政府預算會計制度改革論文

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「摘要」“建立預算績效評價體系，實行全口徑預算管理和對或有負債的有效監控。”這是黨中央對公共財政預算改革的新指導方針。貫徹這一方針，必須有相應的預算會計制度相配套。

我國現行的預算會計制度是1997年頒布、1998年開始實施的，它是以收付實現制為基礎。但隨著預算改革不斷深入以及建立公共財政框架需要，但目前預算會計制度核算與公共財政預算改革要求尚有較大距離。筆者認為：當前探討政府預算會計制度改革，運用權責發生制尤為重要。

現行預算會計實行收付實現制的局限性建國以來，我國預算會計都是以收付實現制為基礎，1998年開始的對實行成本核算的事業單位會計的經營性收支業務采用權責發生制在當時的社會經濟情況下滿足了預算會計的核算需要。但隨著我國當前經濟和財政改革的不斷深化，尤其是十六屆三中全會對預算會計的新要求，預算會計完全以收付實現制為基礎，已與新時期財政管理目標不相適應。主要表現在：

一是不能全面反映政府負債。隨著社會和經濟發展，政府負債問題顯得越來越突出。以收付實現制為基礎的預算會計，財政支出只包括以現金支付的部分，并不能反映當期已經發生，但尚未用現金支付的政府債務，不能反映政府債務有多少。特別是一屆政府辦一屆事的情況下，沒有能力搞基本建設的鄉鎮也上馬“形象工程”、“政績工程”，鄉鎮負債越來越大，還有如社會保險基金支付缺口、欠發工資、糧食虧損掛賬等政府債務。

這樣，一方面不自覺地夸大了政府可支配的可用財力，導致虛假現象，對經濟決策和市場運行產生錯誤導向，不利于防范和化解財政風險；另一方面造成政府權力和責任不統一，往往一屆政府債務轉嫁到下一屆政府身上，導致各屆政府間權責不清，不能客觀評價政府和領導績效。政府財政存在風險。

二是不能適應當前預算管理改革需要。目前，預算管理改革中央和地方正在不斷深入，如部門預算編制改革、政府采購和國庫集中收付制度等。這次改革需要相應的會計制度相配套。但是，目前預算會計制度改革滯后帶來一些急待解決的問題。

部門預算改革需要分部門分具體項目，由于種種原因，一些具體項目當年無法支出，按收付實現制規定，形成結余。這樣就造成財政結余資金的虛增現象。

同樣，政府采購改革不僅目前預算會計科目設置不能滿足政府采購改革的需要，而且也存在著由于采購和付款時間不統一，導致賬實不符。

三是會計報表信息的不真實，易造成政府經濟決策的失誤。收付實現制以收到款項或支付款項的時間作為記賬憑據。這樣容易造成權利與義務不相配套，往往當年要承擔的支出，沒有體現在當年的支出中，如政府支付的利息、政府支付的社會保障資金。一方面政府反映可支配的財力數額較大，另一方面政府要支付或者要承擔的費用沒有反映在賬面上待下年支出，往往為決策者提供了虛假會計信息，易造成政府決策的失誤，如重復建設，一味追求規模效應造成資源浪費。

完善和改進預算會計制度，具有現實指導意義

近幾年來，我國財政管理制度進行了重大改革，改革的方向，使財政工作進一步規范，進一步公開和透明，也有利于財政、財務信息的正確反映，更有利于政府對經濟的決策。如推行部門預算編制、政府采購、國庫集中支付制度等。這次改革就要求預算會計不僅要反映和監督預算執行情況，而且也要反映政府財政運行情況和持續運行能力，為適應新的改革需要，完善和改進預算會計制度中不適應的部分采用權責發生制具有現實指導意義。

一、全面反映政府財政會計信息，適應財政改革需要

目前，我國預算會計財務報告的重心是預算執行結果，目前能提供的也就是預算執行結果。對于政府負債、正確的地方可用財力需另外計算統計。財務報告沒能體現政府預算管理的業績和政府的工作效率，不能全口徑反映預算結果，未能對或有負債實施有效監控。隨著我國預算管理的改革也必然對預算會計信息提出更高的要求，因此，必須改革我國預算會計財務報告體系，在報告國家預算執行結果的同時，反映政府整體預算結果，對政府工作效率實行有效評價。只有對部分項目實行權責發生制才能及時、準確提供預算會計財務報告所需數據。

二、有效制止政府不利行為

實行權責發生制，能準確核定可用財力，使各種政府債務公開化、透明化，對各政府、部門具有一定的約束力，防止超財力上“形象工程”、“政績工程”，對財政風險具有預防作用。同時對政府建立績效評價體系，有利于政府效率的提高。

三、適應加入

WTO新形勢的需要20世紀90年代以來，美國、英國等西方國家把預算會計采用權責發生制列為國家公共財政管理改革的一項重要內容，有選擇地在不同范圍、不同層次的政府機構內進行運用，并取得了積極的成果，目前這種趨勢正在加強。當前，我國已加入了WTO，與國際間接觸不斷增加，政府部門也不例外。只有對部分項目實行權責發生制，相互間財政收支數具有可比性，才能與世界接軌。實行權責發生制的可行性分析

按照十六屆三中全會的要求，要建立預算績效評價體系、實行全口徑預算管理和對或有負債的有效監控，預算會計核算對象和范圍比以前更為廣泛。與收付實現制相比，預算會計實行權責發生制能更好地反映政府行為所實際耗費的資源，使會計信息更準確、更全面地反映政府行為的成本。改革后的預算會計核算對象，除了反映當期預算資金運動及成果外，還應該全面、系統、完整地反映整個預算資金運動的連續過程及積累的結果。但考慮到當前的國情，我認為財政收入方面不宜采用權責發生制，主要從財政支出、債權債務方面來探討權責發生制實行的可行性，重點解決政府財政可用財力不實和政府負債的問題。

一、財政收入方面不宜采用權責發生制

我們認為財政收入上還是以收付實現制為宜。財政收入按權責發生制處理可以與有關統計數據相統一，但在實際核算中有一定難度。主要從兩方面考慮，一是若實現權責發生制，財政收入是按所屬年度來確定，而不是按入庫時間來確認，與目前國庫入庫方法存在較大差距，必然要求國庫會計處理實行相應調整。二是目前財政管理體制的限制。由于財政收入與中央、地方利益密切相關，財政體制的改革往往在財政收入中做文章，從目前體制上看，在財政收入運用權責發生制涉及中央、地方財政利益，涉及面太廣。正如某些文章，提出對政策性退稅應退未退和國有企業應補未補方面，采用權責發生制。從理論上講，可行，但實際上難以操作。

二、權責發生制適用項目探討

（一）財政總預算會計支出核算

財政總預算會計支出、會計處理有兩種方法，一種是按實際支出或費用發生的時間，列報支出；另一種是平時按收付實現制進行核算，年度終了，按權責發生制原則列報支出。

具體要增設會計科目“待清算支出”或“應付支出”，核算預算已安排但未支出或應付未付的款項。以后年度實際撥付時，作沖減“待清算支出”或“應付支出”處理，不再列報支出。

（二）政府債權債務處理

1、應設置“應收款”、“應付款”科目。財政總預算會計科目中“暫付款”、“暫存款”科目是適應以收付實現制為基礎預算會計，預算會計部分項目采用權責發生制后，其核算內容涉及范圍太窄，不能準確核算應付利息等新內容。為準確核算和反映經濟內容，應改為“應收款”、“應付款”科目，具體核算應該回收款項和應該支付的款項。

2、對直接顯性債務建立還貸準備金。直接顯性債務是指由特定法律或合同所確定，政府在任何情況下都需要支付的債務，如政府直接借入的各類債務等。

（1）利息處理。根據合同約定的利率，按月或按季提取應付利息，提取利息費用同時列報支出，并轉入到負債款項下作應付款處理，支付利息時沖減應付款。

（2）本金處理。政府行為產生政府負債，一定程度上存在財政風險。為全面反映政府財政可用財力和政府債務的真實情況，防范和化解財政風險，對顯性債務要按權責發生制原則進行財務處理。

具體要增設會計科目“應付款———還貸準備金”科目，核算分攤的顯性債務。在顯性債務的合同受益期內，要合理分攤債務，分攤債務按月或按季列報支出，并計入“應付款———還貸準備金”科目。如合同到期發生還債務本金，直接沖減“應付款——還貸準備金”科目。

3、對或有隱性債務處理，增設“預計負債”科目核算。或有隱性債務指在特定事項發生的情況下，政府才需要支付的法定債務，主要包括政府提供擔保的債務，以及根據法律和政策規定政府需要兜底的支付事項。

政府對或有隱性債務可以根據實際情況，分別對待。當特定事項同時符合以下條件下，財政應將其確認為負債：一是該項目是政府承擔的現時行為；二是有跡象表明由于該項目引起政府利益流出；三是該項目引起政府利益流出能夠用金額可靠計量。

具體要增設會計科目“預計負債”科目或在“應付款”下設明細“預計負債”科目，核算應承擔的隱性負債。當隱性負債確認時，列報支出并貸記“預計負債”科目，實際支出時借記“預計負債”科目。

4、對債權，建立風險準備金按借出資金或應收款數額的一定比例建立壞賬準備金，按月或按季分攤債務風險和壞賬損失。可以增設“風險準備金”科目，作為借出資金或應收款備抵科目。提取風險準備金時，列報支出并計入“風險準備金”；年終，根據借出資金或應收款的賬面余額分析，應該計提多少的風險金準備數，對“風險準備金”科目賬面余額進行補提或沖減；對已確定無法收回的借出資金或應收款，批準作為壞賬損失時，沖回“風險準備金”同時減少借出資金或應收款科目；如果以后又收回已確認轉銷的壞賬損失，按實際收回的金額增加“風險準備金”和借出資金或應收款，再增加銀行存款沖減借出資金或應收款。