制度的?zhí)行和監(jiān)管。

3．我國(guó)在提高民間審計(jì)的地位的同時(shí)，基于公司治理中的審計(jì)機(jī)制，應(yīng)該加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用，不能使二元的治理結(jié)構(gòu)失去了真正的作用。

4．提高民間審計(jì)質(zhì)量的前提是需要有一支業(yè)務(wù)素質(zhì)高的民間審計(jì)隊(duì)伍，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的獲取，一方面應(yīng)強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師報(bào)考對(duì)資格條件，學(xué)歷和專業(yè)上高要求，另外一方面要特別強(qiáng)調(diào)實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)。

5．審計(jì)職業(yè)行為應(yīng)該提高要求，從事民間審計(jì)業(yè)務(wù)的人員，除了要求專業(yè)的素質(zhì)之外，更為重要的是職業(yè)道德素養(yǎng)，德國(guó)的職業(yè)行為準(zhǔn)則，甚至對(duì)經(jīng)濟(jì)審計(jì)師的私人行為作了規(guī)定。

6．我國(guó)應(yīng)該一方面對(duì)從事民間審計(jì)人員的違法行為提高打擊力度，加強(qiáng)監(jiān)管，另外應(yīng)該通過(guò)制定法律保護(hù)民間審計(jì)職業(yè)人員的執(zhí)業(yè)行為的合法和獨(dú)立地位，明確民間審計(jì)人員的法律責(zé)任。

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